I SA/Łd 464/14

Dnia 10 czerwca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant Pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 10 czerwca 2014 roku na rozprawie sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2007 r. oddala skargę. . I SA/Łd 464/14 Uzasadnienie Pismem z dnia 17 sierpnia 2012 r. M. J. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...]r. określającą stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za 2007 rok. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w wyniku kontroli podatkowej wszczętej wobec M. J. postanowieniem z dnia [...] r. w zakresie m. in. rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od października 2007 r. do lipca 2008 roku ustalono, iż w badanym okresie podatnik ewidencjonował faktury dokumentujące nabycie oleju napędowego wystawione przez Sp. z o.o. "A" z/s w Ł., a następnie w B. Organ kontrolny stwierdzając, że dokumenty te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, uznał, iż nie mogą one być uznane za dokumenty podatkowe i zostać ujęte w ewidencji księgowej firmy M. J. * W efekcie tych ustaleń na podstawie art. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 1 i ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. nr 54, póz. 535 z późn. zm., dalej "ustawa o VAT") decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: * październik 2007 r. w wysokości 6.404 zł, * listopad 2007 r. w wysokości 7.096 zł, * grudzień 2007 r. w wysokości 2.503 zł. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia organ wskazał, że Spółka "A", od której strona nabywała rzekomo olej napędowy, wprowadzała do obrotu prawnego faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec powyższego podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. We wniesionym odwołaniu podatnik zarzucił kwestionowanej decyzji naruszenie art. art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust.1, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 1 i ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 cyt. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie, że zawarte pomiędzy podatnikiem a spółką "A" umowy sprzedaży oleju napędowego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zobowiązaniu podatkowym w podatku od towarów i usług. Pełnomocnik skarżącego podkreślił, że podatnik wszedł w posiadanie spornego paliwa na mocy art. 169 § 1 Kodeksu cywilnego bez względu na fakt, kto był jego rzeczywistym "właścicielem" w momencie sprzedaży, a ponadto nabył towar w dobrej wierze, przy zachowaniu należytej staranności w kontaktach z kontrahentem, zapłacił za zakupione paliwo i wykorzystał je w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej. Po przeanalizowaniu materiału dowodowego organ odwoławczy w pierwszej kolejności stwierdził, iż przedmiotem sporu nie jest fakt nabycia przez podatnika paliwa w ilości wynikającej z kwestionowanych dokumentów, zapłaty za nie oraz wykorzystania w prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej lecz fakt, iż zakwestionowane faktury w ocenie organów podatkowych nie odzwierciedlały faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym, ponieważ ani osoba sprzedawcy, ani tez przedmiot sprzedaży nie są tożsame z wykazanymi na fakturach. Organ odwoławczy podkreślił, że fakt wystawienia faktury zakupu stanowi wprawdzie warunek formalny do skorzystania z uprawnień, jednak nie daje tego uprawnienia jeżeli faktura nie odzwierciedla wykonania rzeczywistej czynności. Tym samym w realiach niniejszej sprawy hipoteza normy prawnej zawarta w art. 88 ust. 3a pkt t lit. a ustawy VAT, jak najbardziej została spełniona. W toku postępowania organy ustaliły, iż w latach 2006-2008 r. prezesem spółki "A" był A. Z., któremu postanowieniem z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt [...] postawiono zarzut że należał do grupy przestępczej, której członkowie zajmowali się m.in. praniem brudnych pieniędzy, wystawianiem nierzetelnych faktur, zaniżaniem i nieodprowadzaniem podatku VAT. W okresie od 4.10.2007 r. do 18.08.2008 r. pełniąc funkcję prezesa firmy P.W. "A" ujął w ewidencji zakupu 276 nierzetelnych faktur zakupu oleju napędowego z firmy B z siedzibą w K., w tym w okresie od 27.10.2007 r. do 30.06.2008 r. wystawiając siedem nierzetelnych faktur sprzedaży oleju napędowego na rzecz firmy C. A. Z. przyznał się do uczestnictwa w tej grupie. Zeznał, iż zajmowali się odbarwianiem oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych a następnie jego dystrybucją jako oleju napędowego. Zeznał również, że był jedynie "słupem" a faktycznie spółką A zarządzał K. W., który informował na jaką firmę należy wystawić fakturę sprzedaży oleju napędowego i określał cenę towaru na fakturze. K. W. przesłuchany w ramach tego samego postępowania prokuratorskiego został oskarżony o udział w zorganizowanej grupie przestępczej, w ramach działalności której wystawiano nierzetelne faktury sprzedaży oleju napędowego dla celów grzewczych, w tym m.in. w ramach działalności spółki A siedem kwestionowanych faktur wystawionych na rzecz firmy M. J. W akcie oskarżenia z dnia 22 grudnia 2011 r., sygn.. akt [...] oskarżono A. Z. i K.W., o to, iż firma A wystawiała fikcyjne faktury na różne firmy (w tym firmę podatnika), do których dostarczany był jako olej napędowy – olej opalowy po odbarwieniu. Na czele tej struktury stał K. W., posługujący się również danymi A. R., który podając się za przedstawiciela firmy A przyjmował zamówienia od klientów i ustalał sposób i miejsce przekazania pieniędzy. Na nierzetelność wystawionych przez P.W. A faktur wskazuje również prawomocna decyzja Dyrektora UKS w L. z dnia [...] r. nr [...], wydana na podstawie art. 108 ustawy o VAT określająca tej spółce kwoty podatku od towarów i usług podlegające wpłacie na konto urzędu skarbowego za poszczególne miesiące 2007 r., w tym wynikające z faktur wystawionych na rzecz firmy C. Organy zakwestionowały spółce A transakcje sprzedaży towarów, stwierdzając, że skoro dostawy te faktycznie nie miały miejsca, to po stronie A nie powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tego tytułu lecz obowiązek zapłaty podatku wynikającego z wystawionych nierzetelnie faktur. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia organ kontroli skarbowej wskazał, że faktyczna działalność P.W. "A" Sp. z o.o. polegała na nabywaniu oleju opałowego i dokumentacyjnym zbywaniu go do Spółki "B". Faktycznie olej opałowy Spółka "A" sprzedawała osobom, które poddawały go procesowi odbarwiania, a następnie wprowadzały do obrotu jako olej napędowy. Spółka "A" wystawiała zaś fikcyjne faktury sprzedaży oleju napędowego, a dla celów zatuszowania przed organami podatkowymi procederu wprowadzania do obrotu "pustych" faktur - dokonywała fikcyjnego zakupu tego paliwa od Spółki "B". W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż podatnik nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę A, na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, ponieważ w świetle zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego ustalono, iż spółka ta nie handlowała olejem napędowym i to nie ona dokonywała rzeczywistego obrotu paliwem, a zatem wystawione przez nią faktury dokumentujące tę sprzedaż były nierzetelne. Organ nie kwestionował jednak samego faktu nabycia paliwa przez skarżącego, choć od innego podmiotu niż wskazany w zakwestionowanych fakturach. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi M. J. wniósł o uchylenie decyzji obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ podatkowy I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, podnosząc następujące zarzuty: 1. naruszenia prawa materialnego: - art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez jego zastosowanie, a także art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) ww. ustawy o podatku VAT przez jego niezastosowanie - poprzez uznanie, że podstawą prawną powstania zobowiązania podatkowego po stronie skarżącego przez zakwestionowanie przez organ podatkowy nabycia przez skarżącego oleju napędowego od "A" Sp. z o.o., jest okoliczność nieistnienia sprzedaży ww. paliwa udokumentowanego fakturami, podczas gdy podstawą prawną powstania zobowiązania podatkowego w ww. zakresie winna być nieważność czynności prawnej umowy sprzedaży (nabycia) paliwa udokumentowana fakturami, na podstawie art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; - art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust.1, art. 29 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 1 i ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o podatku VAT, poprzez uznanie, że zawarte pomiędzy Skarżącym a "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B. w roku 2007 umowy sprzedaży oleju napędowego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zobowiązaniu podatkowym w podatku od towarów i usług, albowiem w ocenie organu podatkowego zawarte pomiędzy ww. podmiotami umowy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane i co za tym idzie Skarżący nieprawidłowo ustalił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy, co powoduje powstanie zobowiązania podatkowego za okres październik - grudzień 2007 r.; 2. naruszenia przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy: - art. 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez jego niezastosowanie i niewystąpienie przez organ podatkowy do sądu powszechnego na podstawie art. 189(1) k.p.c. z powództwem o stwierdzenie nieważności czynności prawnej polegającej na nabyciu przez Skarżącego oleju napędowego od "A" Sp. z o.o. w sytuacji woli organu zakwalifikowania ww. czynności prawnej jako nabycia przez skarżącego oleju opałowego; - art. 120 w związku z art. 187 § 1 i 2 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dowolną ocenę dowodów, w szczególności przez arbitralne pominięcie okoliczności istnienia należytej staranności po stronie Skarżącego w zakresie zbadania "legalności" oleju napędowego nabywanego od "A" Sp. z o.o. z siedzibą w B., jako okoliczności istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy, a także arbitralne ustalenie, że czynność prawna skarżącego polegająca na nabyciu oleju napędowego od "A" Sp. z o.o. była zakupem oleju opałowego; - art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy uznał, że nabycie towaru (oleju napędowego) w dobrej wierze przy zachowaniu należytej staranności w kontaktach z kontrahentem i wykorzystanie towaru (oleju napędowego) w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej jest prawnie obojętne dla rozstrzygnięcia sprawy; - art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niewskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy uznał, że czynność polegająca na sprzedaży oleju napędowego udokumentowana przez faktury VAT wystawione przez "A" Sp. z o.o. otrzymane przez Skarżącego nie miała miejsca. Postanowieniem z 7 maja 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zawiesił postępowanie w związku z pytaniem prejudycjalnym w sprawie I SA/Łd 1140/12: a. czy art. 4 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.1977.145.1) należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on uznaniu za dostawę towarów sprzedaży dokonanej przez podmiot, który za zgodą innej osoby, w celu zatajenia własnej działalności gospodarczej, posłużył się firmą tej osoby? b. czy art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on odliczeniu podatku z faktury wystawionej przez osobę, która jedynie firmowała sprzedaż towaru dokonaną przez inny podmiot, bez wykazania, że nabywca wiedział lub na podstawie obiektywnych okoliczności mógł przewidzieć, że transakcja, w której uczestniczy, wiąże się z przestępstwem lub innymi nieprawidłowościami, jakich dopuścił się wystawca faktury lub podmiot z nim współdziałający? W dniu 15 kwietnia 2014 r. postępowanie zostało podjęte. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odwołując się do szeroko do orzecznictwa TSUE , a w szczególności wyroków wydanych w sprawach C-80/11 i C-142/11 podkreślił, że udowodnienie złej wiary przez organ podatkowy dotyczy sytuacji, gdy czynność została dokonana, a zatem powstała materialna przesłanka do odliczenia VAT. W sytuacji zaś, gdy u wystawcy faktury nie powstał obowiązek podatkowy wynikający z art. 5 ust. o VAT z uwagi na fikcyjność faktur podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Tytułem wstępu przypomnieć należy, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem obciążającym wydatki; z ekonomicznego punktu widzenia obciąża jedynie wydatki o charakterze konsumpcyjnym. Jest też podatkiem pośrednim, gdyż z założenia podmiot będący podatnikiem nie ponosi faktycznego, ekonomicznego ciężaru podatku; ciężar podatku jest przerzucany na inny podmiot - w tym przypadku będący konsumentem wytwarzanych przez podatnika towarów lub świadczonych przezeń usług. Podkreślenia wymaga również to, iż od dniem 1 maja 2004 r. Rzeczpospolita Polska stała się członkiem Unii Europejskiej, co wiązało się z obowiązkiem dostosowania polskich regulacji dotyczących podatku od towarów i usług do przepisów unijnych w zakresie VAT. Oznacza to, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, a więc wykładnia polskich przepisów ustawy o podatku od towarów i usług powinna być dokonywana z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów prawa unijnego dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zatem sądy państw członkowskich nie powinny przyjmować innej interpretacji prawa wspólnotowego niż wskazana w orzeczeniu TSUE, zawierającym wykładnię stosownych przepisów tego prawa, gdyż celem orzeczenia TSUE jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja przepisów art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, musi być dokonywana przez organy podatkowe z uwzględnieniem przepisów prawa unijnego, regulujących zasady opodatkowania tym podatkiem, a także z uwzględnieniem wykładni tych przepisów dokonywanych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W stanie faktycznym niniejszej sprawy organy podatkowe nie zakwestionowały skarżącemu faktu nabycia paliwa do napędu samochodów prowadzonej przez M. J. firmy transportowej w poszczególnych miesiącach 2007 r. lecz zakwestionowały możliwość pomniejszenia podatku należnego VAT o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup paliwa od spółki A, ponieważ, jak wykazano w przeprowadzonym postępowaniu faktury wystawione przez ten podmiot nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu gospodarczego. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, iż faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych nie upoważnia jej odbiorcy do odliczenia wykazanego w niej podatku, nawet jeśli pozostaje on w dobrej wierze, że wszedł w posiadanie towaru na podstawie skutecznie zawartej umowy cywilnoprawnej. W świetle postanowienia TSUE z dnia 4 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 okolicznością o znaczeniu zasadniczym jest ustalenie, czy skarżący wiedział lub mógł się dowiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku VAT (teza 36 ww. postanowienia). Zgodnie ze wskazaną tezą cytowanego postanowienia tylko twierdząca odpowiedź na powyższe pytanie uzasadnia pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez nieuczciwego dostawcę. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe sprostały temu zadaniu i wykazały, że skarżący wiedział lub co najmniej powinien był wiedzieć o powyższych nieprawidłowościach po stronie dostawcy. Jak wynika z akt administracyjnych niniejszej sprawy zarówno okoliczności nawiązania przez skarżącego współpracy ze spółką A, jak też dokonywania samych transakcji pozwalają przyjąć, że skarżący co najmniej powinien się domyślać, w jakiego rodzaju transakcjach uczestniczy. Z uzasadnienia decyzji Dyrektora UKS w Ł. z dnia [...] r. (str. 8-9) wynika, iż przesłuchany w charakterze strony w dniu 13 lutego 2012 r. M. J. potwierdził fakt dokonywania w okresie od października 2007 r. do lipca 2008 r. zakupów paliwa w firmie A. Zaniepokojony niezwykłą jak na stację paliw infrastrukturą techniczną zapoznał się z koncesją na obrót paliwami wydaną dla tej firmy, a także po drugim tankowaniu otrzymał do wglądu protokół badania próbki paliwa przeprowadzonego w laboratorium w Z. na zlecenie spółki A. Organy ustaliły także, że poszczególne tankowania zapisywane były w zeszycie, a M. J. nie otrzymywał żadnego rachunku lub dowodu wydania, faktury przychodziły również pocztą lub były odbierane zbiorczo przez stronę po kilku tankowaniach. Część płatności odbywała się gotówką na miejscu tankowania, część zaś poprzez płatność przelewem. Organy podkreśliły, iż prowadząc przedsiębiorstwo transportowe skarżący dokonywał zakupów paliwa na wielu stacjach paliw, miał więc możliwość porównania warunków w nich panujących z ofertą A, mógł więc mieć świadomość, że w realiach niniejszej sprawy dokonuje zakupów paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła. Z oceną tą należy się zgodzić zwłaszcza w świetle braku jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej fakt dokonywania zapłaty za kupione paliwo w formie przelewu bankowego. W kontekście powołanego wyżej postanowienia TSUE z dnia 6 lutego 2014 r. w okolicznościach takich jak w niniejszej sprawie, tj. gdy ustalono, że spornym transakcjom towarzyszył faktyczny obrót towarowy, jednak zarówno w aspekcie podmiotowym, jak i przedmiotowym odmienny od wykazanego na zakwestionowanych fakturach organy w ocenie Sądu prawidłowo już na etapie postępowania w pierwszej instancji, co zostało zaakceptowane w decyzji odwoławczej, badały dochowanie przez stronę tzw. należytej staranności kupieckiej, zwłaszcza w świetle faktu, iż skarżący jest przedsiębiorcą kupującym paliwo służące mu do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu organy prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy dotyczący fikcyjnej działalności spółki A. Zebrane dowody, a zwłaszcza ostateczna decyzja Dyrektora UKS w L. z dnia [...] r. wydana w trybie art. 108 ust. o VAT w pełni uprawniały do stwierdzenia, że dostawcą paliwa nie była spółka A, a nabytym towarem nie był olej napędowy lecz odbarwiony olej opałowy. W kontekście zarzutów skargi trzeba wskazać również, że nabycie prawa własności towaru w oparciu o art. 169 K.c. nie jest okolicznością tworzącą podstawę do odliczenia podatku naliczonego. Dysponowanie bowiem przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2009 r. I SA/Po 534/09, LEX nr 529409, wyrok WSA w Łodzi z dnia 8 maja 2014, I SA/Łd 1270/13, wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2014 r., I FSK 115/13 dostępne w bazie orzecznictwa sądów administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Nie budzi wątpliwości, że w toku postępowania podatkowego realizując zasadę prawdy materialnej organy winny zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art.187 § 1 O.p.), a wniosek, czy dana okoliczność faktyczna została udowodnione wysnuć na podstawie całego materiału dowodowego (art. 191 O.p.). W ocenie sądu zaskarżona decyzja nie narusza tych przepisów, a wniosek, co do tego, że faktury wystawione dla skarżącego przez spółkę A nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych został właśnie wysnuty na podstawie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, w tym dokumentów urzędowych. Wszystkie zebrane dowody pozwalały organom podatkowym na wysnucie wniosku, że faktury "wystawione" przez spółkę A na podstawie, których skarżący obniżył podatek należny za poszczególne miesiące 2007 r. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dlatego należało uznać za nieuzasadnione zarzuty naruszenia art. 120, art. 187 § 1 i § 2 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymogi określone w art. 210 § 4 O.p. Przedstawiono w nim wyczerpująco stan faktyczny sprawy oraz mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne, a także dokonano ich wykładni. Zawarta przez organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji ocena okoliczności sprawy została dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego sprawy, jest prawidłowa, logiczna i zgodna z doświadczeniem życiowym, zaś wywody – konsekwentne, jasne i zrozumiałe. Również wbrew twierdzeniom skargi wynikająca z przepisu art. 210 § 4 O.p. zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, została więc w niniejszej sprawie zrealizowana. Ponieważ w ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie za bezpodstawny należy zatem uznać również zarzut naruszenia art. 199 a § 3 O.p. W piśmiennictwie podkreśla się, że chociaż sformułowania użyte w art. 199a § 3 O.p. w zw. z art. 189 k.p.c. pozwalają formułować tezę, że organy podatkowe w przypadku powzięcia wątpliwości co do treści czynności prawnych bądź prawa powinny wystąpić z powództwem do sądu powszechnego, to realizacja tej powinności każdorazowo jednak zależy od oceny i uznania gospodarza danego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym zakresie, wskazać można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1497/08. W jego uzasadnieniu podkreślono, ze art. 199a § 3 O.p. dotyczy wyłącznie procedury wystąpienia do sądu powszechnego w toku postępowania podatkowego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa na podstawie dowodów zgromadzonych w tym postępowaniu. Reasumując należy uznać, że tylko wtedy organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pozostały niedające się usunąć wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Poza zakresem w/w normy pozostają okoliczności faktyczne sprawy. W świetle powyższych uwag jeszcze raz należy podkreślić, że w/w przepis nie miał w sprawie zastosowania. Wobec powyższego, wywody skargi wskazujące na możliwość odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur wystawionych w 2007 r. przez spółkę A należy uznać za bezzasadne. Z powyższych względów, wobec braku usprawiedliwionych podstaw skargi, z mocy art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku. ak