I SA/Łd 491/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 01.01 - 21.12.2006 r 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 5117 (pięć tysięcy sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 491/16 UZASADNIENIE Decyzją z dnia z [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A S.A. z siedzibą w S. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 21 grudnia 2006 r. w kwocie 1.418.143 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł ustalił, że Spółka w miesiącach: maj - grudzień 2006 r. bezpodstawnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z 16 faktur zakupu wystawionych przez Firmę Inwestycyjną Budownictwo Ogólne "B" M. C. z/s w P.. Powyższe spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 330.643,32 zł. Wskazane faktury, jak wykazało postępowanie nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, co stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej powoływanej jako "u.p.d.o.p."). Ustalono również, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., iż spółka A zaniżyła przychody podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych poprzez nieujęcie w nich kwoty 159.618,16 zł stanowiącej wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykonywania bez wynagrodzenia na rzecz spółki czynności w ramach pełnienia funkcji kierownika budowy przez: - A. B. na budowie osiedla mieszkaniowego w W w okresie 11.05. - 21.12.2006r. (wycena 225 dni x 419,98zł 94.495,50zł); - S. Z. na budowie drogi leśnej rzecz Nadleśnictwa O. w okresie 1.01.-14.06.2006r. (wycena 165 dni x 57,97zł 9.565,05zł) oraz na budowie hali w G. w okresie 1.06. - I5.12.2006r. (wycena 198 dni x 131,82zł = 26.100,36zł); - J.G. na budowie hali w O. w okresie 14.03. - 30.06.2006r. (wycena 109 dni x 270,25zł = 29.457,25zł). Od powyższej decyzji Spółka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w którym zarzuciła ww. decyzji naruszenie prawa materialnego i procesowego, oraz wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Ponadto Zarząd Spółki wniósł o wystąpienie do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o przesłanie dodatkowo zebranego materiału w oparciu o dokumenty złożone przez "A" S.A. do tegoż organu po dniu 26 stycznia 2012 r. Według Spółki zarzuty, argumenty i wyliczenia obarczone są wadliwością, w związku z czym zaskarżona decyzja winna być wyeliminowana z obrotu prawnego. W szczególności wskazano, że organ kontrolny naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz art. 180 O.p. poprzez gromadzenie wyłącznie materiału dowodowego mającego wskazywać na słuszność twierdzeń zawartych w decyzji z [...] r. Zarzucono również odmowę przeprowadzenia dowodów proponowanych przez spółkę w piśmie z dnia 15 czerwca 2011 r., które miałyby wskazywać na fakt, iż faktury VAT wystawione przez M. C. na rzecz Spółki A odzwierciedlają faktyczne zdarzenia gospodarcze. Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz zarzutów zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. uchylił powyższą decyzję w całości i określił spółce A zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 21 grudnia 2006 r. w kwocie 1.391.606 zł. Zmniejszenie kwoty zobowiązania nastąpiło na skutek innego niż przyjął organ pierwszej instancji sposobu wyliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci wykonywania na rzecz spółki czynności kierowników budów przez A. B., S. Z. i J. O. W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów organ odwoławczy podzielił stanowisko UKS w Ł., iż Spółka dokonała ich zawyżenia włączając do nich wydatki poniesione na podstawie 16 faktur zakupu wystawionych przez Firmę Inwestycyjną Budownictwo Ogólne "B" M. C. z/s w P.. W ocenie organów ww. faktury nie dokumentują faktycznych zdarzeń rodzących obowiązek podatkowy u ich wystawcy, co stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i w efekcie spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 330.643,32 zł. W szczególności organ wskazał, że wśród dowodów zgromadzonych w niniejszej sprawie znajduje się protokół z kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w W. u ww. kontrahenta Spółki z dnia 8.02.2011r. oraz decyzje ostateczne Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W.: z [...]. dotyczące podatku VAT za 2006r. oraz z dnia [...] r. z tytułu podatku dochodowego, w których stwierdzono, iż sporne faktury nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Na potwierdzenie wskazano szereg okoliczności wynikających z zebranego materiału dowodowego. W toku postępowania ustalono ze szczegółami obszerny stan faktyczny sprawy, z którego wynikają - w ocenie organu - okoliczności niepotwierdzające wersji skarżącej o rzetelnym wykonywaniu przez firmę "B" spornych usług. W szczególności podkreślono, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji opisał ze szczegółami stan faktyczny, z którego wynikają także inne okoliczności, podważające wersję strony o wykonaniu przez ww. firmę spornych usług. W ocenie organu odwoławczego, Spółka "A" nie przedstawiła dowodów, które mogłyby stanowić przeciwdowód dla decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] r. oraz z dnia [...] r. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji ocenił całość zgromadzonego materiału dowodowego, włącznie z dowodami przekazanymi przez stronę. Ocena ta – zdaniem organu - jest zasadna, jak bowiem wynika z akt sprawy firma "B" nie mogła wykonać usług budowlanych wskazanych w spornych fakturach i szczegółowo uzasadnił powody tego stwierdzenia. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty w sprawie nieprzeprowadzenia szeregu wniosków dowodowych, ponieważ wnioski te dotyczą okoliczności stwierdzonych wystarczająco już innymi dowodami. Nie zgodzono się również z twierdzeniem Spółki, iż organ pierwszej instancji odstąpił od przeprowadzenia dowodów przyjmując z góry założenie o nieprzydatności ich wyników, ponieważ w każdym przypadku organ szczegółowo rozpatrywał zarówno możliwości prawne (np. ustalenie właściciela rachunku bankowego), jak i wszelkie okoliczności sprawy prowadzące do ustalenia, czy wnioskowane w tych dowodach okoliczności zostały już potwierdzone innymi dowodami zebranymi w toku postępowania kontrolnego. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji - wbrew twierdzeniom strony - nie był zobligowany do przesłuchania wszystkich osób wymienionych przez stronę. Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podniósł, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. prawidłowo stwierdził, że wykonawcą usług wymienionych w spornych fakturach nie była firma "B" M. C., lecz inny, bliżej nieokreślony podmiot. Dane określone w spornych fakturach są zatem nieprawdziwe. Wobec powyższych ustaleń uznano, iż Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 330.643,32 zł wynikającą z 16 faktur wystawionych w 2006 r. przez firmę B, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, co stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Natomiast w odniesieniu do zaniżenia przychodu dotyczącego podatku od osób prawnych za 2006 r. z tytułu korzystania przez skarżącą z nieodpłatnych świadczeń w postaci wykonywania na rzecz spółki bez wynagrodzenia czynności w ramach pełnienia funkcji kierownika budowy Dyrektor UKS w Ł. ustalił, iż w 2006 roku 3 osoby dokonywały świadczeń o wskazanym charakterze. I tak: - A. B. pełnił funkcję kierownika budowy na budowie osiedla mieszkaniowego w W w okresie 11.05-21.12.2006 r. Ustaleń tych nie kwestionuje zarówno skarżąca spółka, jak i sam wykonawca. Średnią wartość netto wykonywanych usług w tym wypadku organ I instancji ustalił na kwotę 419,98 zł za dzień. Za podstawę wyceny świadczeń przyjęto odpłatność za usługi polegające na pełnieniu funkcji kierownika budowy na innym osiedlu mieszkaniowym w ramach inwestycji prowadzonej przez Spółkę. Rozmiar i czas tej inwestycji był porównywalny z inwestycją budowy osiedla mieszkaniowego w W. Na podstawie wystawionych przez kierownika tej budowy faktur ustalono, iż łącznie ich wartość brutto wyniosła 52.774,60 zł, za 103 dni robocze, co dało średnią stawkę dzienną w kwocie 419,98 zł. A zatem organ wyliczył wartość nieodpłatnych świadczeń czynności wykonanych przez A. B. na kwotę 94.495, 50 zł łącznie za 225 dni roboczych w 2006 r. - J. O. pełnił funkcję kierownika budowy na budowie hali w O. w okresie 14.03-30.06.2006r. Za podstawę wyceny wykonanych przez niego świadczeń również przyjęto odpłatność poniesioną przez Spółkę za usługi z tytułu pełnienia funkcji kierownika budowy o zbliżonych charakterze, ustalając stawkę dzienną w kwocie 270,25 zł, co dało łącznie za 109 dni pracy kwotę 29.457,25 zł. - S. Z. pełnił funkcję kierownika budowy na budowie drogi leśnej na rzecz Nadleśnictwa O. w okresie 1.01-14.06.2006, jak też w okresie 1.06-15.12.2006 r. na budowie hali w G.. Stosując wskazaną wyżej metodę porównawczą organ I instancji ustalił stawkę dzienną za pierwszą z tych budów na kwotę 57,97 zł netto, natomiast w przypadku budowy hali na kwotę 131,82 zł. W związku z powyższym łączna wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu nieodpłatnego wykonywania czynności w ramach pełnienia funkcji kierownika budowy wyniosła 35.665,41 zł. W toku postępowania ustalono, iż zakres prac wykonywanych przez A. B. był mały i zajmował ok. 1 godziny dziennie (a nie 8 godzin, jak przyjęto w decyzji Dyrektora UKS w Ł.). Takie same kryteria zastosowano do pozostałych wykonawców, ponieważ nie określili oni czasu, jakie poświęcali na wykonywanie obowiązków kierownika budowy. Ustalenia te stały się podstawą do zmniejszenia przez organ odwoławczy kwoty łącznej wyliczonej przez organ I instancji w wysokości 159.618,16, zł, zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 2 u.p.d.o.p. do kwoty 19.952,27 zł. Dodatkowo wzięto pod uwagę, zeznania A. B. i także w odniesieniu do innych wykonawców uznano, iż nie poświęcali oni na obowiązki kierownika budowy więcej niż 1 godz. dziennie. Zdaniem organu odwoławczego za bezpodstawne należy także uznać zarzuty strony co do naruszenia przez organ pierwszej instancji zarówno przepisów procedury postępowania, tj. art. 121, art. 122 i art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 Ordynacji podatkowej, jak i przepisów prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podjęte rozstrzygnięcie w zaskarżonej decyzji było efektem działań podejmowanych zgodnie z przepisami prawa, ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, rozważono zebrane dowody i wyciągnięto uzasadnione wnioski. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W złożonej skardze Spółka zarzuciła decyzji organu odwoławczego rażące naruszenie prawa procesowego i materialnego oraz wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi odwoławczemu, a także o zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów sądowych. W uzasadnieniu skargi, Spółka kwestionując ustalenia organów podatkowych, w pierwszej kolejności zauważyła, że decyzja została wydana w dniu [...] r., podczas gdy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął z dniem 31 grudnia 2012 r. Zdaniem autora skargi, skarżąca Spółka jako podatnik, ani organ podatnika, jakim jest Zarząd Spółki, nie był informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, ani też o tym, że zobowiązanie podatkowe, którym jest obciążana, nie uległo przedawnieniu na skutek zawieszenia jego biegu. Przechodząc do zarzutów merytorycznych, Spółka zauważyła, że posiadała wszystkie niezbędne dokumenty dotyczące rejestracji administracyjnej, statystycznej i podatkowej, zawarła stosowne umowy, nadzorowała prace budowlane, dostarczając podwykonawcy materiały i sprzęt podstawowy, sporządzała i podpisywała w okresach miesięcznych protokoły zaawansowania robót z wyraźnym określeniem zakresu wykonanych robót, posiadała prawidłowo wystawione faktury, dokonywała zapłaty za faktury na rachunek bankowy i bezpośrednio z kasy, a zatem dochowała należytej staranności w dokumentowaniu faktycznych zdarzeń gospodarczych zachodzących pomiędzy nią a firmą "B". Zdaniem Spółki, wszystkie przedstawione przez nią dowody, wbrew twierdzeniu organu odwoławczego, jednoznacznie potwierdzają fakt świadczenia usług przez ww. firmę na budowach prowadzonych przez skarżącą. Skarżąca Spółka stwierdziła również, że organ swoje rozstrzygnięcie oparł w zasadzie na dokumencie urzędowym, jakim jest decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W., która - w jej ocenie - została wydana po pobieżnym przeanalizowaniu zebranego materiału dowodowego. Stan ten spowodował, że podatnik rzetelnie prowadzący ewidencje zdarzeń gospodarczych został ukarany przez organy skarbowe za działania i zachowania swojego kontrahenta. Skarżąca wskazała, że dochowała należytej staranności w dokumentowaniu faktycznych zdarzeń gospodarczych zachodzących pomiędzy nią a firmą "B". W szczególności posiadała niezbędne dokumenty dotyczące rejestracji administracyjnej, zawarła stosowne umowy, nadzorowała prace budowlane, a poprzez kierowników kontrolowała przebieg tych prac, przestrzegania przepisów bhp, porządku i ładu na budowie oraz dokonywała uzgodnień z Panem C. lub jego zastępcą. Skarżąca Spółka nie mogła natomiast przypuszczać, że ww. osoba okaże się nierzetelnym podatnikiem. Dodatkowo podniosła, że wszystkie czynności prowadzone przez UKS w Ł. w sprawie skarżącej w jej mniemaniu miały jedynie potwierdzić zasadność wydanej przez Dyrektora UKS w W. decyzji, która stała się dokumentem urzędowym. Tymczasem rozliczne przedstawione w toku postępowania dowody jednoznacznie - zdaniem Spółki - potwierdzają fakt świadczenia przez firmę "B" usług na budowach prowadzonych przez skarżącą Spółkę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z dnia 30 lipca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 322/13) oddalił skargę. Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku wskazał, że kwestią sporną jest prawidłowość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2006 r. wydatków udokumentowanych 16 fakturami wystawionymi przez firmę B M. C., co spowodowało zawyżenie kosztów uzyskania przychodów 2006 r. o kwotę 330.643,32 zł. W kwestii ustaleń organu odwoławczego dotyczących zaniżenia przychodów przez skarżącą przez nieujęcie w nich kwoty 19.952,27 zł, stanowiącej nieodpłatne świadczenie z tytułu wykonywania bez wynagrodzenia na rzecz skarżącej czynności polegających na pełnieniu funkcji kierownika budowy, skarżąca utrzymuje, że nie można w tym wypadku mówić o świadczeniu nieodpłatnym, a jedynie pełnieniu przez podwykonawców funkcji technicznych. Sąd pierwszej instancji wskazał, iż wszczęcie dochodzenia w sprawie karnej skarbowej, ani też wezwanie H. M. z dnia [...] r. nie zrodziło skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, jak błędnie twierdził organ odwoławczy. Do przedawnienia jednak nie doszło, gdyż, jak zaznaczył WSA zgodnie postanowieniem UKS w Ł. z dnia [...] r. o przedstawieniu zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych z art. 56 § 2 k.k.s. H. M., jako prezesowi zarządu A Sp. z o.o. przekształconej z dniem 21 grudnia 2006 w A S.A., zarzuty zostały ogłoszone w dniu 5 grudnia 2012 r. Odnośnie natomiast usług świadczonych rzekomo przez firmę B należącej do M. C., Sąd wskazał, iż podstawę ustaleń faktycznych organów podatkowych w niniejszej sprawie w znacznej mierze stanowiły okoliczności wynikające z ostatecznych decyzji podatkowych wydanych w stosunku do firmy B należącej do M. C.. Z ostatecznych decyzji Dyrektora UKS w W. z dnia 31 marca 2011 r. (z tytułu podatku VAT za 2006 r.) oraz z dnia 9 maja 2011 r. (podatek dochodowy za 2006 r.) wynikało w sposób jednoznaczny, że wystawione przez ten podmiot faktury nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. W decyzjach tych wskazano, iż M. C. nigdy nie wykazał w deklaracjach VAT spornych 16 faktur, nie posiadał też ich kopii i choć w trakcie przesłuchania we wrześniu 2010 r. stwierdził, że wykonał roboty budowlane na rzecz skarżącej, nie potrafił wskazać ani osób je realizujących, ani też jakichkolwiek okoliczności mogących wykonanie tych usług zidentyfikować. Oświadczył, iż zatrudniał 4 pracowników, jednak nie przedłożył umów o pracę i nie uiszczał należnych składek do ZUS, nie potrafił też wskazać jakiegokolwiek wyposażenia, czy też środków trwałych, pozwalających na wykonanie robót budowlanych. W ocenie Sądu I instancji, skarżąca nie przeprowadziła dostatecznych dowodów przeciwko tym dokumentom pozwalających zakwestionować ustalenia zawarte w ww. ostatecznych decyzjach. Jak wskazał WSA, skarżąca nie potrafiła w istocie wykazać, że sporne usługi zostały faktycznie wykonane przez firmę M. C.. Zdaniem Sądu trafnie organy przyjęły, iż faktury wystawione przez "B" nie posiadają cech dowodu księgowego, albowiem nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wydatki w nich wskazane nie mogły być podstawą do uznania ich za koszty uzyskania przychodów. W odniesieniu natomiast do kwestii naliczenia przychodu z tytułu korzystania przez skarżącą z nieodpłatnych świadczeń Sąd również nie dopatrzył się uchybień w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wskazał, iż wysokość przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia wyliczona przez organ odwoławczy i ustalona na kwotę 19.952, 27 zł, jest korzystniejsza dla skarżącej niż wysokość przychodu z tego tytułu zawarta w decyzji organu pierwszej instancji. Za całkowicie błędną uznano natomiast argumentację skarżącej jakoby czynności wykonywane przez A. B., S. Z. i J. O. miały charakter pełnienia funkcji technicznych w ramach wykonywania robót przez podwykonawców. WSA skonstatował, że zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy w żaden sposób tej wersji nie potwierdza, a skarżąca nie przedstawiła odpowiednich dowodów na poparcie swych twierdzeń w tej kwestii. Sąd I instancji uznał, że organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania zaskarżonej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie: 1) prawa materialnego, przez jego błędną wykładnię i zastosowanie, tj.: - art. 2 Konstytucji RP przez uznanie, iż doszło do zawieszenia w sprawie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2006, pomimo iż podatnik nie został poinformowany o takim zawieszeniu do upływu terminu, o którym mowa w art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 , poz.749 t. j.) zwana dalej "O.p.", co sprzeczne jest z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa; - art. 32 Konstytucji RP przez niezastosowanie się w niniejszej sprawie, z naruszeniem zasady równego traktowania obywateli, do treści powszechnie obowiązującego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. wydanego w sprawie P30/11 wskazującego, iż przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe tylko wówczas, gdy o postępowaniu tym podatnik został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 tej ustawy; - art. 70 ust. 1 oraz 70 ust. 6 pkt 1 O.p. polegające na uznaniu przez Sąd I instancji, iż doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego kwestionowaną w postępowaniu podatkowym decyzją organu I instancji, utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, z uwagi na fakt przedstawienia byłemu członkowi zarządu podatnika zarzutów w postępowaniu karno-skarbowym, która to czynność, w ocenie WSA w Łodzi, stanowiła wystarczającą przesłankę skutecznego poinformowania podatnika - skarżącej spółki o zawieszeniu postępowania w sprawie przed upływem terminu, o którym mowa w art. 70 ust. 1 O.p., podczas gdy z uwagi na niespełnienie przesłanki poinformowania podatnika zobowiązanie przedawniło się z dniem 31 grudnia 2012 r., to jest w oparciu o treść przepisu art. 70 ust. 1 O.p.; 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") - przez oddalenie skargi, mimo że skarga była zasadna i zaakceptowanie naruszeń procedury, do których doszło w toku rozpoznania sprawy, a polegających na tym, że organy podatkowe z obrazą art. 122, art. 180 § 1 i § 2 art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. ustaliły błędny stan faktyczny w sprawie, stanowiący następnie podstawę orzeczenia Sądu I instancji, który podzielił stanowisko, iż doszło do skutecznego zawiadomienia podatnika o zawieszeniu postępowania, choć w materiale dowodowym sprawy brak jest dowodu potwierdzającego formalne doręczenie Skarżącej jakiejkolwiek informacji w tej sprawie; - art. 133 p.p.s.a. przez wydanie orzeczenia na podstawie ustalenia, które ze względu na brak odzwierciedlenia w materiale dowodowym nie zostało w sprawie udowodnione, a które to ustalenie sprowadziło się do przyjęcia, iż przedstawienie przez UKS zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych H. M., pomimo wygaśnięcia jej mandatu jako członka zarządu podatnika a tym samym utraty przez nią statusu członka organu reprezentującego spółkę, stanowiło skuteczne poinformowanie skarżącej spółki, jako podatnika, o zdarzeniu powodującym zawieszenie terminu biegu przedawnienia zobowiązania za rok 2006 w u.p.d.o.p. w rozumieniu nadanym przez treść cytowanego powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, że skarga kasacyjna ma uzasadnione podstawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie zasługuje zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowe odczytanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 prowadzi do wniosku, że dla wystąpienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. konieczne jest, aby podatnik został poinformowany, że nastąpiło wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które wywoła ten skutek, że przedawnienie nie nastąpi. Poinformowanie takie może nastąpić także w wezwaniu do stawienia się w charakterze podejrzanego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy termin przedawnienia (podobny pogląd został zaprezentowany również w innych orzeczeniach NSA m.in. w wyrokach: z dnia 5 grudnia 2014 r., I FSK 1824/13, czy też z dnia 28 maja 2015 r. I FSK 124/14, z dnia 8 lipca 2015 r. I FSK 704/14 publ. w CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę nie podziela odmiennego poglądu reprezentowanego w orzecznictwie (np. wyrok NSA z dnia 17 września 2014 r., II FSK 3223/12, publ. w CBOSA oraz w prawomocnych wyrokach wydanych w stosunku do Strony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z dnia 5 lipca 2013 r. I SA/Łd 565/13 oraz z dnia 29 maja 2014 r. I SA/Łd 74/14), zgodnie z którym spełnienie omawianego warunku zawieszenia biegu terminu przedawnienia może nastąpić jedynie poprzez przedstawienie podejrzanemu zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i podniósł, że do akt sądowych przed pierwszą instancją, strona podnosiła, iż nie była powiadomiona o przesłankach zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Na tę okoliczność organ podatkowy złożył do akt sądowych: 1. Wezwanie do osobistego stawiennictwa dla H. M. z dnia [...] r. tj. w czasie co do którego nie ma sporu, że pełniła funkcję prezesa zarządu spółki M., 2. Postanowienie o przedstawieniu zarzutów z dnia 28 listopada 2012 r., które zostało ogłoszone podejrzanej w dniu 5 grudnia 2012 r., 3. Wezwanie z dnia 28 listopada 2012 skierowane do H. M. celem przesłuchania w charakterze podejrzanego, 4. Protokół przesłuchania H. M. z 5 grudnia 2012 r. w charakterze podejrzanej. Do akt postępowania kasacyjnego natomiast został złożony przez pełnomocnika spółki, odpis uchwały rady nadzorczej skarżącej spółki, z której wynika iż z dniem 23 czerwca 2012 r. na stanowisko prezesa zarządu powołano J. M. (k - 103 akt sądowych) oraz postanowienie z dnia 8 stycznia 2013 r. o zawieszeniu dochodzenia karnego skarbowego (k-101-102 akt sądowych). Naczelny Sąd Administracyjny dokonał oceny przedłożonych do akt sądowych dokumentów, a następnie stwierdził, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest rozważań w tym zakresie mimo, że w skardze do Sądu strona podnosiła zarzut przedawnienia oraz kwestionowała okoliczność powiadomienia spółki o przesłankach zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Do skargi oprócz wymienionych wyżej dokumentów dotyczących wszczętego postępowania karnego skarbowego wobec prezesa zarządu Spółki został załączony również wypis z Krajowego Rejestru Sądowego, w którym H. M. już nie figurowała jako osoba upoważniona do reprezentacji spółki. Z tych względów Sąd II instancji za zasadne uznał zarzuty naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a w związku z art. 122, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 O.p. Podniesiono, że Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł uchybień procesowych organów podatkowych w tym zakresie, które nie sprawdziły, czy korespondencja związana z postępowaniem karnym skarbowym skierowana została do osób upoważnionych do reprezentowania spółki, aby wymóg skutecznego powiadomienia podatnika o przesłankach zawieszenia biegu terminu przedawnienia został spełniony. Nie przeanalizowały też, zgodnie z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., dokumentów zebranych na okoliczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mimo, iż zgodnie z art. 180 i art. 181 O.p. stanowiły one dowody podlegające ocenie organów podatkowych na równi z innymi dowodami zebranymi w sprawie. Mając na uwadze powyższe NSA uchylił powyższy wyrok Sadu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po ponownym rozpatrzeniu sprawy zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na fakt, że tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny badał legalność decyzji z dnia z [...] r., którą Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu I instancji i określił spółce A zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 21 grudnia 2006 r. w kwocie 1.391.606 zł (w miejsce kwoty 1.418.143 zł określonej decyzją organu I instancji), a wyrok tego Sądu z dnia 30 lipca 2013 r. został poddany kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odnosząc się do powyższej kwestii, należy uwzględnić treść art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270), dalej zwanej p.p.s.a., zgodnie z którą Sąd, któremu sprawa została przekazana, jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. "Związanie" dokonane przez ten sąd wykładnią ma szeroki zasięg, nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powyższe rozwiązania mają na celu usprawnienie i przyspieszenie postępowania. Komentowany przepis ma na celu zapewniać również jednolitość orzecznictwa (zob. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz pod red. Tadeusza Wosia, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, str. 577). Wojewódzki Sąd Administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, a w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny (vide – jak w poprzednim zdaniu). W rozpoznawanej sprawie żadna z powyższych, wyjątkowych sytuacji nie miała miejsca i tym samym Sąd pierwszej instancji, ponownie rozpoznający sprawę, nie może odstąpić od zaprezentowanej przez NSA wykładni prawa. Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela pogląd NSA, zgodnie z którym nie tylko przedstawienie zarzutów w postępowaniu karnym skarbowym członkowi zarządu spółki kapitałowej, skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym Trybunał orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650) w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego został ogłoszony w dniu 24 lipca 2012 r. w Dzienniku Ustaw (Dz. U. poz. 848), co oznacza, że wszedł w życie (art. 190 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji). Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności. Przywołany powyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego, pomimo że nie dotyczy bezpośrednio art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, to jednak biorąc pod uwagę, że nowelizacja z 30 czerwca 2005 r. miała na celu jedynie doprecyzowanie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (poprzez wskazanie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego musi dotyczyć czynu zabronionego związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego), ma istotne znaczenie przy wykładni tego przepisu. Argumenty przedstawiane w ww. wyroku pozostają aktualne również w odniesieniu do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. (por. pkt 7 uzasadnienia wyroku TK). W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe. Organy skarbowe w trakcie 5 - letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zatem według Trybunału zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. Jednocześnie Trybunał w gestii ustawodawcy pozostawił wybór instrumentów, które to zapewniają, zastrzegając jedynie, że realizacja celów postępowania podatkowego musi odbywać się bez naruszenia zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa. Zasada ta wymaga, aby obywatel - podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe. Przepisy nie formułują zasad, wedle których powinien zostać zrealizowany obowiązek poinformowania podatnika o toczącym się postępowaniu, które modyfikuje upływ terminu przedawnienia. W doktrynie i w orzecznictwie formułuje się wnioski, że poinformowanie może nastąpić w dowolnej formie, jednakże z uwagi na doniosłość skutków, jakie dla podatnika niesie informacja o tym, że zobowiązanie nie przedawniło się oraz uwzględniając podstawowe zasady postępowania podatkowego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego rozpatrującego niniejszą sprawę, wskazane jest posłużenie się formą pisemną. Takie stanowisko koresponduje z kierunkiem zmian w przepisach Ordynacji podatkowej, których dokonano w związku z treścią powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Po nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r. poz. 1149), obowiązujący od dnia 15 października 2013 r. przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Ponadto dodano art. 70c O.p., zgodnie z którym organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Analizując sposób powiadomienia podatnika o toczącym się postępowaniu karno-skarbowym, które wpływa na upływ terminu przedawnienia, należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku, aczkolwiek analizował szeroko regulacje kodeksu karnego skarbowego i Kodeksu postępowania karnego, to jednak ani w sentencji powołanego wyroku, ani w jego uzasadnieniu, nie wskazał, jakie konkretnie działania wypełniają obowiązek organu w zakresie właściwego poinformowania podatnika o wszczęciu wymienionych postępowań, które mogą wpłynąć na bieg terminu przedawnienia zobowiązania. W treści uzasadnienia wyroku zaakcentowana została konieczność poinformowania podatnika o istotnych dla jego zobowiązań podatkowych okolicznościach dotyczących prowadzenia postępowań, o których na ogół nie ma on wiedzy, albowiem zgodnie z obowiązującymi przepisami nie jest zawiadamiany o wszczynaniu postępowania o przestępstwo czy wykroczenie skarbowe w fazie in rem, czyli w sprawie bez indywidualizacji podmiotowej. Trybunał w wyroku nie zakwestionował regulacji o braku obowiązku doręczenia podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie karnej skarbowej, dostrzegając uzasadnienie dla istniejącego rozwiązania w ochronie toczącego się postępowania karnego (np. działania zmierzające do utrudniania postępowania). W świetle powyższego na pełną akceptację zasługuje stanowisko, że obowiązek powiadomienia podatnika może zostać zrealizowany zarówno przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego, jak również przez organ (podatkowy lub inny) prowadzący postępowanie w sprawie karnej skarbowej. W niniejszej sprawie nie można było uznać, że jedynym odpowiadającym prokonstytucyjnej wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p. momentem jest przedstawienie skarżącej zarzutów w postępowaniu o przestępstwo, jako przejście z fazy in rem w fazę in personam. Jakkolwiek ten ostatni moment niewątpliwie najpełniej odpowiada przesłance powiadomienia podatnika o toczącym się postępowaniu, to Trybunał w przedmiotowym wyroku zaakceptował także inne działania podejmowane w ramach marginesu pomiędzy wszczęciem postępowania w sprawie karnej skarbowej a przedstawieniem zarzutów podejrzanemu, o ile skutecznie dostarczały wiedzy w zakresie istotnych danych tego postępowania. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni akceptuje i przyjmuje za swoje stanowisko NSA zgodnie z którym, prawidłowe odczytanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 prowadzi do wniosku, że dla wystąpienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. konieczne jest, aby podatnik został poinformowany, że nastąpiło wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które wywoła ten skutek, że przedawnienie nie nastąpi. Poinformowanie takie może nastąpić także w wezwaniu do stawienia się w charakterze podejrzanego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania, którego dotyczy termin przedawnienia. Podkreślić należy, że w toku postępowania przed tutejszym Sądem strona podnosiła, iż nie była powiadomiona o przesłankach zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Na tę okoliczność organ podatkowy złożył do akt sądowych: - wezwanie do osobistego stawiennictwa dla H. M. z dnia [...] r., tj. w czasie co do którego nie ma sporu, że pełniła funkcję prezesa zarządu spółki A; - postanowienie o przedstawieniu zarzutów z dnia 28 listopada 2012 r., które zostało ogłoszone podejrzanej w dniu 5 grudnia 2012 r.; - wezwanie z dnia 28 listopada 2012 skierowane do H. M. z 28 listopada 2012 r. celem przesłuchania w charakterze podejrzanego; - protokół przesłuchania H. M. z 5 grudnia 2012 r. w charakterze podejrzanej. Do akt postępowania przed sądem II instancji został złożony przez pełnomocnika spółki odpis uchwały rady nadzorczej spółki A, z której wynika, iż z dniem 23 czerwca 2012 r. na stanowisko prezesa zarządu powołano J. M. oraz postanowienie z dnia [...] r. o zawieszeniu dochodzenia karnego skarbowego. Dokonując oceny pierwszego ze złożonych dowodów, tj. wezwania z dnia 20 grudnia 2011 r. dla H. M. do osobistego stawiennictwa celem przesłuchania w charakterze świadka - w okresie, co do którego nie ma wątpliwości, że pełniła funkcję członka zarządu spółki A - stwierdzić należy, iż mogłoby ono spełnić wymóg skutecznego powiadomienia podatnika o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym, gdyby było bardziej precyzyjne i pozwalałoby chociażby na ustalenie którego ze zobowiązań podatkowych Spółki dotyczy. Wezwanie to nie zawiera jednak tej istotnej z omawianych względów informacji. Jest to wezwanie zbyt ogólne, dotyczące przesłuchania H. M. w charakterze świadka bez bliższego wyjaśnienia, w jakim postępowaniu. Z tych względów – w ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę - nie można uznać, iż wezwanie to było na tyle czytelne, aby można było stwierdzić, iż Spółka została powiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Pozostałe wskazane wyżej dowody i okoliczności jednoznacznie wskazują, że postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte w związku ze zobowiązaniami podatkowymi Spółki A między innymi w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 21 grudnia 2006 r., a zarzuty postawiono osobie, która jak twierdzi organ w 2006 r. była Prezesem Spółki A. Z protokołu przesłuchania podejrzanej w dniu 5 grudnia 2012 r. wynika jednak, że H. M. zatrudniona była jako Prezes Zarządu w C S.A., posiadając jedynie udziały w spółce A. Nie pełniła już w tym czasie funkcji prezesa zarządu spółki A. Zauważyć też należy, iż w wezwaniu z dnia 28 listopada 2012 r. organ nie zaznaczył, iż kieruje je do członka zarządu Spółki A, a postanowienie z dnia 8 stycznia 2013 r. o zawieszeniu dochodzenia karnego skarbowego, organ skierował na adres prywatny H. M. a nie na adres spółki. Jest to okoliczność o tyle istotna, że przyjęcie, iż w dniu przesłuchania 5 grudnia 2012 r. H. M. nie pełniła funkcji prezesa zarządu, nie będzie mogło skutkować uznaniem, że powiadomienie byłego prezesa o wszczęciu przeciwko niemu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe wywołało dla skarżącej spółki skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest jakichkolwiek rozważań w zakresie możliwości wydania rozstrzygnięcia po upływie terminu przedawnienia i ewentualnego wystąpienia okoliczności dotyczących zawieszenia czy przerwania biegu terminu przedawnienia, co skutkuje naruszeniem przepisu art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., które to naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Poza tym brak ustaleń i rozważań w powyższym zakresie stanowi - w ocenie Sądu – również naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., organy nie przeanalizowały bowiem dokumentów zebranych na okoliczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tym stanie rzeczy, ponownie rozstrzygając sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uwzględni powyższe stanowisko, ponownie rozpatrzy, prawidłowo uzasadni i wyczerpująco wyjaśni kwestie związane z zarzutem przedawnienia zobowiązania oraz okolicznościami mogącymi skutkować zawieszenie czy też przerwanie biegu terminu przedawnienia. W związku z powyższym, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał za przedwczesne odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi i wobec tego na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. P.C.