I SA/Łd 64/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda po rozpoznaniu w dniu 27 marca 2013r. na posiedzeniu niejawnym wniosku D. M. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi D. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. D. M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Skarżący złożył też wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wniosku skarżący podniósł, że w wyniku oczywistych naruszeń przepisów postępowania podatkowego, w szczególności w zakresie braku wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, w tym posiadanych przez niego środków pieniężnych, organ kontroli skarbowej ustalił mu zobowiązanie podatkowe w kwocie 1.014.614,00 zł. Decyzja ta została wydana z rażącą obrazą zasad rachunkowości. Ustalone zobowiązanie w tak znacznej wysokości nie będzie mogło być spełnione. W związku z prowadzeniem działalności i zatrudnianiem pracowników, zobowiązany jest na bieżąco regulować ciążące na nim zobowiązania tak publicznoprawne, jak i cywilnoprawne względem jego kontrahentów. Obecnie nie dysponuje takimi środkami, które pozwoliłyby na jednorazową zapłatę wynikającego z decyzji podatku. Branża, w której działa skarżący w chwili obecnej przeżywa pewną stagnację ze względu na światowy kryzys ekonomiczny. Jednorazowa zapłata podatku w takiej wysokości, byłaby niemożliwa także dla większości podatników. W chwili obecnej zatrudnia 17 pracowników, którym stworzył miejsca pracy w okolicznościach ciągle wzrastającego wskaźnika bezrobocia. Podjęcie ewentualnych działań w kierunku pozyskania środków z dodatkowych kredytów nie przyniesie rezultatu ze względu na niemożliwość uzyskania zaświadczenia o niezaleganiu w zapłacie podatków, co jest podstawą do rozmów z kredytodawcami. Jego przedsiębiorstwo aktualnie jest już istotnie obciążone kredytami. Dlatego też, wstrzymanie wykonalności decyzji pozwoli mu nie stracić wiarygodności i zdolności kredytowej. Skarżący powołał się też na możliwość znacznego ograniczenia zakresu prowadzonej działalności gospodarczej lub likwidacji przedsiębiorstwa, które prowadzi od 2004r. z uwagi na konieczność zapłaty podatku wynikającego z zaskarżonej decyzji. Wskazał przy tym, iż średnio w ostatnich latach płacił z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych 132.000 zł rocznie, z tytułu podatku od towarów i usług około 382.000 zł rocznie, zaś z tytułu podatku od nieruchomości 62.000 zł rocznie. Zakład Ubezpieczeń Społecznych uzyskiwał kwoty około 39.000 zł rocznie. Prowadzone przez skarżącego przedsiębiorstwo uzyskuje obroty w wysokości około 4.700.000 zł rocznie. Wypadnięcie z rynku przedsiębiorstwa skarżącego pociągnie za sobą znaczne straty dla budżetu państwa oraz będzie stanowić znaczny wyłom w obrotach z jego dostawcami, jak i odbiorcami, a więc i uszczerbek w płaconych przez nich podatkach. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego z tego względu, że skarżący nie jest w stanie uregulować jednorazowo nałożonego zobowiązania podatkowego wpłynie negatywnie na reakcje podmiotów dostarczających towary niezbędne w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Każdy docierający do nich sygnał dający podstawy do negatywnych prognoz dla dalszej współpracy powoduje natychmiastowe wstrzymanie współpracy. Takim sygnałem jest z pewnością opóźnienie w zapłacie wymagalnych zobowiązań, jak również ewentualne zajęcie należności lub blokada rachunków bankowych. Instytucje finansowe, które zostały jako pierwsze, i jak dotąd najmocniej, dotknięte skutkami kryzysu światowych finansów, mogą szczególnie nerwowo reagować na wszelkie opóźnienia w wykonaniu zobowiązań wobec nich z powodu blokady rachunków bankowych. Banki mogą zatem natychmiast przystąpić w zgodzie z postanowieniami zawartych umów i powszechnie obowiązujących przepisów prawa do przymusowej sądowej egzekucji zobowiązań, co może zakończyć się tylko jednym – upadkiem przedsiębiorstwa skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania zaskarżonego aktu lub czynności. Jednakże w myśl art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Taka regulacja prawna prowadzi do wniosku, iż wniesienie do sądu administracyjnego skargi nie pociąga za sobą skutku suspensywności i wstrzymanie wykonania przez sąd zaskarżonego aktu zależy od oceny sądu, czy istnieją przesłanki uzasadniające takie rozstrzygnięcie. Niewykonywanie ostatecznych aktów administracyjnych jest bowiem stanem niepożądanym i prawo wnoszenia skargi do sądu nie może uniemożliwiać prawidłowego funkcjonowania procesu stosowania i realizowania norm prawa podatkowego. Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu jest wyjątkową instytucją, a przesłanki uzasadniające jej zastosowanie nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający. Warunkiem wstrzymania wykonania aktu lub czynności jest wykazanie przez stronę już we wniosku okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uzasadnienie wniosku winno zatem odnosić się do konkretnych zdarzeń (okoliczności) świadczących o tym, że w stosunku do wnioskodawcy wstrzymanie wykonania aktu lub czynności jest uzasadnione (por. postanowienie NSA z dnia 13 grudnia 2004r., sygn. akt FZ 496/2004, LexPolonica). Przepis art. 61 § 3 p.p.s.a., zobowiązując stronę do wskazania przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, nie nakłada na nią jednak obowiązku ich udowodnienia, a jedynie uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie zaistnienia tych przesłanek oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo – graniczące z pewnością – zmaterializowania się trudnych do odwrócenia skutków lub wyrządzenia znacznej szkody w następstwie wykonania zaskarżonego aktu. W interesie wnioskodawcy leży zatem takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności i jego uzasadnienie, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zaistnienie przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Podstawową przesłanką zastosowania instytucji ochrony tymczasowej jest istniejące realnie niebezpieczeństwo zaistnienia takiej szkody (majątkowej, a także niemajątkowej), która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego, a która jest wynikiem wykonania kwestionowanej decyzji administracyjnej. Szkoda występuje wówczas, gdy nie będzie mogła być ona wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (zob. postanowienie NSA w Warszawie z dnia 25 października 2005r., sygn. akt I OZ 1074/05, nie publ.). Będzie to miało miejsce w takich wypadkach, gdy grozi utrata przedmiotu świadczenia, który wskutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość pieniężna nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub gdyby zachodziło niebezpieczeństwo poniesienia straty na życiu i zdrowiu (por. postanowienie NSA z dnia 20 grudnia 2004r., sygn. akt GZ 138/04, nie publikowane). Nieodwracalny skutek z kolei to takie następstwo, konsekwencja, efekt, rezultat jakichś działań, których nie będzie można cofnąć lub których nie da się usunąć (zob. Popularny słownik języka polskiego pod red. B. Dunaja, Warszawa 2000, s. 365 i 644). Omawiana instytucja ma natomiast na celu ochronę strony przed wystąpieniem nieodwracalnych skutków lub znacznej szkody przed zbadaniem przez sąd administracyjny legalności zaskarżonego aktu lub czynności. Skarżący, wnosząc o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, w pierwszym rzędzie powołał się na okoliczności mające świadczyć, w jego ocenie, o tym, że wydane w rozpatrywanej sprawie decyzje są wadliwe. Argumentacja ta nie może jednak mieć wpływu na ocenę zasadności wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Rozpatrując taki wniosek sąd ocenia bowiem jedynie, czy w istocie wskazana przez stronę szkoda ma znaczny rozmiar lub istnieje niebezpieczeństwo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Nie dokonuje wówczas oceny zasadności skargi, gdyż ustawa normująca postępowanie przed sądami administracyjnymi nie zawiera regulacji umożliwiającej zastosowanie omawianej instytucji w zależności od oceny prawdopodobieństwa wadliwości zaskarżonego aktu lub czynności (por. np. postanowienie NSA z dnia 6 lutego 2008r., sygn. akt I OZ 47/08; z dnia 1 kwietnia 2008r., sygn. akt I OZ 209/08; z dnia 3 lipca 2008r., sygn. akt I OZ 493/08; z dnia 18 czerwca 2008r., sygn. akt I OZ 386/08; z dnia 13 czerwca 2008r., sygn. akt I OZ 410/08 oraz postanowienie NSA z dnia 16 czerwca 2005r., sygn. akt II OZ 513/05). Oceny takiej sąd administracyjny dokonuje bowiem dopiero wydając wyrok w rozpatrywanej sprawie (art. 132 p.p.s.a.). W dalszej części uzasadnienia wniosku skarżący powołał się na okoliczność zatrudniania 17 pracowników, brak możliwości uzyskania dodatkowych kredytów z uwagi na niemożliwość uzyskania zaświadczenia o niezaleganiu w zapłacie podatków, istniejące już obciążenie jego przedsiębiorstwa kredytami, możliwość znacznego ograniczenia zakresu prowadzonej działalności gospodarczej lub likwidacji przedsiębiorstwa z uwagi na konieczność jednorazowej zapłaty podatku wynikającego z zaskarżonej decyzji. Jednocześnie skarżący wskazał, że średnio w ostatnich latach płacił z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych kwoty rzędu 132.000 zł rocznie, z tytułu podatku od towarów i usług około 382.000 zł rocznie, zaś z tytułu podatku od nieruchomości 62.000 zł rocznie. Zakład Ubezpieczeń Społecznych uzyskiwał kwoty około 39.000 zł rocznie. Prowadzone przez skarżącego przedsiębiorstwo uzyskuje obroty w wysokości około 4.700.000 zł rocznie. Z uzasadnienia wniosku też wynika, że negatywnych skutków wykonania zaskarżonej decyzji w drodze wszczęcia postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak możliwości jednorazowego uregulowania zobowiązania podatkowego, skarżący upatruje w potencjalnych, negatywnych reakcjach podmiotów dostarczających mu towary niezbędne w prowadzonej działalności gospodarczej, opóźnieniach w zapłacie wymagalnych zobowiązań i ryzyku wszczęcia przez banki, z którymi ma zawarte umowy kredytowe, przymusowej sądowej egzekucji zobowiązań. Ustosunkowując się do tej argumentacji zauważyć trzeba, że niewątpliwie zakończenie bytu prawnego przedsiębiorstwa czy też innego podmiotu, jak również zwolnienie pracowników wywołuje, jak podnosi orzecznictwo sądowe, skutki trudne do odwrócenia i wysoce szkodliwe. Dla udzielenia ochrony tymczasowej nie jest jednakże wystarczające powoływanie się na ewentualną możliwość ogłoszenia upadłości i zwolnienia pracowników bez poparcia tych przypuszczeń konkretnymi faktami (por. postanowienia NSA z dnia 17 listopada 2009r., sygn. akt I FSK 1243/08 i z dnia 20 grudnia 2011r., sygn. akt II GZ 537/11 oraz postanowienia NSA z dnia 12 października 2005r., sygn. akt II FSK 1231/05, niepubl.; z dnia 9 listopada 2005r., sygn. akt I FZ 480/05, niepubl.; z 15 grudnia 2005r., sygn. akt I FZ 633/05, niepubl.). Zdaniem sądu, poza wyrażeniem subiektywnej obawy zlikwidowania działalności gospodarczej, skarżący nie wykazał jednak okoliczności uprawdopodabniających możliwość wystąpienia przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. Ciążące na skarżącym zobowiązanie podatkowe wynikające z zaskarżonej decyzji wynosi wprawdzie 1.014.614,00 zł, lecz z samego wniosku wynika, że rozmiary prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej są jednak znaczne. Przedsiębiorstwo skarżącego uzyskuje obroty w wysokości około 4.700.000 zł rocznie, zaś sama wysokość uzyskiwanych przez skarżącego przychodów skutkuje koniecznością zapłaty przez niego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości około 132.000 zł rocznie. Okoliczności te pozwalają więc uznać, iż osiąga on przychody w znacznej wysokości. Powołując się z kolei na okoliczność obciążenia prowadzonego przedsiębiorstwa kredytami, skarżący nie wskazał nawet ich wysokości, okresowych obciążeń, jakie w związku z tym ponosi. Poza tym zobowiązania kredytowe nie mogą mieć pierwszeństwa przed zaspokojeniem roszczeń publicznoprawnych. Skarżący nie przedstawił też żadnych, konkretnych okoliczności mogących świadczyć o tym, że zapłata zobowiązania podatkowego we wskazanej wyżej wysokości spowoduje zaleganie z zapłatą innych, wymaganych zobowiązań. Z uzasadnienia wniosku poza tym wynika, że trudności tych skarżący upatruje w jednorazowej zapłacie zobowiązania podatkowego, a nie w jego zapłacie w ogóle. Tymczasem skarżący może skorzystać z przewidzianej w ustawie Ordynacja podatkowa instytucji odroczenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej, umorzenia jej w całości lub części wskazując właśnie na ważny interes podatnika lub interes publiczny (art. 67a § 1). Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest ustalenie zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Nie ulega wątpliwości, że każda decyzja administracyjna zobowiązująca do uiszczenia należności pieniężnych pociąga za sobą dolegliwość rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego do ich uiszczenia. Rodzaj obowiązku objętego tą decyzją nie wywołuje stanu, który byłby nieodwracalny, gdyż odnosi się do świadczenia pieniężnego, z natury rzeczy przecież odwracalnego. W sytuacji uwzględnienia skargi istnieje możliwość zwrotu nadpłaconych kwot. Nie jest to więc sytuacja, która sama z siebie uzasadnia zastosowanie wyjątkowego rozwiązania prawnego, jakim jest ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Walor ochronny ma również prawna możliwość zmiany lub uchylenia przez sąd w każdym czasie, z urzędu lub na żądanie skarżącego, własnego postanowienia w sprawie wstrzymania wykonania aktu, w sytuacji wykazania zmiany okoliczności, które warunkowały jego podjęcie (vide: postanowienie NSA z dnia 7 października 2009r., sygn. akt II FSK 1549/09). Nadto samo wstrzymywanie wykonania aktu lub czynności upada w razie wydania przez sąd orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Rozstrzygnięcia podejmowane w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonych aktów lub czynności mają zatem charakter wyłącznie tymczasowy. Co do zasady więc, z wyjątkami przewidzianymi w przepisach szczególnych, okres obowiązywania ochrony tymczasowej i tak kończy się z chwilą wydania orzeczenia kończącego postępowanie w pierwszej instancji. Orzeczeniami tymi będą zarówno wyroki, jak i postanowienia o odrzuceniu skargi lub umorzeniu postępowania. Wobec powyższego sąd, na podstawie art. 61 § 3 i § 5 p.p.s.a., orzekł jak w postanowieniu. AK.