I SA/Łd 675/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi W. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 czerwca 2022 r. nr 1001-IEW-1.4261.5.2022.8/U1010/LZ w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę. We wniosku z dnia 18 maja 2022r. skarżący W. Z. wystąpił do Naczelnika I Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z wnioskiem o rozłożenie zaległości podatkowych na raty miesięczne po 600 zł każda. Wezwany do uzupełnienia wniosku wskazał, że wnosi o przyznanie ulgi w ramach pomocy de minimis, że przedmiotem wniosku są zaległości w podatkach PIT za IV-XI 2019r., III-XII 2020r., PPL XII 2018r., I, II, VIII-XII 2019r., IV, VII 2020r. i VAT III, IV, VI, VIII 2016r., II-III 2017r., VIII-XII 2019r. i VII-IX 2020r w łącznej kwocie 81.468,95 zł wraz z odsetkami i sprecyzował, że wnosi o rozłożenie zaległości na 5 miesięcznych rat po 600 zł i 6 ratę obejmującą pozostałą część zaległości. Swój wniosek skarżący uzasadnił trudną sytuacją ekonomiczną spowodowaną skutkami pandemii Covid – 19, w tym drastycznym spadkiem obrotów w latach 2020 i 2021. Podał też, że reguluje w systemie ratalnym zadłużenie na rzecz ZUS. Decyzją z dnia 29 grudnia 2021r. organ I instancji odmówił rozłożenia na raty wskazanych wyżej zaległości i umorzył z uwagi na bezprzedmiotowość postępowanie w części dotyczącej VAT za III-IV 2016r., podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat wynagrodzeń za IX 2019 i odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na poczet podatku PIT za IV i VII 2020r. Organ I instancji stwierdził, że nie wystąpiły przesłanki umożliwiające rozłożenie na raty zaległości podatkowych to jest interes publiczny oraz ważny interes podatnika. Wskazał na dotychczasową niesolidność skarżącego w regulowaniu zobowiązań podatkowych, brak wiary w realizację zawnioskowanego systemu ratalnych spłat zadłużenia, wielokrotnie udzielane ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty, których warunki nigdy nie były dotrzymywane przez skarżącego, powołał się na wyjednane w ZUS informacje o zaległościach skarżącego z tytułu ubezpieczeń społecznych, zdrowotnych i funduszu pracy i wywiódł, że powyższe okoliczności świadczą o braku podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącego. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił organowi I instancji błędną i niewystarczającą analizę stanu faktycznego w wyniku czego stwierdzono brak przesłanek zastosowania ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty, błędną wykładnię art. 67a O.p. i brak oceny negatywnych skutków dla skarżącego wynikających z odmowy rozłożenia na raty przedmiotowych zaległości. Decyzją z dnia 24 czerwca 2022r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy ustalił wiek skarżącego, okoliczność, że prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z żoną, otrzymującą niewielkie świadczenie emerytalne, posiada własne mieszkanie o powierzchni 60 metrów kwadratowych i wartości ok. 240.000 zł, samochód osobowy marki Nissan rok produkcji 2005 i inne ruchomości o niewielkiej wartości. Stwierdził, że skarżący wraz z żoną nie mają nikogo na utrzymaniu, skarżący prowadzi działalność gospodarczą od 1990r. a jej przedmiotem są usługi budowlane. Z działalności osiąga dochody 4.500 zł miesięcznie, ponosi wydatki miesięczne w wysokości 3.800 zł . Poza zaległościami podatkowymi skarżący jest obciążony zaległościami wobec ZUS w wysokości ok. 270.000 zł wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Korzystał z szeregu ulg rozkładających na raty zaległości podatkowe i wobec ZUS, lecz warunków żadnej z nich nie dotrzymał. Organ wskazał też, że od dnia złożenia wniosku inicjującego postępowanie skarżący nie dokonał żadnej wpłaty na poczet zaległości podatkowych. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ II instancji wskazał, że zaległości, których rozłożenia na raty domaga się skarżący powstały w dużej mierze w okresach, w których przychody i obroty znacznie przewyższały koszty i zakupu prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, co oznacza, że skarżący miał realne możliwości uregulowania zobowiązań podatkowych. Wywiódł, że znaczna ilość okresów rozrachunkowych, w których występują zaległości świadczy o tym, że nie wynikają one ze zjawiska incydentalnego, lecz mają charakter permanentny. W związku z powyższym stwierdził, że powoływanie się przez skarżącego na skutki pandemii Covid – 19 jest nieuzasadnione, jako że nastąpiła ona w późniejszych okresach rozrachunkowych. Powołując się na ustalone możliwości płatnicze skarżącego, jego zaległości z różnych tytułów, niewywiązywanie się z wcześniejszych ulg ratalnych oraz wysokość zadłużenia podniósł, że racjonalny jest wniosek organu I instancji o tym, że skarżący nie wywiąże się z proponowanego rozłożenia zaległości na raty. W konsekwencji organ odwoławczy wywiódł, że ulga w postaci rozłożenia na raty zaległości winna sprzyjać efektywnej realizacji zobowiązań, czego nie można spodziewać się ze strony skarżącego. W tej sytuacji zdaniem organu nie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika w rozumieniu art. 67a O.p. Organ odwoławczy stwierdził też, że nie zachodzi przesłanka interesu publicznego w udzieleniu ulgi na rzecz skarżącego. Podniósł, że w interesie publicznym jest wspieranie podatników, w tym przedsiębiorców, w celu przezwyciężenia tymczasowych trudności ekonomicznych tymczasem stan faktyczny ujawniony w sprawie wskazuje, że brak spłacania przez skarżącego zobowiązań podatkowych ma charakter permanentny. W ocenie organu udzielenie ulgi przeczyłoby idei wyjątkowości udzielania ulg uznaniowych. Ponadto sprzeczne z interesem publicznym byłoby rozłożenie na raty zaległości ze świadomością (wysokim prawdopodobieństwem), że ulga ta, podobnie jak poprzednie, nie zostanie przez podatnika wykorzystana w związku z brakiem wpłat. Organ wyraził przy tym przekonanie, że odmowa przyznania ulgi nie spowoduje zagrożenia egzystencji skarżącego i nie zmusi do ubiegania się o środki pomocy społecznej. Wskazał, że zastosowanie ulg podatkowych nie jest środkiem zwalczania skutków pandemii Covid – 19. W skardze do sądu administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego to jest art. 67a, 67b, 67c. 121 § 1, 122, 187 § 1, 191 i 210§ 4 O.p. Podniósł, że organ nie wyjaśnił i nie rozważył w sposób dostateczny wszystkich okoliczności stanu faktycznego a tym samym niedostatecznie rozważył istnienie przesłanki ważnego interesu podatnika, co spowodował, iż ocena organu nosi cechy dowolności. Stwierdził, że organ wybiórczo odniósł się do przedstawionych w odwołaniu naruszeń przez organ I instancji, bezzasadnie przyjął, że przyznanie ulgi jest uzasadnione jedynie wówczas, gdy zaległości jest spowodowane czynnikami, na które podatnik nie ma wpływu i które były niezależne do sposobu jego postępowania. Wskazał, że organ myli się uznając, że przyznanie ulgi nie jest środkiem polityki gospodarczej państwa służącej zwalczaniu skutków pandemii Covid – 19. Jego zdaniem organ nie rozważył istnienia ważnego interesu podatnika przez co zaskarżona decyzja jest dowolna i narusza zasadę zaufania obywatela do państwa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest uzasadniona. W pierwszym rzędzie należy zauważyć, że niekwestionowany jest pogląd orzeczniczy, zgodnie z którym w sprawach ulg udzielanych na podstawie art. 67a O.p. ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, spoczywa na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem, wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku, najczęściej sam dysponuje odpowiednimi dowodami, mogącymi potwierdzić określone fakty (wyrok NSA z dnia 23 listopada 2022r., sygn. akt III FSK 838/22). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, jak trafnie podniosły organy obu instancji skarżący nie sprostał temu ciężarowi i nie przedstawił dowodów wskazujących na istnienie interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika w przyznaniu mu wnioskowanej ulgi podatkowej. W szczególności nie był w stanie przeciwstawić się argumentacji organu co do tego, że zdecydowana większość zaległości, których rozłożenia na raty domagał się skarżący nie jest wynikiem zdarzeń nagłych i nieprzewidzianych (a zwłaszcza pandemii Covid – 19), lecz skutkiem długotrwałej sytuacji kryzysowej w firmie skarżącego. Jak wykazał organ znaczna część zaległości powstała w okresach, w których skarżący osiągał przychody znacznie przewyższające koszty ich uzyskania. Mowa tu o latach 2018 – 2019, w których przewaga przychodów nad kosztami i obrotów nad zakupami była oczywista. Trudno w tej sytuacji nie zgodzić się z organem wywodzącym, że właśnie wówczas skarżący miał realną możliwość i winien zabezpieczyć środki na poczet powstałych zaległości podobnie jak nie sposób zakwestionować stanowiska organu, że przyznanie ulgi w takiej sytuacji byłoby sprzeczne z zasadą powszechności i równości opodatkowania i stanowiłoby nieuprawniony przywilej podatkowy. Ponadto nie bez znaczenia jest i ta okoliczność, że skarżący siedmiokrotnie korzystał z ulg w postaci rozłożenia na raty zaległości i nie realizował harmonogramu rat wynikającego z decyzji organów podatkowych w tym przedmiocie. Podobna sytuacja dotyczy także znacznych zaległości obciążających skarżącego na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Na podstawie powyższych okoliczności organy trafnie wywiodły, iż nie zachodzi przesłanka interesu publicznego w przyznaniu ulgi podatkowej wnioskowanej przez skarżącego. Zasadnie też organy uznały, że nie zachodzi przesłanka w postaci ważnego interesu podatnika. Istnienia ważnego interesu zobowiązanego nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem skarżącego o potrzebie rozłożenia na raty należności. Przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Rozłożenie na raty należności uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które zobowiązany nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. O istnieniu ważnego interesu świadczy m.in. utrata możliwości zarobkowania lub utrata majątku. W rozpoznawanej sprawie, jak wyżej wskazano, skarżący nie przedstawił argumentów, które pozwalałyby przyjąć, że zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika Zaakceptować przy tym należy pogląd, że ogólną dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania wszelkich ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wynikającą z konstytucyjnego obowiązku płacenia podatków (art. 84 Konstytucji RP). Wpływy z podatków przeznaczane są bowiem na realizację różnych celów społecznych, a więc odpowiednio do tej okoliczności, odstąpienie od ich poboru bądź przyznania innych ulg w ich spłacie powinno być podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Interpretując termin "ważnego interesu podatnika", należy mieć również na uwadze to, że o jego istnieniu decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o przyznaniu, bądź nie, określonej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a ważnego interesu podatnika nie powinno się utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie skorzystania z ulgi (por. wyroki NSA: z dnia 3 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 676/07, z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 985/07, z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 426/10, z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1007/10; wszystkie wyroki dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd podkreśla, że wydanie pozytywnej decyzji w zakresie ulgi w spłacie należności podatkowych może nastąpić tylko w sytuacjach szczególnie uzasadnionych i tylko wyjątkowe okoliczności mogą uzasadniać zgodę na umorzenie zaległości podatkowych. Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby bowiem, że każdy podatnik, który znajduje się w trudnej sytuacji osobistej bądź finansowej, spełnia przesłanki warunkujące możliwość uzyskania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze podnieść należy, że w ocenie sądu stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób prawidłowy, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia. Wskazano przyczyny powstania zaległości, możliwości płatnicze i stan majątkowy podatnika, jego dochody stopień regulowania należności i wywiązywania się z dotychczas przyznanych ulg podatkowych. Wbrew stanowisku skargi rozważono wszystkie przedstawione przez skarżącego argumenty i zarzuty skierowane pod adresem decyzji organu I instancji. Rację przy tym należy przyznać organom obu instancji, że były uprawnione do odmowy rozłożenia na raty zaległości jedynie w oparciu o art. 67a §1 punkt 2 O.p. bez potrzeby oceny dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis. Akcentowany w skardze brak powołania art. 67c O.p. nie ma charakteru istotnego, jako że zasadne stanowisko organu wyrażone w rozstrzygnięciach organów obu instancji odnieść należy do skarżącego jako podatnika i płatnika. Jednocześnie sąd podziela stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji zgodnie z którym przyznawanie ulg podatkowym nie może być uznane za oręż w walce ze skutkami epidemii, gdyż temu celowi służą inne środki. Ponadto, gdyby przyjąć tok rozumowania skarżącego zaprezentowany w tym zakresie w skardze oznaczałoby to, że wszyscy podatnicy (przedsiębiorcy) dotknięci skutkami pandemii winni być beneficjentami ulg podatkowych. Pogląd ten nie znajduje jednak oparcia w obowiązującym prawie. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. mko ----------------------- 1