I SA/Łd 684/13

Dnia 18 września 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Protokolant: Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2013 roku sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w B. na uchwałę Rady Gminy S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia dziennych stawek i poboru opłaty targowej oddala skargę. Zaskarżoną uchwałą z dnia 30 sierpnia 2007 r., nr [...], Rada Gminy S., powołując się na art. 19 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."), określiła dzienne stawki i pobór opłaty targowej. W § 1 uchwały wskazano wysokość stawek, która w każdym przypadku wynosiła 5 zł. Zgodnie z § 2 opłatę targową należało uiszczać w kasie Urzędu Gminy S. przed rozpoczęciem sprzedaży. Na podstawie § 3 wykonanie uchwały zostało powierzone Wójtowi Gminy. Natomiast w myśl § 4 uchwała weszła w życie po upływie 14 dni od dnia jej ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Ł.. Wymieniona uchwała została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez Prokuratora Rejonowego B., który wniósł o stwierdzenie jej nieważności, zarzucając rażące naruszenie prawa tj.: art. 19 pkt 2 u.p.o.l. poprzez wyznaczenie w § 4 ust. 1 jako inkasenta sołtysów gminy Brzeziny, pomimo, że ww. przepis u.p.o.l. wskazuje na konieczność podania bezpośrednio w uchwale cech charakterystycznych (indywidualizujących) inkasenta, w sposób na tyle precyzyjny, aby nie budziło wątpliwości, na kogo ten obowiązek został nałożony. W uzasadnieniu zarzucono ponadto, że treść § 2 zaskarżonej uchwały, w której wskazano, że opłatę targową uiszcza się w kasie Urzędu Gminy S. przed rozpoczęciem sprzedaży - jest sprzeczna z ogólną zasadą prawa podatkowego. Nie można żądać zapłacenia należności podatkowej, bez uprzedniego powstania zobowiązania podatkowego. Obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje bowiem z mocy prawa z chwilą faktycznego podjęcia handlu na terenie targowisk danej gminy, od momentu dokonania sprzedaży w danym miejscu i dniu. Konieczność uiszczenia opłaty targowej powstaje zatem w momencie, gdy obowiązek podatkowy skonkretyzuje się i przeobrazi w zobowiązanie podatkowe. Natomiast sposób uiszczenia opłaty targowej przyjęty przez Gminę S., skutkuje pobraniem podatku przed powstaniem obowiązku podatkowego (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 czerwca 2008 r. III SA/Wa 1944/07). Dalej wskazano, że zaskarżona uchwała jest aktem prawa miejscowego tzn. posiada cechę ogólności - generalności i abstrakcyjności. Adresowana jest do wszystkich osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach usytuowanych na terenie gminy S.. Jest to zatem akt prawa miejscowego, gdyż zawiera co najmniej jedną normę postępowania o charakterze generalnym i abstrakcyjnym (wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 maja 2009 r., sygn. II SA/Kr 443/03, niepubl). W odniesieniu do takich aktów nie ma ograniczenia czasowego do żądania stwierdzenia ich nieważności - art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U z 1996 r. Nr 143 poz. 74 ze zm.) zmieniony na mocy art. 4 ustawy z dnia 12 maja 2000 r. o zmianie ustawy o Rzeczniku Praw Obywatelskich, ustawy Kodeks postępowania cywilnego oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 48 poz. 552) - nowelizacja weszła w życie 15 lipca 2000 r. Brak odmiennych ustaleń w przepisach przejściowych powoduje, że przepis ten ma zastosowanie do wszelkich aktów prawa miejscowego, bez względu na datę ich uchwalenia (vide np. wyrok NSA z 16 maja 2001 r. sygn. 2611/00). W odpowiedzi na skargę Rada Gminy S. wniosła o jej oddalenie, wskazując, że zaskarżona uchwała była przedmiotem kontroli Wojewody [...], który nie stwierdził naruszenia prawa. Ponadto art. 19 pkt 1 lit. a) i pkt 2 u.p.o.l. daje radom gmin możliwość zarządzenia poboru opłaty targowej w drodze inkasa, lecz nie nakłada takiego obowiązku. W zaskarżonej uchwale Rada Gminy S. nie zarządziła poboru opłaty targowej w drodze inkasa, a w konsekwencji nie wyznaczyła inkasentów. Tym samym nie mogła naruszyć przepisów dotyczących ich wyznaczania. Na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2013 r. strona skarżąca zmodyfikowała zarzuty skargi, podnosząc istotne naruszenie: - art. 15 u.p.o.l. poprzez niewskazanie w uchwale od jakiej czynności nie została pobrana opłata lokalna oraz niewskazanie zakresu terytorialnego obowiązku uiszczenia opłaty; - art. 19 ust. 1 u.p.o.l. poprzez niewskazanie terminu płatności opłaty targowej - § 2 zaskarżonej uchwały wskazuje bowiem okres, który jeszcze nie upłynął. Wymienione zarzuty zostały potwierdzone w piśmie z dnia 7 sierpnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 19 pkt 2 u.p.o.l., rada gminy może (ale nie musi) zarządzić pobór opłat lokalnych w formie inkasa. Jest to zatem uprawnienie, nie zaś obowiązek rady gminy. Należy przyznać rację Radzie Gminy S., że w zaskarżonej uchwale nie zarządziła ona poboru opłaty targowej w drodze inkasa, a w konsekwencji nie wyznaczyła inkasentów. Tym samym nie mogła naruszyć art. 19 pkt 2 u.p.o.l. poprzez wyznaczenie w § 4 ust. 1 jako inkasenta sołtysów gminy B. Zauważyć należy przy tym, że § 4 przedmiotowej uchwały nie dzieli się na ustępy, a jego treść dotyczy zupełnie innej kwestii - wejścia w życie uchwały po upływie 14 dni od jej ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa Ł.. Bezzasadność tego zarzutu zauważył także skarżący na rozprawie przed WSA w Łodzi w dniu 6 sierpnia 2013 r. Przedmiot sporu obejmuje również § 2 zaskarżonej uchwały, zgodnie z którym opłatę targową należało uiszczać w kasie Urzędu Gminy S. przed rozpoczęciem sprzedaży. W myśl art. 15 ust. 1 u.p.o.l., w wersji obowiązującej w 2007 r., opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Z art. 19 pkt 1 lit a) u.p.o.l. wynika, że opłata targowa powinna być pobierana w formie opłaty dziennej. Jeżeli chodzi o zakres terytorialny takiej uchwały – w przypadku braku różnicowania stawek w odniesieniu do konkretnych targowisk - oczywistym jest, że obejmuje on wszystkie targowiska z obszaru danej gminy, skoro na podstawie art. 19 pkt 1 lit a) u.p.o.l. opłatę targową uchwala rada gminy. W piśmie z 23 sierpnia 2013 r. organ zasadnie podnosi, że rady gmin mogą podejmować uchwały wyłącznie w granicach delegacji ustawowej, zaś wyjście poza te granice stanowi istotne naruszenie prawa. Art. 15 ust. 1 u.p.o.l. w sposób jednoznaczny określa zarówno czynności od których pobierana jest opłata targowa (dokonywanie sprzedaży), jak i miejsca, na których czynności te podlegają opłacie (targowiska). Brak powyższych elementów w zaskarżonej uchwale nie przesądza zatem o jej niezgodności z prawem. Zdarzeniem, które powoduje powstanie obowiązku w opłacie targowej, jest fakt prowadzenia sprzedaży na targowisku, a zatem opłata targowa nie może być pobierana w formie abonamentu płatnego z góry, gdyż prowadziłoby to poboru podatku przed powstaniem obowiązku podatkowego. W uchwałach rad gmin niekiedy można spotkać się z możliwością opłacania opłaty targowej w sposób ryczałtowy, z góry, np. na początku miesiąca za cały miesiąc. Stawki takiego ryczałtu są zazwyczaj niższe od stawek dziennych. Ustalenie stawek opłat lokalnych w taki sposób należy uznać za niedopuszczalne. Analogicznej oceny dokonał również WSA w Warszawie w powoływanym w skardze prawomocnym wyroku z dnia 19 czerwca 2008 r. III SA/Wa 1944/07 (publ. CBOSA). W omawianej sprawie jednak sytuacja taka nie zaistniała. Zaskarżona uchwała nie zezwalała na wnoszenie stawek ryczałtowych za okres dłuższy niż jeden dzień, kiedy nie ma całkowitej pewności, że czynności sprzedaży faktycznie będą dokonywane przez osoby, które uiściły opłatę targową. Uchwała Rady Gminy S. ustaliła stawki dzienne i zobowiązała osoby handlujące do wniesienia opłaty targowej przed rozpoczęciem sprzedaży. Ma rację strona skarżąca, że sformułowanie użyte w tym przepisie może budzić zastrzeżenia, jednak w ocenie Sądu nie narusza ono prawa w stopniu nakazującym stwierdzenie nieważności przedmiotowej uchwały. Art. 91 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz. U. z 2001 Nr 142, poz.1591 ze zm. – dalej: "u.s.g.") uznaje za nieważne uchwały lub zarządzenia organu gminy sprzeczne z prawem (ust. 1). Jednocześnie stanowi, że w przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności takiego aktu, ograniczając się do wskazania, iż wydano go z naruszeniem prawa (ust. 4). Analiza wskazanych przepisów prowadzi do wniosku o istnieniu dwu rodzajów wad uchwały lub zarządzenia w postaci "nieistotnego naruszenia prawa" oraz "sprzeczności z prawem", która obejmuje - jak należy sądzić - naruszenia prawa o charakterze istotnym. Przez sprzeczność taką należy rozumieć niezgodność z aktami prawa powszechnie obowiązującego, a więc Konstytucją RP, ustawami, aktami wykonawczymi oraz powszechnie obowiązującymi aktami prawa miejscowego (wyrok NSA z dnia 29 listopada 2006 r., I OSK 1287/06, LEX nr 320891). Termin "sprzeczność" jest pojęciem nieostrym. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że sprzeczność uchwały lub zarządzenia musi być oczywista i bezpośrednia (wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2007, IV SA/Wa 2296/06, LEX nr 320813). Za istotne naruszenie prawa uznać należy uchybienie, prowadzące do skutków, które nie mogą być tolerowane w demokratycznym państwie prawnym (z uzasadnienia wyroku TK z dnia 9 grudnia 2003 r., P 9/02). W wyroku z dnia 29 lipca 2005 r., IV SA/Wa 995/05, LEX nr 190588, WSA w Warszawie podkreśla, że przedmiotem kontroli sądu administracyjnego jest legalność aktu, co oznacza konieczność zbadania, czy akt ten, biorąc pod uwagę jego treść, może zostać pozostawiony w obrocie prawnym. W ocenie składu orzekającego wada zawarta w przedmiotowej uchwale ma charakter nieistotnego naruszenia prawa, gdyż wnosząc opłatę targową na podstawie § 2 tej uchwały, podmiot wymieniony w art. 15 ust. 1 u.p.o.l. w istocie wskazuje, że przystępuje do handlowania na targowisku. Nie ma wątpliwości bowiem, że osoba taka płaci w danym dniu, aby natychmiast po dokonaniu zapłaty, w tym samym dniu zacząć sprzedawać. W praktyce często jest tak, że osoba taka najpierw zajmuje stanowisko na targowisku, a następnie idzie do kasy, aby wnieść opłatę targową. Zapłata stanowi zatem etap wstępny, który rozpoczyna sprzedaż. Można więc uznać, że opłata targowa jest wnoszona równocześnie z powstaniem obowiązku podatkowego. Poza tym wobec braku inkasentów, ustalenie takiego sposobu poboru opłaty wydaje się być najbardziej skuteczne. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł jak w sentencji. P.C.