I SA/Łd 733/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda (spr.), Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant St. sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2025 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 17 września 2024 r. nr 1001-IEW-1.4121.4.2024.16.RD w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu wraz ze Spółką z o.o. za zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wpłat (płatnik) od listopada 2020 r. do lipca 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 17 września 2024 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z 14 grudnia 2023 r. i orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M. C. wraz z C. sp. z o.o., jako członka zarządu tej Spółki, za zaległości podatkowe tej spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat (PIT-płatnik) od listopada 2020 r. do lipca 2021 r. w łącznej kwocie 4.399,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę liczonymi od następnego dnia po upływie terminu płatności zobowiązania do dnia wydania zaskarżonej decyzji w kwocie 1.461,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 315,16 zł, W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna postanowieniem z dnia 6 września 2023 r. wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości C.sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat (PIT-płatnik) od listopada 2020 r. do lipca 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Po przeprowadzeniu postępowania, w toku którego zgromadzono materiał dowodowy i ustalono okoliczności sprawy NUS w dniu 14 grudnia 2023 r. wydał decyzję, w której orzekł o odpowiedzialności skarżącego (jako członka zarządu) podatkowej za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat (PIT-płatnik) od listopada 2020 r. do lipca 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 4.399 zł z tytułu należności głównej, w kwocie 1.461,00 zł z tytułu odsetek za zwłokę i w kwocie 315 zł z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego. Uchylając tę decyzję – po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wskazał, że decyzja pierwszoinstancyjna zawiera nieprecyzyjnie sformułowaną sentencję. Organ ten orzekł bowiem tylko o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, pomijając solidarny charakter tej odpowiedzialności pomiędzy członkiem zarządu, a samym dłużnikiem, czyli spółką, który wynika z art. 107 § 1 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), zwanej o.p. Zdaniem DIAS, wobec pominięcia w decyzji organu pierwszej instancji, zarówno w jej rozstrzygnięciu, jak i uzasadnieniu odniesienia się do solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z C.sp. z o.o. za jej zaległości należało uchylić tę decyzję i orzec ponownie, co do istoty sprawy. Przedstawiając motywy tego rozstrzygnięcia – Dyrektor wskazał w pierwszej kolejności na brak przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na przerwanie biegu terminu tego przedawnienia wskutek zajęcia rachunku bankowego, o czym strona została zawiadomiona. Analizując zaś przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki podał bezskuteczność egzekucji z majątku spółki, co wynika z faktu braku majątku oraz zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej. Dyrektor podał, że w toku prowadzonych czynności organ egzekucyjny wyegzekwował z rachunku bankowego spółki jedynie kwotę 16.819,33 zł, którą zaliczył na poczet części zaległości w podatku VAT. Od dnia 30 sierpnia 2021 r. z tego rachunku bankowego organ nie uzyskał żadnych kwot. Spółka nie posiada innych rachunków bankowych. Nie jest właścicielem, czy współwłaścicielem żadnych składników majątku ruchomego czy nieruchomego, względem których możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji. Pod zgłoszonym w KRS adresem siedziby Ł., ul. [...], spółka od dłuższego czasu nie prowadzi działalności gospodarczej, nie wiadomo też gdzie siedziba została przeniesiona. Właściciel tej nieruchomości – I. sp. z o. o. sp. komandytowa - poinformował, że C.sp. z o.o. jest najemcą tzw. biura wirtualnego w biurowcu przy ul. [...] (bez numeru pokoju). W zeznaniu podatkowym CIT-8 za 2021 r. spółka nie wykazała dochodu. Za 2023 r. wpłynęło do organu "zerowe" zeznanie CIT-8. Spółka nie figuruje w bazie JPK oraz jako strona czynności cywilnoprawnych. Nie została też zlikwidowana. Umorzenie postępowania egzekucyjnego zamyka drogę do dalszej egzekucji wierzytelności z majątku dłużnika w ramach tego postępowania, jest zatem tożsame ze stwierdzeniem bezskuteczności prowadzonej egzekucji. Następnie Dyrektor wskazał, że zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych, a niewpłaconych zaliczek na podatek, w związku ze sprawowaną funkcją płatnika (PIT-płatnik) za 11/2020 r. - 7/2021 r. powstały w czasie pełnienia przez podatnika funkcji członka zarządu C. sp. z o.o. Ze znajdującego się w aktach sprawy aktu notarialnego rep. A nr [...] wynika, że spółka została zawiązana pod firmą C. sp. z o.o. z siedzibą w K., na podstawie umowy z dnia 20 października 2014 r. i w tym samym roku wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem [...]. W 2018 r. siedziba spółki została przeniesiona do Ł.i mieści się w budynku przy ul. [...]. Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży licencji na wydarzenia kulturalne "nie filmowe", wyświetlane w kinach, domach kultury lub innych podobnych instytucjach (transmisje z koncertów muzyki klasycznej, oper, baletów). Twórcami sprzedawanych treści są m. in. Metropolitan Opera, Sydney Opera, Teatr B. Kapitał zakładowy spółki wynosi 5.000,00 zł i dzieli się na 100 udziałów o wartości nominalnej 50,00 zł. Od chwili zawiązania spółki jej wspólnikami pozostają M. C., L. Ro. (oboje obywatele Republiki Czeskiej) oraz B. M. Również skład zarządu spółki pozostaje niezmienny od chwili wpisania jej do rejestru spółek. Jedynym członkiem zarządu tej spółki jest M. C.. Sądy Rejonowe dla Krakowa Śródmieścia w Krakowie i dla Łodzi Śródmieścia w Łodzi prowadziły wobec spółki w 2018 r. i w 2020 r. postępowania o rozwiązanie spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Postępowania te zostały jednak umorzone z uwagi na prowadzenie przez spółkę działalności gospodarczej i zatrudnianie pracowników. Dnia 24 listopada 2022 r. spółka złożyła w Sądzie Rejonowym dla Łodzi Śródmieścia w Łodzi XIV Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych wniosek o ogłoszenie upadłości C. sp. z o.o., który obecnie jest procedowany. Postanowieniem z dnia 1 grudnia 2023 r. Sąd ten w sprawie ustanowił tymczasowym nadzorcą sądowym E. F.. Skarżący – jak argumentował Dyrektor – nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, nie wykazał, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu albo też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Ten element sprawy organ przeanalizował zarówno w kontekście przesłanki bilansowej niewypłacalności i przesłanki płynnościowej niewypłacalności. Po przeanalizowaniu okoliczności faktycznych tej sprawy – Dyrektor stwierdził, że najpóźniej w lutym 2019r. C.sp. z o.o. winna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Spółka zaprzestała wykonywania swoich zobowiązań podatkowych na długo przed ogłoszeniem w marcu 2020 r. na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stanu epidemii COVID-19. W Krajowym Rejestrze Sądowym brak jest jednak wpisów o zgłoszeniu we wskazanym wyżej "właściwym czasie", tj. w 2/2019 r., stosownego wniosku. Nie otwarto też postępowania restrukturyzacyjnego, nie zatwierdzono też układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Wniosek o ogłoszenie upadłości C.sp. z o.o. złożyła w Sądzie Rejonowym dla Łodzi Śródmieścia w Łodzi XIV Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych dopiero 24 listopada 2022 r., z przyczyn - jak twierdzi podatnik - wywołanych skutkami wprowadzenia stanu epidemii COVID-19. Zdaniem Dyrektora, podatnik nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Nie wykazał on, że w okolicznościach tej sprawy był pozbawiony możliwości prowadzenia spraw spółki, czy jej reprezentacji. Mandat członka zarządu C. sp. z o.o. sprawuje on nieprzerwanie od chwili zawiązania spółki i wpisania jej do KRS w 2014 r. Funkcję tę objął on świadomie i dobrowolnie, i pełni ją nadal. Jest jednocześnie jedynym członkiem zarządu spółki i jednym z jej udziałowców, co oznacza, że powinien być on zorientowany w kwestii stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań czy typowych comiesięcznych ustawowych terminów płatności zobowiązań związanych z działalnością. Tymczasem, jak wykazaliśmy wyżej w zakresie realizowania wymagalnych zobowiązań spółki, w okresie kiedy pełnił on w tej spółce funkcje zarządcze, zaprzestała ona regulowania w ustawowych terminach zobowiązań w podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r, a także w podatkach CIT z tytułu odsetek od zaliczek za 3-12/2020 r. i PIT-płatnik za 11/2020 r. - 7/2021 r. oraz zaległości z tyt. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-IOZ) za 2-5, 10,11/2020 n, i za 1, 3,4, 6/2021 r. Dyrektor wyjaśnił, że okoliczność rozłożenia zaległości na raty nie powoduje, że zaległość ta przestaje istnieć, a w jej miejsce pojawiają się samodzielne zobowiązania podatkowe z terminami płatności, takimi jak wyznaczone w decyzji dla płatności poszczególnych rat. W takim przypadku nie mamy do czynienia z zawieszeniem istnienia zaległości podatkowej, do dnia upływu terminów płatności poszczególnych rat określonych w decyzjach ratalnych. Zaległość ta istnieje dalej do chwili wygaśnięcia zobowiązania, które następuje np. przez jego zapłatę lub przedawnienie. Podatnik nie wskazał też, jak wywodził Dyrektor, mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W skardze na tą decyzję M. C., zarzucił jej naruszenie: 1. przepisów prawa procesowego: 1) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieuwzględnieniu przy ustalaniu tzw. przesłanki płynnościowej, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 794 z późn. zm.), zwanej p.u., następujących okoliczności, tj.: a) rozłożenia na 12 rat zaległości C.sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za okres 17 kwartał 2016 r., I, III, lV kwartał 2017 r., III i 17 kwartał 2018 r., I, III kwartał 2019 r. (decyzja Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 23 grudnia 2019 r., nr sprawy: 1071-SEW.4263.188.2019/AŁ), tj. odroczenia terminu płatności zadłużenia spółki, które to zadłużenie w ocenie organu miało świadczyć o wystąpieniu stanu niewypłacalności, co miało istoty wpływ na treść wydanej decyzji, bowiem doprowadziło do błędnego ustalenia, iż dnia 25 stycznia 2019 r. ujawniła się podstawa do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki; b) uregulowania przez C. sp. z o.o. na rzecz Urzędu Skarbowego w Łodzi do kwietnia 2020 r., a więc 1,5 roku po ustalonej przez organ dacie rzekomej niewypłacalności, zaległości w kwocie 338.500,00 zł tytułem spłaty zobowiązań podatkowych, co świadczy że do tego dnia C. sp. z o.o. nie utracił w sposób trwały możliwości regulowania swoich wymagalnych zobowiązań; c) realizacji przez spółkę płatności objętych decyzją ratalną Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 23 grudnia 2019 r. oraz późniejszymi decyzjami tego organu (decyzja nr 1071-SEW.4263.C.122.2020/AŁ oraz nr 1071-SEW.4263.C.235.2020/LMo) aż do stanu epidemii ogłoszonego z powodu CO7ID-19 oraz tzw. lockdownu branży filmowej, co świadczy że do tego czasu po stronie C. sp. z o.o. występowały pozytywne rokowania co do możliwości spłaty należności 2) art. 121 § 1 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych, polegające na bezpodstawnym i nieuprawnionym stwierdzeniu, że skarżący dopuścił się zwłoki w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, co w konsekwencji doprowadziło do uznania jego solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. 3) art. 197 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 o.p. poprzez zaniechanie powołania biegłego, celem wydania opinii w przedmiocie ustalenia momentu powstania niewypłacalności spółki, a w konsekwencji również momentu, w którym powstał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w sytuacji gdy poczynienie ustaleń w tym zakresie wymagało wiadomości specjalnych, tym samym organ pozbawił skarżącego możliwości podważenia wzruszalnych domniemań wynikających z Prawa upadłościowego, co miało istoty wpływ na treść wydanej decyzji, bowiem doprowadziło do błędnego ustalenia, iż najpóźniej w dniu 25 stycznia 2019 r. wystąpił stan niewypłacalności spółki; 2. prawa materialnego, a to: 1) art. 11 i art. 21 p.u. w zw. z art. 115 § 1 i 2 o.p. poprzez błędne zastosowanie i wadliwe przyjęcie, iż: a) skarżący nie złożył w odpowiednim czasie, tj. 25 stycznia 2019 r., wniosku o ogłoszenie upadłości C. sp. z o.o., co przyczyniło się do uznania jego solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, podczas gdy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu spółki, spółka nie spełniała przesłanek określonych ustawą Prawo upadłościowe do ogłoszenia jej upadłości, a to z uwagi na okoliczność, iż w rzeczonym okresie spółka nie posiadała w podatku od towarów i usług wymagalnych zaległości wobec organu podatkowego, które mogłyby uzasadniać twierdzenie, że już wtedy spółka była niewypłacalna; b) po stronie C. sp. z o.o. powstał stan niewypłacalności już w dniu 25 stycznia 2019 r., podczas gdy jak wynika z treści złożonego przez spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości – ów stan niewypłacalności w sposób immanentny związany był z obowiązywaniem stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz przedłużającym się brakiem wpływów ze sprzedaży biletów z uwagi na drugi lockdown, kiedy to spółka utraciła możliwość spłacenia rat nr 9 - 11 wynikających z decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 23 grudnia 2019 r. Powołując się na te zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), zwanej p.u.s.a, stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.), zwanej p.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając w tak zakreślonej kognicji skargę, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, a zatem skarga podlega oddaleniu. Sąd stwierdza w pierwszej kolejności, że zgodnie z art. 107 § 1 o.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. W myśl art. 107 § 2 pkt 2 i pkt 4 o.p. osoby trzecie odpowiadają również za: odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 o.p.) Stosownie natomiast do art. 116 § 1 o.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2015 r., poz. 978, Dz. U. z 2016 r., poz. 1574 ze zm., Dz. U. z 2017 r., poz. 1508 ze zm., Dz. U. z 2019 r., poz. 243 ze zm., Dz. U. z 2020 r., poz. 814 ze zm.) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na podstawie art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Oznacza to, że zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest bezskuteczność egzekucji. Wydanie decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki jest więc możliwe wówczas, gdy egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna w całości lub w części. Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki, organ podatkowy obowiązany jest także wykazać okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki. Odpowiedzialność członka zarządu spółki może zostać zaś wyłączona, gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie przez członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością majątku spółki, z którego możliwa będzie egzekucja zaległości podatkowych w znacznej części. Przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można więc podzielić na dwie kategorie: a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe, b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Warunkiem sine qua non orzeczenia względem konkretnej osoby odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej jest wykazanie przez organy obu przesłanek pozytywnych. Dopiero wówczas, gdy obie te przesłanki są spełnione, należy dodatkowo rozważyć, czy dana osoba nie uwolniła się od odpowiedzialności poprzez złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wskazała majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowej w całości lub w znacznej części. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok SN z dnia 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok NSA z dnia 15 lutego 2013 r., I FSK 515/12). Przede wszytskim Sąd zauważa, że decyzja organu I instancji została wydana w ustawowym terminie, o którym mowa w art. 118 § 1 o.p. Przepis ten stanowi, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Płatności nieuregulowanych zaliczek miesięcznych na podatek CIT, od których naliczone zostały odsetki za zwłokę będące przedmiotem tego postępowania za 11/2020 r. upłynął w 2020 r., zaś za 12/2020 r. - 07/2021 r. upłynął w 2021 r. Zatem 5 letni okres na wydanie decyzji, co będzie miało miejsce odpowiednio w dniu 31 grudnia 2026r. i 2027 r., jeszcze nie upłynął. Decyzję organ pierwszej instancji wydał bowiem w dniu 14 grudnia 2023 r. Istniały więc podstawy do prowadzenia postępowania odwoławczego i wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego. Organ pierwszej instancji wydając zaskarżoną decyzję dochował ustawowych terminów określonych w art. 118 § 1 o.p. Nie uległy również przedawnieniu zobowiązania będące przedmiotem orzeczenia. Rozważając natomiast zaskarżoną decyzję w kontekście przesłanek przeniesienia odpowiedzialności na członka zarządu spółki za zaległości spółki – Sąd podkreśla, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09). Wobec tego Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia sprawy ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Tym samym stał się on stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. W tym zakresie zauważyć trzeba, że na organy podatkowe został nałożony obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, stosownie do art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 o.p. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dowodów, ale również - w myśl art. 191 o.p. - ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, zaś o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie. A contrario, skuteczność zarzutu, że organ naruszył zasadę z art. 191 o.p. wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego – co może być przeciwstawione uprawnieniu organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przekonanie strony o innej niż przyjął organ wadze poszczególnych dowodów i o ich odmiennej ocenie. Zarzut dowolnego działania organu można skutecznie postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. W świetle reguł o.p., dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, jednak, co istotne w tej sprawie, organ jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. W tym kontekście, żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Organy podatkowe nie mają jednak obowiązku dopuszczania każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia podatkowego stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08). Materiał dowodowy, jak i jego ocena winny, w świetle art. 210 § 4 o.p., znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji podatkowej przez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Ponadto uzasadnienie prawne musi zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie powinno być spójne i logiczne tak, by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w sposób realizujący ogólne zasady postępowania wymienione w art. 121, art. 122, art. 124 o.p. i odpowiednio uzasadniona. W sprawie szczegółowo zostały wskazane i objaśnione przepisy prawa, stanowiące podstawę orzeczenia odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym art. 116 o.p. Zgromadzony został kompletny materiał dowodowy, niezbędny do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuszczono wszystko, co mogło się przyczynić do wyjaśnienia sprawy. Materiał ten został następnie poddany wszechstronnej, zgodnej z normami prawa procesowego ocenie. Zbadano wszystkie okoliczności sprawy, mające istotne znaczenie dla ustalenia przesłanek orzeczenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki, w tym przesłanki pozytywne, których wykazanie leży w gestii organów podatkowych, jak i przesłanki negatywne uwalniające od odpowiedzialności, które winien wykazać członek zarządu spółki pełniący funkcję w spółce w okresie kiedy zaległości powstały. Wnioski wynikające z tej analizy, z poszanowaniem zasady swobodnej oceny dowodów, logiki i doświadczenia życiowego oraz wsparte tezami z orzecznictwa sądów administracyjnych szczegółowo zostały opisane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie to spełnia wymogi wynikające z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., a skarżącemu zapewniono możliwość wzięcia czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu na każdym jego etapie. W tej sprawie organy wykazały zaistnienie pozytywnych przesłanek do przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego za zobowiązania spółki. Przede wszystkim nie jest sporna w sprawie okoliczność, iż skarżący od chwili zawiązania tej spółki, tj. od 2014 r., nieprzerwanie do dnia wydania zaskarżonej decyzji, a więc również w okresie powstania zaległości podatkowych będących przedmiotem tego postępowania, był jedynym członkiem zarządu tej spółki. Oznacza to, że winien być zorientowany co do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań, czy typowych, comiesięcznych, ustawowych terminów płatności zobowiązań związanych z działalnością. Niewątpliwa jest również bezskuteczność egzekucji. Jak bowiem wynika z akt sprawy przeprowadzone postępowanie egzekucyjne umożliwiło wyegzekwowanie niewielkiej kwoty zobowiązania, tj. zaledwie kwotę 16.819,33 zł. Oznacza, że wyegzekwowana kwota jest niewielka w stosunku do wielkości zobowiązań spółki. Do tego w toku tej egzekucji doszło do zbiegu egzekucji administracyjnej i sadowej, co dowodzi, że spółka posiada zaległości z różnych tytułów. Definitywnie fakt braku majątku spółki znajduje potwierdzenie w postanowieniach sadu upadłości o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak środków nawet na pokrycie kosztów postepowania upadłościowego. Analizując stan faktyczny rozpoznawanej sprawy Sąd nie znalazł podstaw do uwolnienia się skarżącego od odpowiedzialności za zaległości C.sp. z o.o. Skarżący nie wskazał bowiem majątku spółki, z którego wierzyciel publiczny zdołałby zaspokoić swoje wierzytelności. Ale w okolicznościach tej sprawy raczej byłoby mu trudno wykazać majątek. Nie wykazał, że we właściwym terminie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości lub że spóźnione złożenie wniosku nastąpiło bez jego winy. Oceniając te przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, stanowiące największą os sporu w tej sprawie, Sąd stwierdza, że organy prawidłowo ustaliły moment niewypłacalności C.sp. z o.o. na 25 styczeń 2019 r. Dokonując analizy obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w oparciu o przesłanki z art. 116 § 1 i § 2 o.p. Sąd uznał, że DIAS prawidłowo wskazał, że poza zaległościami w tym podatku, które zostały objęte orzeczeniem o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, spółkę obciążały, na dzień wydania zaskarżonej decyzji, również nieuregulowane zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług (VAT) za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonanych wypłat (PIT-płatnik) za 3 - 12/2020 r. a także wobec Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych - płatnik (CIT-IOZ) za 2 - 5, 8, 10, 11/2020 r. oraz 1, 3, 4, 6/2021 r. Należności te dochodzone były bezskutecznie w toku prowadzonej egzekucji administracyjnej. Najstarsze z niespłaconych, wymagalnych zaległości dotyczą podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r. Ustawowe terminy płatności tych zobowiązań upłynęły odpowiednio: za IV kw. 2017 r. – 25 stycznia 2018 r., za III kw. 2018 r. (tj. drugiego niespłaconego zobowiązania) – 25 października 2018 r., za IV kw. 2018 r. – 25 stycznia 2019 r., kolejnego – 25 kwietnia 2029 r. Spółka nie płaciła zobowiązań podatkowych także za kolejne kwartały 2019 r., 2020 r. i 2021 r., w wyniku czego zaległości podatkowe narastały. Zasadnie więc do ustalenia ziszczenia się przesłanki niewypłacalności spółki, o której mowa w art. 11 p.u. przyjęto te najstarsze wymagalne zaległości spółki, tj. zaległości w podatku VAT. W ten sam sposób określono moment, w którym spółka stała się niewypłacalna w prowadzonych równolegle postępowaniach w sprawie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości w podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r., zakończonym decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 17 września 2024 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) za 3 - 12/2020 r. z tytułu niezapłaconych odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek, zakończonym decyzją DIAS z dnia 17 września 2024 r. Sąd za nieuprawniony uznaje pogląd skarżącego, że w 2019 r., tj. w okresie, w którym organ podatkowy uznał ziszczenie się w spółce przesłanki niewypłacalności, spółka ta nie posiadała nieuregulowanych zobowiązań podatkowych, gdyż zaległości w podatku VAT za okresy objęte orzeczeniem o odpowiedzialności skarżącego ujawniły się dopiero wskutek złożenia korekt deklaracji VAT za te okresy, które następnie były regulowane, do czasu ogłoszenia stanu epidemii z powodu COVID-19, w układzie ratalnym przyznanym decyzją ratalną Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 23 grudnia 2019 r. oraz późniejszymi decyzjami tego organu zaległości w podatku VAT za IV kw. 2016 r., I, II, IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r. w postaci 12 rat, płatnych od 30 grudnia 2019 r. do 25 listopada 2020 r., co ma potwierdzać, że w styczniu 2019 r. nie występowały zaległości w tym podatku, zaś do czasu ogłoszenia stanu epidemii po stronie spółki występowały pozytywne rokowania co do możliwości spłaty należności. Zauważyć trzeba, że decyzja ratalna była wielokrotnie zmieniana w zakresie terminów płatności niektórych rat, mimo to spółka nie dotrzymała wyznaczonych terminów płatności rat, wskutek czego decyzja ta wygasła z mocy prawa. Organ odraczał też kilkukrotnie termin płatności podatku VAT za I kw. 2020 r., jednak i ten termin nie został dotrzymany. Mimo przyznanych spółce ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zaległości nie zostały uregulowane w pełnych wysokościach. Ten fakt tylko potwierdza stan niewypłacalności spółki, gdyby bowiem kondycja finansowa spółki była dobra spółka nie występowałaby o przyznanie ulgi podatkowej. W ocenie Sądu nie zasługuje również na aprobatę Sądu stanowisko skarżącego, iż terminy wymagalności podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r. uległy przesunięciu wskutek złożonych korekt deklaracji i wydania decyzji ratalnej, w której wskazane zostały nowe terminy płatności. W tym zakresie organ - obszernie odnosząc się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na stronach 25 - 27 – stwierdził słusznie, że rozłożenia zaległości na raty nie powoduje, że zaległość ta przestaje istnieć, a w jej miejsce pojawiają się samodzielne zobowiązania podatkowe z terminami płatności, takimi jak wyznaczone w decyzji dla płatności poszczególnych rat. W takim przypadku nie mamy do czynienia z zawieszeniem istnienia zaległości podatkowej, do dnia upływu terminów płatności poszczególnych rat określonych w decyzjach ratalnych. Zaległość ta istnieje dalej do chwili wygaśnięcia zobowiązania, które następuje np. przez jego zapłatę lub przedawnienie. Sąd wyjaśnia, że podatek VAT jest zobowiązaniem podatkowym, które powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (z mocy prawa - art. 21 § 1 pkt 1 o.p.). Oznacza to, że powstawanie zobowiązania następuje samoistnie wskutek wykonania czynności objętych przedmiotem opodatkowania danym podatkiem. Na podatniku ciąży zaś obowiązek samoobliczenia podatku i zadeklarowania albo kwoty należnej, albo nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Ustawodawca w art. 99 i art. 103 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT - w brzmieniu obowiązującym w analizowanym okresie) nałożył na podatnika obowiązek złożenia deklaracji i zapłaty podatku, bez wezwania organu podatkowego, w określonym w tej ustawie podatkowej terminie. Zobligował zatem podatnika do samodzielnego obliczenia, w prawidłowej wysokości, podstawy opodatkowania i naliczenia podatku, a następnie jego odprowadzenia, w ustawowym terminie, do organu podatkowego. Podatek z deklaracji, o ile nie została zakwestionowana jego poprawność, jest podatkiem do zapłaty, który staje się wymagalny w ustawowo przyjętym terminie jego płatności. Z tą chwilą wierzyciel podatkowy uzyskuje prawo do żądania od podatnika zachowania się zgodnie z treścią zobowiązania podatkowego, w tym zapłaty podatku. Późniejsze dokonanie korekty wymiaru podatku wykazanego w pierwotnej deklaracji nie oznacza natomiast ukształtowania się nowego obowiązku podatkowego, gdyż ten istniał już w terminie złożenia pierwotnego rozliczenia. Oznacza to, że podnoszona przez skarżącego okoliczność, że zaległości podatkowe C.sp. z o.o. ujawniły się na skutek korekt deklaracji VAT złożonych przez spółkę, po złożeniu których spółka niezwłocznie wystąpiła z wnioskiem do organu podatkowego o rozłożenie zaległości na raty, nie ma wpływu na moment, w którym zobowiązania te powstały i kiedy stały się wymagalne. Spółka wielokrotnie korygowała też złożone deklaracje kwartalne VAT-7K (za IV kw. 2017 r. - korekta z dnia 25 września 2019 r.; za III kw. 2018 r. korekty z dnia 8 października 2019 r. i 24 lutego 2020 r.; za IV kw. 2018 r. - korekty z dnia 27 września 2019 r., 3 grudnia 2019 r., 23 grudnia 2019 r., 24 lutego 2020 r.; za I kw. 2019 r. – korekty z dnia 25 października 2019 r., 3 grudnia 2019 r., 23 grudnia 2019 r., 27 stycznia 2020 r., za III kw. 2019 r.- korekty z dnia 31 października 2019 r., 3 grudnia 2019 r., 23 grudnia 2019 r., 27 stycznia 2020 r., 2 marca 2020 r., za I kw. 2020 r. korekty z dnia 24 lipca 2020 r., 18 maja 2021 r., 27 grudnia 2021 r., za III kw. 2020 r. korekty z dnia 30 listopada 2020 r., 24 września 2021 r., 27 grudnia 2021 r., za I kw. 2021 r.- korekta z dnia 25 czerwca 2021 r.), zmieniając w kolejnych rozliczeniach wysokość zobowiązań podlegających wpłacie za te okresy. Sąd zwraca uwagę, że złożenie przez spółkę korekt deklaracji podatkowych nie ukształtowało nowego zobowiązania podatkowego, a świadczy jedynie o tym, że w pierwotnych rozliczeniach spółka błędnie wykazała zobowiązania podatkowe, co potwierdza, że nie wypełniła w sposób prawidłowy nałożonego na nią obowiązku w ustawowym terminie i we właściwej wysokości. Złożenie korekt nie powoduje bowiem zmiany ustawowego terminu płatności zobowiązań, które zostały przez nią skorygowane. Terminami płatności nadal pozostają terminy określone w ustawie. W tych okolicznościach terminami płatności zobowiązań w podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r, pomimo złożonych korekt, pozostają terminy wynikające z ustawy, tj. dla zobowiązań za: IV kw. 2017 r. - termin płatności 25 stycznia 2018 r., III kw. 2018 r. - termin płatności 25 października 2018 r., IV kw. 2018 r. - termin płatności 25 stycznia 2019 r., I kw. 2019 r.- termin płatności 25 kwietnia 2019 r., III kw. 2019 r. - termin płatności 25 października 2019 r., l kw. 2020 r. - termin płatności 27 kwietnia 2020 r., III kw. 2020 r. – termin płatności 26 października 2020 r., I kw. 2021 r. - termin płatności 26 kwietnia 2021 r. Prowadzi to do wniosku, że powstałe z mocy prawa zobowiązania do zapłaty wykazane w złożonych przez spółkę korektach deklaracji VAT-7K za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r. powinny być wykonane przez spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa. Z upływem tych terminów kwoty te stały się wymagalne dla wierzyciela. Pomimo więc korekty deklaracji, z których wynikały kwoty do zapłaty w wyższych kwotach, niż w deklaracjach pierwotnych, zostały złożone po upływie ustawowego terminu płatności, to z chwilą ujawnienia się w nich zobowiązań do zapłaty, stanowiły one zaległość podatkową, gdyż ustawowy termin ich płatności upłynął i nie ma tu znaczenia, że w tym terminie zaległość taka nie była ujawniona. Sąd w pełni podziela stawisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym sam fakt rozłożenia zaległości na raty nie powoduje, że zaległość ta przestaje istnieć, a w jej miejsce pojawiają się samodzielne zobowiązania podatkowe z terminami płatności, takimi jakie zostały wyznaczone w decyzji dla poszczególnych rat. W takim przypadku nie mamy do czynienia z "zawieszeniem istnienia" zaległości podatkowej, do dnia upływu terminów płatności poszczególnych rat określonych w decyzjach ratalnych. Zaległość podatkowa nadal istnieje do chwili wygaśnięcia zobowiązania, które następuje, np. przez jego zapłatę lub przedawnienie. W konsekwencji wydania decyzji o rozłożeniu na raty zapłaty podatku (art. 67a § 1 pkt 1 o.p.), poprzez wyznaczenie nowych terminów zapłaty podatku, nie dochodzi do powstania zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 30 listopada 2011r., II FSK 1025/10, a także wyroki: NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., FSK 227/04, i wyrok NSA Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 8 października 2002 r., I SA/Ka 1546/01). Zgodnie z art. 51 § 1 o.p. zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności, a rozłożenie zaległości na raty i ustanowienie nowych terminów płatności nie zmienia faktu, że zaległość istnieje). O ile zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności, o tyle podatkiem, będzie odpowiednia należność publicznoprawna, której termin płatności jeszcze nie nadszedł. W odniesieniu do rozłożonej na raty zaległości podatkowej, jak w niniejszej sprawie, przepis wyznacza nie nowy, wynikający z planu ratalnego termin płatności podatku, lecz jedynie terminy spłaty ułamkowych części długu publicznoprawnego. Wydanie w odniesieniu do zaległości podatkowej decyzji nie powoduje, iż zmianie ulega status tej należności, który determinowany jest treścią przepisu art. 51 § 1 o.p. Zarazem Sąd zauważa, że w rozpoznawanej sprawie spółka uregulowała część rat, co spowodowało, że jej zaległości w podatku VAT uległy zmniejszeniu, to jednak nadal one istnieją i stały się wymagalne w ustawowych terminach płatności. Zaprzestanie spłacania przyznanych rat skutkowało wygaszeniem decyzji ratalnej i przywróceniem ustawowych terminów płatności tych zobowiązań. Słusznie więc DIAS w zaskarżonej decyzji wskazał, że w myśl art. 49 § 2 o.p., jeżeli w terminie określonym w decyzji ratalnej podatnik nie dokonał m.in. zapłaty którejkolwiek z rat, na jakie została rozłożona zaległość podatkowa wraz z odsetkami za zwłokę, terminem płatności zaległości podatkowej objętej odroczeniem lub ratą staje się odpowiednio termin określony w art. 47 § 1 - 3. Zgodnie z art. 47 § 3 o.p., jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Skoro więc podatek VAT jest podatkiem podlegającym samoobliczeniu przez podatnika, do niezapłaconych, w wyniku przyznanych rat, zaległości w tym podatku zastosowanie będą miały pierwotne terminy płatności zobowiązań podatkowych spółki określone w ustawie o podatku VAT, nie zaś terminy płatności wynikające z decyzji ratalnych. Oznacza to, że na podstawie art. 49 § 2 o.p., do nieuregulowanych rat podatku \/AT zastosowanie będą miały ustawowe terminy płatności zobowiązań podatkowych, które zostały wyżej wskazane. Sąd zauważa nadto, że zobowiązania podatkowe, w tym dotyczące podatku VAT, stają się wymagalne z upływem ustawowych terminów płatności określonych przez ustawodawcę. Zarówno składane, po upływie tych terminów, korekty rozliczeń, które skutkują powstaniem zobowiązania do zapłaty, jak również wynikające z decyzji ratalnych terminy płatności poszczególnych rat nie wpływają na zmianę ustawowych terminów narzuconych przez ustawodawcę i wymagalność tych zobowiązań. Twierdzenie zatem skarżącego, że organ bezpodstawnie przyjął, że początek biegu terminu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od upływu trzech miesięcy od dnia, w którym upłynęły pierwotne terminy płatności podatku VAT za odpowiednie okresy objęte korektami, ponieważ w okresie tym żadne zaległości spółki nie były ujawnione i nie wynikały ze złożonych przez spółkę deklaracji podatkowych, należy uznać za pozbawione uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. W ocenie Sądu, niezasadne są zarzuty dotyczące błędnego ustalenia przez organ, że trudności w realizowaniu zobowiązań podatkowych w C.sp. z o.o. pojawiły się w 2016 r., zaś podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółka wystąpiły w styczniu 2019 r. Za pozbawione uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym, uznać także należy twierdzenia skarżącego, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu spółki, nie ziściły się w spółce przesłanki do ogłoszenia upadłości określone ustawą Prawo upadłościowe. Według skarżącego spółka w styczniu 2019 r. oraz na dzień przed ogłoszeniem stanu epidemii spółka nie posiadała z tytułu podatku VAT wymagalnych zaległości wobec organu podatkowego. Stan jej niewypłacalności powstał w okresie obowiązywania stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w okresie drugiego lockdownu, wtedy spółka utraciła wpływy ze sprzedaży biletów i możliwość realizacji decyzji ratalnej Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 23 grudnia 2019 r. i zmuszona była do złożenia w Sądzie Rejonowym dla Łodzi-Śródmieścia w Łodzi w dniu 23 listopada 2022 r. wniosku o ogłoszenie upadłości. Zarzuty te, w kontekście wypełnienia przesłanki odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 o.p., nie znajdują uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym. DIAS w zaskarżonej decyzji przedstawił prawidłową ocenę przesłanek niewypłacalności z art. 11 p.u. i właściwego czasu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Sąd to stanowisku aprobuje i zauważa, że organ odwoławczy odniósł się zarówno do przesłanki niewypłacalności bilansowej, jak i płynnościowej. Zasadnie wskazał, że określając stan niewypłacalności spółki dla potrzeb ustalenia właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, jako przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, o której mowa w art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) o.p. niezbędne jest odniesienie się do przepisów ustawy Prawo upadłościowe (w tym art. 11 i art. 21 p.u.). Z uwagi na nie złożenie przez spółkę sprawozdań finansowych organ nie był w stanie zbadać przesłankę bilansową latach 2018 - 2020 r. Dlatego też analizą objął przesłankę płynnościową niewypłacalności. Dla wykazania niewypłacalności spółki wystarczające jest bowiem spełnienie tylko jednej z przesłanek określonych w art. 11 p.u. W art. 11 ust. 1 i ust. 1a p.u. ustawodawca wskazał, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Na gruncie tego przepisu przyjmuje się domniemanie, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy nie wykonuje on zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nie ma też znaczenia, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Bez znaczenia jest też wielkość niewykonanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet bowiem niewykonanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma natomiast wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne oraz czy zaprzestanie wykonywania tych zobowiązań ma charakter trwały. Ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów. Dla oceny przesłanki niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 1 p.u., w kontekście właściwego czasu dla zgłoszenia wniosku o upadłość lub wszczęcia postępowania układowego, ustawodawca szczegółowo określił elementy niezbędne do jej wykazania. Jest to trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań dłużnika podatkowych czy cywilnych, które są wymagalne. Jest to okoliczność, która nie wymaga specjalistycznej wiedzy, ani analizy kondycji finansowej spółki, czy analizy stanu środków pieniężnych na rachunkach bankowych, natomiast wymaga oceny, czy w spółce występują nieuregulowane, wymagalne zobowiązania podatkowe bądź cywilne i czy zaległości te mają trwały charakter. Ze zgromadzonego w rozpoznawanej sprawie materiału dowodowego (m.in.: list nieuregulowanych w ustawowych terminach płatności zaległości Spółki w podatku VAT, PIT, CIT, dowodów z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego odnoszącego się m.in. do tych zaległości, składanych przez Skarżącego w postępowaniu wyjaśnień w sprawie ratalnego regulowania zaległości podatkowych w podatku VAT) wynika, że DIAS właściwie ocenił przesłanki orzeczenia odpowiedzialności za zaległości spółki, określone w art. 116 § 1 i § 2 o.p., w tym także przesłanki niewypłacalności spółki, właściwego czasu do wystąpienia o ogłoszenie upadłości spółki wynikające z przepisów Prawa upadłościowego. Dowiódł, że spółka posiada zaległości w podatku VAT za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. oraz I kw. 2021 r. Należy podkreślić, że ustawowe terminy płatności tych najwcześniejszych zobowiązań podatkowych upływały odpowiednio: 25 stycznia 2018 r., 25 października 2018 r., 25 stycznia 2019 r., 25 kwietnia 2019 r. (itd.). Zasadnie więc DIAS przyjął, że spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych 25 stycznia 2019 r., tj. z upływem 3-miesięcznego okresu opóźnienia w spłacie drugiego z nieuregulowanych w 2018 r. zobowiązań (tj. zobowiązania za III kwartał 2018 r. z terminem płatności 25 października 2018 r.). Z tą datą najpóźniej ujawniła się podstawa do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Zatem wniosek o upadłość powinien zostać złożony, w myśl art. 21 p.u. nie później niż w terminie 30 dni od momentu zaistnienia przesłanki niewypłacalności, tj. od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości – czyli w lutym 2019 r. DIAS słusznie wskazywał również na fakt, że trudności z regulowaniem należności podatkowych w spółce pojawiły się już w 2016 r. W aktach rozpoznanej sprawy znajdują się bowiem dowody świadczące, że spółka nie regulowała w terminie zobowiązań w podatku VAT za III kw. 2016 r. i I kw. 2017 r., wobec czego zobowiązania te były dochodzone w drodze przymusowej egzekucji. Ponadto decyzją ratalną z dnia 23 grudnia 2019 r., na którą powołuje się skarżący, objęte zostały również zaległości w podatku VAT za IV kw. 2016r., I i III kw. 2017 r. Powyższe dobitnie potwierdza, że w spółce już w 2016 r. występowały trudności w spłatach należności podatkowych, które w kolejnych okresach narastały, czego potwierdzeniem jest wielość tych okresów. W kolejnych latach spółka generowała kolejne nieuregulowane zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnionej funkcji płatnika za 11/2020 r.-7/2021 r. i podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek na ten podatek za 3-12/2020 r. oraz zaległości wobec Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-1OZ) za okres 2-5, 10, 11/2020 r., 1, 3, 4, 6/2021 r. oraz wobec innych wierzycieli. Okoliczności te potwierdzają występujące w spółce, już co najmniej od końca 2016 r., permanentne problemy z terminowym regulowaniem wymagalnych zobowiązań podatkowych. Trudności te miały wyraźnie trwały charakter, czego potwierdzeniem jest narastające w kolejnych okresach rozliczeniowych zadłużenie spółki wobec Skarbu Państwa z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług, co najmniej za IV kw. 2017 r., III i IV kw. 2018 r., I i III kw. 2019 r., I i III kw. 2020 r. i I kw. 2021 r. oraz zaległości w podatkach PIT-płatnik za 11/2020 r.-7/2021 r i podatku CIT z tytułu odsetek od niezapłaconych zaliczek na ten podatek za 3-12/2020 r. Termin płatności najwcześniejszych z nich upłynął w 2018 r., co w sposób jednoznaczny pozwoliło przyjąć organowi, a obecnie Sądowi, że stan niewypłacalności spółki wystąpił już w 2019 r. Sąd podziela stanowisko zawarte w skardze, że COVID-19 mógł mieć wpływ na pogłębiającą się w 2020 r. trudną sytuację finansową spółki, która mogła uzasadniać konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, na który powołuje się skarżący. Nie można jednak dostrzec, że znaczna część zaległości spółki dotyczy lat wcześniejszych (2017, 2018, 2019), których termin płatności upłynął zanim wprowadzono stan epidemii, co oznacza, że na ich powstanie miały wpływ inne okoliczności niż pandemia. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że w zaskarżonej decyzji DIAS trafnie uznał, że C.sp. z o.o. spełniała przesłanki płynnościowej niewypłacalności co najmniej w styczniu 2019 r., gdyż już wtedy spółka trwale nie płaciła zobowiązań podatkowych i wówczas powinna wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Nie znajduje potwierdzenia w aktach rozpoznawanej sprawy twierdzenie skarżącego, że w styczniu 2019 r. oraz do czasu ogłoszenia stanu epidemii w spółce nie wystąpiły zaległości podatkowe, oraz że nie było przesłanek świadczących o jej niewypłacalności w 2019 r., co słusznie zostało podniesione w zaskarżonej decyzji. Ocena kondycji finansowej spółki, stanu jej środków pieniężnych na rachunkach bankowych, wartości jej wierzytelności o zapłatę wobec kontrahentów w tym okresie, w sytuacji trwałego zaprzestania spłaty wymagalnych zobowiązań w tym przypadku nawet wobec jednego wierzyciela, pozostają bez znaczenia dla stwierdzenia istnienia przesłanki niewypłacalności z art. 11 ust. 1 p.u. Organy nie miały obowiązku powoływania biegłego rewidenta na okoliczność przeprowadzenia analizy kondycji finansowej spółki. Nie jest konieczna wiedza specjalna w zakresie ustalenia daty wystąpienia przesłanek upadłościowych, wystarczy ogólna wiedza z zakresu rachunkowości. A ponadto do wyłącznych kompetencji organu podatkowego należy stwierdzenie wystąpienie przesłanki z art. 11 ust. 1 p.u. Stan niewypłacalności nie został bowiem powiązany ze stanem majątku dłużnika, a z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów, które to okoliczności są badane w postępowaniu dowodowym prowadzonym przez organ podatkowy, a nie przez biegłego (por. wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2023 r., III FSK 2045/21). Organy nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności (...). Organy są w pełni kompetentne do dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie ustalania właściwego momentu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. (por. wyrok NSA z dnia 29 marca 2023 r., III FSK 3883/21). Sąd podkreśla również, że w postępowaniu dowodowym gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na nieograniczonym zbieraniu informacji oraz przeprowadzaniu wszystkich dowodów, o które wnosi strona. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Obszerny materiał dowodowy zebrany w sprawie w wystarczającym stopniu umożliwił nam ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości okoliczności faktycznych, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności. W tym kontekście, powtórzony z postępowania podatkowego, zarzut skarżącego dotyczący błędnego ustalenia, powstania stanu niewypłacalności spółki w dniu 25 stycznia 2019 r. wskutek braku przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia momentu powstania niewypłacalności spółki, a w konsekwencji również momentu, w którym powstał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, nie zasługuje na uwzględnienie. W okolicznościach tej sprawy na ocenę momentu niewypłacalności nie ma wpływu objęte wnioskiem dowodowym postanowienie SR dla Łodzi-Śródmieścia z dnia 28 maja 2024 r. oraz postanowienia SO w Łodzi z dnia 14 sierpnia 2024 r. A ponadto postanowienia te tylko potwierdzają spóźnione złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości – ten został złożony, gdy już nie było majątku spółki nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Tym bardziej nie było możliwości osiągnięcia celu postępowania upadłościowego – równomiernego zaspokojenia wierzycieli. Wbrew przekonaniu skarżącego, nie była dobra kondycja finansowa spółki w 2019 r., którą miała potwierdzać w jego subiektywnej ocenie wydana spółce w dniu 23 grudnia 2019 r. decyzja ratalna. Dodać trzeba, że organ podatkowy wydający tę decyzję wyraził dalekie zaufanie co do możliwości poprawy kondycji finansowej spółki, co oznacza, że organ nie może bezkrytycznie przyjmować tezy o konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości już w styczniu 2019 r. Nie zmienia tego twierdzenie skarżącego, że uregulowanie przez spółkę na rzecz Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi do kwietnia 2020 r., a więc 1,5 roku po ustalonej przez organ dacie rzekomej niewypłacalności, zaległości w kwocie 338.500,00 zł tytułem spłaty zobowiązań podatkowych, świadczy o bardzo dobrej kondycji finansowej spółki przed ogłoszeniem stanu epidemii i do tego okresu C.sp. z o.o. nie utraciła w sposób trwały możliwości regulowania swoich wymagalnych zobowiązań. Zdaniem Sądu, organ wywiązał się z konieczności przeprowadzania analizy kondycji finansowej spółki, a w oparciu o treści wydanej przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi decyzji ratalnej z dnia 23 grudnia 2019 r. nie da się obronić lansowanej przez skarżącego tezy o dobrej kondycji finansowej spółki w 2019 r. Organ nie dokonał analizy sytuacji finansowej spółki, ponieważ spółka ta nie złożyła sprawozdań finansowych za lata 2014-2018. Właściwy sąd rejestrowy prowadził wobec niej postępowanie przymuszające do złożenia tych sprawozdań. Organ wtedy ustalił, że spółka ma trudności z terminową realizacją zapłaty podatku i jednorazowa zapłata zobowiązań podatkowych (ok. 806 tys. zł) mogłaby spowodować niekorzystne skutki społeczne. Organ stwierdził, że powody te nie wynikają z przyczyn niezależnych od spółki, ale są skutkiem działań podejmowanych przez zarząd spółki, (jedynym członkiem zarządu w spółce był skarżący), który nie prowadził w należyty sposób spraw spółki. Organ - przyznając tę ulgę w spłacie zobowiązań - dostrzegł natomiast istnienie interesu publicznego, który przejawiał się w kwestii pomocy przedsiębiorcy w utrzymaniu dotychczasowego poziomu zatrudnienia, aby w przypadku utraty płynności finansowej nie zostały zagrożone wypłaty wynagrodzeń dla trzech osób zatrudnionych w spółce. Poza tym podmioty współpracujące ze spółką, mogłyby stracić kontrahenta, co uszczupliłoby ich przychody lub mogłoby spowodować ich kłopoty finansowe. Oznacza to, że pozytywne rozpatrzenie wniosku ratalnego spółki nie było spowodowane bardzo dobrą kondycją finansową spółki, bo ta nie była oceniana (spółka nie przedkładała sprawozdań finansowych), lecz wynikało z przyczyn społecznych. Sąd nie znalazł więc podstaw do uznania zarzutu skarżącego, że przyjęta przez organy podatkowe argumentacja dotycząca stwierdzonej w 2019 r. niewypłacalności spółki zobowiązywałaby jej zarząd do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w dacie, w której w obrocie prawnym funkcjonuje ostateczna decyzja o rozłożeniu na raty zaległości podatkowych, która jest prawidłowo i terminowo wykonywana przez podatnika. Nie zasługuje też na uwzględnienie twierdzenie skarżącego, to, że na skutek zdarzeń późniejszych decyzja ta wygasła i zobowiązania podatkowe formalnie "powróciły" do swych pierwotnych terminów wymagalności nie może mieć wpływu na ustalenie daty, w której powstał stan niewypłacalności spółki. Wprawdzie zarząd nie mógł mieć wiedzy w grudniu 2018 r. (czy też styczniu 2019 r), że na skutek pandemii COVID-19, ponad rok później utraci możliwość spłaty rat objętych decyzją. Jednakże sytuacja majątkowa spółki w grudniu 2018 r., która według skarżącego pozwoliła przypuszczać, że decyzja ratalna zostanie w całości wykonana, bo spółka spłaciła prawie 350.000 zł tytułem tych rat, nie mogła zarazem potwierdzać tego przypuszczenia, biorąc pod uwagę znaczną dysproporcję między zobowiązaniami a wierzytelnościami spółki. Nadal spółka nie dysponowała odpowiednimi środkami i nie mogła mieć pewności, że będzie nimi dysponować. Sąd podkreśla, że objęte orzeczeniem o odpowiedzialności skarżącego, zobowiązania spółki w podatku VAT powstały z mocy prawa, zaś spółka zobowiązana była w ustawowo określonym terminie płatności złożyć do organu prawidłowe rozliczenia podatkowe i zapłacić w tym terminie wykazany podatek. Sam fakt późniejszych korekt tego rozliczenia, świadczy jedynie o jego błędnym określeniu w deklaracji pierwotnej i nie wpływa na zmianę terminu jego płatności wskazanego przez ustawodawcę. Podobnie, jak nie wpływa na zmianę tego terminu realizacja spłat zobowiązań w formie przyznanych rat. Z kolei dla stwierdzenia istnienia przesłanki niewypłacalności spółki, w rozumieniu art. 11 ust. 1 p.u., konieczne jest wykazanie istnienia zobowiązania i wskazanie terminu jego płatności. Obie te okoliczności wynikają z przepisów prawa i są one wystarczające do wykazania wymagalności zobowiązania. Inna wykładnia tego przepisu prowadziłaby do nieuprawnionego wniosku, że zarząd spółki, która nie reguluje podatków powstałych z mocy prawa, lub składa te deklaracje nierzetelnie i zaniża te zobowiązania nigdy by nie odpowiadał za zaległości podatkowe spółki. Sąd uznał zatem za prawidłowe stanowisko organów, zgodnie z którym podstawę do stwierdzenia kiedy w spółce wystąpił stan jej niewypłacalności oraz kiedy był właściwy czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki stanowią terminy wynikające z przepisów prawa upadłościowego i terminów płatności wynikających z przepisów prawa podatkowego. Wobec tego forsowany przez skarżącego pogląd o przesunięciu terminów wymagalności podatku VAT na skutek złożonych korekt deklaracji i wydania decyzji ratalnej, co miało się przełożyć na istnienie braku zaległości spółki w okresie spłaty zaległości w formie przyznanych rat i braku przesłanek wskazujących na niewypłacalność spółki w tym czasie, nie zasługuje na uwzględnienie. Stanowisko organu, zgodnie z którym wniosek strony o ogłoszenie upadłości był spóźniony wynika z załączonego do skargi uzasadnienia postanowienia Sądu Rejonowego dla Łodzi Śródmieścia w Łodzi XIV Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych z dnia 28 maja 2024 r., [...]. W uzasadnieniu tego postanowienia sąd upadłości wskazał m.in., że dłużnik prowadzi księgi rachunkowe w sposób nierzetelny. Jedyne realne środki finansowe jakie posiada to należności w postaci pożyczek (ok. 30 tys. zł), które gdyby udało się wyegzekwować, to nie wystarczą na pokrycie kosztów postępowania. Spółka nie posiada żadnych środków, które mogłyby zostać przeznaczone na dochodzenie tych należności. Nadto spółka została zobowiązana do zwrotu dotacji w kwocie 18.000 zł, wobec stwierdzenia przez Wojewódzki Urząd Pracy w Łodzi wykorzystania środków w sposób nieprawidłowy. Sąd upadłościowy stwierdził, że dłużnik jest niewypłacalny, gdyż utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a co więcej - utracił całkowicie możliwości funkcjonowania ze względu na brak zasobów ludzkich, finansowych i operacyjnych. Rację miały też organy stwierdzając, że przepis, w oparciu o który spółka wystąpiła do sądu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, tj. art. 15 zzra § 1 ustawy z 20 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COViD-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, znajduje zastosowanie jedynie do tych podmiotów, które stały się niewypłacalne z powodu COVID-19. Natomiast spółka posiadała wymagalne zaległości podatkowe dotyczące podatku VAT, których termin płatności upłynął na długo przed wprowadzeniem stanu zagrożenia epidemicznego. Dowodzi to jednoznacznie, że stan niewypłacalności spółki nie był związany z epidemią COVID-19, co oznacza, że do tych zaległości powołany przepis nie ma zastosowania. Na podkreślenie zasługuje fakt, że sporne w tej sprawie zaległości podatkowe nie były jedynymi zaległościami spółki, a spółka generowała w kolejnych okresach zaległości także w innych podatkach. Prowadząc sprawy spółki członek zarządu musi mieć na uwadze, że ciąży na nim również zwiększony zakres odpowiedzialności za skutki kierowanej spółki. Mając zatem wiedzę w zakresie narastających co najmniej od 2018 r. zaległości podatkowych (wtedy powstały najwcześniejsze zaległości w podatku VAT objęte zaskarżoną decyzją), których spółka w sposób ciągły nie regulowała i istniejących podstaw świadczących o niewypłacalności spółki już w styczniu 2019 r. (co wykazano w zaskarżonej decyzji) skarżący mając obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w tym okresie nie podjął w tym zakresie żadnych działań. Stąd powoływanie się skarżącego na dobrą kondycję finansową spółki, która nie świadczyła o jej niewypłacalności, nie usprawiedliwia zawinienia braku wystąpienia do sądu z wnioskiem o upadłość. W okolicznościach zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań, nawet dobra sytuacja finansowa spółki, nie stanowi przesłanki uwalniającej od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (por. wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2024 r., III FSK 75/22). Braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie usprawiedliwia samo przekonanie o dobrej sytuacji finansowej spółki, czy braku możliwości skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych (tj. "w czasie właściwym"), w sytuacji gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jeżeli jednak zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związaną i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową (por. wyrok WSA w K. z dnia 27 czerwca 2019 r., I SA/Kr 564/18). Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. Ake.