I SA/Łd 984/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi D. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie odmowy uchylenia własnej decyzji dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] odmawiającą D. D. uchylenia własnej decyzji z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił D. D. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. w wysokości 7,385 zł. Organ podatkowy, po przeprowadzeniu kontroli podatkowej stwierdził, że podatnik niezasadnie obniżył podatek należny o podatek naliczony z faktury z dnia 14 stycznia 2005 r. nr [...] (wartość netto 16.647,53 zł, podatek VAT 3.662,46 zł) dokumentującej zakup paliwa od Spółki z o.o. A, ponieważ ww. faktura VAT nie odzwierciedla faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. W wyniku rozpatrzenia skargi na decyzję organu odwoławczego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 26 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1208/12 oddalił skargę. Od ww. wyroku pełnomocnik strony wniósł skargę kasacyjną. W dniu 23 kwietnia 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w sprawie oznaczonej sygn. akt I FSK 714/13, którym uchylił zaskarżony wyrok WSA w Łodzi i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po ponownym rozpoznaniu sprawy prawomocnym wyrokiem z dnia 23 lipca 2014 r. sygn. akt l SA/Łd 677/14 uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z dnia [...]. Uchylając decyzję sąd wskazał, że przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w kontekście pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury pochodzącej od Spółki A, należy uwzględnić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym przede wszystkim postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. J., bowiem w sprawie nie ustalono w sposób należyty, że skarżący miał lub powinien mieć świadomość oszukańczego charakteru transakcji i że dopuścił się zaniechań wskazujących na brak z jego strony należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanej transakcji. Organ odwoławczy po ponownym rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Prawomocnym postanowieniem z dnia 23 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 244/15 WSA w Łodzi odrzucił skargę podatnika na ww. decyzję. W dniu 15 stycznia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynął wniosek pełnomocnika strony o wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] z uwagi na to, że w dniu 22 października 2015 r. TSUE wydał orzeczenie w sprawie o sygnaturze C-277/14, którego treść - w ocenie wnioskodawcy - ma wpływ na powołane rozstrzygniecie organu drugiej instancji, które zakończyło postępowanie wymiarowe. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...] Decyzją z dnia [...] organ podatkowy odmówił uchylenia własnej decyzji z dnia [...] z uwagi na brak istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p."). Pismem z dnia 30 maja 2016 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie od decyzji z dnia [...] zarzucając naruszenie: 1) art. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług; 2) art. 245 § 1 pkt 1 O.p. W uzasadnieniu pełnomocnik strony podniósł, że w świetle powołanego wyroku TSUE w sprawie C-277/14 wszystkie czynności jakich dokonał podatnik spełniają standardy należytej staranności. Strona sprawdziła kontrahenta telefonicznie, w bazie danych KRS, okazano jej zaświadczenie z organu podatkowego o posiadaniu statusu podatnika VAT, paliwo którym były napędzane pojazdy było kontrolowane przez Inspekcję Transportu Drogowego i nie wykazywało żadnych odstępstw od normy, cena po jakiej kupiła paliwo była 20 - 30 groszy niższa od cen w innych podmiotach ale od cen detalicznych nie od cen hurtowych. Strona dokonała zatem stosownej weryfikacji, pomimo że przepisy nie obligowały jej do tego. Tym samym wbrew twierdzeniom organów podatkowych wykazała się przezornością. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie uwzględnił odwołania. W motywach zaskarżonej decyzji organ podatkowy wskazał, że w postępowaniu wymiarowym zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] organy podatkowe rozważały kwestie należytej staranności podatnika przy zawieraniu transakcji ze Spółką A. Tym samym w przedmiotowej sprawie uwzględnione zostały okoliczności, na które zwrócił uwagę TSUE w wyroku z dnia 22 października 2015 r., w sprawie C-277/14 Stehcemp Sp. j., odnoszące się do konieczności badania kwestii "świadomości" podatnika co do tego, czy zakwestionowana transakcja stanowiła nadużycie. Jednocześnie, zdaniem organu podatkowego ww. wyrok TSUE zapadł, w okolicznościach faktycznych odmiennych niż występujące w przedmiotowej sprawie, w której kwestionowana była nie tylko strona podmiotowa transakcji ale także co istotne jej przedmiot, gdyż przedmiotem dostawy nie był uwidoczniony na fakturach olej napędowy, lecz inny towar o podobnych właściwościach. Zdaniem organu podatkowego orzeczeniem TSUE, które zapadło w analogicznym stanie faktycznym, jest postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. C-33/13 W postanowieniu tym TSUE stwierdził m.in., że "Taka nieprawidłowość może w szczególności wynikać z tego, że charakter faktycznie dostarczonych towarów nie odpowiada charakterowi towarów określonemu na fakturze, w celu spełnienia obowiązku zawartego w art. 22 ust, 3 lit, b) szóstej dyrektywy, w brzmieniu wynikającym z jej art. 28h. Tytułem zasady ogólnej można bowiem w uzasadniony sposób wymagać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT. aby upewnił się, że charakter dostarczonych towarów odpowiada charakterowi towarów, na które wystawiono fakturę. W tym względzie z akt przedstawionych Trybunałowi wynika, że w sprawie głównej zakwestionowane faktury zawierały wzmiankę, iż dotyczą one dostawy paliwa do silników wysokoprężnych, podczas gdy sprzedaż w rzeczywistości dotyczyła produktu ropopochodnego innego rodzaju, niemniej mogącego służyć do napędu samochodów ciężarowych wyposażonych w silniki wysokoprężne". Organ podatkowy podniósł, że w toku postępowania wymiarowego zakwestionowano prawo strony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Spółkę A, ponieważ nie dokumentowała ona rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Wymieniony w spornej fakturze dostawca nie był nim faktycznie, zaś przedmiotem dostawy nie był olej napędowy, lecz inny produkt o podobnych właściwościach, a to oznacza, że faktura ta nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pod względem podmiotowo-przedmiotowym. Powyższe ustalenia sformułowane zostały w oparciu o obszerny materiał dowodowy obejmujący m.in. zeznania M. B., prezesa Spółki A, zeznania S. D., księgowej w ww. spółce, wskazujące na to, że spółka ta nie dysponowała towarem, który był uwidoczniony na wystawionych fakturach, jak i zeznania A. K., rzeczywistego właściciela towaru. Ponadto uzasadniając rozstrzygnięcie odniesiono się także do "świadomości" strony w nielegalnym procederze, uznając, że podatnik nie dołożył należytej staranności wymaganej w obrocie gospodarczym. Przede wszystkim podkreślono, że strona nie pamięta nawiązania współpracy z dostawcą paliwa, nie podejmowała żadnych czynności w celu sprawdzenia kontrahenta (nie był w jego siedzibie, nie zna prezesa tej spółki), nie interesowała się źródłem pochodzenia paliwa, nie pamięta samochodów, którymi przywożono paliwo, a także ich oznaczeń, nie legitymowała kierowców, czy reprezentują kontrahenta, nie sprawdzała czy posiadają stosowne upoważnienia. Z zeznań podatnika wynika bowiem, że zdarzało się, iż płatności za towar dokonywał gotówką do rąk kierowców, przekazując im pieniądze i nie otrzymując przy tym żadnego pokwitowania. Podkreślić również należy, że z zeznań tych nie wynika, aby strona przedsięwzięła jakiekolwiek czynności w celu ustalenia, czy osoby te upoważnione były do występowania w imieniu wystawcy spornych faktur oraz odbioru należności za dostarczony towar. Podatnik nie zawarł umowy w formie pisemnej dot. współpracy z ww. podmiotem. Brak jest również dowodów na to, aby podatnik w jakikolwiek sposób weryfikował jakość paliwa. Jakkolwiek w odwołaniu Pełnomocnik stwierdził, że cyt: "(...) sprzedawca okazał kopie świadectwa pochodzenia oleju (...)", tym niemniej jednak z analizy protokołu przesłuchania strony z dnia 4 października 2010 r. wynika, że podatnik nie żądał oraz nie posiada dokumentu potwierdzającego jakość paliwa. Bez wątpienia podatnik nie sprawdził również wiarygodności rzekomego dostawcy, w tym nie upewnił się, czy rzekomy dostawca paliwa posiada koncesję na jego sprzedaż. Organ podatkowy odwołał się do poglądów zawartych w wyroku NSA z dnia 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 709/13, w którym sąd zauważył, że podatnik dochowujący należytej staranności kupieckiej, profesjonalnie nabywający (gromadzący) paliwo do swojej działalności gospodarczej, w sytuacji notoryjności faktu oszustw w obrocie tymi towarami, winien mieć pełną świadomość tego faktu. Sąd uznał, że dochowujący należytej staranności kupieckiej podatnik - nabywca paliwa ciekłego - winien uzyskać od sprzedawcy koncesję na handel tym paliwem wymaganej przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r., Nr 89, poz. 625 ze zm.). Brak dysponowania tym dokumentem czynił bowiem sprzedawcę nieuprawnionym do handlowania paliwem. Weryfikowanie uprawnień (koncesji) dostawcy na handel paliwem w pełni przy tym mieści się w określonym przez TSUE w postanowieniu z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 wymogu spoczywającym na przezornym przedsiębiorcy, który powinien zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (pkt 38 ww. postanowienia). Argumentacji podważającej dobrą wiarę podatnika upatrywać należy również w regulacjach zawartych w ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw ciekłych (Dz. U. Nr 34, poz. 293 ze zm.) - obowiązującej od dnia 19 marca 2004 r. - oraz wymogach jakie z niej wynikają dla sprzedawców, jak i dla nabywców. Od 18 września 2004 r. do dnia 30 listopada 2005 r. obowiązywało rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 16 sierpnia 2004 r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (Dz. U. Nr 192, poz. 1969) określające wymagania jakościowe dla benzyn silnikowych, stosowanych w pojazdach wyposażonych w silniki z zapłonem iskrowym, i samochodowego oleju napędowego, stosowanego w pojazdach wyposażonych w silniki z zapłonem samoczynnym, będące aktem wykonawczym do tej ustawy. Jednocześnie w art. 6 ww. ustawy postanowiono, że zabrania się obrotu paliwami ciekłymi lub ich gromadzenia przez przedsiębiorcę w stacjach zakładowych, jeżeli nie spełniają one wymagań jakościowych określonych m.in. w przepisach rozporządzenia z dnia 16 sierpnia 2004 r., przy czym naruszenie tych wymogów zostało w art. 23 tej ustawy uznane za przestępstwo. W świetle powołanego przepisu zabronione jest zatem zarówno wprowadzanie do obrotu, jak również gromadzenie paliwa, jeśli nie spełnia ono wymogów jakościowych określonych dla danego rodzaju paliwa. Przez gromadzenie należy rozumieć przechowywanie paliwa nieprzeznaczonego do wprowadzenia do obrotu. Stację zakładową natomiast - zgodnie z definicją zawartą w powołanej ustawie - stanowi zespół urządzeń należących do przedsiębiorcy, służących do zaopatrywania w paliwo m.in. pojazdów przez niego wykorzystywanych. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy. Podatnik zakupione paliwo przechowywał w zbiornikach o pojemności 1000 litrów. Powyższe okoliczności wskazują, że podatnik w żadnym zakresie nie wykazał, że w ramach spornej transakcji dochował należytej staranności kupieckiej, która pozwalałaby twierdzić, że nie miał lub nie mógł mieć świadomości tego, że zakwestionowana faktura jest nierzetelna pod względem podmiotowym. Organ podatkowy podkreślił, że podatnik zgodnie z otrzymanymi fakturami miał zawierać transakcje ze Spółką A również w 2004 r., co oznacza, że dokonywał zakupów na dużą skalę. Organ podatkowy podniósł, że decyzją z dnia 21 grudnia 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie podatku od towarów i usług za okres: styczeń - sierpień 2004 r. oraz grudzień 2004 r. Wyrokiem z dnia 2 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 255/10 WSA w Łodzi oddalił skargę podatnika na ww. decyzję. Następnie po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej podatnika, wyrokiem z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1241/10 NSA oddalił skargę kasacyjną. NSA wskazał w ww. orzeczeniu, że prawo do odliczenia podatku jest fundamentalnym prawem podatnika, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa, a osoby, które brały udział w takich działaniach nie mogą powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego, w tym także na wynikającą z tych przepisów zasadę neutralności podatku od wartości dodanej. Podkreślono, że orzecznictwo TSUE wyraźnie wskazuje, że prawo do odliczenia podatku jest możliwe jedynie, gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia. W świetle powyższego organ podatkowy stwierdził, że brak jest podstaw do uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] ponieważ orzeczenie TSUE w sprawie C-277/14 nie ma wpływu na treść tej decyzji. Podatnik reprezentowany przez doradcę podatkowego wniósł skargę na wskazaną na wstępie decyzję, żądając jej uchylenia z powodu rażącego naruszenia: 1) § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., poz. 97 z późn. zm.) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług - w związku z art. 17 ust. 1 i ust. 2 VI Dyrektywy Rady, art. 167 i art. 168 Dyrektywy 2006/112 wspólny system podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L06.347.1, art. 2 tiret 1 i 2 I Dyrektywy Rady z dnia 1-1 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych oraz art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. 04.90.864/30), przez bezpodstawne pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo że ustalony stan faktyczny i zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanego rozporządzenia ograniczeń, w myśl zasad neutralności i proporcjonalności, w sytuacji gdy sam fakt nabycia paliwa w drodze czynności opodatkowanej nie był w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w jakikolwiek sposób podważony, zaś ewentualne niezgodności danych dostawcy wskazanych na spornych fakturach był wynikiem bezprawnych działań osób trzecich, o których skarżący nie wiedział i nie mógł mieć wiedzy; 2) art. 240 § 1 pkt 11 O.p. przez uznanie, że wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 w sprawie C-277/14 nie ma wpływu na treść wydanych w stosunku do skarżącego decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku VAT 3) art. 245 § 1 pk 1 O.p. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją tego organu, w sprawie określenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. Podstawą prawną żądania wznowienia postępowania stanowił art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Stosownie do przywołanego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Organ podatkowy prawidłowo zinterpretowała znaczenie cytowanego przepisu wskazując, że jego celem jest zapewnienie efektywności prawu unijnemu w krajowym porządku prawnym. Przywołany przepis znajduje zastosowanie nie tylko w sprawie, w której sąd wystąpił z pytaniem prejudycjalnym, ale także, gdy orzeczenie TSUE zapadło w innej sprawie, ale ma wpływ na treść decyzji ponieważ dotyczy tożsamej podstawy prawa wspólnotowego, który był podstawą rozstrzygnięcia. Żądając wznowienia postępowania na podstawie cytowanego przepisu wnioskodawca winien wykazać, że orzeczenie TSUE ma wpływ na treść wydanej decyzji, tj. gdy orzeczenie to oddziałuje na wydaną decyzję ostateczną w sposób istotny, to jest taki, który wymusza odmienne rozstrzygnięcie sprawy podatkowej od przyjętego w decyzji. Zatem, aby osiągnąć zamierzony skutek w postaci uchylenia decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy wykazać, że skutkiem konkretnego orzeczenia TSUE jest konieczność odmiennego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (podobnie WSA w Łodzi w wyroku z 25 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1141/13 dostępnym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Strona skarżąca domagała się wznowienia postępowania wskazując, że na decyzję ostateczną określającą zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r., ma wpływ wyrok TSUE z dnia 22 października 2015 r., Stehcemp, C‑277/14, ECLI:EU:C:2015:719. W przywołanym wyroku TSUE ocenił, że przepisy szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 2002/38/WE z dnia 7 maja 2002 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak w postępowaniu głównym, które odmawiają podatnikowi prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów z uwagi na to, iż faktura została wystawiona przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidzianych przez te przepisy należy uważać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy towarów, chyba że zostanie wykazane, w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od podatnika, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że ów podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, iż rzeczona dostawa wiązała się z przestępstwem w zakresie podatku od wartości dodanej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Przywołane orzeczenie jest jednym z wielu orzeczeń, w którym TSUE dokonując wykładni przepisów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego, stwierdził, że organy podatkowe mogą odmówić podatnikowi realizacji tego prawa, jeśli dowiodą, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że dostawa towaru wiązała się z przestępstwem, oszustwem lub innymi nieprawidłowościami w zakresie podatku od wartości dodanej. Z uzasadnienia wyroku wynika, że co do zasady to obowiązkiem organów podatkowych jest udowodnić, że podatnik nabył towary wiedząc, że np. wystawca faktury dopuścił się przestępstwa lub że nabywca powinien był o tym wiedzieć, czy też mieć tego świadomość. Zdaniem TSUE jeżeli istnieją przesłanki, by podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego wypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności Trybunał wyraził podobne poglądy m.in. w następujących orzeczeniach: wyrok z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében Kft i Péter Dávid, wyrok z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 ŁWK 56 EOOD, postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. J. Organ podatkowy trafnie wskazał, że istotne znaczenie dla rozpoznawanej sprawy jest zwłaszcza ostatnie z wymienionych orzeczeń ponieważ dotyczy sprawy podatnika, który tak jak skarżący nabywał paliwo od spółki, która również firmowała działalność A. K.. Reasumując, orzeczenie TSUE w sprawie C‑277/14 Stehcemp, miałoby wpływ na wynik sprawy zakończonej decyzją ostateczną, wówczas gdyby organ podatkowy odmówił skarżącemu prawa do odliczenia, nie badając czy skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja wiąże się z przestępstwem oraz czy skarżący upewnił się co do wiarygodności wystawcy zakwestionowanej faktury. Z przedstawionego na wstępie przebiegu postępowania podatkowego wynika, że brak ustaleń w ww. zakresie był przyczyną uchylenia przez WSA w Łodzi decyzji z dnia [...] w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. (wyrok z dnia 23 lipca 2014 r. sygn. akt l SA/Łd 677/14). Uchylając decyzję sąd wskazał, że przy ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, w kontekście pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury pochodzącej od Spółki A, należy uwzględnić orzecznictwo TSUE, w tym przede wszystkim postanowienie z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. J., bowiem w sprawie nie ustalono w sposób należyty, że skarżący miał lub powinien mieć świadomość oszukańczego charakteru transakcji i że dopuścił się zaniechań wskazujących na brak z jego strony należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanej transakcji. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], której dotyczył wniosek o wznowienie postępowania, była kolejną decyzją wydaną w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. uwzględniającą zalecenia sądu obligujące organ podatkowy do zbadania, czy podatnik miał, względnie czy powinien mieć świadomość, że wystawca faktury dopuścił się przestępstwa i czy podatnik zachował należytą staranność kupiecką nabywając paliwo od Spółki A. W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy odwołał się do wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében Kft i Péter Dávid oraz postanowienia z dnia 6 lutego 2014 r. w sprawie C-33/13 M. J.. Kierując się wykładnią przepisów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego, przedstawioną w przywołanych orzeczeniach, organ podatkowy dokonał oceny, czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje mające stanowić podstawę do odliczenia podatku naliczonego, wiązały się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury. Opierając się głownie na zeznaniach skarżącego złożonych do protokołu z dnia 4 października 2010 r., organ podatkowy zbadał okoliczności towarzyszące zawartym transakcjom i ocenił, że podatnik nie dołożył należytej staranności przy weryfikacji dostawcy paliwa. Sąd przeanalizował decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] i stwierdził, że organ podatkowy uwzględnił zalecenia zawarte w wyroku tutejszego sądu z dnia 23 lipca 2014 r. (sygn. akt l SA/Łd 677/14). Organ podatkowy nie poprzestał jedynie na ustaleniu, że sporna faktura, na podstawie której skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego, nie dokumentuje faktycznej czynności. Ustalono, że wystawca spornej faktury (Spółka A) nie dysponowała faktycznie paliwem i nie mogła przenieść prawa do rozporządzania nim na inne podmioty ponieważ była podmiotem, który firmował działalność faktycznego właściciela towaru, czyli A. K.. Wykonując zalecenia sądu organ podatkowy dokonał również wykładni przepisów regulujących prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem stanowiska TSUE. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy przedstawił jakie okoliczności świadczą o tym, że podatnik co najmniej powinien był wiedzieć, że dostawa oleju napędowego może wiązać się z oszustwem podatkowym. Organ podatkowy poddał ocenie zachowanie skarżącego i stwierdził, że nie dochował on należytej staranności, bowiem nie podjął czynności mających na celu zweryfikowanie kontrahenta. Organ wskazał m.in., że podatnik faktycznie nabywał i płacił za dostarczone paliwo osobom anonimowym. Nie zna bowiem nazwisk kierowców, którzy przywozili paliwo. Nie dysponuje żadnymi upoważnieniami, z których wynikałoby, że paliwo dostarczyli kierowcy Spółki A lub działający na zlecenie tej spółki. Nie posiada pokwitowań świadczących o zapłacie za paliwo. Paliwo zamawiał telefonicznie, ale nie wiadomo z kim kontaktował się w celu złożenia zamówienia. Nie zażądał od dostawcy koncesji na sprzedaż paliwa. Skarżący ograniczył się jedynie do przedstawienia zaświadczenia, że Spółka A została zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Reasumując, orzeczenie TSUE w sprawie C-277/14 Stehcemp nie miało wpływu na treść wydanej decyzji. Organ podatkowy ocenił bowiem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy z uwzględnieniem wykładni przepisów prawa unijnego, którą TSUE konsekwentnie prezentował w wielu wcześniej orzeczeniach. W ocenie sądu art. 240 § 1 pkt 11 O.p. należy interpretować z uwzględnieniem, wskazanego wcześniej ratio legis tego przepisu oraz zasady trwałości decyzji ostatecznych (art. 128 O.p.). W tym kontekście orzeczenie TSUE będzie miało wpływ na treść decyzji w sytuacji gdy Trybunał zinterpretuje przepisy o podatku od towarów i usług w sposób odmienny od tego w jaki te same przepisy zostały zinterpretowane przez organ podatkowy w decyzji ostatecznej. W sytuacji, gdy organ podatkowy zinterpretował przepisy mające zastosowanie w sprawie w sposób zgodny z wykładnią dokonaną przez TSUE, kolejne orzeczenie, w którym TSUE konsekwentnie podtrzymał już wcześniej prezentowane stanowisko, nie stanowi skutecznej podstawy do wzruszenia decyzji ostatecznej. W ocenie sądu organ podatkowy trafnie podkreślił, że postępowanie wznowieniowe toczy się w wyznaczonych ramach i nie może prowadzić do ponownego rozpoznania sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie do zbadania, czy wystąpiły wyjątkowe okoliczności, tzw. przesłanki wznowienia, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 ww. ustawy (por. wyrok NSA z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1562/10). Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) oddalił skargę. ms