I SA/Lu 460/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 września 2017 r. sprawy ze skargi R. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. przyznaje na rzecz adwokata P. B.-S. kwotę [...]zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych dwadzieścia groszy), w tym należy podatek od towarów i usług, tytułem wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną udzieloną z urzędu. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ), po rozpatrzeniu odwołania R. G. (podatnik), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] (organ I instancji) z dnia [...] stycznia 2017 r., odmawiającą podatnikowi umorzenia zaległości w podatku rolnym z tytułu III i IV raty za 2015 r. w łącznej wysokości [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz przedstawionych sądowi akt sprawy wynika, że podatnik wnioskiem z dnia [...] grudnia 2016 r. zwrócił się do organu I instancji o umorzenie zaległości z tytułu III i IV raty podatku rolnego za 2015 r. w kwocie [...]zł z tym uzasadnieniem, że zgodnie z orzeczeniem Powiatowego Zespołu do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności z [...] sierpnia 2013 r. został zakwalifikowany do lekkiego stopnia niepełnosprawności, a w 2015 r. przebył leczenie operacyjne i nie mógł pracować. W związku z trudną sytuacją zdrowotną musi ponosić dodatkowe wydatki na szczepienia, niezbędne badania lekarskie i laboratoryjne oraz wynikające z potrzeby leczenia sanatoryjnego. W następstwie podatnik znalazł się w trudnej sytuacji materialnej. Przez pół roku od zabiegu operacyjnego nie mógł pracować. Nadal utrzymują się kłopoty ze zdrowiem. Uzyskuje niską emeryturę w wysokości [...] zł netto miesięcznie, która nie zawsze wystarcza na opłaty za prąd, gaz, na leki i opał oraz na utrzymanie domu i samochodu. W związku z tym często zaciąga pożyczki. Organ I instancji, rozważając przesłanki wymienione w art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (obecnie Dz.U.2017.201 ze zm. - O.p.) wyjaśnił, że R. G. na dzień złożenia rozpatrywanego wniosku o umorzenie zaległości podatkowych zalegał z zapłatą podatku rolnego w łącznej kwocie [...]zł (chodzi o IV ratę za 2014 r., III i IV ratę za 2015 r., IV ratę za 2016 r.). Wcześniej uzyskał umorzenie zaległości podatkowych w podatku rolnym za poszczególne raty 2013 r., 2014 r. i 2016 r. wraz z odsetkami, w sumie w wysokości [...] zł ([...] [...] i [...] zł). Ponadto podatnik posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 3,49 ha fizycznego (4,01 ha przeliczeniowego), stałe źródło dochodów w postaci emerytury w kwocie [...]zł netto miesięcznie. W tych okolicznościach organ I instancji ocenił, że trudna sytuacja podatnika uzasadnia jego ważny interes w uzyskaniu wnioskowanego umorzenia. Jednocześnie zauważył, że podatek rolny ma charakter majątkowy, a w związku z tym nie ma podstaw do odstąpienia od zasady powszechności opodatkowania. Umorzenie zaległości w podatku rolnym w takiej sytuacji byłoby, zdaniem organu I instancji, sprzeczne z interesem publicznym. Rozpatrując sprawę w drugiej instancji organ podkreślił, że podatnik ma majątek w postaci gruntów o rolniczym przeznaczeniu o powierzchni 3.49 ha, zabudowanych murowanym domem mieszkalnym (kuchnia, dwa pokoje i niewykończona łazienka) oraz drewnianą stodołą, posiada także ciągnik (rok produkcji 1993), samochód (rok produkcji 1998). Uzyskuje stały dochód z tytułu emerytury na poziomie [...] zł netto miesięcznie. Nie ma nikogo na utrzymaniu, sam prowadzi gospodarstwo domowe. Pomimo wcześniejszych umorzeń zaległości z tytułu podatku rolnego podatnik nadal odmawia zapłaty kolejnych rat tego podatku, które z upływem czasu stają się wymagalne. Nie udokumentował kosztów ponoszonych na leczenie, zakup opału, gazu, paliwa. Wobec tego, zdaniem organu, należy przyjąć, że podatnik dysponował środkami finansowymi wystarczającymi na uregulowanie podatku rolnego, lecz dowolnie zdecydował o innym ich przeznaczeniu. Grunty rolnicze może oddać w dzierżawę i z tego tytułu także osiągać dochody. Zatem podatnik, obiektywnie rzecz biorąc, jest w stanie wywiązać się z obowiązku płacenia omawianego podatku. W przekonaniu organu, w tym stanie sprawy nie występują przesłanki ważnego interesu podatnika ani interesu publicznego, wymagane przez art. 67a § 1 pkt 3 O.p., aby można było zasadnie umorzyć zaległości podatkowe. Sytuacja ekonomiczna podatnika nie jest nadzwyczajnie trudna i obiektywnie pozwala mu uzyskać środki na pokrycie zaległości objętych wnioskiem o umorzenie. Trudne położenie materialne, w jakim aktualnie znajduje się podatnik, dotyczy także pewnej części społeczeństwa i nie stanowi wystarczającego uzasadnienia dla odejścia od konstytucyjnych zasad powszechności i równości opodatkowania. Gmina nie jest uprawniona w sposób dowolny pozbawiać się dochodów. Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu. Nie formułował konkretnych zarzutów. Zasadniczo wyrażał w niej swoje niezadowolenie z rozstrzygnięcia organu. Jego zdaniem, organ odmawiając umorzenia zaległości w podatku rolnym nie uwzględnił istotnych zdarzeń losowych, niezależnych od podatnika, w postaci pogorszenia stanu zdrowia. Wcześniej podatnik nie uchylał się od obowiązku płacenia podatków. Wbrew stanowisku organu, aktualnie nie ma możliwości pozyskania środków finansowych na uiszczenie zaległości objętych wnioskiem o umorzenie. Nie sprzeda jednego koła od samochodu, aby zapłacić wymaganą należność. Zaskarżoną decyzję podatnik oceniał jako naruszającą podstawy obowiązującego porządku prawnego, niesprawiedliwą i krzywdzącą. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja jest zgodna z prawem. Stosownie do treści art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przy czym, jak stanowi art. 67a § 2 O.p., umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. W świetle przytoczonej regulacji prawnej przede wszystkim wymaga podkreślenia, że umorzenie zaległości podatkowych następuje na wniosek osoby zainteresowanej. Zatem to wnioskujący o umorzenie podatnik ma obowiązek zupełnego, wszechstronnego i oczywiście rzetelnego wyjaśnienia organom jaka jest jego faktyczna sytuacja życiowa, zdrowotna i materialna. Umorzenie zaległości, jeśli ma być zgodne z prawem, w żadnym razie nie może być oparte na fragmentarycznych twierdzeniach zainteresowanego podatnika, skoncentrowanych na niskich dochodach i problemach zdrowotnych. Tymczasem w okolicznościach analizowanej sprawy podatnik domagał się umorzenia zaległości w podatku rolnym z tego powodu, że otrzymuje niską emeryturę, a nadto w 2015 r. przeszedł operację, po której przez pół roku nie mógł pracować i nadal wymaga leczenia. Jednocześnie podatnik wyjaśnił, że jego miesięczne wydatki obejmują: [...] zł za energię elektryczną i gaz, [...] zł na leki, [...] zł na paliwo. Ponadto jest zadłużony na kwotę [...]zł, którą przeznaczył na zakup opon zimowych - [...] zł oraz opału - [...] zł. Mając na uwadze tej treści twierdzenia podatnika należy zauważyć, że w skali miesiąca jego konieczne wydatki wynoszą mniej niż wysokość uzyskiwanej emerytury netto. Ponadto podatnik zdecydował się na zaciąganie zobowiązań, a uzyskane w ten sposób środki finansowe przeznaczył nie na zapłatę podatku rolnego, ale między innymi na eksploatację samochodu. Nie wyjaśnił przy tym w jaki sposób rozdysponował różnicę między wysokością zadłużenia - [...] zł a wydatkami na opony i opał - [...] zł i [...] zł. Korzystanie z pożyczki na poziomie [...] zł oznacza, że podatnik dostrzega w swojej sytuacji materialnej możliwość spłaty takiego zadłużenia. Podatnik, ubiegając się o umorzenie zaległości w podatku rolnym, zupełnie też przemilczał korzyści materialne jakie przynoszą bądź realnie mogą przynosić grunty rolne o powierzchni 3,49 ha. Wobec tego należy dojść do wniosku, w myśl którego podatnik nie ujawnił organom podatkowym swojej rzeczywistej sytuacji materialnej w sposób wyczerpujący. Dowolnie uznał, że potrzeba leczenia i emerytura na poziomie [...] zł netto uzasadniają trwałe uwolnienie go od obowiązku zapłaty podatku rolnego. Co więcej, prezentowane przez podatnika okoliczności wskazują na to, że przy podejmowaniu decyzji o przeznaczeniu uzyskanych środków finansowych obowiązek zapłaty podatku rolnego odsuwa na dalszy plan, kierując się przy tym subiektywnymi kryteriami. Nie sposób też nie zauważyć argumentów podatnika zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, w którym stwierdził, że nie będzie wywiązywał się z obowiązku zapłaty podatku rolnego jak długo należność ta nie będzie przyjmowana w naturze. W przekonaniu podatnika, nie jest uprawnione domaganie się od niego zapłaty podatku rolnego, skoro organ I instancji przyznaje sobie znaczne podwyżki wynagrodzenia. Ponadto podatnik oczekuje od organu I instancji umożliwienia mu odpracowania niezapłaconego podatku "(...) jako pracownik biurowy, w administracji, w sprawach gospodarczych, doradczych przy biznesplanach (...)". Dodatkowo podatnik uzależnił uregulowanie zaległości podatkowych od otrzymania należności za grunt zajęty pod drogę. Natomiast w skardze podatnik motywował, że nie sprzeda jednego koła od samochodu, aby zapłacić zaległości podatkowe. W ocenie sądu, powyższe wywody świadczą o tym, że podatnik nie tyle obiektywnie został pozbawiony możliwości pozyskania środków na zapłatę podatku rolnego, z przyczyn całkowicie od niego niezależnych, co odmawia zapłaty tej daniny publicznoprawnej. W tym stanie sprawy trafnie organ ocenił, że podatnik nie wykazał istnienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Przesłanki ważnego interesu podatnika bądź interesu publicznego byłyby możliwe do rozpoznania wyłącznie w wyniku rzetelnego i wiarygodnego przedstawienia przez podatnika wszystkich okoliczności obrazujących jego stan majątkowy, w tym źródła przychodów oraz ich pełną wysokość. W analizowanej sprawie podatnik tego nie uczynił. Natomiast zaoferował organom wyłącznie te twierdzenia, które - w jego subiektywnym przekonaniu - miały okazać się dla niego korzystne i spowodować oczekiwane umorzenie zaległości podatkowych. W sytuacji, kiedy organ zasadnie przyjął nieistnienie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie miał innej możliwości, jak odmówić umorzenia zaległości objętych wnioskiem. Powyższą regulację należy bowiem rozumieć w ten sposób, że jeśli podatnik nie wykazał swojego ważnego interesu ani interesu publicznego, prawo nie pozwala na umorzenie zaległości podatkowych objętych wnioskiem. Natomiast o wykazaniu tych przesłanek czy choćby jednej z nich można mówić wyłącznie wówczas, kiedy podatnik w sposób kompletny i rzetelny przedstawi swoją rzeczywistą sytuację życiową i majątkową. Tak się jednak nie stało w realiach analizowanej sprawy. Podatnik tego obowiązku nie wykonał. Co więcej, twierdzenia podatnika wskazują na to, że obiektywnie nie jest pozbawiony możliwości pozyskania środków na zapłatę podatku rolnego, jednak uznaje za uzasadnione przeznaczanie ich na inne cele, przykładowo eksploatację samochodu. Zatem postępowanie podatnika należy ocenić jako naruszające konstytucyjną zasadę powszechnego obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych określonych w ustawach, w tym podatków, o której stanowi art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U.1997.78.483 ze zm.). W orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, zgodnie z którym sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca używa pojęć nieostrych, jak ważny interes podatnika, interes publiczny, nie daje podstaw do przyjęcia, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady stanowiące wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego czy też z wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej jednak w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. Dla przykładu, ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, majątku. Z kolei interes publiczny zaistnieje w sytuacji, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdy nie będzie w stanie samodzielnie zaspokoić podstawowych, koniecznych potrzeb materialnych. Przesłankę interesu publicznego rozumieć również można jako dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwa, korekta błędnych decyzji (por. szerzej orzeczenie sygn. II FSK 1610/13). W sprawie sygn. II FSK 2474/15 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów, przemawiających za stwierdzeniem, że żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku może zachwiać podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego. Pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). Wobec tego w postępowaniu podatkowym z wniosku podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk powinien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika (por. też sprawa sygn. II FSK 1695/14). Natomiast rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w każdej indywidualnej sprawie powinien (w rozumieniu obowiązku) ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu wartości organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. Nie można więc pojęcia interesu publicznego ograniczyć do konieczności respektowania zasady równości i powszechności opodatkowania. Przy analizie przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego należy uwzględnić nie tylko okoliczności powstania zaległości, ale także przede wszystkim aktualną w dacie orzekania sytuację podatnika, w tym również jego sytuację rodzinną, zdrowotną i ekonomiczną (por. przykładowo wyroki w sprawach sygn.: II FSK 689/09, II FSK 510/11, II FSK 1351/11, II FSK 1153/12 czy II FSK 2474/15). Podsumowując, orzecznictwo sądowe konsekwentnie wypracowało stanowisko prawne, zgodnie z którym pojęcia: ważny interes podatnika oraz interes publiczny to klauzule generalne i w związku z tym organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej każdej rozpatrywanej sprawy. Jednak tej swobody nie można utożsamiać z uznaniem administracyjnym. Weryfikacja istnienia przesłanek udzielenia ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poddana jest bowiem rygorom postępowania podatkowego. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika, względnie przesłanki interesu publicznego, czy też nie. Sąd nie może też oceniać kryteriów przyjętych przez organ, uzasadniających wybór opcji decyzyjnej. Poza zakresem kontroli sprawowanej przez sądy nie pozostają jednak przypadki dowolnego korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji, w sposób sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, logiką i doświadczeniem życiowym. Są zatem pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma miejsce m.in. wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został: - z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości; - wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych; - na podstawie fałszywych przesłanek, argumentów, które są nieprawdziwe. Wyłączenie z zakresu sądowej kontroli decyzji uznaniowych obarczonych takimi wadami stanowiłoby bowiem realne ograniczenie drogi sądowej, która umożliwiać ma przecież podatnikom dochodzenie praw naruszonych w sposób oczywisty (art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, por. sprawy sygn.: II FSK 1685/14, II FSK 3507/14). Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela powyższe zapatrywania prawne. Jak to zostało omówione wyżej, w realiach analizowanej sprawy organ przeprowadził wyczerpującą i wszechstronną analizę twierdzeń podatnika w kontekście istnienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Na tej podstawie, zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego organ wywiódł, że podatnik nie wykazał żadnej przesłanki spośród wymienionych w omawianej regulacji prawnej. Wymaga podkreślenia, że wnikliwa, uważna i racjonalna analiza twierdzeń podatnika wyraźnie prowadzi do konstatacji, że prezentował on organom podatkowym, a następnie w skardze tylko te okoliczności, które - w jego subiektywnym przekonaniu - powinny doprowadzić do oczekiwanego uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości w podatku rolnym. Podatnik powinien jednak mieć na względzie, że umorzenie zaległości podatkowych, co do zasady, ma umożliwić osobom i ich rodzinom przezwyciężenie trudnych sytuacji życiowych, których nie są w stanie pokonać samodzielnie, pomimo podejmowanych starań. Tymczasem podatnik przemilcza fakt, że grunty rolne przy prawidłowym postępowaniu powinny mu przynosić dochody (dla przykładu z tytułu ich dzierżawy). Ponadto, z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie zasługuje na aprobatę postawa podatnika, który przy podejmowaniu decyzji o przeznaczeniu posiadanych środków finansowych pomija daniny publicznoprawne. W tym stanie sprawy należy zgodzić się z organem, że przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby dowolne, skoro podatnik nie wykazał okoliczności faktycznych obiektywnie świadczących o istnieniu ustawowych przesłanek warunkujących jej zastosowanie. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych nie może być wykorzystywana jako instrument, który miałby zmusić organ podatkowy do definitywnej rezygnacji z dochodzenia należnych mu danin publicznych w sytuacji, gdy podatnik odmawia zapłaty, kierując się wyłącznie własnym przekonaniem, a posiadane środki rozdysponował bez uwzględnienia powszechnego obowiązku płacenia podatków (zob. przykładowo orzeczenia sygn.: II FSK 2588/12, II FSK 2474/15, II FSK 1821/13, II FSK 660/07, II FSK 671/11, II FSK 2065/14 czy II FSK 747/16). Podkreślić trzeba, że w demokratycznym państwie prawnym obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych określonych w ustawie jest powszechny, o czym stanowią art. 2 w powiązaniu z art. 84 Konstytucji RP. Zatem organy nie są uprawnione, aby dowolnie odstępować od dochodzenia zaległych podatków, możliwych do wyegzekwowania, gdyż takie działania prowadziłyby do bezpodstawnego przysporzenia zainteresowanego kosztem innych podatników. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że podatnik, chcąc skorzystać z omawianej ulgi, miał obowiązek rzetelnie i wyczerpująco wykazać organom swoją rzeczywistą sytuację życiową, materialną, we wszystkich istotnych aspektach, jak również postawę zasługującą na aprobatę z punktu widzenia wzorców konstytucyjnych, a więc świadczącą o zrealizowaniu wszelkich możliwych, dostępnych działań w celu zapłaty podatku. Tych wymogów podatnik nie dopełnił. Natomiast w istocie domaga się definitywnego zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku rolnego, kierując się subiektywną oceną obowiązującego stanu prawnego, podważając zasadność omawianego obciążenia fiskalnego. Jednak nie są to argumenty nawiązujące do przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W tych okolicznościach należy ocenić, że w pełni zgodne z prawem jest stanowisko organu, w myśl którego w rozpatrywanej sprawie podatnik nie wykazał istnienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p. Wyprowadzając powyższe wnioski organ nie naruszył żadnych przepisów postępowania podatkowego, w szczególności art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 O.p. Organ nie tylko logicznie i spójnie przeanalizował okoliczności zaoferowane przez podatnika i wyciągnął z nich właściwe wnioski, ale również trafnie zinterpretował na czym może polegać zaistnienie ważnego interesu podatnika wnioskującego o umorzenie czy interesu publicznego i dlaczego w realiach rozpatrywanej sprawy nie można zasadnie przyjąć, że ziściły się te ustawowe przesłanki czy choćby jedna z nich. Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl i w elektronicznym zbiorze LEX. Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2017.1369 zm.). Orzeczenie o przyznaniu wynagrodzenia adwokatowi, który reprezentował skarżącego w ramach prawa pomocy, uzasadnia art. 250 § 1 tej ustawy oraz § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c w powiązaniu z § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U.2016.1714). .