I SA/Lu 837/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 września 2013 r. sprawy ze skargi E. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela w zakresie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 21 lutego 2011r., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 z późn. zm. – dalej u.p.e.a.) Dyrektor Izby Skarbowej (dalej DIS, organ nadzoru) - po rozpatrzeniu zażalenia E. Ś. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów - utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Z akt sprawy oraz uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego prowadzi wobec E. Ś. postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] oraz [...] wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Tytułami tymi objęto nieuregulowane zobowiązania A., wynikające z decyzji z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] o przeniesieniu na zobowiązanego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007 r. w łącznej kwocie 192.404 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 56.016 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie 1.992,12 zł. W celu wyegzekwowania ww. należności Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego podejmował odpowiednie czynności egzekucyjne. Zawiadomieniem z dnia 7 lipca 2010 r. nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego w PKO Bank Polski S.A. Oddział, a nr [...] zajęcia wynagrodzenia zobowiązanego za pracę w B. Odpis ww. zawiadomień wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych zobowiązany otrzymał w dniu 15 lipca 2010r. W toku ww. postępowania egzekucyjnego zobowiązany wniósł do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego zarzuty z dnia 19 lipca 2010 r. W ich uzasadnieniu wskazał, iż A. obecnie nie ma zobowiązań podatkowych, natomiast od końca roku 2004 ciągle ma nadpłatę w podatku od towarów i usług. Zdaniem zobowiązanego, nadpłata powinna być rozliczona z urzędu, a nie poprzez egzekucję i to w stosunku do osoby trzeciej. Sporządzone tytuły wykonawcze i prowadzona egzekucja nie odpowiadają stanowi faktycznemu i jako niezasadne powinny być anulowane. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego - jako organ egzekucyjny - pismem z dnia 21 lipca 2010 r. nr [...] zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego - będącego w przedmiotowej sprawie wierzycielem - o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Zgodnie bowiem z art. 34 § 1 i 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, którym w zakresie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1 - 5 jest związany. Naczelnik Urzędu Skarbowego zajmując - jako wierzyciel – stanowisko w zakresie zarzutów, postanowieniem z dnia 3 listopada 2010 r. nr [...] stwierdził niedopuszczalność zgłoszonych zarzutów, pouczając zobowiązanego o braku możliwości złożenia zażalenia. Po pouczeniu przez organ nadzoru o możliwości złożenia zażalenia zobowiązany wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 listopada 2010 r. nr [...] o niedopuszczalności wniesionych zarzutów. Postanowieniu zarzucił: - naruszenie prawa materialnego w szczególności art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną wykładnię; - naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a to poprzez jego błędną wykładnię; - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż pomimo braku zapłaty oraz braku odbioru robót wobec nieważności bezwzględnej czynności, a w szczególności pomimo wyłączenia czynności z opodatkowania podatkiem VAT powstał obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d, ustawy o VAT. Wniósł o natychmiastowe anulowanie tytułów wykonawczych i prowadzonej egzekucji, zwrot zagarniętych kwot i uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13.05.2008 r. nr [...] oraz uchylenie w całości decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 kwietnia 2010r. nr [...] o przeniesieniu na niego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007r. Uzasadniając zażalenie wskazywał, iż orzekanie o odpowiedzialności osoby trzeciej jest bezzasadne, gdyż - w jego ocenie - żadne zobowiązanie podatkowe nie istnieje. Jego zdaniem, określenia A. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2007 r. nie miało podstawy prawnej. Rozpatrując zażalenie DIS wskazał, że w piśmie z dnia 19 lipca 2010 r., zobowiązany zgłosił zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku z uwagi na fakt, iż A. obecnie nie ma zobowiązań podatkowych, natomiast od końca roku 2004 ciągle ma nadpłatę w podatku od towarów i usług. Odwołując się do treści art. 33 oraz art. 34 § 1 u.p.e.a. organ wyjaśnił, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, z zastrzeżeniem niemającym zastosowania w rozpatrywanej sprawie, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Następnie wywiódł, że regułą wynikającą z art. 34 §1 u.p.e.a. jest obowiązek udzielenia przez wierzyciela merytorycznej wypowiedzi odnośnie podnoszonych przez zobowiązanego okoliczności i opartych na nich zarzutów. To właśnie wierzyciel jest najlepiej zorientowany w dotychczasowym przebiegu sprawy i to on ma najczęściej odpowiednią wiedzę pozwalającą na właściwą ocenę i wyjaśnienie organowi egzekucyjnemu kwestii materialnoprawnych związanych z egzekwowaną należnością. Od powyższej reguły, istnieje jednak wyjątek przewidziany w art. 34 § 1a ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Z powołanego przepisu wynika zatem, iż w zakresie rozpatrywania zarzutów zobowiązanego konieczne jest przestrzeganie przez organy egzekucyjne (administracyjne) zasady niekonkurencyjności środków prawnych. Regulacja ta ma na celu wyeliminowanie sytuacji, w której ta sama kwestia, mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego postępowania. Egzekwowany obowiązek na podstawie tytułów wykonawczych o numerach SM [...] oraz [...] wynika z decyzji z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...]o przeniesieniu na zobowiązanego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007r. w łącznej kwocie 192.404 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 56.016 zł oraz kosztami egzekucyjnymi w kwocie 1.992,12 zł. Powyższa decyzja była przedmiotem postępowania odwoławczego i została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej ostateczna decyzją z dnia 31 sierpnia 2010 r. nr [...]. Natomiast skarga na decyzję organu drugiej instancji wniesiona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie dotychczas nie została rozpatrzona. Z kolei, postanowieniem z dnia 10 sierpnia 2010 r. nr NP [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 kwietnia 2010r. Skarga na powyższe postanowienie została oddalona przez WSA w Lublinie wyrokiem z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 805/10. Odnosząc wskazane okoliczności do treści przepisu art. 34 § 1a u.p. e .a. organ stwierdził, iż prawidłowe jest stanowisko wierzyciela, że niedopuszczalny jest zgłoszony przez zobowiązanego zarzut nieistnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi o numerach [...] oraz [...]. W związku z tym zawarty w zażaleniu wniosek o "natychmiastowe anulowanie tytułów wykonawczych i prowadzonej egzekucji oraz zwrot zagarniętych kwot" jest bezpodstawny. Nadto organ wyjaśnił, że wbrew oczekiwaniom zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym, w trybie art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej dotyczącym zajęcia przez wierzyciela stanowiska co do zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, nie mogą być weryfikowane, wymieniona w zażaleniu decyzja z 13 maja 2008 r. nr [...] określająca A. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2007 r. i decyzja z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] o przeniesieniu na niego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007 r. Postępowanie egzekucyjne nie jest bowiem kontynuacją postępowania podatkowego i nie służy weryfikacji decyzji wydanych w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Stąd zawarte w zażaleniu argumenty dotyczące naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na gruncie rozpatrywanej sprawy pozostają bezprzedmiotowe. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w powołanej ustawie oraz w ustawach podatkowych. W niniejszym postępowaniu nie jest więc możliwa weryfikacja wiążących ostatecznych decyzji organu podatkowego. Stąd zawarte w zażaleniu argumenty na gruncie rozpatrywanej sprawy pozostają bezprzedmiotowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniesionej na powyższe postanowienie E. Ś. zarzucał błędną wykładnię art. 33 w zw z art. 34 § 1a u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, iż sformułowane przez skarżącego zarzuty (zawarte w petitum i uzasadnieniu) są niedopuszczalne na obecnym etapie wobec tego, iż były przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu, naruszenie prawa procesowego art. 18 u.p.e.a w zw z art. 11 k.p.a. , a to poprzez nieustosunkowanie się przez organ administracji do twierdzeń strony uznanych przez nią za istotne dla sposobu załatwienia sprawy, co w ocenie skarżącego stanowi naruszenie zasady przekonywania i art. 128 k.p.a w związku z art. 144 k.p.a w zw z art. 18 u.p.e.a poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy ani wierzyciel, ani organ odwoławczy działający w administracyjnym toku instancji nie są związani treścią zarzutów zgłoszonych przez stronę . W oparciu o powyższe zarzuty wnosił o uchylenie decyzji organu I instancji oraz Dyrektora Izby Skarbowej w całości ewentualnie o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w całości. W uzasadnieniu skargi, przytaczając argumentację organu odwoławczego wywodził, że pozostaje ona w sprzeczności z konkluzją. Podkreślał, że organ odwoławczy działający w administracyjnym toku instancji nie jest związany treścią zgłoszonych przez stronę zarzutów. Wystarczy, iż strona podnosi w uzasadnieniu, iż tytuły wykonawcze jak i egzekucja prowadzona na ich podstawie nie odpowiadają stanowi faktycznemu i winny być anulowane. Skarżący może bowiem w toku egzekucji kwestionować np.: tytuł wykonawczy, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, zaś sam organ nie może opierać się na dosłownym brzmieniu zarzutów a winien skontrolować prawidłowość egzekucji. Skarżący przecież wskazywał, iż kwestionuje tytuły i egzekucję oraz domaga się zwrotu zagarniętych kwot. Ponadto tytuły wykonawcze były wystawione jedynie na E. Ś. a wobec egzekucji skierowanej do majątku małżonków (rachunku bankowego) winny być wystawione również przeciwko małżonce dłużnika. Kompletnie błędny jest, w ocenie skarżącego, pogląd autorów komentarzy do postępowania egzekucyjnego w administracji (Z. Leoński, R. Hauser, P. Przybysz) o ile twierdzą oni, że do zajęcia składników majątku wspólnego wystarczy tytuł przeciwko małżonkowi będącemu zobowiązanym. Wskazują jednako jedynie, iż do zajęcia natomiast nie do egzekwowania. Co gorsze komentatorzy wskazują na brzmienie art. 41 k.r.o odnoszącego się wyłącznie do zobowiązań cywilnoprawnych (tak: J. Pietrzkowski, J. Ignaczewski, J. Ignatowicz, B. H. Ciepła, B.Czech i inni). Odwołał się do [...] oraz [...]. W niniejszej sprawie egzekucja była i jest prowadzona wyłącznie na podstawie tytułu wykonawczego – [...] oraz [...] przeciwko E. Ś. (tak co do rachunków bankowych jak i wynagrodzenia za pracę). W ocenie skarżącego zasadnicze kwestie nie były w ogóle przedmiotem rozważań organu. W sprawie "zachodzi niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucji - dlaczego egzekucja obejmuje tak szeroki horyzont przedmiotów. Do tego kwestia art. 27 u.p.e.a dochodzi niezależnie". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 25 maja 2011r. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził nieważność zaskarżonego postanowienia oraz orzekł, że nie podlega ono wykonaniu w całości. Sąd wskazał, że wypowiedź wierzyciela co do zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym może być zawarta w postanowieniu w sprawie stanowiska wierzyciela (art. 34 § 1u.p.e.a.) lub w postanowieniu o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1 a u.p.e.a.). Przepis art. 34 § 1a ustawy nie przewiduje zażalenia, a dopuszczalność zażalenia, o którym mowa w art. 34 §2 u.p.e.a. dotyczy tylko postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, a nie postanowienia o niedopuszczalności zarzutów (wyroki w sprawach II FSK 2007/09, II FSK 1577/06). W ocenie Sądu, organ nadzoru błędnie pouczył skarżącego o prawie wniesienia zażalenia na postanowienie wydane na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a., a następnie nie zastosował art. 134 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. i w zw. z art. 18 u.p.e.a., czego rezultatem było wydanie zaskarżonego postanowienia z rażącym naruszeniem art. 138 k.p.a. Od powyższego wyroku pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), zarzucając naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa i niezasadne przyjęcie, że organ nadzoru nad egzekucją administracyjną błędnie pouczył skarżącego o prawie wniesienia zażalenia na postanowienie wydane na podstawie art. 34 § 1a) u.p.e.a. w zw. z art. 34 § 2 u.p.e.a., a następnie zastosował art. 134 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. i w zw. z art. 18 u.p.e.a., czego rezultatem było wydanie zaskarżonego postanowienia z rażącym naruszeniem art. 138 k.p.a. podczas, gdy organ nadzoru nad egzekucją administracyjną dokonał prawidłowej wykładni przepisu zawartego w art. 34 § 1a u.p.e.a. w zw. z art. 34 § 2 u.p.e.a. i w konsekwencji prawidłowo pouczył skarżącego o przysługującym mu prawie wniesienia zażalenia na postanowienie wydane na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a.; - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez przyjęcie błędnej wykładni art. 34 § 2 w zw. z art. 34 § 1a u.p.e.a. uznając, że na podstawie art. 34 § 2 u.p.e.a nie przysługuje zażalenie na postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu wydane na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a. podczas, gdy Dyrektor Izby Skarbowej, jako organ nadzoru nad egzekucją administracyjną dokonał prawidłowej interpretacji wskazanych przepisów u.p.e.a. i prawidłowo pouczył skarżącego o prawie wniesienia zażalenia i tym samym nie zostały spełnione przesłanki uzasadniające stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia; - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku w sposób dostateczny podstawy prawnej i motywów rozstrzygnięcia; - art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi w sytuacji, gdy skargę należało oddalić i w konsekwencji naruszenie art. 200 p.p.s.a, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Lublinie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Wyrokiem z dnia 23 maja 2013r . sygn. akt II FSK 2569/11 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na rozbieżność orzecznictwa sądowoadministracyjnego w kwestii zażalenia na postanowienie wierzyciela w sprawie zarzutów wydanego na podstawie art. 34a § 1 u.p.e.a. Poza orzeczeniami przytoczonymi przez WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wskazał, iż przykładem odmiennej linii orzeczniczej są te wyroki sadów administracyjnych, w których stwierdzano, że skoro w przepisie art. 34 § 2 u.p.e.a. ustawodawca nie rozróżnia postanowień z art. 34 § 1 i art. 34 § 1a tej ustawy należy przyjąć, że ma on zastosowanie do obu tych przypadków. Wskazuje na to nie tylko wykładnia gramatyczna, ale i systemowa przywołanych regulacji prawnych (por. wyroki WSA w Gdańsku z dnia 25 lutego 2005 r., Sygn. akt I SA/Gd 546/04, publik. ONSAiWSA 2007, nr 4, poz. 82 oraz wyrok NSA z dnia 27 maja 2009r., Sygn. akt II GSK 980/08, publik. CBOSA). Opowiadając się za drugim z przedstawionych poglądów potwierdzającym prawo zobowiązanego do złożenia zażalenia na postanowienie wierzyciela wydane na podstawie art. 34 § 1a u.p.e.a.Naczelny Sąd Administracyjny w konkluzji obszernych rozważań stwierdził, że na postanowienia wierzyciela w sprawie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym wydane na podstawie art. 34 § 1 lub art. 34 § 1a u.p.e.a przysługuje zobowiązanemu zażalenie w oparciu o art. 17 § 1 w związku z art. 34 § 2 tej ustawy. Tylko z tego względu, że przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. niejako pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku, nie można wywodzić pozbawienia zobowiązanego przysługujących mu gwarancji procesowych w postępowaniu egzekucyjnym. Ponownie rozpoznając sprawę i będąc, stosownie do art. 190 p.p.s.a. związany dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wykładnią prawa Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżone postanowienie prawa nie narusza. Przedmiotem badania Sądu pod kątem legalności jest postanowienie DIS z dnia 21 lutego 2011r. wydane w trybie art. 34 § 1a u.p.e.a. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów. Przede wszystkim wskazania wymaga, że stosownie do art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, z zastrzeżeniem niemającym zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Wynika z tego, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu Wojewódzki Sąd Administracyjny, co do zasady, bierze pod uwagę stan faktyczny, który istniał w chwili podjęcia zaskarżonego aktu i stanowił jego podstawę faktyczną. Z akt sprawy wynika, że w stosunku do skarżącego prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie dwóch tytułów wykonawczych o numerach [...] oraz [...] wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Tytułami tymi objęto nieuregulowane zobowiązania A, wynikające z decyzji z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] o przeniesieniu na zobowiązanego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007 r., której w dniu 14 kwietnia 2010r. nadano rygor natychmiastowej wykonalności (skarga na postanowienie w tym przedmiocie została oddalona przez WSA w Lublinie wyrokiem z dnia 9 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 805/10). Z akt sprawy wynika ponadto, że skarżący w terminie, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zgłosił do organu egzekucyjnego zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 pkt 1 u.p.e.a.), gdyż - w jego ocenie – A. obecnie nie ma zobowiązań podatkowych, natomiast do końca 2004r. i nadal ma nadpłatę w podatku VAT." W związku z tym, że rozpoznanie zarzutu przez organ egzekucyjny (Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego) wymagało uprzedniego zajęcia stanowiska przez wierzyciela ( Naczelnika Urzędu Skarbowego), organ egzekucyjny, stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów. Stosownie bowiem do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10,/.../ organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Stosownie zaś do art. 34 § 1 a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Wbrew stanowisku skargi wierzyciel nie miał obowiązku z urzędu wypowiedzieć się co do wszystkich możliwych zarzutów enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. , bowiem przeczy temu treść art. 34 § 1 u.p.e.a. ( "po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów"). Z treści pisma zawierającego zarzuty wynika wprost, że skarżący w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułów wykonawczych zgłosił jedynie zarzut wymieniony w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. – nieistnienie obowiązku. Stąd bezzasadny jest zarzut nierozpoznania przez organ nadzoru podnoszonego na etapie skargi zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego czy niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Organ nadzoru nie naruszył zatem art. 128 § 1 w zw. z art. 144 kpa i art. 18 u.p.e.a. bowiem postępowanie w trybie art. 34 u.p.e.a. przede wszystkim ogranicza się do rozpatrzenia samego zarzutu ("w zakresie zgłoszonych zarzutów") i nie obejmuje rozpoznania - tak jak w postępowaniu odwoławczym - całej sprawy. Ewentualne wyjście poza granice zgłoszonych zarzutów jest niedopuszczalne, pozbawione podstawy prawnej i, czyniąc to, i wierzyciel, i organ egzekucyjny oraz ich organy wyższego stopnia działałyby bez podstawy prawnej. Trafnie również wskazał DIS w zaskarżonym postanowieniu, że z art. 34 § 1 a u.p.e.a. wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się meritum sprawy. Niemniej w odrębnym postępowaniu administracyjnym lub sądowym zobowiązany może kwestionować treść obowiązku, czyli zachodzi konieczność merytorycznego badania sprawy. Jeżeli w takim postępowaniu służą środki zaskarżenia, celem uniknięcia dwutorowości trybu zaskarżenia wierzyciel wydaje postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu. Wynika to z zasady pierwszeństwa rozpoznawania środków zaskarżenia dotyczących meritum sprawy. Postępowanie egzekucyjne nie jest bowiem kontynuacja postępowania podatkowego i nie służy weryfikacji decyzji wydanych w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Wypowiadając się w sprawie zgłoszonych zarzutów wierzyciel musi zająć stanowisko merytoryczne co do istnienia i wymagalności takiego obowiązku, jaki określił w tytule wykonawczym. Obowiązkowi temu w niniejszej sprawie sprostał wierzyciel wskazując na decyzję z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] o przeniesieniu na zobowiązanego odpowiedzialności jako osobę trzecią za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2007 r. oraz podstawę jej wykonalności - postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 kwietnia 2010 r. nr [...] utrzymane w mocy postanowieniem DIS z dnia 10 sierpnia 2010r. w sprawie nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Kontrolując to stanowisko DIS wypełnił obowiązek wynikający z art. 138 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia sporządzonym zgodnie z wymogami art. 107 § 3 k.p.a. Skoro zatem zarzuty skargi są bezzasadne, a zaskarżone postanowienie prawa nie narusza, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skarga podlegała oddaleniu.