III SA/Lu 680/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jerzy Drwal Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Kosowska (sprawozdawca) Sędzia WSA Iwona Tchórzewska Protokolant: Referent Elwira Szymaniuk-Szkodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2026 r. sprawy ze skargi [...] Spółki jawnej P. M., P. M. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 16 października 2025 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie na rzecz [...] Spółki jawnej P. M., P. M. z siedzibą w Ł. kwotę [...]zł (dwa tysiące dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z 16 października 2025 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej z 16 czerwca 2025 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia na podmiot odbierający – Stację Paliw "[...]" Spółkę Jawną [...] kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia przewozu o wymagane dane w zakresie stanu liczników oraz numerów fabrycznych dystrybutorów. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Postanowieniem z 12 czerwca 2024 r., Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno- Skarbowego w Białej Podlaskiej (dalej jako "organ I instancji") wszczął wobec Stacji Paliw "[...]" Spółki Jawnej [...] (dalej jako "skarżąca") postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem obowiązków, wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. Z 2024 r. poz. 1218, dalej jako "ustawa" lub "ustawa o SENT") w zgłoszeniu przewozu nr [...] Organ podniósł, że wszczęcie postępowania jest wynikiem niewykonania przez podmiot odbierający - skarżącą obowiązku, o którym mowa w art. 7c ustawy SENT w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz. U. z 2021 r. poz. 1259, ze zm.) przy przewozie przesyłki objętej wyżej wymienionym zgłoszeniem. Ustalono, że skarżąca nie wpisała stanów liczników oraz numerów dystrybutorów w skontrolowanym zgłoszeniu SENT. Decyzją z 16 czerwca 2025 r. Naczelnik Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej nałożył na skarżącą jako na podmiot odbierający karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia [...] o wymagane dane w zakresie stanu liczników oraz numerów fabrycznych dystrybutorów. Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji organu I instancji, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez odstąpienie od nałożenia kary w całości, ewentualnie uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania - art. 120, art. 121 i art, 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.), art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2025 r. poz. 622) oraz przepisów prawa materialnego - art. 21 ust. 2d w zw. z art. 7c i art. 24 ust. 3 ustawy o SENT. Decyzją z 16 października 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na wstępie, że przedmiotem przewozów był gaz płynny (poz. CN 2711), a zatem przewóz ten podlegał systemowi monitorowania przewozu, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 1157 ze zm.). Organ ustalił, że podmiotem odbierającym była skarżąca i w związku z tym na niej ciążył obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przewozu o dane, o których mowa w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów, dotyczące numeru dystrybutora i stanu licznika. W przedmiotowej sprawie miała miejsce dostawa paliw na stację paliw skarżącej. Stwierdzono brak potwierdzenia odbioru LPG i niepodanie wszystkich obowiązkowych, dodatkowych danych tj. numeru dystrybutora oraz stanu licznika. Z ustaleń organu wynikało, że zgłoszenie [...] posiada status 3 tj. zostało zamknięte manualnie przez odbiorcę (podmiot odbierający nie wypełnił wszystkich wymaganych przepisami prawa pól zgłoszenia). Konsekwencją stwierdzenia powyższego naruszenia była sankcja administracyjna przewidziana w art. 21 ust. 2d ustawy o SENT, zgodnie z którą w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji uwzględnił wszystkie istotne okoliczności oraz dowody zgłoszone przez stronę, w tym również odnoszące się do prawidłowego zamknięcia zgłoszenia, jak i wyjaśnienia dotyczące nieujawnienia się w systemie PUESC danych obejmujących stan liczników oraz numery fabryczne dystrybutorów, zbadał obiektywnie także przesłanki przemawiające ze odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej zarówno z uwagi na interes publiczny, jak również interes podmiotu odbierającego i wydał rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 21 ust. 2d w zw. z art. 7c ustawy SENT, poprzez bezpodstawne uznanie, że nieujawnienie w zgłoszeniu SENT danych o stanie licznika i numerów fabrycznych dystrybutora nie może wiązać się bezpośrednio z rzeczywistym zaistnieniem takiego wadliwego zgłoszenia bez wnikania, jakie były jego przyczyny podczas zamykania zgłoszenie SENT. Organ odwoławczy podniósł, że na podstawie historii zgłoszenia [...] ustalono, że odbiór towaru według tego zgłoszenia został potwierdzony przez skarżącą 22 września 2023 r. o godz.23:04. Zgłoszenie zostało zamknięte manualnie przez podmiot odbierający bez uzupełnienia danych dotyczących stanu liczników oraz numerów fabrycznych dystrybutorów. Strona uzupełniła zgłoszenie o dane w zakresie dostarczonej masy brutto lub objętości towaru - 6000 I oraz w polu czy dostawa zgodna zgłoszeniem wpisując – tak. Nie budzi wątpliwości organu, że w zgłoszeniu [...] dotyczącym dostawy gazu LPG na stację paliw skarżącą nie wskazana wszystkich danych określonych w § 5 rozporządzenia z dnia 24 czerwca 2021 r., w związku z art. 7c ustawy o SENT. Powyższe potwierdza dołączone przez samą skarżącą zgłoszenie nr [...] i odpowiedź z Help Desku (o treści: "z logów systemu SENT wynika, że komunikat zamknięcia nie zawiera danych - numeru dystrybutora i stanu licznika" potwierdziła tylko fakt nieuzupełnienia przez osobę rejestrującą zgłoszenie przewozu). Za nieuzasadniony uznał organ odwoławczy również zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 ustawy o SENT. W pierwszej kolejności wyjaśnił, że przepis ten w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania. W analizowanym przypadku zastosowanie może znaleźć przepis art. 21 ust. 3 ustawy o SENT. Organ odwoławczy wskazał, że szeroko określone cele ustawy nie dają podstaw do twierdzenia, że w przypadku, gdy dostępny na Platformie Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych (PUESC) rejestr pozwolił na zamkniecie SENT bez podania stanu licznika, czy też numeru fabrycznego dystrybutora, to jest podstawa by odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Tak samo jak twierdzenie strony, że dane w postaci stanów licznika i numeru dystrybutora nie zostały zapisane, co nie wynikało z celowego działania strony, a wadliwości systemu PUESC. Organ odwoławczy podkreślił, że w okresie obsługi zgłoszenie nie było niedostępności/utrudnień, co potwierdza wydruk z rejestru niedostępności SENT znajdujący się w aktach sprawy. Od dnia 24 kwietnia 2020 r. zamknięcie zgłoszenia w systemie SENT bez podania numerów dystrybutorów oraz stanów liczników jest niedopuszczalne, chyba że użytkownik świadomie zaznaczy w zgłoszeniu odpowiedni checkbox przy treści: "Zaznacz, jeśli dostawa nie jest realizowana do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h Ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 755, z późn. zm.)". W sytuacji, gdy wskazany checkbox zostanie zaznaczony, formularz automatycznie ukrywa tabelę z danymi dotyczącymi dystrybutorów oraz stanów liczników, co powoduje, że wypełnienie tych informacji nie jest wymagane, a zgłoszenie może zostać prawidłowo zamknięte bez ich podawania. Odnosząc się do sprawy organ odwoławczy podniósł, że zgłoszenie [...] zostało zamknięte manualnie przez stronę, co oznacza, że osoba obsługująca zgłoszenie celowo zaznaczyła wspomniany checkbox, tym samym umożliwiając zamknięcie zgłoszenia bez konieczności podawania numerów dystrybutorów i stanów liczników. Wskazuje to wyraźnie, że nie doszło do błędu lub zaniedbania ze strony rejestru SENT, lecz decyzja o pominięciu tych danych była świadomym wyborem użytkownika systemu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przeanalizował przesłanki "ważnego interesu dłużnika" i "interesu publicznego" i nie znalazł podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Wyjaśnił, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jest wyjątkiem od zasady, która stanowi, że należności należy zapłacić. Stwierdził, że strona nie wykazała, aby wystąpił ważny interes. Z posiadanych przez organ dokumentów finansowo-majątkowych wynikało, że sytuacja strony nie jest zagrożona upadłością. Organ uwzględnił również okoliczność, że stwierdzone naruszenie nie miało charakteru incydentalnego ani jednorazowego. Podobne uchybienie miało już miejsce wcześniej, co znalazło odzwierciedlenie w decyzji nr [...] z dnia 25 lipca 2024 r., w której organ, mimo stwierdzenia identycznego naruszenia przepisów, odstąpił od nałożenia kary pieniężnej, kierując się zasadą proporcjonalności oraz oceną, że działanie strony mogło mieć charakter jednostkowy i niezamierzony. Organ odwoławczy stwierdził, że obecna sytuacja świadczy o powtarzalności nieprawidłowości oraz braku należytej staranności po stronie podmiotu obowiązanego. W związku z powyższym, organ uznał, że nie ma podstaw do ponownego zastosowania instytucji odstąpienia od wymierzenia kary, gdyż strona miała już wcześniej możliwość zapoznania się z obowiązującymi przepisami i mechanizmem działania systemu SENT, a mimo to dopuściła się analogicznego naruszenia. Taka powtarzalność stanowi istotny czynnik przemawiający za zastosowaniem sankcji administracyjnej przewidzianej w przepisach ustawy. Organ odwoławczy podkreślił, że podanie numeru dystrybutorów oraz wskazanie stanu liczników odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika, stanowi istoty element systemu monitorowania przewozu i obrotu, nie tylko wspierając analizę ryzyka realizowaną wobec tych zgłoszeń, lecz także możliwość powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towarów. Kara pieniężna w wysokości 10 000 zł za stwierdzone naruszenia jest w ocenie organu odwoławczego adekwatna do celów ustawy o SENT i nie jest dla strony dotkliwa w takim stopniu, który uzasadniałby zastosowanie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie przesłanki interesu publicznego, uwzględniającej treść zasady proporcjonalności. W świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie można przyjąć, że nałożona kara pieniężna doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, ani do sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Nałożenie na podmiot odbierający kary pieniężnej jest wynikiem jego własnych działań, których konsekwencje mógł przewidzieć dochowując należytej staranności wymaganej przy prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z obrotem gazem LPG. Profesjonalny podmiot posiadający koncesję na obrót gazem LPG, prowadzący działalność gospodarczą w celach zarobkowych, musi dołożyć maksimum staranności, aby była zgodna z prawem i musi przestrzegać obowiązków nałożonych ustawą o SENT. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że wziął pod uwagę zarówno skalę uchybienia, jak i fakt, że nie było to pierwsze naruszenie przepisów przez stronę. Z uwagi na powtarzalność nieprawidłowości oraz brak działań naprawczych po wcześniejszym postępowaniu, uznano, że działanie skarżącej nie może być traktowane jako wyłącznie techniczne czy incydentalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Stacja Paliw "[...]" Spółka Jawna [...] zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie w całości. Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art 21 ust. 3 w zw. z art. 21 ust. 2d w zw. z art. 7c ustawy o SENT, poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w sprawie nie znalazły zastosowania przesłanki umożliwiające odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, a w konsekwencji jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej, w sytuacji gdy pozwalały na to przesłanki wskazane w tym przepisie, a spółka dochowała należytej staranności przy dokonywaniu zgłoszenia zamknięcia zgłoszenia [...], co wyjaśniła w trakcie postępowania w przedkładanych pismach, zaś pomimo prawidłowego wprowadzenia wszystkich danych w tym zgłoszeniu, dane w postaci stanu licznika i numeru dystrybutora nie zostały zapisane, co nie wynikało z jej celowego działania, a wadliwości systemu PUESC; 2) art. 121, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz niedokonanie prawidłowej oceny już zgromadzonego materiału dowodowego, co naruszało zasady prowadzenia postępowania podatkowego i skutkowało brakiem odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary pieniężnej; 3) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie tego przepisu i utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej, która była dotknięta brakami formalnymi w postaci niedokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niepełnego zebrania materiału dowodowego oraz niedokonania prawidłowej oceny już zgromadzonego materiału dowodowego; 4) art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji, w której Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie powinien był uchylić decyzję Naczelnika Lubelskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białej Podlaskiej i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi oraz wskazać konieczny do wyjaśnienia zakres. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że błędnie organ odwoławczy uznał, że dokonując zgłoszenia osoba je obsługująca celowo i świadomie zaznaczyła checkbox przy treści: "Zaznacz, jeśli dostawa nie jest realizowana do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h Ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne", tym samym umożliwiając sobie zamknięcie zgłoszenia przewozu [...] bez konieczności podawania numerów dystrybutorów i stanów liczników. Takie twierdzenie jest całkowicie sprzeczne ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. O braku celowego działania skarżącej i dochowaniu należytej staranności w zgłoszeniu świadczy chociażby fakt telefonicznej konsultacji z Help Desk w momencie, gdy spółka po zamknięciu SENT zorientowała się na podglądzie zgłoszenia, że widnieje informacja o zamknięciu zgłoszenia, potwierdzeniu ilości, ale brak jest numeru dystrybutora i stanu licznika. Skarżąca podkreśliła, że o jej skrupulatności, rzetelności i uczciwości świadczą dane zgromadzone w toku prowadzonego postępowania dotyczące zarejestrowanych ilości zgłoszeń przewozów towarów. Sam organ I instancji zauważył, że skarżąca posiada duże doświadczenie w zakresie przewozu towarów "wrażliwych" zarówno jako odbiorca, jak i przewoźnik, zaś do tej pory tylko raz nie dopełniła obowiązku z art. 7c ustawy SENT. Powyższe świadczy o tym, że naruszenie przepisów ustawy nie występuje w spółce na tyle często, aby można było zakwalifikować je jako niedbałość i uporczywe niedochowywanie należytej staranność w wypełnianiu obowiązków nałożonych ustawą. Już sam fakt zwrócenia się o pomoc i zgłoszenia zaistniałej sytuacji do serwisu Help Desk jasno pokazuje, że przypisywanie spółce umyślnego działania poprzez świadome niepodanie wymaganych danych jest pozbawione jakiegokolwiek logicznego uzasadnienia, zaś nałożenie na skarżącą tak wysokiej i dotkliwej kary pieniężnej jest rażąco niesprawiedliwe i niewspółmierne do wagi popełnionego uchybienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W pierwszej kolejności należy sprecyzować, że w zgłoszeniu SENT nie podano jedynie stanu licznika i numeru dystrybutora, natomiast potwierdzono odbiór gazu LPG na stacji paliw. W tym zakresie stwierdzenie organu odwoławczego, że brak jest również potwierdzenia odbioru LPG, należy traktować jako oczywistą omyłkę. Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 4 ustawy o SENT systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, tj. przewóz towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, bez względu na ich ilość w przesyłce (§ 1 pkt 4 rozporządzenia). Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Natomiast podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o informację o odbiorze towaru, nie później niż w dniu roboczym następującym po dniu dostarczenia towaru (ust. 5). Jednocześnie zgodnie z art. 7c ustawy o SENT podmiot wysyłający, podmiot odbierający i przewoźnik są obowiązani do wskazania lub uzupełnienia w zgłoszeniu dodatkowych danych - w przypadku przewozu towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, będących przedmiotem dostawy towarów, importu towarów albo wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostarczonych do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716, 868 i 1093), podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o stany liczników i numery fabryczne dystrybutorów ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika oraz objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach (§ 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy I Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów). Bez wątpienia w skontrolowanym zgłoszeniu [...] nie zostały uzupełnione dane dotyczące stanu liczników i numerów fabrycznych dystrybutorów. Skarżąca będąc podmiotem odbierającym w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, naruszyła zatem obowiązki nałożone na nią ustawą o SENT oraz rozporządzeniami wydanymi na jej podstawie. W takim przypadku ustawa przewiduje, że odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł (art. 21 ust. 2d). Zatem zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych zostały ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Ustawa o SENT przewiduje jednak, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem m.in. podmiotu odbierającego lub interesem publicznym, na jego wniosek lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 (art. 21 ust 3). Przesłanka ważnego interesu strony (podmiotu odbierającego) została właściwie zinterpretowana przez organy, co po dokonanej analizie materiału dowodowego doprowadziło do prawidłowej konkluzji o odmowie jej zastosowania. Ważny interes strony zaistnieje wówczas, gdy wystąpią nadzwyczajne okoliczności losowe powodujące przykładowo znaczne obniżenie zdolności płatniczych, w szczególności zagrażające funkcjonowaniu podmiotu albo grożące niewywiązywaniem się z nałożonych obowiązków. Użycie słowa "ważny" wskazuje, że nie każdy interes uzasadnia odstąpienie od wymierzenia kary, bo taki interes posiada każdy podmiot dążący do ograniczenia obciążeń finansowych. Chodzi o interes szczególnie istotny, wyjątkowy, ważniejszy niż właściwy wszystkim pozostałym przedsiębiorcom spełniającym przesłanki do wymierzenia kary. W związku z powyższym, w ocenie sądu, zaskarżona decyzja, w zakresie w jakim uznaje, że w tym konkretnym przypadku przesłanka odstąpienia od nałożenia kary – motywowana ważnym interesem skarżącej nie zachodzi, jest prawidłowa. Sąd w tym zakresie podziela spójną i przekonującą argumentację organu odwoławczego. Jednocześnie sama skarżąca nie wskazuje na okoliczności leżące po jej stronie, które uzasadniałyby odstąpienie od nałożenia kary. Inaczej jednak należy ocenić argumentację organu odwoławczego sformułowaną względem przesłanki interesu publicznego. Pojęcie "interesu publicznego" jest klauzulą generalną o dużym stopniu niedookreśloności, której treść nie może być wypełniana w sposób dowolny, lecz organ administracji czy sąd stosujący prawo mają obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę tej klauzuli (zob. wyrok NSA z 14 października 2021 r., II GSK 885/21). Nadanie właściwej treści pojęciu interesu publicznego jako przesłanki uzasadniającej odstąpienie od wymierzenia kary powinno nastąpić z uwzględnieniem szczególnego znaczenia zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Ustalenie czy przesłanka ta zachodzi powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności rozumianej w ten sposób, że nie leży w interesie publicznym nakładanie dolegliwych kar na podmiot odbierający działający legalnie, który dopuścił się pewnych uchybień formalnych o nieistotnym znaczeniu, jeśli nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci uszczuplenia dochodów, a nawet nie stwarzały ryzyka takiego uszczuplenia (zob. wyrok NSA z 12 grudnia 2022 r., II GSK 899/22, czy z 7 czerwca 2022 r. II GSK 182/19 i powołane tam orzecznictwo). Organ winien rozważyć, czy sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II GSK 801/22, "istota problemu przy ocenie, czy w konkretnej sprawie zachodzi uzasadniona interesem publicznym możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej sprowadza się do oceny wagi stwierdzonych naruszeń z punktu widzenia celów ustawy SENT, w kontekście wartości takich jak m.in. sprawiedliwość i równość. Ocena spełnienia przesłanki "interesu publicznego" - przewidzianej art. 21 ust. 3 ustawy i uzasadniającej odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej - powinna uwzględniać również szczególne znaczenie zasady proporcjonalności. W orzecznictwie zasadnie podnosi się bowiem, że zastosowanie zasady proporcjonalności w odniesieniu do sankcji bezwzględnie oznaczonej (administracyjnej kary pieniężnej w określonej wysokości) wymaga rozważenia czy wymierzenie kary pieniężnej w określonej wysokości będzie przydatne do osiągnięcia zamierzonych skutków (celów) danej regulacji oraz czy zachowana została właściwa dla demokratycznego państwa prawa proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej, a jej dolegliwością. Należy przy tym mieć na uwadze, że ustawodawca nakładając obowiązki co do wypełniania w odpowiednim czasie przewidzianych ustawą zgłoszeń czyni to dla zabezpieczenia interesów fiskalnych i może nakładać także na podmioty odbierające jako profesjonalistów szczególne wymogi, służące realizacji celów ustawowych. Stosowanie odstąpienia od nałożenia kary na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy o SENT powinno więc mieć charakter wyjątkowy w rozumieniu ustawy -"uzasadniony". Rozważenia wymagają takie okoliczności, jak to, czy z uwagi na zakres działalności odbiorcy, jego wywiązywanie się z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie mają charakter incydentalny, nie noszą znamion działania celowego, czy nie są przejawem lekceważącego stosunku tego podmiotu do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków (por. wyroki NSA z 18 listopada 2021 r., II GSK 1203/21; z 1 kwietnia 2022 r., II GSK 192/22)". W ocenie sądu należy podkreślić jeszcze jedną ważką kwestię. Organy administracji winny bowiem traktować podmioty zobowiązane do monitorowania przewozu i obrotu tzw. towarów wrażliwych w sposób porównywalny w porównywalnych sytuacjach. Innymi słowy przedsiębiorcy powinni być traktowani analogicznie, w przypadku, gdy ich sytuacja faktyczna i prawna, w jakiej się znaleźli jest podobna. W przedmiotowej sprawie skarżąca konsekwentnie twierdziła, że przed wysłaniem spornego zgłoszenia, osoba dokonująca zamknięcia zgłoszenia uzupełniła wszystkie pola i wprowadziła do nich wszystkie dane. Po dokonaniu wszystkich niezbędnych wpisów - w tym ilości, daty, numeru dystrybutora, stanu licznika i ich zatwierdzeniu, SENT został zamknięty. Jednak okazało się, że w podglądzie zgłoszenia brak było numeru dystrybutora i stanu licznika. Wobec tego skarżąca skontaktowała się najpierw z infolinią Help Desk, a następnie przesłała elektroniczne zgłoszenie do CSD, w którym opisała zaistniałą sytuację. Organ natomiast podkreślał, że od dnia 24 kwietnia 2020 r., zamknięcie zgłoszenia w systemie SENT bez podania numerów dystrybutorów oraz stanów liczników jest niedopuszczalne, chyba że użytkownik świadomie zaznaczy w zgłoszeniu odpowiedni checkbox przy treści: ''Zaznacz, jeśli dostawa nie jest realizowana do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2019 r. poz.755, z późn. zm.)''. W sytuacji, gdy wskazany checkbox zostanie zaznaczony, formularz automatycznie ukrywa tabelę z danymi dotyczącymi dystrybutorów oraz stanów liczników, co powoduje, że wypełnienie tych informacji nie jest wymagane, a zgłoszenie może zostać prawidłowo zamknięte bez ich podawania. Zgłoszenie [...] zostało zamknięte manualnie przez skarżącą, co oznacza, że osoba obsługująca zgłoszenie celowo zaznaczyła wspomniany checkbox, tym samym umożliwiając zamknięcie zgłoszenia bez konieczności podawania numerów dystrybutorów i stanów liczników. Wskazuje to wyraźnie, że nie doszło do błędu lub zaniedbania ze strony rejestru SENT, lecz decyzja o pominięciu tych danych była świadomym wyborem użytkownika systemu. Należy jednak zwrócić uwagę, że skarżąca – dostrzegłszy brak wszystkich danych w zamkniętym zgłoszeniu, w korespondencji elektronicznej przesłanej do CSD (Centralny Service Desk) podała numery dystrybutorów i stan liczników (k. 12 akt adm.). Należy również zwrócić uwagę, że działania mające na celu "naprawę" dostrzeżonego braku miały miejsce niezwłocznie. Bowiem zgłoszenie zostało zamknięte w dniu 22 września 2023 r. (piątek) o godz. 23:04, natomiast przesłana do CSD informacja z opisem zdarzenia miała miejsce w poniedziałek w godzinach porannych, czyli w pierwszym możliwym dniu roboczym. Z materiału dowodowego w sposób oczywisty dla sądu wynika, że celem działania skarżącej nie była chęć utrudnienia monitorowania przewozu towarów wrażliwych czy też uszczuplenie należności podatkowych. Nieprawidłowości w zgłoszeniu SENT mogły powstać w wyniku omyłki. Podkreślić bowiem należy, że po wykryciu "błędu" w zamkniętym zgłoszeniu skarżąca podjęła działania "naprawcze". Należy również zwrócić uwagę, że z materiału dowodowego wynika, że skarżąca w okresie od 18 kwietnia 2017 r. do 19 lutego 2025 r. występowała w charakterze podmiotu odbierającego w 1 302 zgłoszeniach SENT, oraz jako przewoźnik w 83 zgłoszeniach SENT. W tym czasie negatywny wynik kontroli stwierdzono w zaledwie 3 zgłoszeniach SENT, co stanowi jedynie 0,22% wszystkich zgłoszeń. Organ wskazał również, że nie ma podstaw do ponownego zastosowania instytucji odstąpienia od wymierzenia kary, gdyż skarżąca miała już wcześniej możliwość zapoznania się z obowiązującymi przepisami i mechanizmem działania systemu SENT, a mimo to dopuściła się analogicznego naruszenia. Decyzja nr [...] z dnia 25 lipca 2024 r. odstępująca od nałożenia kary nie wpłynęła dyscyplinująco na skarżącą i nie przyczyniła się do poprawy sposobu realizacji obowiązków wynikających z przepisów ustawy o SENT. Jednak – w ocenie sądu – nie można porównywać sytuacji jaka zaistniała w przedmiotowej sprawie do sytuacji podmiotu, w stosunku do którego stwierdzono nieprawidłowości w kilku czy kilkunastu przewozach realizowanych w ramach ustawy. Sądowi z urzędu bowiem wiadomo, że organy przy stwierdzeniu nieprawidłowości w kilku czy kilkunastu przewozach realizowanych w ramach ustawy o SENT nakładały karę pieniężna za jedno przekroczenie w wysokości 10 000 zł, odstępując od jej nałożenia w pozostałych przypadkach. Przykładowo można wskazać wyrok tut. Sądu w sprawie III SA/Lu 161/23. W stanie faktycznym przywołanej sprawy – organ ustalił, że w 2020 r. i na początku 2021 r. stwierdzono, że aż 9 zgłoszeń było nieprawidłowych. Nieprawidłowości dotyczyły braku podania dodatkowych danych, tj. stanów liczników i numerów dystrybutorów. Organ nałożył więc na stronę karę pieniężną w wysokości 10 000 zł z tytułu nieuzupełnienia w zgłoszeniu SENT dodatkowych danych, tj. stanów liczników oraz numerów dystrybutorów odstępując od ukarania w pozostałych ośmiu przypadkach. Podobnie w sprawie o sygn. III SA/Lu 322/25 organ odstąpił od nałożenia kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 7c ustawy o SENT łącznie w dziesięciu zgłoszeniach SENT. Skoro zatem organy odstępowały od nakładania kar pieniężnych w przypadkach wielokrotnego naruszania obowiązków wynikających z ustawy o SENT to odmowa odstąpienia od nałożenia kary na skarżącą za stwierdzone pojedyncze naruszenie, jawić się może jako naruszające zasadę równości. Odstępowanie od ukarania zasadne będzie w sytuacji, gdy zaniechanie powstaje w szczególności na skutek okoliczności niezależnych od podmiotu odpowiedzialnego bądź na skutek uchybień, za które ukaranie nie będzie przydatne do osiągnięcia skutku regulacji ustawy (gdy zachwiana byłaby proporcja między efektem wymierzonej sankcji pieniężnej a jej dolegliwością). Jak wskazał sąd w sprawie II GSK 885/21, jeśli nałożenie kary pieniężnej nie jest niezbędne dla ochrony interesu publicznego, należy od kary odstąpić. Z taką sytuacją możemy mieć do czynienia w sprawie niniejszej, bowiem niewywiązanie się z obowiązków nie miało charakteru powtarzalnego, ale raczej incydentalny. Sąd nie podziela również argumentacji organu, że uprzednie jednorazowe odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie przyniosło efektu, ponieważ skarżąca kolejny raz dopuściła się nieprawidłowości, co świadczy o braku należytej staranności po jej stronie. Zdaniem sądu w przedmiotowej sprawie nie można zasadnie twierdzić, że skarżąca nie dochowała należytej staranności. Zdaniem sądu podejmowane czynności już po zamknięciu zgłoszenia wskakują właśnie na poczucie odpowiedzialności skarżącej i jej uczciwe podejście do obowiązków wynikających z ustawy o SENT. W tym zakresie zaskarżona decyzja narusza art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie sąd organ w sposób jednostronny, powierzchowny i nieuwzględniający całokształtu sprawy rozpatrzył materiał zgromadzony w sprawie. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Zwrot kosztów postępowania, na które składa się uiszczony wpis od skargi w kwocie 400 zł oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika w wysokości 1 800 zł a także opłata skarbowa w wysokości 17 zł - uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 2 pkt 4 oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 118). Ponownie rozpatrując sprawę organ będzie miał na uwadze rozważania prawne sądu dotyczące pojęcia interesu publicznego w kontekście całościowej oceny sytuacji faktycznej zaistniałej w sprawie. Wobec powyższego organ ponownie przeanalizuje przesłankę interesu publicznego w rozumieniu art. 21 ust. 3 ustawy SENT na tle ustalonego stanu faktycznego oraz rozstrzygnie sprawę w ramach uznania administracyjnego.