I SA/Ol 165/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędzia WSA Renata Kantecka po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 kwietnia 2016 r., w trybie uproszczonym, sprawy ze skarg J. P. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" o numerach: "[...]", "[...]" i "[...]" w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargi Zaskarżonymi postanowieniami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w, po rozpatrzeniu zażaleń J.P., utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z "[...]", którymi nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z "[...]", w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do grudnia 2012 r.. W podstawie materialnoprawnej wydanych rozstrzygnięć Dyrektor Izby Skarbowej powołał art. 239b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), podnosząc, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności związane jest ze spełnieniem łącznie co najmniej dwóch przesłanek, tj. jednej z czterech określonych w art. 239b § 1 ustawy, a także po uprawdopodobnieniu przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza konieczność uczynienia prawdopodobnym przez organ podatkowy, iż między sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania istnieje związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzona w terminie późniejszym. Wskazując na powyższe, organ odwoławczy podniósł, że w wyniku kontroli prowadzonej przez stronę sprzedaży hurtowej paliw i produktów pochodnych Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzjami z dnia "[...]" określił stronie zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do grudnia 2012 r., w łącznej kwocie 539.089 zł. Określił ponadto nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc na łączną wysokość 46.529 zł. Decyzje te zostały wydane w oparciu o ustalenia postępowania kontrolnego, z których wynika, że strona nierzetelnie deklarowała podstawy podatkowania i nieprawidłowo obliczała i wpłacała podatek od towarów i usług. Na dzień wydania postanowień o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności kwota zaległości podatkowych oraz nienależnie otrzymanych zwrotów podatku wyniosła łącznie 475.395 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 208.549 zł, przy czym strona nie dokonała żadnej wpłaty na poczet przedmiotowych zaległości. Organ odwoławczy wskazał także na fakt upływu z dniem 31 grudnia 2015 r. terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za styczeń – listopad 2010 r. oraz nieterminowe regulowanie przez stronę zobowiązań podatkowych w latach 2010 – 2014, jak również na aktualne zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, marzec i maj 2014 r. w kwocie 31.991 zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. na sumę 1.565 zł. Podniósł, że wobec strony prowadzona jest egzekucja administracyjna, która obejmuje powyższe zaległości oraz zaległości wobec innych wierzycieli, tj. Wojewody i Prezydenta Miasta. Zdaniem organu, wykazane przez podatnika dochody są niewystarczające do uregulowania zaległości podatkowych określonych decyzjami nieostatecznymi. Wobec strony toczą się postępowania egzekucyjne dotyczące innych zaległości, a zatem zostały wyczerpane możliwości dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela i należy przypuszczać, że również w przypadku obowiązków wynikających z decyzji nieostatecznych strona nie będzie chciała ich dobrowolnie wykonać. Ponadto, Prokuratura Okręgowa prowadzi przeciw podatnikowi śledztwo w sprawie niekorzystnego rozporządzania mieniem na szkodę Spółki A. Organ odwoławczy podniósł, że w sytuacji gdy okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, uprawdopodobnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej polega na wykazaniu, iż zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Wskazując na powyższe, zwrócił uwagę, że strona w dniu 25 listopada 2015 r. złożyła odwołania od decyzji nieostatecznych, a więc nie zgadza się z nimi, co również pozwala na wysnucie wniosku, iż wynikające z tych decyzji zobowiązania nie zostaną wykonane. Organ odwoławczy wskazał, że w latach 2011 – 2014 podatnik dokonał zbycia majątku o łącznej wartości 568.524 zł, w tym na rzecz członków rodziny prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o pow. 0,22 ha oraz budynku mieszkalnego przy ul. "[...]" w G. o wartości 180.000 zł. Ponadto w dniu 11 grudnia 2012 r. ustanowiona została małżeńska rozdzielność majątkowa pomiędzy nim a małżonka. Aktualnie strona jest właścicielem nieruchomości gruntowej o powierzchni 5,4552 ha, która jednak jest zabezpieczona hipoteką przymusową na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prokuratury Rejonowej. Tym samym podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można byłoby ustanowić korzystające z pierwszeństwa zaspokojenia hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Organ nie uwzględnił zarzutów zażaleń dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego mających wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 239b § 1 i § 2 w zw. z art. 121 w zw. z art. 239e Ordynacji podatkowej w zw. z art. 176 Konstytucji RP, poprzez błędne przyjęcie, iż w sprawie zaistniały łącznie przesłanki z art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie zasad: prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wykonalności decyzji ostatecznej i dwuinstancyjności postępowania. Ocenił, że wskazane w zażaleniach orzeczenia sądowe dotyczyły odmiennych stanów faktycznych i nie mogły mieć odniesienia do sprawy. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie zaskarżonych postanowień, podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania mającego wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 239b § 1 i § 2 w zw. z art. 121 w zw. z art. 239e Ordynacji podatkowej w zw. z art. 176 Konstytucji RP, poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym pomimo braku ustawowych przesłanek; - art. 120, art. 121 § 1 i § 2 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez działanie organu w sprzeczności z przepisami prawa, prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych i niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W uzasadnieniu tych zarzutów skarżący podniósł, że organ odwoławczy jako przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wskazał dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, pomimo że nie zbadał, czy zbyta część majątku w proporcji do pozostałej części majątku uniemożliwi wykonanie zobowiązań podatkowych. Zdaniem strony, przez pojęcie "zbywania majątku znacznej wartości", o którym mowa w art. 239b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć taką czynność, która polega na wyzbyciu się składnika bądź składników majątku, nie posiadających same w sobie waloru znacznej wartości, lecz dopiero w porównaniu do wartości pozostałego należącego do podatnika mienia stanowiących jego znaczącą wartość. Oznacza to, że stwierdzenie wystąpienia tej przesłanki poprzedzone musi zostać ustaleniem całego majątku podatnika. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe czynności tych nie wykonały, choć strona w toku postępowania wskazywała na fakt posiadania majątku (zwłaszcza nieruchomości), którego wartość znacznie przekracza wysokość zobowiązań będących przedmiotem wydanych decyzji. Tym samym naruszono wynikającą z art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy poprzestały też na stwierdzeniu faktu sprzedaży mieszkania, nie badając, czy jego zbycie spowodowało takie uszczuplenie majątku, że zaspokojenie wynikającego z decyzji wymiarowej obowiązku stało się niemożliwe. Naruszyły tym samym przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, przyjmując, iż "wysokość zaległości w podatku od towarów i usług, wysokość zobowiązań wobec Spółki A, które są przedmiotem postępowania karnego, ustanowiona rozdzielność majątkowa oraz zbywanie majątku wskazują na uzasadnioną obawę, że zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane", organ II instancji nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Jak podniesiono w skardze, aby można było nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, muszą być spełnione dwie przesłanki, tj. zaistnienie co najmniej jednego z czterech warunków określonych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej oraz uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane stosownie do art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Uprawdopodobnienie, to musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego a brakiem możliwości wyegzekwowania należności istnieje związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie. Skarżący dodał, że przepisy Ordynacji podatkowej, które dopuszczają możliwość nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, muszą być rozumiane w sposób ścisły i nie mogą być interpretowane rozszerzająco. W ocenie strony, jej sytuacja majątkowa nie została rzetelnie zbadana, a nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności wynikało z asekuracji organu przed przedawnieniem zobowiązania, z określeniem którego zwlekano. Przy czym postępowanie prowadzono w sposób opieszały, co potwierdzają kolejne postanowienia o przedłużeniu terminu postępowania podatkowego wydane w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej. Niedopuszczalne jest natomiast, aby wyjątkowa i ograniczona szczególnymi przesłankami ustawowymi instytucja, jaką jest nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, służyła niwelowaniu skutków nieudolności organów podatkowych i opieszałości w ich działaniu. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2016 r. Sąd połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 165/16, I SA/Ol 166/16 oraz I SA/OI 167/16 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 165/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie, albowiem badając legalność zaskarżonych postanowień Sąd nie stwierdził, aby naruszały one prawo. Podkreślenia na wstępie wymaga, że skargi te zostały rozpoznane przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) zwanej dalej: "p.p.s.a.". Zgodnie bowiem z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje środki określone w ustawie. Natomiast art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647), stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować jego uchyleniem przez Sąd (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Ponadto wskazać należy, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie prowadzone było m. in. podstawie przepisów Rozdziału 16a Działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613ze zm.). Zgodnie z art. 239a tej ustawy, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei art. 239b Ordynacji podatkowej określa przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, by decyzji nieostatecznej mógł być nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do treści art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Z brzmienia tych przepisów wynika, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej dzielą się na dwie kategorie: związane z sytuacją majątkową podatnika oraz z upływem terminu przedawnienia. Z kolei, w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej ustawodawca wskazał, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Kluczową kwestią w przedmiotowej sprawie na tle powołanych wyżej unormowań była ocena legalności trzech postanowień w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym z dnia "[...]" określającym J.P. podatek od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do grudnia 2012 r.. Zasadność nadania decyzjom tego rygoru organ odwoławczy argumentował, zbliżającym się terminem przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za styczeń – listopad 2010 r. oraz zaistnieniem okoliczności uprawdopodabniających, iż zobowiązania podatkowe nie zostaną wykonane. Wobec strony prowadzone było bowiem postępowanie egzekucyjne. Nie stwierdzono majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Ponadto strona dokonywała czynności polegających na zbywaniu majątku o znacznej wartości. W ocenie Sądu, stan faktyczny niniejszej sprawy w powyższym zakresie został ustalony prawidłowo. Słusznie przy tym organ odwoławczy wywiódł, że w świetle treści art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 Ordynacji podatkowej oraz przewidzianej w § 2 tego uregulowania. Z treści art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1, przy czym w przypadku przesłanek wymienionych w § 1 cyt. przepisu, organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej wystarczy uprawdopodobnienie. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w tym przepisie oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek nie zostanie zapłacony. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu, ze swej istoty nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu (p. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 583/15, Lex nr 1929695). Przywołane w art. 239b § 1 pkt 1 – 4 Ordynacji podatkowej przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności dzielą się natomiast na dwie kategorie: związane z sytuacją majątkową podatnika (pkt 1 – 3 ) oraz z upływem terminu przedawnienia (pkt 4). Pewne wątpliwości interpretacyjne może budzić relacja poszczególnych przesłanek zawartych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej do przesłanki wynikającej z § 2 tego artykułu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie podnosi się, że jeżeli okres pozostały do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych (np. wyroki: z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; z dnia 14 stycznia 2014 r. I FSK 260/13; z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/12, a także z dnia 27 sierpnia 2014 r. I FSK 1316/13, opubl.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ugruntowane jest także stanowisko, zgodnie z którym "jeżeli do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż trzy miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia" (p. wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 755/15, Lex nr 1929761). Podzielając to stanowisko, należy stwierdzić, że w odniesieniu do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w zakresie, w jakim określiła ona podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2010 r., organ wykazał istnienie przesłanki związanej z upływem terminu przedawnienia (art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Wypełniając natomiast warunek wynikający z art. 239b § 2, podał takie okoliczności, które wskazywały na ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, wiążące się z krótszym niż 3 – miesięczny okres przedawnienia. Taką okolicznością był czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności, jak też dotychczasowe postępowanie podatnika. Prawidłowo w tym kontekście organ zwrócił uwagę, że strona skorzystała z prawa do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. Wyjaśnić należy, że okoliczności związane z terminami, w jakich strona korzysta ze swoich praw, także tworzą określone elementy stanu faktycznego, którego całokształt podlega ocenie organu w kontekście prawdopodobieństwa zaistnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W sytuacji, gdy decyzję organu I instancji wydano w dniu "[...]", to w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego zasadne było twierdzenie, że jest prawdopodobne, iż strona w okresie, jaki pozostał do przedawnienia, tj. do końca 2015 r., przedmiotowego zobowiązania za kolejne miesiące, do listopada 2010 roku, nie wykona. Potwierdza to zresztą dalszy tok zdarzeń w sprawie, z którego wynika, że w dniu 25 listopada 2015 r. wniesiono odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo też uznał, że w odniesieniu do pozostałych zaległości podatkowych określonych decyzjami niestatecznymi w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2010 r. do grudnia 2012 r., zachodziły przesłanki związane z sytuacją majątkową podatnika (art. 239b § 1 pkt 1 – 3 Ordynacji podatkowej). Potwierdzeniem powyższego jest m.in. fakt prowadzenia wobec strony postępowania egzekucyjnego obejmującego inne zaległości podatkowe niż objęte decyzjami nieostatecznymi (w podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj 2014 r. w kwocie 31.991 zł i w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 1.565 zł), czy istnienie zaległości względem wierzycieli - Wojewody i Prezydenta Miasta. Przy czym podkreślenia wymaga, że dochody skarżącego są niewystarczające do uregulowania łącznej kwoty zaległości podatkowych oraz nienależnie otrzymanych zwrotów podatku (475.395 zł) wraz z odsetkami za zwłokę (208.549 zł), zaś strona po wydaniu decyzji nie dokonała żadnej wpłaty na poczet tych zaległości. Prawidłowo zdaniem Sądu, organ przeanalizował czynności podejmowane przez skarżącego w zakresie rozdysponowania swojego majątku w latach 2011 – 2014 na łączną wartość 568.524 zł, w tym na rzecz członków rodziny prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o pow. 0,22 ha oraz budynku mieszkalnego. Trafnie ocenił również okoliczności dotyczące ustanowienia w dniu "[...]" małżeńskiej rozdzielności majątkowej, czy możliwości ewentualnego wykonania zobowiązania z nieruchomości gruntowej o powierzchni 5,4552 ha, zabezpieczonej hipoteką przymusową na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Nie bez znaczenia dla oceny całokształtu okoliczności sprawy pozostaje również fakt prowadzenia przez Prokuraturę Rejonową śledztwa w sprawie niekorzystnego rozporządzania mieniem na szkodę Spółki A. W świetle poczynionych w sprawie ustaleń, stanowisko organu II instancji, że zaistniały przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 pkt 1 – 3 Ordynacji podatkowej, nie budzi zastrzeżeń. Ziszczenie się sekwencji zdarzeń skutkujących niewykonaniem zobowiązania podatkowego było w ocenie Sądu całkowicie realne i możliwe, a więc prawdopodobne, co stanowiło wypełnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. W sprawie zostało dostatecznie uprawdopodobnione, iż zobowiązanie podatkowe określone decyzją organu I instancji nie zostanie wykonane, czemu organy obu instancji dały wyraz w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć. Podniesione w skargach zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej są zatem bezpodstawne. Nie zasługuje na uwzględnienie m.in. zarzut, iż organ podatkowy, oceniając istnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie zbadał, czy zbycie przez skarżącego części majątku w proporcji do pozostałej jego części, uniemożliwiło wykonanie zobowiązania. Z akt wynika, że organy ustaliły wartość majątku, którego strona wyzbyła się w latach 2011 – 2014, na kwotę 568.524 zł i to, że nieruchomość gruntowa nabyta w 2005 r. za cenę 42.500 zł jest już zabezpieczona hipoteką na rzecz innych wierzycieli. Ponadto w oparciu o informacje posiadane z urzędu organ przeanalizował wartość pozostałego majątku nieruchomego skarżącego (karta nr 8 akt administracyjnych), prawidłowo stwierdzając, że nie posiada on majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Na istnienie tego majątku nie wskazała też w toku postępowania strona, która podnosząc jedynie ogólnikowe stwierdzenia o posiadaniu majątku, nie podała żadnych szczegółowych danych jego dotyczących, ani nie przedstawiła stosownych wniosków dowodowych. Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia argumentacji skarg, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności wynikało wyłącznie z asekuracji organu przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, z określeniem którego niezasadnie zwlekano, a samo postępowanie prowadzono w sposób opieszały. Zwrócić należy bowiem uwagę, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nie było konsekwencją istnienia wyłącznie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, lecz nastąpiło także w związku z wystąpieniem przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 pkt 1 – 3 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia art. 239b § 1 i § 2 w zw. z art. 121 w zw. z art. 239e Ordynacji podatkowej w zw. z art. 176 Konstytucji RP, poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym pomimo braku ustawowych przesłanek, nie mógł zasługiwać na uwzględnienie. Bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i § 2 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej dokładnie bowiem i wnikliwie rozważył cały materiał dowodowy oraz wyjaśnił przesłanki, którymi kierował się podejmując zaskarżone rozstrzygnięcia. W tym stanie rzeczy, skargi jako niezasadne należało oddalić na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.