I SA/Ol 683/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 7 grudnia 2016r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej oddala skargę Przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie jest decyzja z dnia "[...]", którą Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M.G., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia kwoty cła, podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oraz opłaty paliwowej. Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że przekraczając w okresie od 6 stycznia do 16 grudnia 2014 r., łącznie 77 razy granicę Unii Europejskiej na przejściu granicznym w B., M.G. dokonał zgłoszenia celnego przywozu łącznie 7.510 l paliwa w zbiorniku samochodu osobowego marki "[...]" o numerze rejestracyjnym "[...]". Weryfikując dane z systemu informatycznego odpraw celnych, organ stwierdził, że skarżący dokonywał przywozów paliwa z dużą częstotliwością, przekraczającą zwykłe potrzeby kierowcy. Z ustaleń tych wynikało, że strona dokonała przywozów w 2014 r. z następującą częstotliwością: od 6 do 30 stycznia – 7 przywozów, od 3 do 27 lutego – 8 przywozów, od 3 do 30 marca – 9 przywozów, od 2 do 30 kwietnia – 6 przywozów, od 7 do 30 maja – 7 przywozów, od 3 do 24 czerwca – 7 przywozów, od 1 do 29 lipca – 7 przywozów, od 10 do 31 sierpnia – 6 przywozów, od 3 do 30 września – 7 przywozów, od 7 do 28 października – 4 przywozy, od 2 do 26 listopada – 5 przywozów, od 2 do 16 grudnia – 4 przywozy, zgłaszając za każdym razem od 60 do 100 l paliwa. W ocenie organu, wwiezione na obszar celny Unii w ww. okresie paliwo nie było objęte zwolnieniem z należności przywozowych na podstawie art. 41 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10 grudnia 2009 r.), co skutkowało określeniem wymienionych na wstępie należności celnych i podatkowych na łączną sumę 19.132 zł. Podtrzymując to stanowisko w związku z wniesionym przez stronę odwołaniem, Dyrektor Izby Celnej wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na zasadę powszechności należności przywozowych, która wyraża się w tym, iż od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Unii wymagane są należności przywozowe, natomiast zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wynikać z przepisów prawa celnego. Zwolnienie takie przewiduje m.in. art. 41 ww. rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r., zgodnie z którym towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich są zwolnione z należności celnych przywozowych, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami Dyrektywy Rady 2007/74/UE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. UE L 346 z dnia 29 grudnia 2007 r.). Z kolei zaś, w art. 56 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwolnienie od podatku od towarów i usług zostało uzależnione od tego, by przywóz towarów znajdujących się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państwa trzeciego nie miał charakteru handlowego, zaś za przywóz o charakterze niehandlowym uważa się przywóz spełniający następujące warunki: 1) odbywa się okazjonalnie; 2) obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 56 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku dowolnego pojazdu samochodowego, paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku oraz ilość paliwa nie przekraczająca 10 litrów w przenośnym kanistrze stanowi część bagażu osobistego podróżnego. Powołał też art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zgodnie z którym obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Wskazał ponadto na art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., który definiuje towary pozbawione charakteru handlowego jako towary, których objęcie daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących, bądź które są wyraźnie przeznaczone na upominki. Definiując natomiast pojęcie okazjonalności, organ odwołał się do znaczenia słownikowego, przyjmując, że przywóz odbywający się okazjonalnie oznacza, że przywozy nie odbywają się w sposób ciągły, czy częsty, a sporadycznie, niesystematycznie, przy okazji podróży. Zaznaczył, że nie bez znaczenia jest również cel regulacji dotyczących zwolnień celnym stosowanych wobec paliw przewożonych w standardowych zbiornikach pojazdów, o których mowa w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1186/2009. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w pkt 36 wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-250/11, w przypadku rozporządzenia dotyczącego zwolnień celnych zadaniem tej regulacji jest po pierwsze ułatwienie jednostkom przekraczania granic zewnętrznych Unii Europejskiej, a po drugie uproszczeniu kontroli celnych i podatkowych dokonywanych przez właściwe organy. Systematyczne sprawdzanie zawartości zbiorników wszystkich pojazdów drogowych wjeżdżających codziennie na terytorium Unii byłoby zadaniem praktycznie niemożliwym, a w każdym razie nieproporcjonalnym pod względem kosztów i utrudnień dla podróżnych w stosunku do kwot należności celnych przywozowych i podatku VAT, jakie mogłoby to przynieść. Odwołując się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 4 czerwca 2002 r. o sygn. C-99/00, organ wskazał też, że powinno się uwzględniać rodzaj importowanego dobra, jego ilość, częstotliwość, z jaką towar był sprowadzany, a także styl życia i zwyczaje podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego. W ocenie organu, towar nabiera charakteru handlowego już w momencie, kiedy przywożone jest systematycznie, a jego ilość wskazuje na brak możliwości wykorzystania na potrzeby własne podróżnego i jego rodziny. W tym przypadku wystarczająca jest analiza częstotliwości i ilości przywożonego paliwa oraz ocena możliwości konsumpcyjnych osoby korzystającej ze zwolnienia, do czego nie jest konieczne przeprowadzenie postępowania w celu stwierdzenia usuwania paliwa ze zbiornika pojazdu. W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że możliwe jest dokonanie oceny charakteru towaru na podstawie analizy danych systemu informatycznego, w którym ewidencjonowane są zgłoszenia celne. Opierając się na raporcie wygenerowanym z systemu odpraw celnych osobowych, organ uznał, że strona przekraczała granicę Państwa regularnie od 4 do 9 razy w miesiącu, deklarując przywóz w ilości od 60 do 100 l paliwa, tj. od 400 do 890 l miesięcznie. Ponadto w 2014 r. zadeklarowała przywóz 3.080 sztuk papierosów oraz 73 l alkoholu. Również w 2013 r. regularnie przekraczała granicę, wwożąc 7.120 l benzyny, 2.880 sztil papierosów oraz 70 l alkoholu. W 2015 r. wwiozła zaś 4.790 l benzyny, 320 l LPG, 2.080 sztuk papierosów i 49 l alkoholu. Skarżący nie przedstawił przy tym dowodów, które potwierdzałyby zużywanie paliwa w takiej ilości. Z jego wyjaśnień wynikało bowiem, że jeździ do Federacji Rosyjskiej od trzech lat, a głównym celem wyjazdów był zakup paliwa, w związku z czym miejscem docelowym były najbliższe stacje benzynowe. Pobyt w Rosji zajmował ok. 20 – 30 minut. Koszt jednego wyjazdu wynosił ok. 300 zł. Skarżący dodał, że korzysta z pomocy finansowej rodziców, a jego miesięczne zarobki wynoszą ok. 2.300 zł netto, z czego na utrzymanie wydatkuje kwotę ok. 300 – 400 zł. Odnosząc się do tych twierdzeń, organ wskazał, że przyjmując średnią cenę paliwa w Rosji w wysokości ok. 2 zł za 1 l, strona na zakup samego paliwa wydała w 2014 r. 15.020 zł, tj. miesięcznie średnio ok. 1.250 zł, nie uwzględniając zakupów innych towarów akcyzowych. Przyjmując natomiast koszt wyjazdu podany przez stronę (300 zł), wydatki te w całym 2014 r. wyniosły 23.100 zł. Tymczasem z informacji Urzędu Skarbowego wynikało, że strona osiągnęła w 2014 r. dochód netto w wysokości 16.650 zł. Uwzględniając zatem nawet, że strona korzysta z pomocy rodziców, organ stwierdził, że mało prawdopodobne było, by niemalże całą kwotę dochodów przeznaczała na zakup wyrobów akcyzowych, zwłaszcza, że w świetle danych Głównego Urzędu Statystycznego średnie roczne wydatki na paliwo w gospodarstwie domowym w 2012 r. wyniosły 5.646 zł. Ponadto, w ocenie organu, zgłoszona w 2014 r. ilość przywiezionego paliwa, tj. 7.510 l paliwa, wystarczyłaby, przy uwzględnieniu zużycia paliwa w wysokości 12 l/100 km, na pokonanie rocznie trasy o długości ok. 62.583 km (ok. 5.215 km miesięcznie). Zgodnie zaś z danymi Głównego Urzędu Statystycznego, średnie miesięczne zużycie benzyny przez pojazd w Polsce wynosi 68 I. Zestawiając te dane z ilością paliwa przywiezionego przez skarżącego, organ stwierdził, że ilość przywiezionego paliwa przekracza 9 – krotnie potrzeby statystycznego kierowcy. Organ podniósł również, że pojazd, którym przywożono paliwo, posiada alternatywne źródło zasilania w postaci instalacji LPG. Dyrektor Izby Celnej nie uznał również za wiarygodne twierdzeń strony, że przywiezione paliwo zostało zużyte na dojazdy do pracy z M. do O. Strona przedłożyła na potwierdzenie tej okoliczności umowy zlecenia z dnia 1 stycznia, 1 lutego, 1 marca, 1 kwietnia, 1 maja i 1 czerwca 2014 r., umowę na okres próbny z dnia 1 lipca 2014 ., umowę o pracę na czas określony z dnia 1 października 2014 r. oraz zaświadczenie o zatrudnieniu z dnia 27 sierpnia 2015 r., zaświadczenie o zameldowaniu od dnia 6 lipca 2007 r. pod adresem "[...]", a także wniosła o przesłuchanie jej matki w charakterze świadka. Nie kwestionując, że skarżący był zatrudniony w 2014 r. w Firmie A, organ stwierdził, że nieracjonalne byłoby codzienne pokonywanie trasy 166 km na dojazdy do pracy pojazdem spalającym 12 l paliwa na 100 km. Z przedstawionych przez stronę umów zlecenia wynikało, że stawka dzienna za pracę polegającą na załadunku i rozładunku paczek na magazynie wynosiła 46,82 zł brutto, zaś na podstawie umowy o pracę na okres próbny i czas określony wynagrodzenie strony wynosiło 1.925 zł brutto miesięcznie. Tymczasem roczne koszty dojazdów do pracy wyniosłyby 18.250 zł, przy dochodach w wysokości 16.650 zł netto. Organ zwrócił ponadto uwagę, że czas pracy strony nie korelował z zestawieniem jej wyjazdów do Federacji Rosyjskiej w godzinach, w których według jej wyjaśnień powinna przebywać w pracy. Zaznaczył, że skarżący w 2013 r., tj. okresie, kiedy nie był zatrudniony, wwiózł na obszar celny Unii Europejskiej podobną ilość benzyny, tj. 7.120 l. Biorąc powyższe pod uwagę, organ uznał za wiarygodne, że strona w 2014 r. mieszkała w M. i dojeżdżała do pracy w O. Nie dał jednak wiary temu, że dojeżdżała do pracy codziennie pojazdem, którym dokonywała przywozów paliwa. Odwołując się bowiem do rejestrów prowadzonych przez uprawnionych diagnostów zatrudnionych w stacjach kontroli pojazdów, organ zwrócił uwagę, że według stanu licznika w pojeździe o numerze rejestracyjnym "[...]", pojazd ten przebył w okresie od 14 sierpnia 2014 r. do 13 sierpnia 2015 r. trasę o długości 23.299 km, na co potrzebne było 2.795 l. Organ mnie uwzględnił wyjaśnień strony, że licznik kilometrów w pojeździe był uszkodzony i został samodzielnie przez nią wymieniony. Wskazał, że skarżący nie przedstawił na tę okoliczność żadnych dowodów, a tym samym nie było podstaw do kwestionowania danych ze strony rządowej pod adresem www.HistoriaPojazdu.gov.pl. Podkreślił, że dane z licznika obejmują okres ostatnich 4 miesięcy 2014 r., a postepowanie dotyczy całego 2014 r. Stanowią one jednak materiał potwierdzający styl życia, wykorzystanie pojazdu przez stronę w okresie zbliżonym do objętego postępowaniem. Organ nie uwzględnił ponadto wyjaśnień dotyczących niesprawnej instalacji LPG. Wskazał, że pojazd przeszedł badanie techniczne. Nieracjonalne byłoby posiadanie niesprawnej instalacji LPG przy wysokim zużyciu paliwa przez pojazd, zwiększonych kosztach badań technicznych oraz niskich cenach części zamiennych do instalacji. W ocenie organu, częstotliwość przewozów, bardzo krótki czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, ilości paliwa zgłaszane przez stronę oraz brak uzasadnienia dla zużycia przywiezionej ilości paliwa, wskazują na jego handlowy charakter. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył również, że skarżący był karany za wykroczenia w związku z przemytem papierosów (grzywna w drodze mandatu kredytowanego z dnia "[...]"), jak również w chwili obecnej toczą się przeciwko niemu postępowania karne skarbowe (akt oskarżenia wniesiony do Sądu Rejonowego w dniu "[...]"), co wskazuje, że uczynił sobie stałe źródło dochodu z regularnego przywozu wyrobów akcyzowych. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, przedstawione w decyzji stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (sprawy o sygn. akt I SA/Ol 813/13, I SA/Ol 739/13, I SA/Ol 336/14, sygn. akt. I SA/Ol 388/15), oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 335/14 oraz sygn. akt I GSK 607/14). Wskazano też, że rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006 r. ustanawiające przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniających postanowienia Konwencji z Schengen (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 405, str. 1) definiuje mały ruch graniczny, jako regularne przekraczanie zewnętrznej granicy lądowej przez osoby zamieszkujące strefę przygraniczną w celu pobytu w strefie przygranicznej, na przykład ze względów społecznych, kulturalnych lub uzasadnionych powodów ekonomicznych lub ze względów rodzinnych, przez okres nieprzekraczający limitów czasu ustanowionych w tym rozporządzeniu. Analiza danych dotyczących rodzaju i ilości towarów, częstotliwości, systematyczności i powtarzalności przywozów, obejmująca dłuższy okres, w powiązaniu z sytuacją ogólną, stylem życia podróżnego i jego rodziny oraz indywidualnego zapotrzebowania, pozwoliła na dokonanie prawidłowej oceny charakteru przywozów. Podróżni przekraczający granicę powinni mieć świadomość, że jeśli uda im się skorzystać doraźnie ze zwolnień w sposób nieuprawniony, to i tak w dłuższym okresie kontrole ujawnią niezasadność skorzystania z tych zwolnień. Organ II instancji dodał, że w ciągu doby na drogowych przejściach granicznych jemu właściwych dokonywanych jest kilka tysięcy odpraw w ruchu osobowym, a niemalże wszyscy podróżni na wjeździe do RP deklarują pełne zbiorniki paliwa. Trudno przyjąć, aby organ prowadził codziennie kilka tysięcy operacji polegających na tropieniu podróżnych. Stąd w przepisach celnych i podatkowych zdefiniowano, kiedy towary mają charakter niehandlowy, aby można było dokonać ich oceny bez konieczności prowadzenia działań operacyjnych. Przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie wykazało, że ilość i częstotliwość przywozu paliwa, z uwzględnieniem jej stylu życia, w tym możliwości spożytkowania zaimportowanego paliwa na potrzeby własne, wskazuje na jego handlowy charakter. Organ dodał, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących zgłaszanego towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące zarówno dla zgłaszającego, jak i dla organu celnego, wobec czego skutki nieprawidłowego zadeklarowania danych obciążają zgłaszającego. Końcowo organ odwoławczy w odniesieniu do twierdzeń strony, że strona podniosła, że pod pojęciem "okazjonalności" należy rozumieć przejazd wykonywany nie częściej niż raz na dobę, co wynika z odpowiedzi z dnia 24 kwietnia 2012 r. na interpelację poselską, podniósł, że nie stanowi ona źródła prawa, a ponadto odwołuje się wyłącznie do kwestii częstotliwości przejazdów, która jest tylko jedną z okoliczności podlegających badaniu w niniejszej sprawie W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, podnosząc zarzut naruszenia: 1) przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 56 ust. 1 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 6 dyrektywy Rady 2007/174/WE przez jego błędną wykładnię polegającą na stwierdzeniu, że przywozem okazjonalnym jest przywóz, który odbywa się przy okazji podróży, niesystematycznie, sporadycznie, podczas gdy z przepisów prawa nie wynika, aby pod pojęciem okazjonalności nie mieściła się podróż, której głównym celem był zakup paliwa do codziennych dojazdów do pracy, 2) przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę całokształtu materiału dowodowego i ustalenie, że częstotliwość przewozów, krótki czas pobytu w Federacji Rosyjskiej, zgłaszane ilości paliwa oraz cel wyjazdów wskazują na jego handlowy charakter, podczas gdy z materiału dowodowego, w szczególności z zaświadczenia o zameldowaniu z dnia 26 sierpnia 2015 r., umów zleceń oraz umów o pracę, zaświadczenia o zatrudnieniu oraz wyjaśnień skarżącego wynika, że w 2014 r. mieszkał w M. i dojeżdżał codziennie do pracy do O., co dowodziło przeznaczenia paliwa na własne cele, 3) przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, polegającego na zaniechaniu zebrania i rozpatrzenia w sposób rzetelny i wyczerpujący całego materiału dowodowego, co doprowadziło do: a) błędnego przekonania organu na temat handlowego charakteru paliwa w oparciu o dane statystyczne oraz dane z systemu SOC-O, podczas gdy, skarżący zużywał znacznie więcej paliwa od zużycia przyjętego w oparciu o dane Głównego Urzędu Statystycznego dotyczące zwykłych potrzeb gospodarstwa domowego, b) błędnego uznania, że nieracjonalne z punktu widzenia ekonomicznego wydaje się codzienne pokonywanie trasy 166 km na dojazd do pracy, samochodem spalającym 12 I paliwa na 10 km, podczas gdy skarżący codziennie dojeżdżał z M. do O. z uwagi na perspektywę rozwoju w zakładzie pracy oraz możliwość znalezienia stałego zatrudnienia i osiągania w przyszłości wyższych zarobków, c) błędnego uznania, że mało prawdopodobne jest, aby skarżący niemalże całą kwotę uzyskanych dochodów przeznaczał na zakup paliwa, podczas gdy skarżący w tym okresie mieszkał z rodzicami i korzystał z ich pomocy finansowej, a codzienne dojazdy do pracy miały umożliwić mu poprawę jego sytuacji finansowej w przyszłości, d) niezbadania możliwości konsumpcyjnych skarżącego, stylu życia i zwyczajów skarżącego oraz jego środowiska rodzinnego, podczas gdy częstotliwość przejazdów skarżącego z M. do O. podyktowana był tym, że centrum życiowe skarżącego znajdowało się w miejscu jego zamieszkania tj. w M., gdzie zamieszkiwała jego partnerka, obecnie matka jego dziecka. Skarżący wniósł ponadto na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", o dopuszczenie i przeprowadzenie przez Sąd dodatkowych dowodów z dokumentów, tj.: zaświadczenia z zakładu pracy skarżącego, zaświadczenie dot. instalacji gazu LPG w pojeździe, odpisu skróconego aktu urodzenia dziecka skarżącego, zaświadczenie o zameldowaniu partnerki i matki dziecka skarżącego, potwierdzenia przelewu wynagrodzenia, umowy o pracę, umowy użyczenia mieszkania, dowodu z zeznań świadka J.P. Powołując w uzasadnieniu skargi brzmienie przepisów art. 41 i art. 107 ust 1 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009, art. 4, art. 5, art. 6, art. 11 dyrektywy Rady 2007/74/WE oraz art. 56 ust. 1 i ust. 5, art. 77 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, skarżący podniósł, że ocena, czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem zwłaszcza rodzaju importowanego dobra, jego ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego, a także z uwzględnieniem stylu życia i zwyczajów podróżującego oraz jego środowiska rodzinnego. Zdaniem strony, Dyrektor Izby Celnej pominął ustalenie, w jaki sposób zostało faktycznie wykorzystane paliwo nabyte na terenie Federacji Rosyjskiej oraz czy służyło ono celom handlowym. Nadto organ nie zbadał zwyczajów skarżącego, sytuacji materialnej, czy też jego trybu życia oraz członków jego rodziny. Podstawą wydania zaskarżonej decyzji było jedynie domniemanie wykorzystywania wwiezionego paliwa na inne cele niż zużycie przez pojazd, którym je wwieziono. Domniemanie to zostało oparte na analizie częstotliwości przekraczania granicy oraz normach zużycia paliwa. Tymczasem, organ nie był uprawniony do oceny stanu faktycznego sprawy w kontekście danych statystycznych i teoretycznych danych technicznych pojazdu, lecz zobowiązany był do przeprowadzenia indywidualnego i skonkretyzowanego postępowania. Skarżący w toku postępowania uwiarygodnił przyczyny uzasadniające konieczność częstego przekraczania granicy oraz duże zapotrzebowanie na paliwo, które zostało zużyte w celach osobistych. Wyjaśnienia te były spójne i wiarygodne. Częstotliwość wyjazdów skarżącego uzasadniona była powodami natury osobistej oraz zawodowej. Od stycznia 2014 r. był on zatrudniony w Firmie A na stanowisku magazynier. Jego miesięczne wynagrodzenie wynosiło 1.869,89 zł brutto. Organ błędnie uznał, że mało prawdopodobne jest, aby skarżący niemalże całą kwotę uzyskanych dochodów przeznaczał na zakup paliwa. Skarżący codziennie dojeżdżał z miejsca swojego zamieszkania do zakładu pracy tj. z M. do O., bowiem widział perspektywę własnego rozwoju w w/w firmie oraz możliwość znalezienia stałego zatrudnienia, a w konsekwencji osiągania w przyszłości wyższych zarobków. W toku postępowania wyjaśnił, że mieszka wraz z rodzicami w M., korzysta z ich pomocy finansowej i codziennie dojeżdża z M. do pracy do O., pokonując w tym celu średnio ok. 200 km dziennie w obydwie strony, zaś tygodniowo – ok. 1.700 km. Za wspólnym zamieszkiwaniem z rodzicami przemawiało to, że skarżący nie ponosił kosztów wynajęcia mieszkania w O. Z uwagi na niskie wynagrodzenie, jakie w tamtym okresie otrzymywał, skarżący korzystał z pomocy finansowej rodziców. W dalszym ciągu zatrudniony jest w tym samym zakładzie pracy na stanowisku magazyniera na podstawie umowy o pracę. W chwili obecnej jego zarobki wynoszą ok. 3.000 zł netto. Wskazując, że w M. znajdowało się jego centrum życiowe, skarżący podniósł, że jest związany z partnerką D.B., która w tamtym okresie zamieszkiwała w C. w odległości ok. 15 km od M. Obecnie mieszka wraz z partnerką i ich dzieckiem w O. Chcąc założyć rodzinę, skarżący podejmował wszelkie kroki, aby zdobyć stałe zatrudnienie, osiągać wyższe wynagrodzenie, by móc zapewnić rodzinie odpowiedni byt. Ostatecznie przeprowadził się do O., bowiem w chwili obecnej ze względu na wyższe wynagrodzenie jest w stanie utrzymać rodzinę. Skarżący podniósł, że wbrew twierdzeniom zaskarżonej decyzji nie wykonywał pracy w regularnych godzinach pracy. Zdarzało się, że praca jednego dnia wykonywana była przez skarżącego krócej, zaś następnego dnia przez dłuższy czas. Dodał, że nie korzystał z instalacji LPG, gdyż była niesprawna od samego początku, powodowała cofki, wystrzały i uszkadzała pozostałe elementy silnika. Wskazał, że w pojeździe był niesprawny licznik kilometrów, który został wymieniony. Zdaniem skarżącego, wadliwość postępowania organu polegała przede wszystkim na tym, że organ nie ustalił faktycznej ilości paliwa zużywanego przez pojazd, a także nie uwzględnił odległości przejazdów dokonywanych tym pojazdem po wjeździe do Polski. Nadto nie zgromadził dowodów potwierdzających, że skarżący handlował paliwem oraz dowodów, że dochodziło do usuwania paliwa ze zbiornika pojazdu. Uwzględnienie zaś logicznych wyjaśnień skarżącego, potwierdzonych wskazanymi dowodami, na temat wykorzystania paliwa powinno prowadzić do wniosku, że skarżący nabył paliwo o charakterze niehandlowym. Organ niezasadnie odmówił również przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka - matki skarżącego J.P. Dowód ten pozwoliłby w sposób jednoznaczny zbadać: kto wykorzystywał paliwo, przeznaczenie przywiezionego paliwa, w tym możliwości jego zużycia, sytuację materialną, czy też zwyczaje skarżącego, jego tryb życia oraz jego członków rodziny. Skarżący powołał się ponadto na odpowiedź Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 24 kwietnia 2012 r. na interpelację poselską nr 3436 w sprawie nielegalnego importu paliwa do Polski i wskazane w niej instrukcje organów celnych, w świetle których pod pojęciem okazjonalności należy rozumieć przejazd wykonywany nie częściej niż raz na dobę. Skarżący podniósł, że przekraczał granicę w odstępach tygodniowych i za każdym razem zachowując odstęp co najmniej 72 godzin. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., z zastrzeżeniem wyjątku nieznajdującego zastosowania w niniejszej sprawie, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji według wyżej wymienionych kryteriów, Sąd stwierdził, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wielokrotnie wwożonego w 2014r. z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej), paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami przywozowymi. Wyjaśnienia na wstępie wymaga, że generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą, od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty, wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE L 324 z dnia 10.12. 2009 r.). Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została zaś uregulowana w art. 41 i art. 107-110 tego rozporządzenia. Podobnie możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych, jako sytuacja wyjątkowa, została szczegółowo uregulowana w art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) oraz w art. 56 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływanej także jako ustawa o VAT). Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art. 17 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Natomiast w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot nie będący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty, podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC. Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009, a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art. 77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust.1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. Przez towary pozbawione charakteru handlowego, przeznaczone dla celów prywatnych należy rozumieć towary, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki (art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny). W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust.1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009, w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i w art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia. Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Zgodnie z art. 4 pkt 13 WKC, przez "dozór celny" należy rozumieć ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz, w razie potrzeby, innych przepisów mających zastosowanie do towarów znajdujących się pod dozorem celnym. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż "W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych. Zasadnie organy celne, powołując przepisy prawa unijnego i krajowego, w szczególności zaś art. 56 ust 6 ustawy o VAT, zbadały w toku postępowania, czy w odniesieniu do przywozu przez skarżącego w 2014 r. łącznie 7.510 l paliwa, spełniony został warunek okazjonalności przywozu. W ocenie Sądu, nie budzi zastrzeżeń dla oceny tej kwestii posłużenie się przez organy wykładnią językową i wskazanie, że okazjonalny określa się jako: "odnoszący się do określonej okazji - okoliczności, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, sporadyczny". Słusznie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że charakter niehandlowy mają przywozy sporadyczne, nie występujące w sposób ciągły. Ocena, czy przywóz ma charakter niehandlowy powinna być zaś dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Skarżący w toku postępowania nie uwiarygodnił przyczyn uzasadniających konieczność częstego przekraczania granicy, ani tak dużego zapotrzebowania na paliwo. Należy bowiem zauważyć, że skarżący tylko w 2014 r. przekroczył przejście graniczne w B. łącznie 77 razy. Ilość paliwa wprowadzona przez skarżącego – przy założeniu, że pojazd spala 12 l na 100 km – wystarczyłaby na przejechanie trasy o długości około 62.583 km. Zauważyć należy, że jest to ilość dziewięciokrotnie przewyższająca zapotrzebowanie na paliwo statystycznego kierowcy według danych Głównego Urzędu Statystycznego. Wbrew zarzutom zawartym w skardze organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób szczegółowy jak również metodologicznie poprawny dokonał analizy i oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Celnej wnikliwie wyjaśnił, dlaczego nie dał wiary wyjaśnieniom skarżącego odnośnie wykorzystania przez niego paliwa na terenie kraju i dlaczego stwierdził, że wyjaśnienia te są niespójne. Skarżąc wyjaśniał, że w 2014 r. mieszkał w M., z rodzicami i wwiezione z Federacji Rosyjskiej paliwo zużyte zostało na dojazdy do pracy do O. Zdaniem Sądu podzielić należy ocenę organu, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego oraz wiedzy i doświadczenia życiowego, wyjaśnienia skarżącego w tym zakresie są niewiarygodne. Zgodnie z wyjaśnieniami skarżącego koszt dojazdu w obie strony (z M. do O. i z O. do M. lub na granicę) wynosił około 50 zł dziennie, co po pomnożeniu przez ilość dni w roku daję kwotę w wysokości 18.250 zł, przy rocznych dochodach skarżącego wynoszących 16.650 zł netto. Podkreślić w tym miejscu należy, że dokonując zestawienia dni w których skarżący przejeżdżał granicę RP z deklarowanym czasem pracy można zauważyć istotne rozbieżności. Dodatkowo na uwagę zasługuje fakt, że w dokumentacji zgromadzonej w aktach (k. 95-101 akt sprawy administracyjnej) zawierającej dane z systemu informatycznego odpraw celnych, istnieją informacje z których wynika, że skarżący oprócz paliwa przywoził również regularnie gaz LPG w różnych ilościach (od 20 do 30 litrów). Dane te obalają wyjaśnienia skarżącego dotyczące niesprawnej instalacji gazowej w samochodzie. Nie sposób bowiem zużywać gaz LPG do napędu pojazdu skarżącego w uszkodzonej instalacji. Zgodnie z danymi wygenerowanymi w systemie CEPiK pojazd skarżącego "[...]" 13 sierpnia 2015 r. przeszedł z wynikiem pozytywnym badanie techniczne w trakcie którego stwierdzono sprawną instalację LPG w aucie. W zgromadzonym materiale dowodowym nie ma jakiegokolwiek dokumentu urzędowego z którego wynikałoby, że w roku 2014 instalacja LPG była uszkodzona i niezdatna do użytku. Dodatkowo zauważyć należy, że z wyjaśnień skarżącego wynika, że w pojeździe był niesprawny licznik km, jednak z danych dostępnych na stronie www.historiapojazdu.gov.pl nie wynika aby samochód skarżącego mógł zużyć w 2014 r. paliwo w ilości 7.510 l. Nadmienić również należy, że według zestawienia czasu pobytu na terytorium Federacji Rosyjskiej (k. 102 akt sprawy administracyjnej) skarżący przebywał za granicą przeciętnie do 3h, a także wielokrotnie w porze nocnej. Potwierdza to zatem, że głównym celem wyjazdów był zakup paliwa, a nie cele turystyczne. Godzi się zauważyć, że zgodnie z art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. Osoba zainteresowana może zatem skutecznie wykazać, że nawet przy znacznej częstotliwości wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Jeśli tego nie czyni, ograniczając się do niczym nie popartego oświadczenia, nie może oczekiwać, że jej argumenty zostaną uwzględnione. Należy podkreślić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego, zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów, a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony. Z akt niniejszej sprawy wynika, że organy z urzędu dysponowały danymi dotyczącymi osoby podróżującej, jak również informacjami co do dat przekraczania granicy UE, deklarowanej ilości i rodzaju paliwa wwiezionego na obszar celny Wspólnoty. Nie budzą też wątpliwości dalsze ustalenia poczynione w toku postępowania, jako logicznie wynikające ze zgromadzonych dowodów. Analiza częstotliwości przekraczania przez stronę granicy Unii Europejskiej w 2014 r., wykazująca dokonanie w tym czasie 77 zgłoszeń celnych i przywozu łącznie 7.510 l paliwa, zdaniem Sądu, w pełni uzasadnia zakwalifikowanie spornych przywozów, jako mających charakter handlowy, a nie okazjonalny, w rozumieniu powołanego przez organy art. 56 ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślenia wymaga, że w toku postępowania skarżący dostatecznie nie uwiarygodnił przyczyn tak częstego przekraczania granicy. Nie udowodnił uzasadnionych powodów natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia tak zwiększonej częstotliwości, ani nie wskazał dowodów, o których mowa w cyt. wyżej art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009, potwierdzających zużycie paliwa zgodnie z warunkami zwolnienia. Wywody skarżącego, iż to na organie celnym ciąży obowiązek wykazania, że paliwo nie zostało użyte przez niego do celów osobistych, nie zasługują na uwzględnienie. Jak już wskazano, zgodnie z art. 126 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009, w przypadku, gdy rozporządzenie to określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione. To osoba zainteresowana powinna zatem skutecznie wykazać, że w związku ze znaczną częstotliwością wprowadzania paliwa na obszar Unii, istniały uzasadnione powody natury osobistej lub zawodowej dla wystąpienia takiej zwiększonej częstotliwości. Trafnie organ odwoławczy zwrócił uwagę, że to na zgłaszającym spoczywa obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych dotyczących towaru. Dane zawarte w zgłoszeniu celnym, przyjętym przez organ celny po jego weryfikacji lub bez jej przeprowadzenia, są co do zasady wiążące, a skutki nieprawidłowego zadeklarowania tych danych obciążają zgłaszającego. Zauważenia wymaga również, że do momentu wszczęcia postepowania w niniejszej sprawie strona nie podejmowała próby unieważnienia danych zawartych w zgłoszeniach. Należy jeszcze raz podkreślić, że istotą rozstrzygnięcia w sprawie jest ustalenie przez organy, iż dokonywany przez stronę przywóz paliwa znajdującego się w zbiorniku pojazdu nie odbywał się okazjonalnie. Ustaleń tych skarżący nie podważył. Nie uwiarygodnił też, że było to paliwo na użytek własny. Ograniczenie się strony do oświadczenia, iż paliwo zostało wykorzystane do celów osobistych, w świetle innych okoliczności sprawy nie mogło być uznane za wystarczające. Przyjęcie przez organy, że przywóz ten miał charakter handlowy - wsparte m.in. wskazaniem danych statystycznych odnośnie średniego, miesięcznego zużycia paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce - nie nosi więc znamion dowolności i nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej. Powyższe słusznie stanowiło podstawę do uznania przez organy, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez skarżącego powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych. Zgromadzony w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy oraz jego ocena i w konsekwencji poczynione ustalenia faktyczne świadczą o tym, że organy podatkowe w pełni zastosowały reguły postępowania określone przepisami art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 127, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Na podstawie poczynionych ustaleń prawidłowo też zastosowały powołane w decyzjach przepisy prawa materialnego, zasadnie uznając, że paliwo będące przedmiotem postępowania nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych. W konsekwencji, w odniesieniu do paliwa przywiezionego z Rosji prawidłowo określiły też kwoty należności przywozowych. Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy postępowania, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę oddalił.