I SA/Ol 727/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski,, sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2013r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej I. oddala skargę; II. zasądza od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na rzecz adwokata M. K. kwotę 240 ( dwieście czterdzieści ) złotych , powiększoną o należny podatek od towarów i usług według stawki 23%, tytułem wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A.S. (nazwisko, którym strona posługiwała się w trakcie postępowania – T.) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" nr "[...]" odmawiającej umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za okres od września 2010r. do lutego 2011r., w kwocie łącznej 1.638.779 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wniesienia podania, . w kwocie 284.516 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynikało, że podaniem z dnia 25.04.2012r. strona zwróciła się z prośbą o umorzenie zaległości wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"2012r., nr "[...]". Podała, że uzyskuje niskie dochody, z których pokrywa bieżące wydatki związane z codziennym utrzymaniem. Zamieszkuje w wynajmowanym mieszkaniu i jest współwłaścicielką samochodu osobowego, którego wartość wynosi ok. 1.500 zł. Podniosła, że nie posiada żadnego majątku ani możliwości finansowych, które dawałyby jej możliwość spłaty przedmiotowej zaległości podatkowej. Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. Mając na względzie wyjaśnienia strony i dowody zebrane w trakcie postępowania stwierdził, że obecna sytuacja majątkowa i życiowa strony jest trudna, w związku z czym zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy wyjaśnił, że stwierdzenie zaistnienia tej przesłanki nie zobowiązuje do udzielenia wnioskowanej ulgi. Stwierdził, że przy podjęciu decyzji wziął pod uwagę okoliczności powstania zaległości podatkowych, objętych wnioskiem o umorzenie. Zaległości w podatku od towarów i usług powstały wskutek wystawiania faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych transakcji i zostały określone ww. decyzją Dyrektora UKS z dnia "[...]"2012r. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowych oznaczałoby akceptację działania strony, prowadzącego do wysokiego uszczerbku należnych budżetowi dochodów i postawiłoby ją w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podatników rzetelnie i terminowo rozliczających się z budżetem Państwa. Organ zaznaczył, że interes publiczny wymaga, by zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie był z tego obowiązku zwalniany, zwłaszcza w sytuacji, gdy świadomie spowodował ich powstanie na skutek działań sprzecznych z prawem. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona wniosła ponownie o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Wskazała na brak możliwości finansowych do ich uregulowania, jak też trudną sytuację życiową. Wywiodła, że utrzymuje się sama z miesięcznych przychodów nie przekraczających kwoty 1.200 zł, gdyż pozostała ich część jest zajęta na poczet spłaty zadłużenia, zaś dalsze spłacanie długów, które jej zdaniem nie powstały z jej winy, zaważy na jej obecnym funkcjonowaniu w społeczności oraz na przyszłości. Podała, że "puste" faktury wystawiano z pieczątką działalności zarejestrowanej na nią, podpisywano jej nazwiskiem i wprowadzano do obrotu bez jej zgody i wiedzy, co jej zdaniem potwierdzają badania prób pisma przeprowadzone na Komendzie Wojewódzkiej Policji oraz w zeznaniach złożonych w Prokuraturze, Urzędzie Kontroli Skarbowej i Urzędzie Skarbowym. Stwierdziła, że wszystkie dokumenty podpisane jej nazwiskiem zostały sfałszowane przez osoby niepowołane, celem uzyskania znacznych korzyści majątkowych poprzez odliczenie podatku naliczonego z wystawionych "pustych" faktur. Kosztem jej nieświadomości doprowadzono do obecnej sytuacji. Rozstrzygając w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko organu podatkowego I instancji. Uznał, że podnoszona przez stronę argumentacja nie może stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych. Organ odwoławczy zgodził się z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego, że w sprawie wystąpił ważny interes podatnika. Na podstawie zgromadzonych dowodów i wyjaśnień strony ustalił, że uzyskuje ona dochód z wynagrodzenia za pracę w wysokości 2.500 zł. netto. Po potrąceniach z tytułu prowadzonej egzekucji pozostaje jej kwota 1.200zł. Od 1 czerwca 2012r. nie zamieszkuje z mężem, który w sierpniu 2012r. złożył pozew rozwodowy. Samodzielnie wynajmuje mieszkanie, ponosząc koszty jego utrzymania w wysokości ok.1.100zł. miesięcznie. Na zakup żywności i środków czystości przeznacza ok. 600zł. miesięcznie. Ponosi koszt zakupu soczewek – 70 zł. miesięcznie, na utrzymanie samochodu przeznacza 500zł. miesięcznie. Nie spłaca żadnych kredytów, nie posiada kart kredytowych. Stan konta bankowego na dzień 30.04.2012r wynosił 4.160 zł. Nie posiada żadnych nieruchomości, jest współwłaścicielką samochodu Osobowego marki O. z 1995r. o wartości rynkowej ok. 1500 zł. Zalega z płatnościami wobec ZUS na kwotę 1.980,39zł. Podsumowując powyższe organ podał, że strona dysponuje kwotą 1.200zł miesięcznie, natomiast jej wydatki wynoszą 2.270 zł. Koszty utrzymania przekraczają zatem dochody. Jednak to ustalenie nie zobowiązuje do wydania decyzji dla niej korzystnej. O ile sytuacja materialna strony jest szczególna, to jednak przyczyny powstania zaległości podatkowej nie miały charakteru wyjątkowego. Nie każda trudna sytuacja finansowa uzasadnia udzielenie ulgi, nie chodzi bowiem o subiektywne przekonanie podatnika, ale o rzeczywisty brak możliwości zapłaty spowodowany nadzwyczajnymi, nieprzewidzianymi zdarzeniami losowymi. Dyrektor Izby Skarbowej podał, że wydając decyzję na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest nie tylko do ustalenia, czy zachodzą przesłanki wymienione w jego treści, lecz wobec treści art. 2 Konstytucji RP obowiązany jest także do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony. Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne podkreślił, że zastosowanie ulgi może mieć miejsce tylko w przypadkach szczególnych i wyjątkowych, np. klęsk żywiołowych, czy zdarzeń losowych, na które podatnik nie miał wpływu. Skoro bowiem umorzenie zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę jest instytucją nadzwyczajną, a zasadą jest płacenie podatków, to przypadki wskazane w art. 67a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, powinny posiadać tę samą cechę. Należy wziąć również pod uwagę interes publiczny w ewentualnym przyznaniu stronie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę. Umorzenie zaległości podatkowych rozstrzygane jest bowiem w ramach uznania administracyjnego, gdzie organ podatkowy może ale nie musi dokonać umorzenia nawet w sytuacji wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika. W ocenie organu odwoławczego istotne znaczenie dla przedmiotowej sprawy mają okoliczności, w jakich doszło do powstania przedmiotowej zaległości podatkowej. Zaległość w podatku od towarów i usług wynika z decyzji Dyrektora UKS z dnia "[...]"2012r. Strona zlikwidowała działalność gospodarczą prowadzoną od września 2010r., polegającą wg PKD C1399Z na produkcji pozostałych wyrobów tekstylnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych i sprzedaży pod firmą A.S. V. Z decyzji Dyrektora UKS wynika również, że strona świadomie wystawiała faktury VAT, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Strona otrzymywała pieniądze w wysokości 2.000 zł miesięcznie za wystawienie tzw. "pustych" faktur, co stwierdzono w ww. decyzji (str. 23 uzasadnienia – karta 11 akt podatkowych organu I instancji). Organ zauważył, że obowiązek obliczania i odprowadzania podatku od towarów i usług ciąży na podatniku tego podatku, występuje w momencie sprzedaży towaru lub usługi. Skoro strona wystawiła dokumenty potwierdzające wykonanie usługi w danym miesiącu i otrzymanie za tę usługę zapłaty, która zawierała w sobie również podatek od towarów i usług, winna była odprowadzić do budżetu należny podatek. Jeśli tego nie zrobiła to ponosi odpowiedzialność za powstanie zaległości podatkowej. Wyjaśnienia strony organ ocenił jako niestanowiące okoliczności usprawiedliwiających i tym samym uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi. Skarb Państwa nie może ponosić odpowiedzialności za suwerenne decyzje podatniczki, również w sytuacji, gdy powołuje się ona na fakt zaufania innym i nieprowadzenia faktycznej działalności oraz trudną sytuację życiową. Organ stwierdził, że nie można "premiować" podatnika umorzeniem zaległości podatkowej w sytuacji, gdy to podatnik poprzez swoje decyzje bądź działania doprowadza do powstania zaległości. W ocenie organu odwoławczego przedmiotowe zaległości powstały na skutek świadomego, sprzecznego z prawem działania strony, zatem powoływanie się przez nią na własną nieświadomość i wykorzystanie jej przez inne osoby, nie są wystarczające do uzasadnienia udzielenia ulgi w postaci umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych. To, że zaufała osobom, które, jak twierdzi, nakłoniły ją do działań niezgodnych z prawem, pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto sama przyznała, iż za swoje działania polegające na fikcyjnym prowadzeniu działalności gospodarczej i wystawianie tak zwanych "pustych faktur" otrzymywała pieniądze. W tym przypadku nie można więc mówić, że zaległość powstała na skutek działania przez nią niezawinionego. W tych okolicznościach udzielenie ulgi stanowiłoby przyzwolenie organów podatkowych na uprawianie takiego procederu, co jest nie do zaakceptowania w praworządnym państwie. Organ ocenił, że nie jest także prawdą, iż faktury te wprowadzano do obiegu bez zgody podatniczki, gdyż jak oświadczyła na przesłuchaniu w dniu 02.12.2011r., podpisywała ona wszystkie faktury i dowody KP oraz wszystkie dokumenty przywiezione przez nieznajomego mężczyznę z Warszawy nie czytając ich, otrzymując za to "wynagrodzenie" w kwocie 2.000 zł. Samo stwierdzenie strony, że zarejestrowała firmę w celu podpisywania faktur świadczy, iż miała świadomość, że dokumenty te mogą być użyte niezgodnie z prawem. Fakt składania prób pisma nie świadczy, że dokumenty zostały sfałszowane. Strona nie przedstawiła żadnych orzeczeń innych organów zawierających ekspertyzy z badań pisma, które wskazywałby na sfałszowanie dokumentów - faktur bez jej wiedzy. Organ podsumował, że trudno przyjąć w sprawie, iż przedmiotowa zaległość podatkowa powstała na skutek nadzwyczajnych i wyjątkowych okoliczności, spowodowanych działaniem czynników, na które podatniczka nie miała wpływu i które były niezależne od jej postępowania. Podkreślił wyjątkowy charakter ulgi i stwierdził, iż kluczowe dla oceny istnienia przesłanek umorzenia jest, aby sytuacja uzasadniająca umorzenie nie była spowodowana (zawiniona) przez podatnika, a przez czynniki niezależne od sposobu jego postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A.S. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji, zarzucając : – naruszenie prawa materialnego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 67a Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika, – naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 121 § 1, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozważenia całokształtu materiału dowodowego oraz niedokładne wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych. W uzasadnieniu podniosła, że treść przepisu art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa, ze względu na uznaniowy charakter decyzji na nim opartych, przesądza o możliwości udzielenia ulgi w postaci umorzenia bądź odmowy umorzenia. Orzekanie w ramach uznania administracyjnego nie upoważnia jednak organu do swobodnego potraktowania zebranego w sprawie materiału dowodowego i poczynienia na jego podstawie ustaleń. Zdaniem skarżącej ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego zebranego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz po dokładnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej). Podniosła, że organy podatkowe formułując wniosek o nieistnieniu po stronie skarżącej ważnego interesu, lakonicznie określiły jej sytuację jako trudną. Wskazały na wysokość jej dochodu po potrąceniu zadłużenia przez komornika, nie dokonując analizy oceny wpływu postępowania egzekucyjnego na możliwość zaspokajania przez stronę podstawowych potrzeb życiowych. W uzasadnieniu decyzji nie przedstawiono wszystkich okoliczności faktycznych przemawiających za i przeciw umorzeniu zaległości podatkowych. Natomiast przy ponownym rozstrzyganiu w niniejszej sprawie organ podatkowy powinien przeanalizować sprawę w szerszym zakresie, mając na uwadze skutki prowadzonego równocześnie postępowania karnego, zapewnienie koniecznych środków na utrzymanie oraz możliwość zagrożenia jej zdrowia. Powinien także rozważyć realizację celów egzekucji w świetle wysokości pierwotnej zaległości, kwot wyegzekwowanych i pozostałych do zapłaty oraz czasu egzekucji, jak również zakresu wniosku skarżącej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa materialnego ani przepisów postępowania podatkowego, wymienionych w skardze tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. art. 67a § 1 pkt. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w zapłacie podatku. Jednakże należy podkreślić, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. nr 78, poz. 483 ze zm.), który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Umorzenie zaległości podatkowej stanowi nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że organ podatkowy (pełniący funkcję wierzyciela) może zrezygnować z wierzytelności podatkowej, przy czym nie ma pełnej swobody w dysponowaniu tą wierzytelnością, a tylko w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Ze względu na konstrukcję art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej użyte w nim określenia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy prawnej i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. Jeżeli więc organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy prawnej może, lecz nie musi umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę, a więc zastosować uznanie administracyjne. W sytuacji zaś, gdy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wskazane w tym przepisie, tj. brak "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Organ podatkowy, jako przedstawiciel Skarbu Państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach, tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Nawet zatem stwierdzenie, że sytuacja ekonomiczna podatnika jest trudna, nie rodzi obowiązku przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej (vide m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 października 2012., sygn. akt II FSK 396/11 oraz z 25 listopada 2011r., sygn. akt II FSK 927/10 - dostępne w internecie pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Ponadto nawet w przypadku ustalenia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" organ podatkowy nie ma obowiązku prawnego umorzenia zaległości podatkowych i może nie uwzględnić wniosku w tym zakresie (wyroki NSA z dnia 9 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1717/10, z dnia 14 grudnia 2010r. sygn. akt II FSK 1428/09 - dostępne w internecie j.w.). Kontrolując prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy i nie naruszyły prawa orzekając o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Dokonana ocena przesłanek umorzenia jak też uzasadnienie przyczyn stanowiska zajętego w ramach uznania, mieści się w ustawowych granicach. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu przez organy podatkowe sytuacji skarżącej. Rozważając istnienie ważnego interesu wnioskodawczyni organy wskazały bowiem, że dostrzegają jej trudne położenie ekonomiczne, gdyż koszty utrzymania przekraczają dochody, jakimi dysponuje podatniczka. Miesięczny dochód po uwzględnieniu potrąceń egzekucyjnych to kwota 1.200 zł (otrzymywane wynagrodzenie za pracę wyliczono średnio na 2.500 zł netto), natomiast wydatki strona przedstawiła na ok. 2.270 zł. Sytuacja skarżącej jest trudna, lecz nie można przypisać jej charakteru nadzwyczajnego. Jest ona spowodowana przede wszystkim faktem prowadzenia egzekucji należności podatkowych i potrącaniem określonych kwot z wynagrodzenia, które w warunkach lokalnych nie jest niskie. Skarżąca, poza wskazaniem konieczności ponoszenia wydatków na bieżące utrzymanie, nie wykazała żadnych okoliczności, które miałyby być oceniane przez organy i wpływać na obiektywnie rozumiany "ważny interes". Jest osobą młodą i zdrową. Oczywiście tak wysokie kwoty zobowiązań do spłacenia mogą się jawić jako "ciężar na całe życie", ale ta okoliczność sama w sobie, nie stanowi wymienionej przesłanki umorzenia zaległości. Na tym tle ocena sytuacji materialnej skarżącej przez organ jako trudnej, nie wydaje się zbyt lakoniczna, co zarzuca się w skardze. Dyrektor Izby Skarbowej wziął pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy przyjmując, że skarżąca jest obecnie w trudnej sytuacji finansowej, jednak organ winien brać pod uwagę także interes publiczny. W ocenie Sądu na tle kwoty zaległości (łącznej 1.638.779 zł należności głównej) przejawia się on nie tylko w przewidywaniu, czy należności publicznoprawne możliwe są do wyegzekwowania. Także, jak wskazał to organ, w interesie publicznym jest przeciwstawienie się takiej postawie obywatela, który, nie płacąc podatków oczekuje traktowania go w sposób uprzywilejowany. Zaległość podatkowa, umorzenia której domaga się skarżąca powstała na skutek działań, w których nie liczyła się z podatkowymi konsekwencjami swych poczynań. Skarżąca sama przyznała w toku postępowania wymiarowego, że za swoje działania polegające na fikcyjnym prowadzeniu działalności gospodarczej i wystawianie tak zwanych "pustych faktur" otrzymywała pieniądze. Skoro zasadą jest płacenie podatków (art. 84 Konstytucji RP), to organ, w przypadku ubiegania się o ich umorzenie, ma prawo oceniać także to, w jaki sposób doszło do powstania zaległości. Decyzja organu ma charakter uznania administracyjnego. Zatem organ dokonuje wyboru także w tym zakresie, czy w przypadku ewentualnej niewypłacalności podatniczki utrzymywać stan jej wysokiego zadłużenia do czasu przedawnienia się zobowiązań, czy zrezygnować z należności, zapewniając podatniczce poczucie, że jest wolna od jakichkolwiek obciążeń publicznoprawnych. Nie narusza więc prawa ocena organu odwoławczego, wskazująca na okoliczności, w jakich doszło do powstania zaległości podatkowych - nie są one skutkiem nadzwyczajnych zdarzeń losowych, lecz następstwem niesumiennego postępowania podatniczki. Zauważyć przy tym należy, że w takich okolicznościach, gdy prowadzona jest egzekucja i pozostaje niewielka kwota na bieżące utrzymanie, z pewnych wydatków można zrezygnować (np. z wydatku w kwocie 500 zł na utrzymanie samochodu). Podkreślić należy, że organ podatkowy rozstrzyga o zasadności żądania na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego i ma prawo do własnej, uznaniowej oceny, jak to ma miejsce w niniejszym postępowaniu. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację materialną skarżącej w możliwie wnikliwy sposób oraz wzięły pod uwagę wszystkie okoliczności podnoszone przez stronę w postępowaniu, odnosząc się do nich w decyzji. Swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Podnoszone kwestie prowadzonego postępowania karnego, także w zakresie ewentualnego fałszerstwa faktur "przypisanych" skarżącej, nie mają znaczenia w tym postępowaniu. Po prawomocnym rozstrzygnięciu w postępowaniu karnym fałszerstwa dokumentów, skarżąca może żądać wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją określającą wysokość zobowiązań podatkowych. Dodatkowo Sąd zauważa, że zaskarżona decyzja nie ma powagi rzeczy osądzonej w tym znaczeniu, że w razie zmiany sytuacji życiowej skarżąca może ponownie ubiegać się o ulgę podatkową. Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270). O wynagrodzeniu adwokata, wyznaczonego w ramach przyznanego skarżącej prawa pomocy, orzeczono na podstawie art. 250 tej ustawy oraz § 19 w związku z § 18 ust. 1 pkt. 1 lit.c. i § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U.nr.163 poz.1348 ze zm.).