II SA/Ol 497/17

Dnia 25 lipca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Bogusław Jażdżyk (spr.) Sędziowie sędzia WSA Ewa Osipuk sędzia WSA Piotr Chybicki Protokolant specjalista Wojciech Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lipca 2017 roku sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie uchylenia decyzji w sprawie kary z tytułu urządzania gier hazardowych – wznowienia postępowania - oddala skargę. Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]", odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]", którą organ podatkowy na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 612 z późn. zm.) - zwanej dalej ugh, wymierzył A. B. karę pieniężną w kwocie 12 000 zł z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji przedstawił następujący stan sprawy: Postanowieniem z dnia 15 września 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu wobec A. B. postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh, z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. Postanowieniem z dnia "[...]" organ podatkowy I instancji włączył w poczet materiału dowodowego sprawy, dowody pochodzące z akt postępowania karnego skarbowego sygn. akt "[...]". Zawiadomieniem wydanym w tym samym dniu, Naczelnik Urzędu Celnego na podstawie art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: Op) zawiadomił Stronę o przysługującym jej uprawnieniu zapoznania i wypowiedzenia się ws. zgromadzonego w toczącym się postępowaniu materiału dowodowego. Organ II zauważył, iż cała korespondencja kierowana do strony w rzeczonej sprawie, została przez organ podatkowy uznana za skutecznie doręczoną w trybie art. 150 Op. Pismem z dnia 9 maja 2016 r. A. B., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z dnia "[...]". Podając podstawy uzasadniające rzeczony wniosek, strona wskazała na naruszenie przez organ podatkowy I instancji art. 145 § 1 Op, przez co bez własnej winy nie brała udziału w toczącym się postępowaniu . Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia "[...]" wznowił postępowanie zakończone ostateczną decyzją tego organu z dnia "[....]". Po przeprowadzeniu wznowionego postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]" z uwagi na brak stwierdzenia ustawowych przesłanek określonych w art. 240 §1 pkt 4 Op, odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej z dnia "[...]". Od powyższego rozstrzygnięcia Strona wniosła odwołanie, zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie: 1/ art. 240 § 1 pkt 4 Op, poprzez błędne przyjęcie, iż Strona ze swej winy nie brała udziału w postępowaniu, 2/ art. 148 w zw. z art 149 i art. 150 Op, poprzez niepodjęcie próby doręczenia korespondencji na prawidłowy adres działalności gospodarczej, podczas gdy decyzja ostateczna wydana była na podmiot prowadzący działalność gospodarczą, 3/ art. 245 ust 1 Op poprzez błędne wydanie decyzji o odmowie uchylenia ostatecznej decyzji, podczas gdy ewidentnie zachodzą ku temu przesłanki formalno-prawne. Strona stoi na stanowisku, iż organ podatkowy naruszył powyższe normy, gdyż jako osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, wszelka korespondencja w postępowaniu, winna być doręczna na adres wskazany przez nią w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG), czego organ nie uczynił. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie zgodził się z zarzutami zawartymi w odwołaniu i decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podniósł, iż spór w niniejszej sprawie między Stroną, a organem podatkowym sprowadza się do oceny, czy w toku prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, organ doręczał korespondencję na właściwy adres. Organ II instancji stwierdził, że cała korespondencja kierowana do Strony w postępowaniu dotyczącym wymierzenia kary pieniężnej została doręczona w trybie zastępczym określonym w art. 150 Op. Organ odwoławczy zauważył, że jak wynika z dokonanych w sprawie ustaleń, zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, jak i postanowienie z dnia "[...]" wydane w trybie art. 200 Op, a także decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" zostały doręczone na adres przy ul. A w A.. Organ zauważył, że nie było kwestionowane, iż tak wskazany adres wynikający z wiedzy organu podatkowego, był wcześniej przede wszystkim adresem zamieszkania Strony postępowania. Zatem uwzględniwszy ten fakt i jednoznaczną treść art. 148 § 1 Op, prawidłowe było działanie Naczelnika Urzędu Celnego, który kierował do A. B., jako osoby fizycznej wszelkie pisma w postępowaniu podatkowym na adres miejsca zamieszkania. Organ odwoławczy wskazał, że strona załączyła do wniosku o wznowienie postępowania historyczne wyciągi z CEIDG. W ocenie Strony informacje zawarte we wskazanej ewidencji dają jednoznaczny przekaz, iż dokonywała ona bieżących zmian w zakresie adresu głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, adresu do doręczeń. Odnosząc się do argumentów Skarżącego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podniósł, iż wskazanie adresu w CEIDG ma charakter jedynie informacyjno-ewidencyjny dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe nie jest zobligowany sprawdzać w CEIDG, mimo że posiada dostęp do gromadzonych tam danych, czy adres podatnika jest aktualny, czy też nie. Oznaczałoby to nieuzasadnione przerzucenie na organ obowiązku ciążącego na stronie. Organ odwoławczy zauważył, iż regulacja zawarta w art. 25 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829; dalej: usdg), nie stanowi lex specialis wobec jednoznacznej treści przepisów Op o doręczeniach pism w postępowaniu podatkowym. Przepisy Op w zakresie doręczania pism przez organy podatkowe mają charakter gwarancyjny i organy podatkowe zobligowane są do ich przestrzegania z urzędu. Natomiast przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie zawierają regulacji modyfikujących zasady doręczania korespondencji w toku postępowania podatkowego uregulowanych w przepisach Op. Organ II instancji podniósł jednocześnie, iż Strona do dnia wydania zaskarżonej decyzji, nie wykonała ustawowego obowiązku dokonania zgłoszenia aktualizacyjnego właściwemu organowi podatkowemu w zakresie zmiany zgłoszonego uprzednio tym organom adresu zamieszkania. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej istotne jest, iż brak udziału strony w prowadzonym postępowaniu nie może wynikać z zawinionego działania strony, gdyż w takiej sytuacji przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 4 Op nie będzie spełniona. Zatem jedynie niezawiniony brak udziału strony w prowadzonym postępowaniu, stanowi przesłankę do wznowienia zakończonego postępowania podatkowego. W ocenie organu, powyższe okoliczności nie mogą świadczyć o braku winy ze strony Skarżącego. Przedstawione okoliczności, posiadające materialne potwierdzenie w zgromadzonych dowodach wskazują, że Strona mimo zmian adresowych, nie dokonała ich aktualizacji w prowadzonych przez organy podatkowe rejestrach, w związku z czym korespondencja była słusznie kierowana na adres wskazany wcześniej przez samego podatnika. W niniejszym przypadku, nie sposób zatem przyjąć o istnieniu niezawinionego braku udziału Strony w postępowaniu podatkowym ws. wymierzenia kary pieniężnej. Skargę na powyższą decyzję wniósł A. B., żądając uchylenia w całości zaskarżonej decyzji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie: 1. prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik postępowania, poprzez: - błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 240 § 1 pkt 4 Op, poprzez przyjęcie iż brak udziału Skarżącego w postępowaniu nie był niezawiniony; - błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 148 § 1 i 2 Op, poprzez przyjęcie, iż korespondencja była przez organ kierowana na właściwy adres Skarżącego podczas gdy nigdy nie zamieszkiwał on pod tym adresem, a jedynie miał tam siedzibę swojej firmy, która jednak uległa zmianie stosownym wpisem w CEIGD jeszcze przed wszczęciem postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej; 2. prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik postępowania, poprzez art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 i art. 191 Op, poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, niepodejmowanie działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wnikliwego i wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. W ocenie skarżącego w zaskarżonej decyzji organ błędnie przyjął, jakoby próba doręczenia decyzji w sprawie kary pieniężnej, podjęta przez Urząd Celny na adres A w A (rzekomo na adres zamieszkania Skarżącego) mogła być uznana za skuteczne doręczenie decyzji. Skarżący podniósł, że nie posiada stałego miejsca zameldowania w Polsce, gdyż ma również obywatelstwo niemieckie, a jego małżonka wraz z dwójką dzieci mieszka w Niemczech, dlatego też często przebywa on za granicą. Organ wskazywał, że podstawą ustalenia adresu w dacie wszczęcia postępowań w sprawie kary pieniężnej, tj. 25 sierpnia 2015 r. było pismo z Urzędu Skarbowego z dnia 24 maja 2016 r. i 22 sierpnia 2016 r. w którym Naczelnik Urzędu Skarbowego udzielił informacji jakoby w tamtejszym urzędzie Skarżący figurował z adresem zamieszkania przy ul. A. Wątpliwości zdaniem skarżącego budzi fakt, iż właściwy powinien być tutaj Urząd Skarbowy, a nie w A - a Urząd Skarbowy był na bieżąco informowany o zmianie miejsc zamieszkania przez Skarżącego (przy zeznaniach podatkowych, które zostały przedłożone do sprawy). Skarżący zauważył, że obowiązek strony zawiadamiania organu o zmianie adresu, o którym mowa w art. 146 § 1 Op urzeczywistnia się w toku postępowania, a nie w chwili otrzymania przez stronę postanowienia o jego wszczęciu. Zatem niezrozumiałym jest stanowisko organu I i II instancji jakoby Skarżący nie dopełnił obowiązku poinformowania o zmianie adresu zamieszkania, skoro Skarżący nie wiedział o toczącym się postępowaniu. Organ l i II instancji w żaden sposób nie wyjaśniły skąd w momencie wszczęcia postępowania miały informację o rzekomym zamieszkiwaniu przez Skarżącego przy ul. A w A. Skarżący podejrzewa że wbrew twierdzeniom organu l instancji informacje te posiadał on właśnie z CEIDG (wydruku wcześniejszego nieaktualnego), a jedynie na potrzeby tego postępowania szukał potwierdzenia w Urzędzie Skarbowym, że kiedyś Skarżący zgłosił, iż mieszka w B przy ul. A. Poza tym Skarżący wskazał, że z jego informacji wynika, że przy ul. A mieszkał przez jakiś inny człowiek o tym samym imieniu i nazwisku. Organ powinien zatem przede wszystkim ustalić, który to Pan B. figurował rzekomo w US w A z adresem zamieszkania na B. Skarżący podniósł także, iż zgodnie z treścią art. 24 usdg przekazywanie danych oraz informacji do CEIDG oraz przekazywanie danych oraz informacji z CEIDG odbywa się za pośrednictwem platformy usług administracji publicznej lub w inny sposób, środkami komunikacji elektronicznej. Ponadto art. 28 usdg wskazuje, że system CEIDG automatycznie przekazuje dane z wniosku o wpis do innych systemów informatycznych: fiskalnego, statystycznego i ubezpieczeń społecznych. Przekazanie stosownych danych wynika jednakże z zakresu żądania zawartego w tzw. zintegrowanym wniosku o wpis bądź zmianę wpisu do CEIDG. Zatem skoro decyzje były wystawiane na A. B. prowadzącego działalność gospodarczą, organ powinien przede wszystkim kierować się danymi z CEIDG. Nawet gdyby przyjąć, iż wysłanie korespondencji nastąpić miało na adres zamieszkania Skarżącego, to organ Naczelnik Urzędu Celnego powinien ustalić ten adres we właściwym Urzędzie Celnym, tj. Urzędzie Celnym, a Urząd Celny był na bieżąco informowany o zmianie adresu do doręczeń (zamieszkania). Skarżący wskazał, że okoliczność informowania Urzędu Skarbowego o aktualnym adresie w zeznaniach podatkowych była podnoszona w postępowaniu zarówno przed Urzędem Celnym, jak i przed Izbą Administracji Skarbową w A. Niestety, oba organy nie odniosły się do faktu dochowania przez Skarżącego obowiązku aktualizacji adresu, w związku z czym oba organy dopuściły się naruszenia art. 122 Op przez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Jednocześnie w trakcie postępowania przed organem I i II instancji doszło do naruszenia art. 187 § 1 Op, który zobowiązuje organ podatkowy, by zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, który to obowiązek organy obydwu instancji w niniejszej sprawie zaniedbały. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym rozstrzygnięciu i nie zgadzając się z zarzutami strony skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje: Na wstępie wyjaśnienia wymaga, iż sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz.1066). Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, orzeka na podstawie materiału sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie orzekającym, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wypełnieniu tego obowiązku, ponieważ do jego kompetencji należy wyłącznie kontrola legalności rozstrzygnięcia administracyjnego. Oznacza to, że sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2017 r., poz. 1369 ze zm. – zwanej w dalszym ciągu uzasadnienia jako p.p.s.a.) uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Nadto wskazania wymaga, iż sąd orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie zostało podjęte z naruszeniem przepisów prawa, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", którym to rozstrzygnięciem organ odwoławczy utrzymał zapadłą w trybie wznowieniowym decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]", którą organ I instancji odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]", którą organ podatkowy na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh, wymierzył A. B. karę pieniężną w kwocie 12 000 zł z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. Wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie pomiędzy Stroną a organem podatkowym sprowadza się do oceny, czy w toku prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, organ doręczał korespondencję na właściwy adres. Poza sporem pozostaje, że postępowanie zakończone decyzją organu z dnia 20 listopada 2015 r. dotyczyło wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry i postępowanie to było prowadzone w oparciu m.in. o przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Organ całą korespondencję w postępowaniu doręczał na adres uznawany przez organ za adres zamieszkania Strony w trybie doręczenia zastępczego. Z akt sprawy wynika jednocześnie, że korespondencja była doręczana prawidłowo pod względem spełnienia przesłanek formalnych z art. 150 Op, tzn. przesyłki były dwukrotnie awizowane, przechowywane przez okres 14 dni u operatora pocztowego, a do strony było kierowane ponowne zawiadomienie o pozostawaniu pisma u operatora pocztowego wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia. Świadczą o tym koperty w których organ kierował do Strony pisma wraz z potwierdzeniami odbioru. Na żadnym z potwierdzeń odbioru doręczyciel nie stwierdził też, by adresat wyprowadził się lub, że taka osoba nie przebywa pod wskazanym adresem. Przesyłki wracały z informacją, że adresat nie podjął awizowanej przesyłki. Należy więc odpowiedzieć na pytanie, czy organ miał uprawnienie do doręczenia stronie korespondencji na adres zamieszkania jaki widniał w bazie organów podatkowych, czy też winien poszukiwać innego adresu strony, np. adresu do doręczeń lub adresu prowadzenia działalności gospodarczej. Stosownie do treści ustawy - Ordynacja podatkowa obowiązującej w 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), tj. w chwili prowadzenia postępowania przez organ I instancji art. 148 § 1 stanowił, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W art. 148 § 2 Op ustawodawca przyjął, że pisma mogą być również doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 2 Op). Z treści wskazanego przepisu wynika, że organ prowadzący postępowanie w oparciu przepisy Ordynacji podatkowej winien doręczać korespondencję stronie jedynie w sposób wskazany w art. 148 Op, nie musząc poszukiwać innych adresów strony. Przy czym wymieniony przepis wskazuje także, iż podstawowym adresem do doręczeń osobom fizycznym, w tym doręczeń osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą jest adres zamieszkania takiej osoby lub jej miejsce pracy. Ustawodawca nie wskazał równocześnie, reguł według jakich organ ma wybrać określony sposób doręczenia, co oznacza, że organ nie jest skrępowany w tym zakresie uregulowaniami ustawowymi i może podjąć próbę doręczenia pism w toku postępowania osobom fizycznym w miejscu ich zamieszkania. Powyższy przepis Op uległ nowelizacji dopiero od 1 stycznia 2016 r. (a więc już po zakończeniu postępowania administracyjnego prowadzonego przez organ I instancji w przedmiocie wymierzenia kary z tytułu urządzania gier hazardowych). W znowelizowanym art. 148 Op ustawodawca przyjął również, że pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. Dodatkowo ustawodawca przyjął, że pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 2 Op). Niemniej jednak w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji z dnia 20 listopada 2015 r. przepis ten w takiej wersji jeszcze nie obowiązywał. Wskazać dalej należy, że stosownie do treści przepisów art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2016 r., poz. 476 ze zm., dalej: z.e.i.p.p.) podatnicy, z wyłączeniem osób fizycznych objętych rejestrem PESEL nieprowadzących działalności gospodarczej lub niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, oraz płatnicy podatków podlegający obowiązkowi ewidencyjnemu są obowiązani dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego nie później niż w terminie przewidzianym do złożenia pierwszej deklaracji, zeznania, informacji bądź oświadczenia, albo wraz z dokonaniem pierwszej wpłaty podatku lub zaliczki na podatek. Natomiast art. 9 ust. 1 tej ustawy stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10, mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Podmioty wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego dokonują zgłoszenia aktualizacyjnego wyłącznie w zakresie danych uzupełniających wskazanych w art. 5 ust. 2b pkt 2. Stosownie natomiast do treści art. 9 ust. 1d z.e.i.p.p. w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5. Dalej wskazać należy, że dokumentacja związana z nadaniem NIP oraz aktualizowaniem danych zawartych w zgłoszeniach identyfikacyjnych jest gromadzona i przechowywana w urzędach skarbowych, a dokumentacja złożona za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego, jest gromadzona i przechowywana w CRP KEP (art. 13 ust. 1 z.e.i.p.p). CRP KEP jest wykorzystywany przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz organy Krajowej Administracji Skarbowej do realizacji celów i zadań ustawowych. (art. 14a z.e.i.p.p.). Z powyższych przepisów w sposób jednoznaczny wynika, że to na podmiocie prowadzącym działalność gospodarczą spoczywa obowiązek stałej aktualizacji swoich danych osobowych (w tym danych adresowych), w taki sposób, ażeby organom podatkowym nie sprawiało żadnego problemu ustalenie aktualnego adresu miejsca zamieszkania strony. Przy czym w ocenie Sądu powyższego obowiązku nie zmieniają przepisy usdg, w tym art. 28 tej ustawy, zgodnie z którym CEIDG przesyła odpowiednie dane zawarte we wniosku o wpis do CEIDG, o których mowa w art. 25 ust. 5, za pośrednictwem elektronicznej platformy usług administracji publicznej lub innych środków komunikacji elektronicznej, niezwłocznie, nie później niż w dniu roboczym następującym po dokonaniu wpisu, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wskazanego przez przedsiębiorcę, a po uzyskaniu informacji o nadanym numerze identyfikacji podatkowej (NIP) do: 1) Głównego Urzędu Statystycznego, 2) Zakładu Ubezpieczeń Społecznych albo Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego - wraz z informacją o dokonaniu wpisu do CEIDG i nadanym numerze identyfikacji podatkowej (NIP). Art. 28 u.d.g. nie wyłącza bowiem obowiązków nałożonych na podmioty wymienione w art. 9 ust. 1 z.e.i.p.p. Niezależnie od powyższego wskazać trzeba, że z przedłożonych przez stronę wyciągów z CEIDG nie wynika, że skarżący w tej ewidencji podawał aktualny adres zamieszkania. Dodatkowo dane z Systemu Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników posiadane przez organ zgodne były odnośnie do adresów prowadzenia działalności gospodarczej z danymi zawartymi w CEIDG, ale z Systemu tego nie wynikało, że skarżący aktualizował swój adres zamieszkania. Z akt sprawy wynika, że skarżący w zgłoszeniu z dnia 18 czerwca 2010 r. podał w Urzędzie Skarbowym w A jako swój adres zamieszkania, adres przy ulicy A w A. Na taki też adres zamieszkania wskazywał Naczelnik Urzędu Skarbowego (nie zaś w B, jak wskazuje się w skardze skierowanej do Sądu) w piśmie z dnia 24 maja 2016 r. i z 22 sierpnia 2016 r., podając, iż jest to nadal aktualny adres zamieszkania strony. Przyjąć więc trzeba, że skoro skarżący nie aktualizował swojego adresu zamieszkania zgodnie z powyższymi przepisami to organ I instancji działając w oparciu o przepisy Op miał prawo i obowiązek doręczać korespondencję na adres jaki widniał w rejestrach do jakich organ ten miał dostęp w trakcie postępowania. Skarżący jednocześnie nie podjął jakiejkolwiek próby wykazania we wznowionym postępowaniu administracyjnym lub też postępowaniu sądowoadministracyjnym, że aktualizował swój adres zamieszkania zgodnie z przepisami ustawy z.e.i.p.p. Stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 4 Op w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że w przypadku, gdy podatnik nie zaktualizował danych osobowych uwzględnianych w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP, to wysłanie pism na adres wynikający z tego zgłoszenia, nawet jeśli podatnik faktycznie zamieszkiwał w innym miejscu, nie narusza ustawowej procedury wysyłania pism (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Po 765/16; orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 3866/14; orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) wypowiedział następujący pogląd prawny: błędne jest stanowisko, że w świetle art. 146 § 1-2 Op obowiązek zawiadamiania o zmianie adresu uruchamia się dopiero po wszczęciu postępowania podatkowego i naruszenie przepisów ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie aktualizacji danych nie ma żadnego przełożenia na prowadzenie postępowania podatkowego. W uzasadnieniu tego wyroku NSA wskazał, że nawet uznając, że art. 146 Op nie ma w tej sprawie zastosowania, to należy mieć na uwadze, że niewątpliwie istniał obowiązek aktualizacji danych zawartych w NIP, ponieważ są to informacje dotyczące podatnika, z których ma prawo korzystać organ podatkowy wszczynając postępowanie podatkowe. Mimo tego, że skutek wymieniony art. 150 § 2 Op nie został przewidziany ekspressis verbis w art. 9 ani w art. 5 ust. 2 ustawy o nip, to przepisy te należy łączyć z przepisami stanowiącymi o doręczaniu korespondencji w miejscu zamieszkania podatnika (art. 148 Op) - a będzie to mieszkanie, którego adres podał Skarżący. Trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony. Taki obowiązek powstałby dopiero wówczas, gdyby w toku postępowania organ powziął wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu (np. korespondencja wróciłaby z adnotacją, że adresat wyprowadził się). Tymczasem, korespondencja przekazywana na adres wynikający z urzędowych ewidencji nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości co do jego prawidłowości. Podobnie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 585/15; orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że "trudno oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo przed wszczęciem postępowania będzie prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu strony. Taki obowiązek powstałby dopiero wówczas, gdyby w toku postępowania organ powziął wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu (np. korespondencja wróciłaby z adnotacją, że adresat wyprowadził się). Tymczasem jak wynika z analizy akt sprawy, korespondencja przekazywana na adres wynikający z urzędowych ewidencji nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości co do jego prawidłowości". Jak wskazano wyżej w sprawie zakończonej wydaniem decyzji z dnia "[...]", przesyłki były dwukrotnie awizowane i nie wracały z informacją, że adresat wyprowadził się, organ nie miał więc informacji o tym, że adres zamieszkania strony jest adresem nieaktualnym. Porównanie wymienionych przepisów wraz z przytoczonymi poglądami orzecznictwa wskazuje, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż skarżący nie brał udziału w postępowaniu nie z własnej winy. Strona w sposób oczywisty nie wypełniła bowiem nałożonych na nią przez ustawodawcę obowiązków związanych ze stałym aktualizowaniem organom podatkowym swego adresu zamieszkania. Natomiast, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 września 2016 r. (por. sygn. akt II FSK 2297/14; orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) dla wznowienia postępowania z powodu przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 Op niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. W konsekwencji strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły udział strony w postępowaniu podatkowym. Tymczasem, jeżeli podatnik nie poinformował właściwych organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, to nie może skutecznie podnosić, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1579/16; orzeczenie nieprawomocne dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Reasumując, skoro skarżący nie dopełnił ustawowego obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników i nie poinformował właściwych organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, to nie może skutecznie podnosić, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym (por. wyroki NSA z 13 września 2016 r., II FSK 2297/14; z 4 września 2015 r., II FSK 1757/13; z 2 lipca 2015 r., II FSK 1419/13; z 12 marca 2015 r., II FSK 265/13; wyrok WSA w Warszawie z 17 września 2007 r., III SA/Wa 494/07; wyrok WSA w Gdańsku z 21 września 2010 r., I SA/Gd 817/09; publ. na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu powyższej oceny prawnej nie mogą zmienić dokumenty przedłożone przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie wskazujące, że w jednym z pism Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do skarżącego w sprawie podatkowej doręczając to pismo na adres przy ul. A (adres siedziby działalności gospodarczej). Dodatkowo pisma na ten adres doręczał także Referat Dochodzeniowo Śledczy Urzędu Celnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego doręczył bowiem powyższe pismo w konkretnym postępowaniu w zakresie złożonego zeznania rocznego za 2014 r., co jeszcze nie oznacza, że spowodowało to zmiany w zakresie adresu miejsca zamieszkania strony, który wiadomy jest innym organom prowadzącym postępowanie na podstawie Op. Wskazane zaś pisma Referatu Dochodzeniowo-Śledczego dotyczyły postępowania karnoskarbowego prowadzonego w oparciu o inne podstawy prawne, ponadto wysyłane były przez inny Wydział organu I instancji. W postępowaniu prowadzonym w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych organ nie musi poszukiwać adresu zamieszkania strony przeszukując wszystkie posiadane rejestry, czy też zwracając się o adres do innych organów, skoro to strona ma na bieżąco aktualizować swój adres zamieszania na podstawie przepisów z.e.i.p.p. Mając powyższe na uwadze, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak sentencji wyroku.