I SA/Op 223/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Gocki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 września 2009r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego "A" D. U. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. "A" D. U. dokonało w dniu 27.04.2004r. w Oddziale Celnym w Nysie zgłoszenia celnego towaru do procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, zarejestrowanego pod nr ewidencji [...], a towar objęto wnioskowaną procedurą celną uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Przed dokonaniem zgłoszenia celnego uzyskano pozwolenie nr [...] z dn. 04.11.2002 r. wymagane przy korzystaniu z tej procedury, przy czym w pkt 9 uzyskanego przez Stronę pozwolenia ustalony został 12 miesięczny termin, w którym produkty kompensacyjne miały zostać wywiezione, powrotnie wywiezione lub miały otrzymać inne dopuszczalne przeznaczenie celne. Ponieważ wyznaczony termin upłynął z dniem 28.04.2005r. a Strona nie dokonała pełnego rozliczenia procedury celnej, Oddział Celny w Nysie, jako wyznaczony urząd kontrolny, przeprowadził kontrolę rozliczenia procedury. Po przeprowadzeniu stosownych czynności urząd kontrolny, pismem nr [...] z dnia 06.02.2007r. powiadomił organ celny -Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu o ilościach nierozliczonego towaru objętego w ramach zgłoszenia nr [...] z dn. 27.04.2004r. procedurą uszlachetniania czynnego, w ilościach: 1. [...] 756,53 m2, 2. [...] 21403m, 3. [...] 100%-138,5m 4. [...] 152,45 m , 5. [...] 187,74 m , 6. [...] 249,70 m. Postanowieniem nr [...] z dnia 30.03.2007r. wszczęte zostało postępowanie celne, zaś postanowieniem o nr [...] z dnia 05.04.2007r. wszczęto postępowanie podatkowe. Decyzją celną nr [...] z dnia 25.09.2008r. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu stwierdził niewykonanie obowiązku wywiezienia, powrotnego wywiezienia lub uzyskania innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego wynikającego ze stosowania procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, w odniesieniu do towaru: 1. [...] - 738,34 m o wartości 12603,46 EUR 2. [...]- 21403m o wartości 214,03 EUR 3. [...] 100% - 138,66m o wartości 311,98 EUR 4. [...] 152,33 m o wartości 87,28 EUR 5. [...]187,74 m o wartości 45,06 EUR 6. [...]- 2m o wartości 0,10 EUR 7. [...] 92szt., oraz 249,70 m o wartości 33,38 EUR objętego zgłoszeniem celnym [...] z dn. 27.04.2004r.. W związku z powyższym, organ celny, działając z urzędu, uregulował sytuację celną towaru przez objęcie go procedurą celną dopuszczenia do obrotu, stwierdzając powstanie długu celnego na dzień 28 kwietnia 2005r., jednocześnie określając kwotę długu celnego w wysokości 0,00PLN. Powyższa decyzja została doręczona stronie za zwrotnym poświadczeniem jej odbioru w dniu 29.09.2008r. i z uwagi na jej niezaskarżenie stała się ostateczna. Następnie, po zakończeniu postępowania celnego regulującego sytuację celną towaru, Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu decyzją z dnia 30.09.2008r. nr [...] określił "A" D. U. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru na dzień 28 kwietnia 2005r. w kwocie 13.753,00 PLN., jednocześnie naliczając odsetki wyrównawcze w kwocie 899,00 PLN za okres pomiędzy objęciem towaru procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń a dopuszczeniem do obrotu towaru w związku z niewypełnieniem obowiązku rozliczenia. Nie zgadzając się z powyższą decyzją, podatnik działając poprzez ustanowionego pełnomocnika w osobie adwokat A. Ś., wniósł odwołanie, zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. Nr 8 z 2005 poz.60 ze zm. dalej zwanej Op) przez błędne ustalenie stanu faktycznego. W związku z tak wskazywanym zarzutem naruszenia zasad postępowania, wnoszono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W wyniku rozpoznania odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w Opolu, decyzją z dnia 12.02.2009r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2a Op, art.6 ust. 7a, art. 7 ust. 1 pkt 4a ustawy z dn. 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 17 ust.1 pkt 1, art. 29 ust. 13, art. 34 ust. 1, ust.4, art. 41 ust. 1, art. 170 ust. 2 pkt 1 i ust.4 pkt 2 - ustawy z dn. 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 z 2004r. poz. 535 ze zm. -dalej zwanej VAT) uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej naliczonych odsetek wyrównawczych i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie oraz stwierdził, w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego, iż obowiązek ten zaistniał z mocy samego prawa z dniem 27.04.2004r. Odnosząc się do wskazywanego w odwołaniu zarzutu naruszeniu art. 122 Op przez błędne ustalenie stanu faktycznego zważono, iż zaskarżona decyzja określa zobowiązanie prawidłowe w podatku VAT z tytułu importu towaru, a zatem postępowanie dowodowe dotyczyło wyłącznie ustalenia stanu faktycznego dotyczącego powstania obowiązku podatkowego, powstania zobowiązania podatkowego, określenia prawidłowej kwoty podatku VAT, ustalenia kto jest podatnikiem tego podatku. Zaskarżona decyzja nie rozstrzygała natomiast kwestii rozliczenia procedury celnej uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, a w związku z tym ilości dopuszczonego do wolnego obrotu towaru. Ten stan faktyczny był bowiem już uprzednio przedmiotem postępowania dowodowego zakończonego ostateczną decyzją nr [...] z dnia 25.09.2008r. W tej sytuacji ustalenia zawarte w rozstrzygnięciu postępowania celnego były wystarczające dla ustalenia stanu faktycznego niezbędnego do określenia podatku VAT, powstania obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego oraz osoby podatnika a nadto ustalenia te miały moc wiążącą w ramach postępowania podatkowego. W tej kwestii zwrócono także uwagę na jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego wynikająca z art. 128 Ordynacji podatkowej, jaką stanowi zasada trwałości ostatecznych decyzji podatkowych. Trwałość decyzji podatkowej pozwala Stronie polegać na rozstrzygnięciach organów podatkowych a organy podatkowe zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Na potwierdzenie swojego stanowiska Dyrektor Izby Celnej powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, przywołując w tym zakresie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 801/06 z dn. 20.09.2007r. (LEX nr 297199) zgodnie z którym "ostateczność i prawomocność decyzji dotyczącej określenia długu celnego oznacza, iż jest ona wiążąca dla wszystkich organów administracji publicznej tak długo, jak długo nie zostanie ona z obrotu prawnego wyeliminowana w sposób prawem przewidziany. Oznacza to też, iż określone tą decyzją obowiązki wywołują wprost skutki w zakresie dotyczącym obowiązku podatkowego, (...)" Z tych też względów, w ocenie organu odwoławczego, zarzut naruszenia art. 122 Op i uzasadnienie go błędnym rozliczeniem procedury celnej, nie może odnosić się do obecnego postępowania podatkowego, gdyż rozliczenie to nie było stanem faktycznym z zakresu zaskarżonego postępowania. Odnosząc się natomiast do kwestii bezpośrednio związanych z samym obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, momentem jego powstania oraz wysokością zobowiązania, wskazano na uregulowanie art. 170. ust. 2 ustawy VAT zgodnie z którym, w przypadku gdy towary zostały przywiezione z terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub z terytorium nowych państw członkowskich na terytorium kraju przed dniem 1 maja 2004 r. i w dniu 1 maja 2004 r. pozostają w dalszym ciągu na terytorium kraju objęte następującym przeznaczeniem celnym między innymi procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń,(...) przepisy o podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili nadania tym towarom tego przeznaczenia celnego stosuje się nadal do momentu zakończenia tego przeznaczenia. Taka właśnie sytuacja w ocenie organu odwoławczego zaistniała w rozpoznawanej sprawie, albowiem sporny towar przywieziony był na terytorium kraju z terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem, tj. przed dniem 1 maja 2004 i w dniu tym pozostawał nadal na terytorium kraju będąc objętym procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Zgodnie natomiast z decyzją celną nr [...] z dnia 25.09.2008r., w dniu 28 kwietnia 2005 r. towar ten został objęty procedurą dopuszczenia do obrotu z uwagi na brak pełnego rozliczenia procedury uszlachetniania czynnego w terminie wynikającym z pozwolenia, co spowodowało zakończenie procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Zatem objęcie przedmiotowej części towaru procedurą dopuszczenia do obrotu było zakończeniem procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Skutkiem braku terminowego rozliczenia przez Stronę procedury uszlachetniania czynnego było wprowadzenie towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych. Dlatego też decyzją celną [...] z dnia 25.09.2008r. organ celny z urzędu określił datę powstania długu celnego w dniu 28 kwietnia 2005r., w związku z objęciem procedurą dopuszczenia do obrotu. Z tym też dniem nadano przeznaczenie celne - objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu - co spowodowało, że w odniesieniu do przedmiotowego towaru przestało obowiązywać zwolnienie z podatku VAT wynikające uprzednio z uregulowania art. 7 ust. 1 pkt 4a. ustawy z dn. 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Natomiast wprowadzenie towaru do wolnego obrotu z dniem 28 kwietnia 2005r., spowodowało wypełnienie definicji importu towarów wynikającej z art. 170 ust. 4 ustawy z dn. 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, z czym związane było powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Odnośnie zagadnienia odsetek wyrównawczych od należności podatkowych wskazano, że ponieważ przepisy dotyczące odsetek wyrównawczych, których celem jest zapobieżenie uzyskaniu jakichkolwiek korzyści finansowych wynikających z przesunięcia terminu powstania i zaksięgowania długu celnego (art. 214 Wspólnotowego Kodeksu Celnego i art. 519 Rozporządzenia Wykonawczego do WKC) nie odnoszą się do podatku VAT, w tym zakresie zaskarżona decyzja podlegała w tej części uchyleniu a postępowanie winno być w tym przedmiocie umorzone. Z powyższą decyzją nie zgodziła się strona skarżąca i w skardze wywiedzionej przez jej pełnomocnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ponownie wskazywała na naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na oparciu zaskarżonej decyzji podatkowej na błędnych ustaleniach stanu faktycznego. Jak wskazywano w uzasadnieniu skargi, dokonując określenia wysokości zobowiązania podatkowego, organy podatkowe nieprawidłowo przyjęły ilości towarów w stosunku do których według nich nastąpiło niewykonanie obowiązku wywiezienia, powrotnego wywiezienia lub uzyskania innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego wynikającego ze stosowania procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. W konsekwencji tych błędów i niezweryfikowania rzeczywistego stanu faktycznego doszło do ruszenia art. 122 Op, co winno ostatecznie skutkować uchylenieniem zaskarżonej decyzji zgodnie z żądaniem skargi. Wskazano także szczegółowo na istotne w ocenie skarżącego okoliczności faktyczne, które winny być wzięte pod uwagę przy rozstrzyganiu sprawy z zakresu określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu wnosząc o jej oddalenie w całości podtrzymał swoją dotychczasową argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, jak wynika z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd, oceniając legalność zaskarżonych orzeczeń - zgodnie z art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270),- zwanej dalej u.p.p.s.a. - uwzględnia skargę i uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku wystąpienia naruszeń prawa stanowiących przesłankę stwierdzenia nieważności, Sąd stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji. Dokonawszy oceny zaskarżonej decyzji w kontekście ww. kryteriów, Sąd doszedł do przekonania, iż zaskarżona decyzja nie narusza ani prawa materialnego, ani procesowego w sposób, który mógłby stanowić podstawę do jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności. Przechodząc do meritum sprawy należy stwierdzić, iż nie zasługują na uwzględnienie zarzuty podniesione przez skarżącą, a dotyczące naruszenia w ramach zaskarżonej decyzji dyspozycji art. 122 Ordynacji podatkowej, mającego polegać na błędnym ustaleniu stanu faktycznego, a w konsekwencji powodującego nieprawidłowe określenie samego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług. W pierwszej kolejności należy zauważyć, na co zwracano już szczególną uwagę w toku postępowania podatkowego przed organami obu instancji, iż do wydania decyzji podatkowej doszło w następstwie uprzedniego ostatecznego zakończenia postępowania celnego, w ramach którego ostateczną decyzją z dnia 25.09.2008r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu stwierdził niewykonanie obowiązku wywiezienia, powrotnego wywiezienia lub uzyskania innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego wynikającego ze stosowania procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, w odniesieniu do towaru: 1. [...] - 738,34 m o wartości 12603,46 EUR 2. [...] 21403m o wartości 214,03 EUR 3. [...] 100% - 138,66m o wartości 311,98 EUR 4. [...] 152,33 m o wartości 87,28 EUR 5. [...] 187,74 m o wartości 45,06 EUR 6. [...] 2m o wartości 0,10 EUR 7. [...] 92szt., oraz 249,70 m o wartości 33,38 EU Decyzja ta uregulowała też sytuację celną tego towaru przez objęcie go procedurą celną - dopuszczenia do obrotu, stwierdzając powstanie długu celnego, którego wysokość określono w kwocie 0,00PLN. Okoliczność, że tenże sam organ orzekał w powyższym przedmiocie jako organ celny o obowiązkach skarżącej wynikających z przepisów prawa celnego oraz że w ramach obecnie zaskarżonej decyzji określił jako organ podatkowy wysokość zobowiązania w podatku VAT nie oznacza bynajmniej, że podjęte wobec skarżącej decyzje celne są podjęte w granicach tej samej sprawy, której dotyczy zaskarżona decyzja podatkowa. Bowiem inna jest podstawa materialnoprawna obowiązków nałożonych tymi decyzjami. Podkreślić w tym miejscu należy, iż skarżąca nie kwestionowała uprzednio obowiązków ciążących na niej na podstawie przepisów prawa celnego, w szczególności swej odpowiedzialności za dług celny określony decyzją. Mając na uwadze powyższe zastrzeżenia, odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących zaskarżonej decyzji określającej skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług wskazać należy, iż ostateczność i prawomocność decyzji określającej skarżącej wysokość długu celnego oznacza, iż jest ona wiążąca dla wszystkich organów administracji publicznej tak długo, jak długo nie zostanie ona z obrotu prawnego wyeliminowana w sposób prawem przewidziany, a określone tą decyzją obowiązki wywołują wprost skutki w sferze podatkowej, skoro opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega także czynność importu towaru, zaś podatnikami są osoby prawne, osoby fizyczne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Por. wyroki : WSA we Wrocławiu z 4.06.2006 sygn. I SA/Wr 992/05, WSA w Szczecinie z 15.10.2008 sygn. I SA/Sz 676/07 czy WSA w Gliwicach z 20.10.2008 sygn. III SA/GL 620/08 – Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych- http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ ). Obowiązek podatkowy w imporcie powstaje z chwilą powstania długu celnego, który jest określany przez organy celne, a nie podatkowe. Oceny tej nie może zmieniać fakt, iż z uwagi na specyfikę sprawy, Naczelnik Urzędu Celnego, a następnie Dyrektor Izby Celnej występuje w odmiennym charakterze z uwagi na zakres przedmiotowy postępowania dotyczącego określenia długu celnego czy określenia zobowiązania podatkowego wynikającego z jego powstania. Nadal są to dwa niezależne, odrębne postępowania, przy czym postępowanie podatkowe jest następstwem uprzednio dokonanego określenia długu celnego. Z tego też względu, co słusznie podkreślały organy obu instancji, w ramach postępowania podatkowego, są one zobligowane prawem do uwzględnienia w skutkach podatkowych wszelkich okoliczności już uprzednio rozstrzygniętych przez organy celne. Nie są zatem uprawnione do czynienia w tym zakresie ponownych ustaleń faktycznych, czego domaga się skarżąca w skardze, podnosząc zarzut naruszenia art. 122 Op. O ile zatem, w ocenie skarżącej, przyjęty w skarżonej sprawie stan faktyczny będący podstawą określenia długu celnego, a w dalszej konsekwencji także wysokości zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, jest wadliwy, to winna w ramach przysługujących jej środków nadzwyczajnych dążyć do ewentualnego wzruszenia decyzji organów celnych stwierdzających powstanie długu celnego. Jedynie wzruszenie tego rozstrzygnięcia mogłoby w przyszłości otworzyć drogę do zakwestionowania samego istnienia obowiązku podatkowego lub jego wysokości. Zgodnie bowiem z art. 240 § 1 pkt 7 Op możliwe jest wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną w sytuacji gdy decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Niewątpliwie zaś w niniejszej sprawie decyzją mającą bezpośrednie znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii podatkowych jest uprzednia decyzja organów celnych z dnia 25.09.2008r. stwierdzająca niewykonanie obowiązku wywiezienia, powrotnego wywiezienia lub uzyskania innego dopuszczalnego przeznaczenia celnego wynikającego ze stosowania procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, wyszczególnionego w niej towaru, czego konsekwencją było stwierdzenie powstania długu celnego. Dopóty zatem ta decyzja pozostaje w obrocie prawnym dopóty ustalony w niej stan faktyczny będzie miał wiążący charakter dla organów podatkowych, a w konsekwencji wpływać będzie także na treść rozstrzygnięcia podatkowego. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał skargę za bezzasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153, poz. 1270) orzekł o jej oddaleniu.