I SA/Po 109/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski /spr./ Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2009r. sprawy ze skargi J. i A. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. postanawia: zawiesić postępowanie z urzędu /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ R.Wiatrowska /-/ W.Zygmont I SA/Po 109/09 UZASADNIENIE Pismem z dnia [...] J i A A , zastępowani przez pełnomocnika, wnieśli o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] , w kwocie [...]. Jako podstawę prawną wniosku powołali m.in. przepisy art. 72§1 pkt1 i art 74 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r., Nr 8, póz. 60 z późn. zm.; dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002r. sygn. akt K 45/01, stwierdzający niekonstytucyjność przepisów, podatkowych w zakresie, w jakim pozbawiają podatnika, prowadzącego zakład prac. chronionej, wcześniej nadanych uprawnień. Do wniosku dołączono m.in. korektę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym [...] oraz kserokopie: decyzji Sekretarza Stanu w Ministerstwie Pracy i Polityki Socjalnej -Pełnomocnika do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] Nr [...] stwierdzającej spełnienie przez prowadzone przez AA Przedsiębiorstwo A warunków określonych dla zakładu pracy chronionej i decyzji Wojewody Wielkopolskiego z dnia [...], zmieniającej ww. decyzję w zakresie określenia miejsce prowadzenia działalności. Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił J i A A stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy, wskazał, że Przedsiębiorstwo A nie spełnia jednego z warunków, o jakich mowa w wyroku TK o sygn. akt K 45/01, tj. nie uzyskało statusu zakładu pracy chronionej na okres trzech lat. W konsekwencji, w ocenie organu, orzeczenie Trybunału nie ma w sprawie zastosowania zatem rozstrzygnięcie winno zostać oparte na treści przepisów ustawy z dnia 27.08.1997 o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych(Dz. U. Nr 123, póz. 776 ze zm.), w brzmieniu znowelizowanym ustawą z dnia 20.11.1999r o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, póz. 1101). W tym stanie prawnym dochody uzyskane w latach [...] z działalności gospodarczej; prowadzonej w formie zakładów pracy chronionej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. . Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, podatnicy, zastępowani przez pełnomocnika wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji, wraz z poprzedzającą ją decyzją organu podatkowego pierwszej instancji, oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych. Wobec zaskarżonej decyzji postawiono zarzuty naruszenia następujących przepisów prawa: - art. 122 oraz art. 127 w związku z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania oraz niedopełnienie obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy - w szczególności w zakresie oceny, czy Podatnik realizował długookresową inwestycję na rzecz osób niepełnosprawnych; - art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez uznanie, że art. 2 pkt2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20.11.1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest niezgodny z zasadami ochrony praw nabytych i ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; - art. 190 ust. l i ust. 4 Konstytucji RP oraz 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zwrotu nadpłaty. W uzasadnieniu skargi wskazano na fakt posiadania przez A w dniu [...] (data publikacji ww. ustawy z dnia 20.11.1999r.) statusu zakładu pracy chronionej, przyznanego mocą decyzji wydanej na czas nieokreślony, oraz na rozpoczęcie po dniu uzyskania statusu, a przed dniem [...], długookresowego przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie, kontynuowanego po dniu [...]. Pełnomocnik podatników powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia [...] sygn. akt [...], wydany w analogicznej sprawie, w którym Sąd nakazał sprawdzenie, czy firma posiadająca status zakładu pracy chronionej na czas nieokreślony realizowała inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych. Ponadto Pełnomocnik wskazał na szczegółową argumentację, zawartą we wniosku z dnia [...] o zwrot nadpłaty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Postanowieniem z dnia [...] o sygn. akt [...] Sąd zawiesił postępowanie w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu postanowienia Sąd zauważył, że postanowieniem z dnia [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy sygn.akt I SA/Bd 435/06 przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne dotyczące zgodności art. 1 pkt8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz.U. Nr 95, poz. 1100) z art. 2 Konstytucji w zakresie, jakim nie przewidując przepisów przejściowych, zmienił zasadę wyliczenia kwoty podatku od towarów i usług podlegającej zwrotowi na rzecz zakładów pracy chronionej, które na dzień 30 listopada 1999r. miały status zakładu pracy chronionej przyznany bezterminowo decyzjami wydanymi na podstawie ustawy z dnia 09 maja 1991r. o zatrudnieniu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych ( Dz.U. Nr 46, pzo.201). W konsekwencji Sąd uznał, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku sprawy toczącej się przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie zagadnienia prawnego przedstawionego w ww. pytaniu prawnym WSA w Bydgoszczy z dnia 13 grudnia 2006r. Wyrokiem z dnia 8 stycznia 2009r. o sygn. akt P 6/07 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1 pkt 8 w związku z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 95, poz. 1100 oraz z 2002 r. Nr 100, poz. 923): a) jest zgodny z zasadą ochrony interesów w toku wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) jest zgodny z art. 32 Konstytucji, oraz c) nie jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych wyrażoną w art. 2 Konstytucji. Postanowieniem z dnia [...] Sąd podjął zawieszone postępowanie z urzędu. Pismem procesowym z dnia [...] strona zastępowana przez pełnomocnika wniosła o zawieszenie postępowania z urzędu na podstawie art. 125§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ewentualnie o niewyznaczalnie rozprawy do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny sprawy ze skargi konstytucyjnej zarejestrowanej pod sygnaturą SK 30/07. W uzasadnieniu pisma strona podniosła, że wyrok TK w sprawie o sygn. P 6/07 dotyczy zgodności z Konstytucją przepisów odnoszących się do podatku od towarów i usług podczas, gdy niniejsza sprawa dotyczy podatku dochodowego. Bezpośrednie znaczenie w niniejszej sprawie będzie miał natomiast wynik innego postępowania toczącego się przez Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie o sygnaturze SK 30/07, której przedmiotem jest zbadanie zgodności z art. 2 pkt2 w zw. z art.4 ww. ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z art. 2, art.32, art. 64 ust.2, art. 69 Konstytucji RP. Pełnomocnik strony zwraca uwagę na różny charakter zmian dokonanych w podatku dochodowym w stosunku do podatku od towarów i usług. Tylko, bowiem w podatku od towarów i usług występowały nieprawidłowości w rozliczeniach zakładów pracy chronionej. Ponadto nowelizacja dokonana art. 2 pkt.2 w zw. z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zmieniła zasad zwolnienia ( a taki skutek był w podatku od towarów i usług, ale je w ogóle wyeliminowała). Powyższe w ocenie pełnomocnika ma świadczyć, że pomiędzy sprawami P 6/07 i SK 30/07 istnieją istotne różnice i to rozstrzygnięcie wydane przez TK w drugiej sprawie będzie miało wpływ na wynik niniejszego postępowania. Na rozprawie w dniu [...] pełnomocnik podtrzymał wniosek o zawieszenie postępowania z urzędu, albo na zgodny wniosek stron. Powołał się dodatkowo na konstytucyjną zasadę ochrony osób niepełnosprawnych, którą naruszyła likwidacja ulg w podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wpłaty przekazywane były na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniosek strony o zawieszenie postępowania pozostawił uznaniu Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt P 6/07 była zgodność z Konstytucją art. 1 pkt8 w zw. z art. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 95, poz. 1100 oraz z 2002r. Nr 100, poz.923) Przedmiotem skargi konstytucyjnej w sprawie o sygn. SK 30/07 jest natomiast zbadanie zgodności art. 2 pkt 2 w zw. z art. 4 ustawy z 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, póz. 1101) z art. 2, art. 32, art. 64 ust. 2 i art. 69 Konstytucji RP. Stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1999r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przepisie art. 31 ust. 2 ustawy z 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, póz. 776, z późn. zm.) dodano pkt 4 w brzmieniu "podatków dochodowych". Tym samym przewidziane w art. 31 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy zwolnienie prowadzącego zakład pracy chronionej z podatków nie dotyczyło, od dnia 1 stycznia 2000r., podatków dochodowych. Sąd zwraca przy tym uwagę, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 35 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000, Nr 14, póz. 176, z późn. zm.), przewidujący zwolnienie z podatku dochodów z działalności gospodarczej osób zatrudniających osoby niepełnosprawne, w zakresie i na zasadach określonych w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, przestał obowiązywać, zgodnie z art. 8 ustawy z 9 listopada 2000r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, póz. 1104), dopiero z dniem 1 stycznia 2001 r. Nie ulega jednak wątpliwości, iż likwidacja zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec użycia określenia "podatków dochodowych" nastąpiła już 1 stycznia 2000r., mimo iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 35 pdof formalnie skreślony został dopiero z dniem 1 stycznia 2001 r. Wspomniany przepis art. 31 ust. 2 pkt 4 ustawy o rehabilitacji pozostawał wobec art. 21 ust. 1 pkt 35 pdof lex specialis. Za takim poglądem przemawia również okoliczność, iż art. 21 ust. 1 pkt 35 pdof został wyłączony nowelą z 20 listopada 1999r., jako regulacją, która weszła w życie z późniejszą datą, aniżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych - reguła kolizyjna chronologiczna (por. wyrok WSA we Wrocławiu l SA/Wr 1845/04, wyrok NSA II FSK 1436/06). Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależeć będzie od wyniku toczącego się przed Trybunałem postępowania o sygn. SK 30/07, które dotyczy utraty przez zakłady pracy chronionej ulg w podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko strony skarżącej zaprezentowane we wniosku o zwieszenie postępowania z dnia [...] oraz na rozprawie pozwalają, bowiem przyjąć, że w kwestii utraty przez zakłady pracy chronionej posiadające taki status na czas nieokreślony ulg podatkowych w podatkach dochodowych, nie jest wykluczone zajęcie przez Trybunał Konstytucyjny stanowiska odmiennego, do wyrażonego w odniesieniu do ulg w podatku od towarów i usług w sprawie o sygn. P 6/07. W związku z powyższym na podstawie art. 125§1 pkt1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) postanowił jak w sentencji. /-/ W. Zygmont /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Wolna- Kubicka