I SA/Po 1099/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2008r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ W.Zygmont /-/ St.Małek Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] na podstawie art.21 § 1 pkt 1, § 3, art.23 § 2, art. 193 § 1, § 2, § 4, § 6 O.p., art.10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust 1 i 2a, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 43 lit.a, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. l, art. 45 ust.1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst: Dz. U. Nr 14 z 2000r, poz. 176 ze zm.), określił podatnikowi J. L. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w wysokości [...] zł. Z akt sprawy wynika, że podatnik prowadził w 2003r. działalność gospodarczą pod firmą P.W. "J. "." a nadto posiadał 50 % udziałów w zyskach PW "." sp.j. J. L., L. J.-L., a przedmiotem działalności tych obu firm był przede wszystkim obrót paliwami ciekłymi. Organ I instancji w zakresie kosztów uzyskania przychodu dokonał wyłączenia zarówno PW "J. "." J. L., jak i wobec PW "E." sp.j. wydatków na zakup towarów handlowych (paliw) w łącznej wysokości [...] zł udokumentowanych dowodami wystawionymi przez należące do członków rodziny W. następujące firmy: 1. Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe Import - Eksport "D." Z. W. w L. na kwotę [...] zł, 2. Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe Import - Eksport "V." K. W. w L. na kwotę [...] zł 3. Przedsiębiorstwo Usług Sprzętowo - Transportowych "T.", sp. o.o., w L., której wyłącznym udziałowcem był Z. W., na kwotę [...] zł. 4. Przedsiębiorstwo Handlowo - Usługowe Import - Eksport "H." L. W. w C. na kwotę [...] zł. 5. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "W." Z. W. w C. na kwotę [...] zł. a nadto 6. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "J." N. J. w Z. na kwotę [...] zł. 7.-.Firma Wielobranżowa "F." C. W. w Z., na kwotę [...]zł. 8. Firma Handlowo - Usługową "G." T. G. w Z. na kwotę [...] zł. Powodem powyższego wyłączenia były oparte na wiarygodnych dowodach z kontroli w firmach K. W., Z. W., L. W., Z. W., zgodnych z zeznaniami świadka H. M. z dnia [...]. oraz z dnia [...]., Z. W. a nadto J. N. właściciela firmy PW "J." z dnia 6.09. 2006r., następujące ustalenia faktyczne: jedynym dostawcą paliwa (bezpośrednim lub pośrednim) do wymienionych firm było Przedsiębiorstwo Transportowo - Usługowo Handlowe "H." Import - Eksport H. M. w C.. Natomiast jedynymi dostawcami paliw do J. N., C. W., T. G. były: PW "C." Z. M. w S. (nie figurujące w ewidencji podatników podatku od towarów i usług Urzędu Skarbowego w S. oraz w ewidencji działalności gospodarczej S.) oraz PW "D." D. D. w Z. (jedynym dostawcą paliwa do tej firmy było PW "C."). Ponadto organ kontroli skarbowej dokonał wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów zarówno PW J. "." J. L., jak i PW "E." sp.j. wydatków na zakup towarów handlowych (oleju opałowego) od "N." sp. z o.o. w P. - na kwotę [...] zł ponieważ w miejscu wskazanym jako siedziba tej firmy znajduje się mieszkanie prywatne i żaden podmiot gospodarczy nie prowadzi tam działalności gospodarczej, była w okresie kontrolowanym tylko formalnie zarejestrowana w urzędzie skarbowym, lecz nie prowadziła działalności gospodarczej i nie składała żadnych deklaracji podatkowych. Wszystkie wyżej wymienione podmioty nie posiadały baz paliwowych tzn. zbiorników i urządzeń do rozładunku, załadunku, przechowywania paliw, ani też środków transportowych do jego przewozu. Wyłączny dostawca paliwa do wszystkich firm H. M. założył swoją firmę "H." na polecenie Z. W. w celu umieszczenia dodatkowego ogniwa w łańcuchu obrotu paliwami. Firmę tę w praktyce prowadził Z. W.. H. M. nie uczestniczył w dostawach paliwa. Miał dostawać 5 gr od litra wystawionego paliwa. Podejrzewał, że jest to interes nielegalny. Działalność swoją zgłosił w urzędzie skarbowym, lecz nie rozliczał się z podatków. Tylko za rok 2001 złożył w zeznanie podatkowe. Osobiście wystawiał faktury na paliwo według poleceń Z. W.. Działalność w zakresie fakturowania dostaw paliwa przejęli od niego D. i N. od których dostał [...] zł za to, że odstąpił im swoją działalność. Wszystkie dokumenty związane z działalnością firmy PTUH "H." zostały zniszczone przez Z. W., który stwierdził, że nie są one już potrzebne. Przedsiębiorca Z. W. (PHU Import-Export "D.") orientował się, że było to paliwo z nieznanego źródła i twierdził, że także podatnik J. L. wiedział, że paliwo pochodzi z nieznanego źródła. Z inicjatywy tegoż świadka , jego żona Z. W., brat – L. W. i córka –K. W. założyli firmy wykazujące handel paliwem. I tak K. W. –właścicielka PHU Import Eksport "V." wykazywała zakupy paliw od firm PHU "D." Z. W., P. "T." sp. z o.o. z tym , że to ojciec Z. W., zajmował się wszystkimi sprawami związanymi z zakupem i sprzedażą. Z kolei L. W. (PHU Import-Export "H.") propozycję fakturowania paliwa otrzymał od brata i H. M., po tym jak Z. i K. W. skończyły wystawiać faktury. Natomiast Z. W. (PW "W.") wykazywała zakupy paliw od firm : P. "H." H. M., P. "T." sp. z o.o., P. "D." Z. W., chociaż nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej, polegającej na obrocie paliwami. Mąż Z. W. średnio co drugi dzień przywoził wypisane faktury sprzedaży, na których składała podpisy. W końcu powiedział, że były to fikcyjne faktury. Z kolei wymieniony już Z. W. jako wyłączny udziałowiec P. "T." sp. z o.o. legitymował się fakturami zakupu paliwa od P. "H." z C., ale w latach 2002-2003 jego spółka nie prowadziła działalności gospodarczej polegającej na obrocie paliwami – a paliwa jako towaru nigdy w spółce nie było. Wobec takich ustaleń niewiarygodne okazały się faktury jak i inne dokumenty, którymi posłużyli się podatnicy - PW J. "." J. L. i PW "E." sp.j. L. i L. J. –L., ponieważ nie odzwierciedlając faktycznych zdarzeń gospodarczych nie dokumentowały rzeczywistych wydatków uznanych przez podatnika za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik faktycznie nie poniósł wydatku na zakup paliwa od podatników wykazanych jako dostawcy, (ponieważ nie prowadzili oni faktycznie działalności gospodarczej). Kwestionowane faktury zakupu paliwa, nie spełniały kryterium rzetelności określonego w przepisach § 11 i § 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.12.2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222 ze zm.). Nie pozostaje w sprzeczności z powyższym niesporne ustalenie, że czynności sprawdzające u odbiorców paliwa od PW J. "." J. L. oraz P. "E." sp.j. J. L., L. J. – L. wykazały , że wszystkie transakcje sprzedaży paliwa zostały rzeczywiście przeprowadzone. Podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona przez PW J."." przez podatnika w 2003r. jest w świetle art. 193 § 6 O.p. nierzetelna i wadliwa w zakresie wykazanych kosztów działalności. Nie zachodziła jednak konieczność określenia podstaw opodatkowania w drodze oszacowania - działając w oparciu o art. 23 § 2 O.p. organ kontroli skarbowej uznał, że dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku kontroli pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. Przychody ustalono w oparciu o elementy podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie budzące zastrzeżeń tj. na podstawie dowodów sprzedaży. Ponadto Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił podatnikowi na kwotę [...] zł przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń tj. użytkowania zbiorników na paliwa. Przychód ten - z uwagi na to, iż na terenie działania Urzędu Skarbowego w L. nie stwierdzono świadczenia takich usług przez osoby fizyczne, - wyliczył w wysokości amortyzacji podatkowej, o której mowa w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość zbiorników przyjął według wartości wykazanej w ewidencji środków trwałych P W J. "." J. L. - [...] zł duży zbiornik (3 szt.) i [...] zł mały zbiornik (2 szt.) oraz zastosował stawkę amortyzacyjną w wys. 14 %. Natomiast -wobec braku prawa do odliczenia przez podatnika podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych zgodnie z zawartą umową leasingu operacyjnego samochodu osobowego – organ kontroli skarbowej przyjął, iż podatnikowi, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przysługuje prawo zaliczenia wartości tego podatku do kosztów uzyskania przychodu. W konsekwencji koszty uzyskania przychodu uległy zwiększeniu o kwotę [...] zł. W odwołaniu podatnik J. L. domagał się uchylenia powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 121 oraz art. 122 O.p. przez nieuwzględnienie zebranych dowodów , a w szczególności zeznań świadków, dokumentów WZ, faktur VAT, dokumentów KP, przelewów bankowych oraz przez danie wiary zeznaniom karanego H. M., bez potwierdzenia ich wiarygodności, przy jednoczesnej odmowie wiarygodności zeznaniom nie karanego J. L. Organ kontroli skarbowej nie ustalił skąd pochodziło sprzedawane przez firmy PW J. "." oraz "E." sp.j. paliwo, a jednocześnie bezzasadnie odmawiał uznania dowodów potwierdzających źródło pochodzenia zakupionego paliwa. Wbrew odmiennemu stanowisku organu kontroli kontrahenci J. L. prowadzili działalność gospodarczą: dostarczali paliwo, wystawiali faktury, przyjmowali płatności, rozliczali się z podatku VAT. Wbrew treści decyzji J. L. nie zakupił oleju opałowego od spółki "N.". Organ pierwszej instancji naruszył art. 190 § 2 O.p. poprzez pozbawienie podatnika prawa do obecności i zadawania im pytań, składania wyjaśnień podczas przesłuchania świadków: L. W., H. M., Z. W., J. N., T. G.. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał mocy decyzję organu kontroli skarbowej. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do przyjęcia, iż sporne wydatki nie spełniają przesłanek określonych w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003r., dla uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Podkreślił, że żaden z podmiotów mających sprzedawać podatnikowi paliwo nie posiadał bazy paliw, nie dysponował też środkami transportowymi do przewozu paliwa, a płatności wynikające z wystawianych przez właścicieli tych firm faktur, zgodnie z oświadczeniami J. N., Cz. W. oraz T. G., były regulowane przez odbiorców (tj. m. in. przez J. L.) gotówką bądź przelewem bankowym. Zgodnie z 193 § 1, 2 i 4 O.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Faktury VAT nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych . Dokumenty KP, WZ, przelewy bankowe nie stanowią w związku z tym dowodów wiarygodnych transakcji gospodarczych, skoro transakcje te w rzeczywistości nie miały miejsca. Podkreślił, że organy orzekające w sprawie dysponowały całokształtem niezbędnych danych, na podstawie których ustalono prawidłowy stan faktyczny. Podjęto czynności w celu sprawdzenia faktur dokumentujących sporne w sprawie zakupy , ustalenia oparte zostały na całym zgromadzonym i w sposób wyczerpujący rozpatrzonym materiale dowodowym (art. 122, art. 187 O.p.). Na wniosek podatnika materiał dowodowy uzupełniony został o zeznania z 2007r. świadków: K. W., Z. W., H. M. i L. W.. Nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w przepisie art. 191 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w sposób szczegółowy odniesiono się do wszystkich ustaleń mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz wyjaśniono podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa wskazano, które fakty uznaje się za udowodnione, dowody, którym daje wiarę, jak również wskazano przyczyny, z powodu których innym dowodom odmawia się wiarygodności (art. 210 §4 O.p.). W skardze podatnik domagał się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów procesu zgodnie z obowiązującymi przepisami. Decyzji zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną, rozszerzającą wykładnię oraz naruszenie prawa proceduralnego. Naruszenia prawa materialnego dopatrywał się w tym, że wydatki poniesione na zakup paliwa od firm: PHUP Import-Eksport "D." Z. W., P. "T." sp. z o.o., PHU "V." K. W., PHU Import Eksport "H." L. W., PW "W." Z. W., "N." sp. z o.o., "J." N. J., "F." C. W., "G." T. G. spełniają wymogi z art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Transakcje były realne ponieważ do firm PW "J."." i P. "E." sp.j. było bezspornie dostarczane paliwo. Paliwo to następnie było sprzedawane więc związek przyczynowo- skutkowy z przychodem jest oczywisty. Organy bez potwierdzenia wiarygodności, dały wiarę zeznaniom świadka H. M. jednocześnie nie dając wiary zeznaniom J.L., podczas gdy H. M. był już karany a J. L. - nie. Tymczasem H. M. (jak i Z. W) zajmowali się sprzedażą paliw, ale w pewnym momencie uznali, iż w ich interesie bardziej leży przyznanie się do wypisywania tzw. pustych faktur niż , do sprzedaży paliwa z nieznanego pochodzenia. Uznanej przez organy podatkowe fikcyjności transakcji przeczą dokumenty bowiem firmy P. J."." oraz P. "E." dokonywały zamówień telefonicznie, faxem lub mailem, a zamówienia były potwierdzane a następnie realizowane. Dostawy paliwa były dokumentowane , a w ślad za dostawą wystawiano faktury potwierdzające sprzedaż. Następnym etapem obrotu była zapłata za dostarczony towar. Wprawdzie zapłata nastąpiła z naruszeniem przepisów, w gotówce, jednakże jest to zapłata realna a nie fikcyjna. Transakcje zakupu paliwa z firm W. przebiegały podobnie: zamówienia, dostawa, dokumenty związane z obrotem magazynowym, faktury, zapłata. W tych przypadkach zapłata następowała jednak często przelewem bankowym. Mimo tego faktu, w ocenie organów skarbowych są to jednak transakcje fikcyjne. Logicznie rzecz biorąc nie da się pogodzić dwóch faktów: realnej sprzedaży i fikcyjnego zakupu. Podatnik naruszenia przepisów postępowania dopatrywał się w tym, że organ prowadzący postępowanie bez żadnego uzasadnienia nie uwzględnił dowodów zgromadzonych podczas postępowania a mianowicie zeznań świadków i setek następujących dokumentów. faktur vat, kwitów WZ i związanych z zapłatą za sprzedane paliwo – przelewów bankowych i dokumentów KP. Wszystkich dokumentów potwierdzających obrót paliwami są setki, jeśli nie tysiące. Żaden z nich nie został uznany za dokument fałszywy lub poświadczający nieprawdę. Jednocześnie dokumenty te nie zostały w ogóle ocenione w trakcie postępowania. Założono , iż w trakcie innych postępowań już dowiedziono, że są to dokumenty fikcyjne. Z decyzji nie sposób się dowiedzieć czy firmy J."." oraz "E. –J." sprzedawały paliwo czy nie sprzedawały. Z zeznań świadków wynika skąd pochodziło sprzedawane przez P. J. "." i P. "E." paliwo. Jednakże organ wydający decyzje odmawia uznania tych dowodów bez uzasadnienia. Z punktu widzenia skarżącego istotne jest aby sprzedawca był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem. Dostawcy prowadzili działalności gospodarczą i dostarczali zakupione paliwo, wystawiali faktury, przyjmowali płatności, rozliczali się z podatku VAT. Podczas przesłuchania H. M. odmówiono jego pełnomocnikowi obecności jak i wglądu do protokółu z przesłuchania. Stoi to w jawnej sprzeczności z wynikającym z art. 190 § 2 i art. 178 O.p. Wnosząc odwołanie podatnik wskazywał na naruszenie tych przepisów podczas: przesłuchania L. W. w dniu [...]. i H. M. w dniu [...]. kiedy to podatnik nie mógł wziąć w nim udziału ponieważ nie zgodziła się na to prokuratura, oraz podczas przesłuchaniach Z. W., z dnia [...] ( a nie jak stwierdza decyzja , że T. G. z dnia [...]. i J. N. z dnia [...].) , kiedy to podatnik nie został nawet zawiadomiona o przesłuchaniach. Wiarygodność świadków nie budzi wątpliwości ani organu wydającego decyzję ani organu odwoławczego pomimo, iż świadkowie składają niespójne zeznania. Obowiązkiem organu podatkowego jest omówienie wszystkich dowodów ze szczególnym wskazaniem na to na jakich dowodach organ się oparł , jakie uznał za wiarygodne a jakim dowodom i dlaczego wiarygodności odmówił. I tak np. pomimo wcześniejszych zeznań o fikcyjności dostaw paliwa: - Z. W. w dniu [...]. zeznał , że pieniądze przekazywane przez L. gotówką i przelewem, to pieniądze za faktycznie dostarczone paliwo, ale następnie stwierdził że dostawy paliwa na [...] mln złotych były rzeczywiste , a część nie. - K. W. w dniu [...]. i [...]. zeznała, że po pobraniu próbek przez L. następował rozładunek, że czekaliśmy do końca, że podawana była ilość poprzez zmierzenie w zbiorniku i pusty samochód wyjeżdżał z bazy w K., że faktury sprzedaży wystawiał osobiście każdorazowo tego samego dnia, gdy była sprzedaż, że faktury dostarczała osobiście bądź ojciec ,bądź L. W.". Te wypowiedzi potwierdzają rzeczywistą, a nie fikcyjną sprzedaż. - Z. W. w dniu [...]. zeznała, ż całą działalnością zajmował się mąż, że tylko wypisywał faktury sprzedaży paliwa, jak dowiedziała się od męża lub córki ,że paliwo dojechało, nigdy nie była przy zlewach paliwa. Czyli zawsze po realnej dostawie paliwa, a nie fikcyjnej ,a w działalności po za siedzibą firmy reprezentowali ją mąż lub córka . Podczas przesłuchania w prokuraturze zeznała. że nie zna L. J.- L. tymczasem w dniu [...] . udowodniła ona, że z inicjatywy Z. W. spotkały się i Z. W. zapewniała że wszystko odbywało się zgodnie z prawem, czego dowodem jest będące w posiadaniu pełnomocnika podatnika nagranie z tego spotkania. - L. W. w dniu [...]. zeznał, że przed wystawieniem faktur sprzedaży każdorazowo uczestniczył w zlewach paliwa, że po zlewie w uzgodnieniu z L. wypisywał faktury na wskazane przez nich firmy ( J."." czy "E."), że ilość paliwa była zgodna ze stanem rzeczywistym, a cenę za litr paliwa ustalał jego brat Z.. Zatem L. W. potwierdza również ,że miał kontakt handlowy z H. M., który odbierał gotówkę za paliwo pomniejszoną o prowizję, więc potwierdza to stwierdzenia iż H. M. kłamie na własne potrzeby. - J. N. [...]. zeznał, że w 2003 r. prowadził działalność gospodarczą polegającą na handlu paliwami płynnymi, że jego firma była pośrednikiem pomiędzy D. D. a firmami P. "E." i PW J. "." , że dostarczał do tych firm paliwo zakupione od D. D., w dniu [...]. zeznał, że podczas jego pierwszej wizyty u J. L. podpisałem umowę o współpracy i dostarczył mu niezbędne dokumenty swojej firmy, że nie rozmawiałem z L. o tym ,że będzie dostarczał mu faktury bez paliwa, że nigdy nie przywoziłem J. L. pieniędzy, które wcześniej zostały przez niego przelane na konto jego firmy P. "J." ,lub pieniędzy od D. D. lub innych osób a mających pochodzić z kwot widniejących na fakturach, które wystawiał dla J. L.. - T. G. w dniu [...] zeznając potwierdził, iż był dostawcą paliwa do firm J. L., że rozpoznał okazane mu faktury sprzedaży, wskazał podpisy swoje własne oraz osoby upoważnionej do ich wystawiania i rozpoznał pełnomocnika L. J.-L.jako żonę kontrahenta J. L.. Ponadto w dniu [...]. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w P. została przesłuchana w charakterze świadka K. W. potwierdzając, że transakcje sprzedaży paliwa były rzeczywiste, a na pytanie dlaczego teraz zmieniła swoje zeznania odpowiedziała , iż zeznania obciążające J. L., złożone w trakcie postępowania karnego złożyła pod presją i groźbą aresztowania i długotrwałego pobytu a areszcie. Stawia to w zupełnie innym świetle wiarygodność zeznań innych świadków złożonych w trakcie postępowania prokuratorskiego. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej i stwierdził, że w ustalonym stanie faktycznym i prawnym podtrzymuje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji . Domaganie się przez skarżącego uznania, iż faktycznymi dostawcami paliw były wymienione w sprawie podmioty, nie znajduje uzasadnienia. Na wniosek podatnika materiał dowodowy uzupełniony został o przesłuchania K. W., Z. W., H. M. i L. W. przeprowadzone w 2007r. Przesłuchania te pozostają jednak bez wpływu na ocenę stanu faktycznego. Świadek K. W. nie odwołała swych wcześniejszych zeznań z dnia 5.07. 2006r., z których wynika, że była jednym z ogniw mających wydłużyć łańcuch podmiotów wystawiających faktury, podobnie jak i pozostali członkowie rodziny W., którzy uprawiali proceder wystawiania faktur za paliwa, które rzekomo dostarczyli nie mając ku temu jakichkolwiek możliwości logistycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne na podstawie art. 1 ustawy z dnia z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia zgodności aktów administracyjnych, w tym decyzji i innych aktów wymienionych w art. 3 powołanej ustawy z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Celem i zamierzonym efektem tej kontroli jest przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W zakresie swej kognicji Sąd, z uwagi na art. 134 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, bądź też zaistniały przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia. Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 tej ustawy. Oceniając zaskarżoną decyzję w świetle przedstawionych kryteriów, Sąd stwierdził, że nie narusza ona prawa. Skarga nie jest więc zasadna. W ocenie Sądu przebieg zakupu i sprzedaży paliw został ustalony prawidłowo przedstawiał się następująco: jedynym wystawcą faktur VAT sprzedaży paliwa było P. T. – U. – H. "H." I. E. H. M. z siedzibą w C., figurujące w ewidencji Urzędu Skarbowego w C., gdzie H. M. z złożył roczne zeznanie podatkowe tylko za 2001r. (k. 252 akt). Osobą, która złożyła mu propozycję uruchomienia działalności gospodarczej był Z. W., który poznał go z podatnikiem J. L., a ten zaproponował mu udział w łańcuchu firm zajmujących się obrotem paliwami. H.M. otrzymywał faktury zakupu paliwa od J. W., natomiast faktury sprzedaży wystawiał m. in. dla firm podatnika J. L. i jego żony L. J. – L. oraz do firm "związanych bezpośrednio z rodziną W.". Podatnik wypisywał faktury sprzedaży u Z. W. w C. w jego obecności. Za wystawienie faktury otrzymywał 5 gr za każdy litr paliwa figurujący na fakturze. Żadnego obrotu paliwami przez firmę "H." nie było, bowiem H. M. Tylko wystawiał i podpisywał faktury oraz dokonywał przelewów na inne konta. Technicznie odbywało się to w ten sposób, że dwa razy w tygodniu przyjeżdżał do Z. W. i od niego otrzymywał tzw. rozpiskę z nazwami firm, datami i rodzajem i ilością paliwa które miał wpisać do faktur. Tę samą rozpiskę Z. W. otrzymywał od J. L., przychodziła ona faxem lub ktoś po nią udawał. H. M. nie posiadał zaplecza technicznego pozwalającego na rozładunek, załadunek, przechowywanie i transport paliwa. Nikt z członków rodziny W. nie posiadał koncesji na obrót paliwami (bowiem podobnie jak pozostałe podmioty - wystawiali faktury dokumentujące obrót, paliwami ciekłymi o wartości nie powodującej w 2003r. obowiązku posiadania koncesji), zbiorników niezbędnych do przechowywania paliwa ani też środków transportowych potrzebnych do jego przewozu. Według schematów znajdujących się w aktach administracyjnych, obieg dokumentacji transakcji zakupu przez J."." oraz "E." sp.j. przedstawia się następująco: Natomiast obieg dokumentacji transakcji zakupu przez J."." i w "E." sp.j. od firm "G.", "J.", "F." przedstawia się następująco: Bezzasadny jest zdaniem Sądu zarzut naruszenia w postępowaniu podatkowym art. 121 oraz art. 122 O.p. wskutek nieuwzględnienia dowodów zgromadzonych podczas postępowania, a w szczególności zeznań świadków, dokumentów WZ, faktur VAT, dokumentów KP, przelewów bankowych. W toku postępowania organy obu instancji podjęły zgodnie art. 122 O.p. wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dyrektor UKS w trakcie bieżącego postępowania kontrolnego zebrał dowody własne tzn. przeprowadzone bezpośrednio w toku bieżącej kontroli opartej na postanowieniu z 2006r. o wszczęciu postępowania kontrolnego [...], a mianowicie protokół kontroli skarbowej z dnia [...]. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r., zeznania podatnika PIT – 36/2003 i PIT-36/2003 korekta, zeznania świadków: z dnia [...]. Z.. W., z dnia 5[...]. K. W., z dnia [...]. L. W.. Ponadto Dyrektor UKS zgodnie z art. 181 O.p. słusznie zdaniem Sądu włączył do sprawy dowody pozyskane w toku innych postępowań a mianowicie: postanowieniem z dnia [...]. wynik kontroli z dnia [...] z postępowania kontrolnego przeprowadzonego na podstawie postanowienia D. U. K. S. w P. [...] w firmie P.W. J."." oraz wynik kontroli [...] z dnia [...]. z postępowania kontrolnego przeprowadzonego na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. nr [...]w firmie P.W. "E." sp. j., a ponadto postanowieniem z dnia [...]. włączył zeznania świadka H. M. z dnia [...]., oraz wyjaśnienia Z. W. z dnia [...]. , J. N. z dnia [...]T. G. z dnia [...]. złożone w trakcie toczącego się przeciwko nim postępowania karnego. Wprawdzie Dyrektor UKS nie zdołał przesłuchać Z. W. ale spowodowane zostało to obiektywnymi przesłankami: wysyłane wezwania nie zostały odebrane przez adresata. Dlatego włączył do materiału dowodowego sprawy protokół z wymienionego wyżej przesłuchania Z. W. przeprowadzonego w dniu [...]. z postępowania karnego. Dyrektor UKS nie przeprowadził także dowodu z przesłuchania C. W., ale także z przyczyn obiektywnych, bowiem nie przebywał on w miejscu zamieszkania, a miejsca pobytu tego świadka nie zdołał ustalić. W tych dwóch przypadkach nie można postawić organowi I instancji bierności w postępowaniu dowodowym. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w toku postępowania odwoławczego w dniu [...]. przeprowadził bezpośrednio dowód z zeznań świadka J. L. a nadto włączył de facto do materiału dowodowego, zgodnie z art. 181 O.p., dokumenty, które w dniu [...]. i w dniu [...]. otrzymał od Dyrektora UKS w P., a wśród nich między innymi protokół zeznań świadków: H. M. z dnia [...] ., K. W. z dnia [...]., Z. W. z dnia [...]., a nadto H. M. z dnia [...]., L. W. z dnia [...]. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przeprowadził z urzędu dowód z aktu oskarżenia sporządzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. sygn[...] na okoliczność zarzucanych podatnikowi czynów przestępczych związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wprawdzie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...]. odmówił wnioskowi podatnika o przesłuchanie świadków mających poświadczyć "iż paliwo faktycznie było dostarczane i nabywane przez J. L.", to jednak odmowę tę uzasadnił w sposób przekonywujący a mianowicie, że niekwestionowane jest ustalenie w zakresie dostarczania J. L. i nabywania przez niego paliwa, jak i dalszej odsprzedaży tego paliwa, a więc, że przeprowadzenia dowodu na niesporną okoliczność jest zbędne a wniosek dowodowy nieuzasadniony. Sąd uważa, iż gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Skuteczność prawna żądania przeprowadzenia dowodu, uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem. organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p., nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd zaznacza , że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 14.07.2005r., sygn. akt I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z dnia 15.12. 2005r. sygn. akt I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne stosowanie tej zasady prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (por. wyrok WSA z dnia 21.01.2004r., sygn. akt I SA/Łd 984-986/03 niepubl.). Nieskuteczny jest zdaniem Sądu zarzut naruszenia przepisu art. 190 § 2 O.p. oparty na twierdzeniu, że podatnik został pozbawiony prawa brania udziału w przesłuchaniach w dniu [...]. L. W. i w dniu [...]. H. M. oraz, że o dokonywanym w 2006r. przesłuchaniu Z. W. , T. G., J. N. podatnik nie został powiadomiony. Jeżeli chodzi o zeznania H. M., to istotne i wiarygodne dla sprawy zeznania złożył on w dniu [...]., z którymi podatnik był zapoznany, a w których świadek ten przedstawił swój udział w obrocie paliwami i te zeznania były zasadniczą podstawą poczynienia prawidłowych ustaleń faktycznych w sprawie, a nie te, w których nie brał udziału pełnomocnik podatnika. Nie mniej należy zauważyć, iż pełnomocnik podatnika stosownie art. 289 § 1 O.p. był przez organ podatkowy powiadamiany o przesłuchaniach świadków L. W. i H. M. Odmowę zgody na jego udział w przesłuchaniu wydał prokuratur, a nie organ podatkowy. Natomiast co do pozostałej części zarzutu Sąd uważa, iż materiał dowodowy wystarczająco uzupełniony został w 2007r. przez organ odwoławczy o wspomniane wyżej przesłuchania K. W., Z. W., H. M. i L. W. Godzi się zauważyć, że wspomniane przesłuchania: Z. W. (protokół z dnia [...].), T. G. i J. N. (protokoły z dnia [...]. oraz z dnia [...].) przeprowadzone zostały odpowiednio: przez Prokuratora Prokuratury Okręgowej w K. i przez pracowników CBŚ KGP w K. , a zatem przesłuchania powyższe nie zostały przeprowadzone z inicjatywy organu kontroli skarbowej oraz nie przebiegały z udziałem pracowników tego organu. Nie mniej jednak zgodnie z art. 181 O.p. materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania karnego może być pomocny przy rekonstruowaniu stanu faktycznego niezbędnego dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Tak więc jak wykazano, stanowisko podatnika w skardze dotyczy nie faktu pominięcia dowodów oferowanych przez podatnika w toku postępowania ale w istocie odmiennej zgromadzonych oceny dowodów. W ocenie Sądu nie przekracza granic swobodnej oceny wyrażonej w art. 191 O.p. dokonana przez organy podatkowe zebranych w sprawie dowodów. Stwierdzić należy, iż fakt czy dana okoliczność została udowodniona oceniany jest na podstawie całego materiału dowodu, a nie na podstawie poszczególnych dowodów, czy dowolnie wybranych i przytaczanych wersji zeznań świadków na poparcie tez formułowanych przez podatnika. Wiarygodne są zeznania z dnia [...]. H. M. w których dokładnie opisał swój udział w tzw. łańcuchu firm i osób zajmujących się wystawianiem faktur. Bezzasadny jest zarzut, że organy podatkowe dały wiarę zeznaniom tego świadka, pomimo że był karany. Świadek H. M. , jak zeznał, opuścił zakład karny w dniu 20.06.2001r. po odbyciu wyroku za popełnienie przestępstwa z art. 286 k.k. (oszustwo), a nie za składanie fałszywych zeznań. Ale przede wszystkim ocena dowodów, jako proces myślowy, nie wymaga sięgania do Centralnego Rejestru Skazanych z zapytaniem czy świadek H. M. w nim nie figuruje jako skazany. Moc dowodowa zeznań świadka nie jest zależna od właściwości podmiotowych świadka. Należy podkreślić, że moc wszystkich dopuszczonych w postępowaniu podatkowym dowodów, a mianowicie zeznania świadków, wyjaśnienia podatnika, notatki i zapisy oraz urzędowe pisma i odpowiedzi organów państwowych na zadane pytania ze strony organów podatkowych jest równa. Przedstawione przez świadka H. M. okoliczności faktyczne dotyczące działania mechanizmu wystawiania faktur VAT znajdują potwierdzenie w innych wiarygodnych w tym zakresie i tworzących spójną , logiczną całość dowodach. I tak: treść zeznań świadka H. M. potwierdza pismo z [...]., Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w którym stwierdzono, że prowadzący przedsiębiorstwo H. M. złożył zeznanie podatkowe jedynie za rok 2001. Należy zaznaczyć, że art. 194 O.p. nadaje szczególną wagę dokumentom urzędowym - w rozpatrywanej sprawie – są to właśnie pisma o wykonywaniu działalności gospodarczej. Natomiast zeznania K. W., Z. W., Z. W. i L. W. , od których podatnik otrzymywał faktury potwierdzają, iż ich przedsiębiorstwa nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, że ograniczały się do wystawiania faktur sprzedaży paliwa, jak i fakt, że żaden z wystawców faktur nie posiadał ani też nie wynajmował środków transportu do przewozu paliwa, oraz że zapłata następowała przede wszystkim w formie gotówkowej bądź też za dowodem kasowym. Wprawdzie w dniu 19.01.2007r. ponownie przesłuchiwana K. W. zeznała, że transakcje sprzedaży paliwa były rzeczywiste, to jednak ta zmiana treści pierwotnych zeznań nie mogła odnieść skutku. Świadek na pytanie dlaczego teraz zmieniła swoje zeznania odpowiedziała ,iż zeznania obciążające podatnika J. L. w trakcie postępowania karnego złożyła pod presją i groźbą aresztowania i długotrwałego pobytu w areszcie. Jednakże brak jest jakiegokolwiek dowodu na fakt wywierania niedozwolonej presji na świadka czy to w formie zawiadomienia o tym organów ścigania czy w postaci postępowania karnego. Natomiast Z. W. w zeznaniach z dnia [...]. potwierdza wcześniejsze swe zeznania złożone w Prokuraturze Okręgowej w K. Zbyt daleko idąca jest zatem sugestia podatnika, że zeznanie to stawia w zupełnie innym świetle wiarygodność zeznań innych świadków złożonych w trakcie śledztwa. Nie można mieć zastrzeżeń co do tego, że wbrew stanowisku podatnika zeznania powyższych świadków złożone w styczniu 2007r., w części dotyczącej transakcji pomiędzy powiązanymi firmami, zostały prawidłowo ocenione przez organ odwoławczy jako zbieżne z ich wcześniejszymi zeznaniami. Zeznając w kierunku, że podatnik w rzeczywiście nabywał od nich paliwo świadkowie Z. W., K. W., Z. W. , L. W., J. N., T. G.- zdaniem Sądu- nie wytłumaczyli w sposób wiarygodny, z jakiego powodu, pomimo wcześniejszych zeznań o fikcyjności dostaw paliwa, tak zeznawali. W ocenie Sądu niewiarygodne są zeznania podatnika J. L., że kontrahenci prowadzili rzeczywistą działalność gospodarczą bowiem pozostają w sprzeczności z dowodami zasadnie uznanymi przez organy podatkowe za wiarygodne i które wskazują jednoznacznie, iż działalności takiej (poza wystawianiem faktur) nie prowadzili a dostawa paliwa następowała z zupełnie innego źródła. Podatnik przesłuchamy przez organ I instancji w charakterze strony zeznał, że kupował paliwo od Z. W. i firm zarejestrowanych na członków jego rodziny K. W., Z. W., L.W. , Z. W. , że firmy te nie posiadały koncesji na obrót paliwami płynnymi, że paliwo od tych firm było dostarczane środkami transportowymi będącymi w dyspozycji sprzedającego, że nie przywoził paliwa swoimi samochodami, że po osiągnięciu obrotów nakładających obowiązek posiadania koncesji przez firmy Z. W. paliwo kupowano od firmy P. "H." H. M., oraz, że zakupione paliwo od P. "H." przywożono do K. tymi samymi samochodami co od firm Z. W. Tymczasem z dokumentów firmy podatnika wynika, że zakupy paliw od tych firm realizował równolegle z zakupami w firmie H. M.. Zakupy paliw od firm prowadzonych przez członków rodziny Z. W. a realizowano w okresie kwiecień - październik 2002 r. oraz styczeń - luty 2003r., natomiast zakupy paliw płynnych od firmy P. "H." H. M. dokonywane były w okresie czerwiec - grudzień 2002r. Firmy te nie posiadały baz paliwowych tj. zbiorników i urządzeń do rozładunku i załadunku paliw oraz nie posiadały środków transportowych do przewozu paliw oraz nie dokonywały zakupu usług w zakresie transportu i magazynowania paliw płynnych. Zasadnie organy nie dały wiary odmiennym twierdzeniom podatnika, że nie wiedział, iż paliwo pochodzi z nieznanego źródła bowiem są sprzeczne z zeznaniami Z. W, H. M. i J. N. z których wynika, że podatnik wiedział, iż paliwo pochodzi z nieznanego źródła i świadomie wprowadzał je do obrotu gospodarczego. Podkreślić należy, iż w dniu [...]. na okoliczność wiedzy podatnika J. L. co do źródła pochodzenia paliwa wiarygodnie zeznał Z. W.. Odpowiadając na pytanie, czy informował podatnika , że paliwo jest z nielegalnego źródła odpowiedział "Tak informowałem go i Pan L. wiedział o tym". Natomiast jeżeli chodzi o ocenę mocy dowodowej dokumentów wskazanych w skardze (kwity KP, WZ, przelewy bankowe) , to według Sądu prawidłowo organy podatkowe przyjęły , że w całokształcie okoliczności sprawy nie wynikała ani nie potwierdzają realnych transakcji gospodarczych, a sprowadzała się jedynie uwiarygodniania obrotu paliwem niewiadomego pochodzenia. Przywołać należy tu dowód z dokumentu w postaci aktu oskarżenia sporządzonego przez Prokuraturę Okręgową w K. sygn. [...], z którego wynika, że podatnikowi zostały postawione zarzuty o założenie i kierowanie zorganizowaną grupą przestępczą wprowadzającą do obrotu gospodarczego paliwa pochodzącego z nieujawnionego źródła, zgodnie ze stworzoną w tym celu dokumentacją w postaci fikcyjnych faktur (k. 172a akt sądowych). Dowód ten oceniony na zasadach wskazanych art. 106 § 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wzmacnia prawidłowość swobodnej oceny dowodów dokonanej w sprawie przez organy podatkowe obu instancji. Nie budzi też zastrzeżeń Sądu dokonana przez organy podatkowe ocena mocy dowodowej ksiąg podatkowych w P.W. J. "." J. L. PW "E." sp. j. J. L., L. J.- L. w 2003r. w zakresie wykazanych kosztów działalności. Organy podatkowe zasadnie w już w protokole kontroli skarbowej, na podstawie art. 193 § 6 O.p. nie uznały ksiąg za dowód w części dotyczącej kosztów nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów z uwagi na prowadzenie jej niezgodnie ze stanem rzeczywistym. Organy podatkowe nie mogą uznać fikcyjnego charakteru transakcji bez jednoczesnego stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych, w których te transakcje były ewidencjonowane. Tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią zgodnie z art. 193 § 1, § 2 i § 3 O.p. dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Nie budzi zastrzeżeń Sądu fakt, że organ I instancji odstąpił jednak od określenia podstawy oszacowania, przyjmując, że dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku kontroli, pozwalały na określenie podstawy opodatkowania. Według Sądu powyższe znalazło odzwierciedlenie w obszernym uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym organ odwoławczy odniósł się do wszystkich kwestii mających wpływ na wynik sprawy oraz wyjaśnił podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Organ orzekający w sprawie wskazał, które fakty uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę, jak również wskazał przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności. Nieistotny wyjątek stanowi błędne ustalenie , że podatnik J. L.i nigdy nie zakupił od spółki "N." oleju opałowego, aczkolwiek z materiału dowodowego wynika, że jest to omyłka, ponieważ w tym materiale jest wyraźnie mowa o oleju napędowym, a w szczególności przyjęły ustalenie, że sporne faktury wystawione przez kontrahentów podatnika nie dokumentowały zakupu paliwa przez podatnika. Nietrafny jest zarzut, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie od faktu ich poniesienia. Prawidłowo w sprawie wskazują organy podatkowe, że według art. 23 ust.1 wskazanej ustawy podatkowej zwrot "koszty poniesione" oznacza, iż ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika wobec wskazanego kontrahenta, a więc mające charakter ostateczny, definitywny. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które traktuje w kategorii kosztu, a to z kolei oznacza, że spoczywa na nim obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania w sposób niebudzący wątpliwości faktu ich poniesienia. Kwestionowane faktury nie dokumentują bowiem rzeczywistych transakcji ale służyły jedynie do legalizacji obrotu paliwem pochodzącym z nielegalnego źródła. Bezzasadne było twierdzenie podatnika, że organ odwoławczy uchylił do ponownego rozpatrzenia decyzje Dyrektora UKS w P. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatku od towarów i usług za 2003r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. nie uchylił decyzji organu I instancji, lecz zlecił, podstawie przepisu art. 229 O.p. , przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego w sprawach zakończonych decyzjami Dyrektora UKS określający odpowiednio: "E." sp. j. oraz PW J. "." podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003r. Okoliczność ta pozostaje bez wpływu na wynik rozpatrywanej sprawy. Dlatego Sąd na podstawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K. Wolna - Kubicka /-/ W. Zygmont /-/ St. Małek