I SA/Po 1112/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 marca 2008r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2004r. oddala skargę. /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ M. Skwierzyńska /-/ W. Zygmont Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], po wydaniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. decyzji z dnia [...] uchylającej decyzję z dnia [...]. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. nr [...], ponownie określił podatnikowi "F." sp. z o.o. w K. , na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i 2, § 3 i 3a , art.193 § 4 i 6 , art. 207 § 1 i 2 oraz art. 290 O.p., art. 99 ust. 12 , art.109 ust.3 - 6 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 , art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2004 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł i ustalił podatnikowi "F." sp. z o.o. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł odpowiadające 30 % zawyżenia kwoty do przeniesienia i zaniżenia zobowiązania podatkowego ([...] W uzasadnieniu decyzji organ kontroli skarbowej stwierdził, że w miesiącu grudniu 2004r. spółka nie zafakturowała kwoty 200.000 zł wynikającej z umowy, jaką zawarła w dniu [...]. z "J. M. D." S.A. (dalej: "J." [...].) z siedzibą w P. o przeniesienie praw i obowiązków. Z umowy wynika, że przejmujący - "J." [...]. wstępuje z dniem zawarcia niniejszej umowy w umowę dzierżawy opisaną w § 1 tejże umowy. Natomiast § 2 pkt 2 umowy zawiera zapis, iż przejmujący zapłaci spółce kwotę 350.000 zł netto, która stanowi cenę za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy gruntu. Zgodnie z § 2 pkt 3 lit "a" do "d" umowy zapłata powinna nastąpić w terminach: a) kwota 50.000 zł netto w terminie 7 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT i od dnia zawarcia umowy, b) 100.000 zł netto w terminie 7 dni od złożenia wniosku o przeniesienie decyzji Prezydenta Miasta G. o pozwoleniu na budowę z dnia [...]. w ten sposób, iż decyzja zostanie przeniesiona na przejmującego i przekazującego łącznie i od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT, c) 100.000 zł netto w terminie 14 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT i przekazania przejmującemu protokołu przejęcia obiektu biura przez "R." G., d) 100.000 zł netto w terminie 21 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT i przekazania przejmującemu prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu "A" wskazanego w § 1 ust. 1, e) "umowa o przeniesienie praw i obowiązków" wchodzi w życie z dniem podpisania tj. z dniem 10.12.2004r. W związku z powyższą umową "F." sp. z o.o. wystawiła w miesiącu grudniu 2004r. dla "J." [...] następujące faktury VAT: nr [...]. na kwotę netto 50.000 zł + VAT 11.000 zł oraz [...] . - na kwotę netto 100.000 zł + VAT 22.000 zł. Podatek należny wynikający z tych faktur został ujęty przez spółkę w ewidencji sprzedaży VAT oraz rozliczony w deklaracji VAT -7 za miesiąc grudzień 2004r. Natomiast za pozostałe do zapłaty kwoty tj. łącznie 200.000 zł netto spółka "F." nie wystawiła w miesiącu grudniu 2004r. faktur i tym samym nie wykazała podatku należnego w wysokości 44.000 zł. Mając na uwadze powyższe, organ I instancji stwierdził, iż spółka "F." naruszyła następujące przepisy ustawy z dnia 11.03.2004r. - o podatku od towarów i usług: - art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, - art. 8 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. - art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym - jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W odwołaniu spółka wniosła o uchylenie decyzji zarzucając, że została wydana z rażącym naruszeniem prawa - art. 122 , art. 123 § , art. 124, art. 188, art. 210 § 4 O.p. oraz z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Spółka twierdzi, że celem zawarcia umowy z dnia 10.12.2004r. było wejście "J." [...]. w prawa i obowiązki spółki "F." wynikające z umowy dzierżawy zawartej w dniu [...]r. Spółka "J." [...]. zobowiązała się zapłacić kwotę 50.000 zł netto i VAT z tytułu samego przeniesienia praw i obowiązków z umowy dzierżawy. Czynność ta była rozumiana jako odrębna usługa. Pozostałe płatności w łącznej kwocie 300.000 zł netto wynikające z tej umowy wstąpienia dotyczyły realizacji budowy pawilonu handlowego. Usługa ta podzielona została w umowie na etapy, które stanowiły odrębne podstawy do dokonania rozliczeń i uzależnione były od wykonania poszczególnych etapów wymienionych w umowie. W szczególności nic innego nie wynika z powołanych w decyzji zeznań świadków. Ocena dowodów dokonana przez organ I instancji jest błędna. Jednocześnie spółka wniosła o ponowne przesłuchanie świadka J. B. na okoliczność, czy "J." [...] zapłaciłaby spółce "F." kwotę 350.000 zł tylko i wyłącznie za przeniesienie praw wynikających z umowy dzierżawy z R., czy ta kwota należała się spółce w chwili podpisania umowy i czy spółka by ją otrzymała od "J." [...]. gdyby nie wywiązała się z etapów umowy. Ponadto spółka stwierdziła, że decyzja nie odpowiada wymogowi art. 210 § 4 O.p. Zdaniem spółki, naruszenie prawa stanowi również ustalenie przez organ I instancji dodatkowego zobowiązania. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, co następuje: Dnia 10.12.2004r. pomiędzy "F." sp. z o.o. a "J." [...]. została zawarta umowa o przeniesienie praw i obowiązków, zgodnie z którą spółka "F." przekazuje a "J." [...] wstępuje z dniem zawarcia tejże umowy w umowę dzierżawy opisaną w § 1 tj. w dzierżawę gruntu, którą spółka zawarła z "R." im. K. P. z siedzibą w G.. Zgodnie z § 2 pkt 2 umowy przejmujący miał zapłacić spółce "F." przekazującemu" kwotę 350.000 zł, która stanowiła cenę za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy gruntu opisanej w § 1 niniejszej umowy. Co prawda w § 2 pkt 3 lit. od "a" do "d" zostały wskazane terminy zapłaty, wspomnianej kwoty , jednakże zapis § 3 umowy jednoznacznie wskazuje, iż "umowa niniejsza wchodzi w życie z dniem podpisania" i ten zapis spowodował, że spółka "F." była zobligowana do wystawienia jeszcze w miesiącu grudniu 2004r. faktur na kwoty, o których jest mowa w § 2 pkt 3 lit. "a" do "d". Niestety spółka w miesiącu grudniu 2004r. wystawiła dla "J." [...] tylko dwie faktury tj.: na kwotę netto 50.000 zł. + VAT 11.000 zł oraz na kwotę netto 100.000 zł + VAT 22.000, zł. Natomiast za pozostałe do zapłaty 200.000 zł netto spółka nie wystawiła faktur i tym samym nie wykazała podatku należnego w wysokości 44.000 zł. W związku z tym doszło do naruszenia przez spółkę "F." dyspozycji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. jak również między innymi art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym - jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Organ II instancji nie może zgodzić się z twierdzeniem , iż przesłuchiwani w charakterze świadków J. B. oraz K. W. potwierdzili, że wykonanie umowy było podzielone na etapy. Należy bowiem zaznaczyć, że świadkowie potwierdzili, iż literalne zapisy umowy są jednoznaczne i precyzyjne i nie twierdzili, by zgodny zamiar stron umowy oraz jej realizacja były inne, niż wynika to z jej zapisów. Dlatego też bezzasadny jest wniosek o ponowne przesłuchanie świadka J. B. Tak więc decyzja organu I instancji nie narusza art. 210 § 4 O.p. , bowiem kwestionowana decyzja zawiera ocenę całościową zebranego w czasie trwania postępowania materiału dowodowego, jak również wskazano w niej podstawę prawną naruszenia której dopuściła się spółka "F.". Ustalenie za miesiąc grudzień 2004r. dodatkowego zobowiązania podatkowego nie jest niezgodne z art. 109 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług bowiem jest następstwem zobowiązania podstawowego (głównego). Do chwili obecnej, ETS nie wypowiedział się co do niezgodności przepisu art. 109 ustawy z postulatami zharmonizowanego, wspólnego systemu podatku VAT. W skardze spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm przepisanych. Decyzji zarzuciła, że została wydana z naruszeniem art. 122 , art. 123 § 1, art. 124, art. 188, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. oraz art. 5 ust. 1 , art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka odnosząc się do zarzutu nie wykazania w 2004 r. części przychodu w kwocie 200 000 zł , stwierdziła, że celem zawarcia umowy z dnia 10.12.2004 r. z "J." [...] było wejście tej spółki w jej prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy zawartej w dniu 29.10.2004 r. ze "R." w G., przeniesienie na "J." [...] decyzji o pozwoleniu na budowę, przekazanie biur "R." oraz przekazanie "J." [...] prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie części "A" obiektu. Zgodnie z faktycznym zamiarem stron, "J." [...] zobowiązała się zapłacić kwotę 50.000 zł netto plus VAT z tytułu samego przeniesienia praw i obowiązków z umowy z dn. [...]. z "." w G., dokonanego za zgodą tej spółdzielni i rozumianego przez strony jako odrębna usługa. Pozostałe płatności w łącznej kwocie 300.000 netto wynikające z umowy z dnia 10.12.2004r., dotyczyły realizacji budowy pawilonu handlowego i oddania do użytkowania biur "R." w G.. Umowa podzielona została zgodnym zamiarem stron na kolejne usługi. Usługi te stanowiły odrębne podstawy do dokonania rozliczeń i uzależnione były od wykonania poszczególnych, wymienionych w § 2 umowy czynności przez spółkę "F.". Wszystkie te czynności stanowiły odrębne etapy wykonania umowy i były rozliczane odrębnymi fakturami VAT po ich wykonaniu na podstawie odrębnych protokołów odbioru. Gdyby "J." [...] nie przystąpiła do realizacji inwestycji (budowy pawilonu) nie doszłoby do realizacji czynności opisanych w § 2 ust. 3 lit.b do lit.d umowy. Wobec powyższego niezasadna jest argumentacja iż spółka naruszyła przepisy art. 5 ust. 1 , art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz art. l 9 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług bowiem z powołane przepisy nie formułują jakichkolwiek obowiązków pod adresem potencjalnego podatnika. Informują jedynie, jakie czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc spółka mogła ich naruszyć. Błędne jest oparcie się organu i zastosowanie w sprawie przepisu art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Przepis ten, bowiem mówi o wystawianiu faktury i powstaniu obowiązku podatkowego po wykonaniu usługi lub po dostawie towarów. W sprawie zaś fakt zawarcia spornej umowy, nie oznaczał jeszcze wykonania wszystkich usług, jakie wynikały z jej treści. Dopiero wykonanie kolejnych etapów skutkować powinno wystawianiem faktur i powstaniem kolejnych obowiązków podatkowych w VAT. W dacie podpisania umowy "J." [...] weszła w prawa i obowiązki z umowy dzierżawy gruntu zawartej pomiędzy "F." a "R." i objęła grunt w posiadanie. Za tę usługę "F." wystawiła fakturę VAT, która została zaakceptowana i zapłacona przez "J." [...]. Żaden z dowodów zebranych w sprawie nie stoi w sprzeczności z tezą, iż umowa została wykonana zgodnie z intencją stron oraz rozliczona prawidłowo w świetle prawa podatkowego. Świadek J. B. zeznał, że spółka "F." wykonała umowę zgodnie z jej treścią , a "J." [...] po sprawdzeniu rzeczywistego wykonania , na podstawie prawidłowo wystawionych faktur realizowała płatności. Tej kwestii organ nie analizuje w swym uzasadnieniu. Skoro spółka "F." musiała wykonać kolejne zadania to oznacza, iż tak właśnie (jako zespół kolejnych usług) należy traktować umowę i jej wykonanie w świetle wypowiedzi tego świadka. Zgodnie z art. 210 § 4 O.p., obligatoryjnym składnikiem decyzji powinna być analiza zebranych w sprawie dowodów. Wbrew powołanej normie organ odniósł się jedynie do literalnej treści umowy, bagatelizując całkowicie kwestię zebranych dowodów i ich analizę. Wbrew art. 122 O.p. nie został zbadany w sposób dogłębny materiału dowodowy co także uniemożliwia przeprowadzenie polemiki podatnika z organem. Taka sytuacja narusza zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.), zasadę przekonywania podatnika (art. 124 O.p.) a także zasadę działania w sposób budzący zaufanie podatnika do organu (art. 121 § 1 O.p.). Ponadto art. 122 O.p. nakazuje organom zebrać i przeanalizować cały dostępny materią dowodowy w sprawie i nawet bez żądań w tym względzie podatnika, organy powinny to czynić z urzędu. W nawiązaniu do art. 122 O.p., świadkowie powinni zeznać w szczególności w kwestii, jaki był zgodny zamiar stron umowy: czy w ich ocenie była to usługa podzielona na kolejne etapy rozliczeniowe, czy było to kilka kolejnych usług, a może jedna usługa realizująca się już przy pierwszej czynności? O to świadków w tym J. B. nie pytano, a więc organ nie wykazał słuszności postawionych w sprawie zarzutów. Spółka wniosła w toku postępowania odwoławczego o ponowne przesłuchanie świadka J. B. w szczególności na okoliczność tego czy: "J." [...]. zapłaciłoby spółce "F." kwotę 350.000 zł tylko i wyłącznie za przeniesienie praw wynikających ze wskazanej umowy dzierżawy z "R." , czy kwota 350.000 zł należała się spółce "F." od "J." [...]. w chwili zawarcia umowy o przeniesieniu praw i obowiązków, jaką kwotę otrzymałaby spółka "F." gdyby nie wywiązała się z etapów umowy 2-4, ale dowód taki nie został przeprowadzony. Zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Spółka podtrzymała podnoszony także w odwołaniu zarzut, iż ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego narusza prawo. Dyrektor Izby Skarbowej w P. ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze - które oceniła jako powieleniem zarzutów z odwołania , podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej przez podatnika decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne na podstawie art. 1 ustawy z dnia z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia zgodności aktów administracyjnych, w tym decyzji i innych aktów wymienionych w art. 3 powołanej ustawy z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Celem i zamierzonym efektem tej kontroli jest przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W zakresie swej kognicji Sąd, z uwagi na art. 134 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, bądź też zaistniały przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia. Jeśli zaś Sąd nie dopatrzy się niezgodności decyzji lub postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa materialnego bądź procesowego, to skargę oddala na zasadzie art. 151 tej ustawy. Oceniając zaskarżoną decyzję w świetle przedstawionych kryteriów, Sąd stwierdził, że nie narusza ona prawa. Skarga nie jest więc zasadna. Sąd za bezzasadny uznaje zarzut, iż doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art.123, art. 124 , art. 187 § 1 i art. 188 O.p. przez to że organy podatkowe nie dokonały ponownego przesłuchania świadka J. B. i nie zadały mu pytań, które zostały sformułowane przez podatnika. Organ kontrolny w toku ponownego rozpatrywania sprawy zgodnie z art. 122 O.p. dołożył wszelkich starań, w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zgodnie z art. 187 § 1 O.p. w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Organ I instancji zebrał dowody z pisemnych wyjaśnień B. K. - prezesa zarządu spółki "F." , E. M. - pełnomocnika spółki "F." , J. B. - dyrektora działu technicznego "J." [...]. K. W. - członka zarządu "R" im. K. P. w G. i W. J.- byłego członka zarządu tej spółdzielni oraz przesłuchał w charakterze świadka: E. M. , J. B. i K. W.. Organ I instancji nie przesłuchał świadka W. J. z uwagi na fakt, że świadek ten nie odebrał wezwania do stawienia się na przesłuchanie w dniu 19.09.2006r. i pomimo wielokrotnych prób ( w tym wizyt w miejscu zameldowania), nie doszło bezpośredniego kontaktu z tym świadkiem. Przeto organ kontroli zasadnie przyjął w poczet dowodów pisemne wyjaśnienia tego świadka z dnia 27.09.2006r. W świetle powyższego nie można w tym przypadku organowi I instancji zarzucić bierności w postępowaniu dowodowym. Zasadna była zdaniem Sądu odmowa ponownego przesłuchania świadka J. B. , bowiem miałoby ono na celu jedynie zadania pytania sformułowanego w odwołaniu, zawierającego wątpliwą tezę dowodową, bo zmierzającą nie do stwierdzenia faktu a do uzyskania oceny, a mianowicie , czy "J." [...] zapłaciłaby spółce "F." kwotę 350.000 zł tylko i wyłącznie za przeniesienie praw wynikających z umowy dzierżawy z "R.", czy ta kwota należała się spółce w chwili podpisania umowy i czy spółka by ją otrzymała od "J." [...] gdyby nie wywiązała się z etapów umowy. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika , iż świadek ten zeznawał już na okoliczność zgodnego zamiaru stron umowy i świadek ten ( a także inni) wypowiadał się co do tej okoliczności. Organ podatkowy, na podstawie art. 188 O.p., nie był zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych podatnika , jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zaznaczyć także należy, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 14.07. 2005r., sygn. akt FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z dnia 15.12.2005r. sygn. akt I FSK 391/05 niepubl.). Powadziłby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (por. wyrok WSA z dnia 21.01. 2004r., sygn. akt I SA/Łd 984-986/03 niepubl.). Gromadzenie materiału dowodowego nie może więc polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. W ocenie Sądu podatnik mógł brać czynny udział w każdym stadium postępowania (art.123 O.p.) jak i w czynnościach dowodowych (art. 190 O.p.). Na podkreślenie zasługuje fakt, że podatnik powiadomiony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka J. B., nie uczestniczył w tym przesłuchaniu, a tym samym zrezygnował z prawa do zadawania świadkowi pytań, w tym również przedstawionych w odwołaniu. Według Sądu nie przekracza granic swobodnej oceny wyrażonej w art. 191 O.p. dokonana przez organy podatkowe ocena dowodów zgromadzonych w postępowaniu. Fakt, że ocena ta nie jest po myśli podatnika, że nie może stanowić podstawy zarzutu dotyczącego naruszenia zasad procedury podatkowej. Nie budzi zastrzeżeń uznanie za wiarygodny dowodu z dokumentu w postaci umowy z dnia 10.12.2004r.r. o przeniesienie praw i obowiązków, w tym ocena literalnego jej brzmienia jako jednoznacznego i wyrażającego zgodny zamiar stron, rozumianego jako odpłatne przeniesienie praw. W istocie bowiem zapisy § 2 pkt 3 lit. a - d umowy regulują kwestię zapłaty kwoty 350.000 zł za wykonanie przez "F." [...] przyjętego w umowie obowiązku. Prawidłowa jest więc ocena , że umowa ta opisuje terminy płatności należności, a nie etapy wykonania umowy i uprawnia do przyjęcia, że pozostałe płatności w kwocie 300.000 zł netto dotyczą budowy pawilonu handlowego. Zasadnie zdaniem Sądu organ kontroli skarbowej dał wiarę świadkowi J. B. i K. W. , co do tego, że dla nich treść umowy była precyzyjna, jednoznaczna, tym bardziej, iż nie zeznawali by zamiar stron umowy jak i jej oraz jej realizacja były inne , niż wynika to wprost z jej treści, a zeznając powoływali się na warunki umowy. Natomiast świadek W. J. w swoich pisemnych wyjaśnieniach niczego nie wniósł w tej kwestii. Nie budzi w tym kontekście zastrzeżeń odmowa dania wiary przez organy podatkowe zeznaniom B. K. i E. M. co do twierdzeń, że umowa z dnia 10.12.2004r. , jest nieprecyzyjna i skrótowa , że odnosi się ona jedynie do niektórych jej zapisów, tj., że przeniesienie praw i obowiązków dotyczy niektórych czynności , określonych w tej umowie, bowiem są sprzeczne z uznanymi za wiarygodne dowodami. Stan faktyczny sprawy na podstawie którego organy podatkowe przyjęły, że spółkę obciążał obowiązek w VAT został w ocenie Sądu ustalony prawidłowo. W dniu 29.10.2004r. "R." w G. i spółka "F." w K. zawarły umowę dzierżawy gruntu budowlanego o powierzchni 3010 m2 , na którym spółka zamierzała zbudować obiekt "A" - o charakterze handlowo-usługowym wraz z infrastrukturą, również w oparciu o pozwolenie na budowę wydane [...]. przez UM G. Wydział Architektoniczno-Budowlany z dnia [...] r. do tej umowy w § 3 "R." wyraziła zgodę na wstąpienie "J." [...] w P. w prawa i obowiązki z tej umowy, po czym w dniu 10.12. 2004r. spółką "F." zawarła z " J." [...] umowę o przeniesienie praw i obowiązków za zapłatą kwoty 350.000 zł netto , tytułem ceny za przenoszone prawa i obowiązki, której zapłata kwoty miała nastąpić w terminach: a) 50.000 zł netto w terminie 7 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT i od dnia zawarcia umowy, b) 100.000 zł netto w terminie 7 dni od złożenia wniosku o przeniesienie decyzji Prezydenta Miasta G. o pozwoleniu na budowę z [...] , na "F." [...] oraz na "J." [...] łącznie i od dnia doręczenia faktury VAT, c) 100.000 zł netto w terminie 14 dni od dnia doręczenia faktury VAT i przekazania " J." [...] protokołu przejęcia obiektu biura "R." w G., d) 100.000 zł netto w terminie 21 dni od dnia doręczenia faktury VAT i przekazania " J." [...] prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu "A". Spółka " F." wystawiła w 2004r. na rzecz "J." [...] faktury VAT: [...]. za pierwszą ratę z umowy o przeniesieniu praw i obowiązków na kwotę netto 50.000 zł, [...] z dnia 14.12.2004 r. za drugą ratę "za odstępne" na kwotę netto 100.000 zł. Spółka kwoty wynikające z tych faktur otrzymała w dniach 17.12.2004r. i 22.12.2004 r. i ujęła w przychodach 2004r. w wartościach netto ( 50.000 zł i 100.000 zł), pozostała kwota wynikająca z umowy przeniesienia praw i obowiązków, w łącznej wysokości 200.000 zł nie została przez spółkę ujęta w przychodach 2004r. Za pozostałe do zapłaty kwoty wynikające z umowy tj. łącznie 200.000 zł. netto podatnik nie wystawił w miesiącu grudniu 2004r. faktur i tym samym nie wykazał podatku należnego w wysokości 44.000 zł. W tym stanie faktycznym Sąd nie może zgodzić się z twierdzeniem podatnika, iż błędne jest zastosowanie w sprawie art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Według powyższego przepisu, jeśli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, a z § 3 umowy z dnia 10.12.2004r. zawartej pomiędzy "F." [...] a "J." [...] o przeniesienie praw i obowiązków wynika, że umowa wchodzi w życie z dniem podpisania. Tym samym, pod datą 10.12.2004r. powstało zobowiązanie "J." [...] w stosunku do spółki "F.", w wysokości 350.000 zł netto, natomiast dla spółki "F." powyższa kwota stała się kwotą należną. Wynika wprost z treści § 2 pkt 2 umowy, w świetle której "J." S.A. zapłaci spółce "F." kwotę 350.000 zł, stanowiącą cenę za przeniesienie praw i obowiązków, wynikających z umowy dnia 29.10.2004r. Zastosowanie znajduje również art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, które w tym przypadku miało miejsce, a nie zostało przez podatnika opodatkowane i VAT z tego tytułu nie został odprowadzony. Sąd stwierdza - na tle ustalenia spółce za miesiąc grudzień 2004r. dodatkowego zobowiązania podatkowego - że jest ono następstwem zobowiązania podstawowego (głównego). Przepisy VI Dyrektywy pozwalają na istnienie odrębnych krajowych ustaw regulujących poszczególne tytuły podatkowe i tak ma się rzecz z omawianą krajową ustawą o podatku od towarów i usług - niektóre kwestie reguluje odmiennie. Faktem jest, że do chwili obecnej ETS nie wypowiedział się co do niezgodności krajowego przepisu art. 109 z postulatami zharmonizowanego, wspólnego systemu podatku VAT. Bezzasadny zdaniem Sądu jest zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p. gdyż zaskarżona decyzja organu kontroli skarbowej spełnia kryteria określone w tym przepisie. Organy podatkowe dokonały wyczerpującej oceny zebranych dowodów, co wynika z jej uzasadnienia decyzji. Z tych powodów Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ K. Wolna - Kubicka /-/ M. Skwierzyńska /-/ W. Zygmont