I SA/Po 152/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 01 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi J. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania z powodu uchybienia terminu do jego wniesienia oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Wolna – Kubicka /-/ M. Jaśniewicz Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. przeprowadził u podatnika J. T. kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 1 grudnia 2004r. do 31 grudnia 2005r. Przedmiotem działalności gospodarczej podatnika w okresie objętym kontrolą był m.in. handel samochodami osobowymi oraz usługi transportowe. W decyzji z dnia (...) listopada 2010r. nr (...) organ I instancji zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupu oleju napędowego od firm "A" Sp. z o.o., oraz "B" Sp. z o.o., określając podatnikowi zobowiązania podatkowe za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2005r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2004r. i lipiec 2005r. Od powołanej powyżej decyzji podatnik wniósł w dniu (...) listopada 2010r. odwołanie, zaskarżając ją w całości i wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił: - "naruszenie 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: kpa) poprzez jego niezastosowanie w wyniku braku wyjaśnienia podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa oraz przez pominięcie przez organ wskazania faktów, które uznał za udowodnione, dowodów na których się oparł oraz przyczyn z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności, - naruszenia art. 107 § 1 kpa poprzez podanie nieprawidłowej i niepełnej podstawy prawnej, - naruszenie art. 78 § 1 kpa poprzez nieuwzględnienie dowodu zgłoszonego przez stronę na okoliczność mającą znaczenie dla sprawy, - naruszenie art. 77 § 1 kpa poprzez dokonanie błędnych ustaleń faktycznych, - naruszenie art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) w zw. z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz.535 ze zmianami, dalej: ustawa o VAT) poprzez uznanie, że w sytuacji, w której dostawy zrealizowane zostały na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, może być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego." Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia (...) grudnia 2010r. nr (...), pozostawił bez rozpatrzenia ww. odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. - z powodu uchybienia terminowi do jego wniesienia. Zdaniem organu decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. została doręczona pełnoletniemu domownikowi w dniu (...) listopada 2010r. a zatem zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 i art. 12 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) ostatnim dniem do wniesienia odwołania był dzień (...) listopada 2010r., a odwołanie zostało złożone dzień później tj. (...) listopada 2010r. a więc po upływie 14-dniowego terminu do jego wniesienia. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania powoduje, iż takie odwołanie nie wywołuje skutków prawnych. Postanowieniem z dnia (...) stycznia 2011 r. nr (...), organ sprostował z urzędu postanowienie z dnia (...) grudnia 2010r. w ten sposób, iż zamiast zwrotu "Przedmiotowe odwołanie zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w O. w dniu (...) listopada 2010r. a więc po upływie 14-dniowego terminu do jego wniesienia" powinno być "Przedmiotowe odwołanie zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w O. w dniu (...) listopada 2010r. a więc po upływie 14-dniowego terminu do jego wniesienia." Podatnik zaskarżył powołane powyżej postanowienie z dnia (...) grudnia 2010r. skargą z dnia (...) stycznia 2011r. i zarzucając organowi odwoławczemu błędne ustalenia faktyczne wniósł o: - stwierdzenie wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa, - ewentualnie, o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, - zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W treści uzasadnienia wskazał, iż w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia podano, że doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. miało miejsce (...) listopada 2010r. a odwołanie strona wniosła do Urzędu Skarbowego w O. w dniu (...) listopada 2010r. Według strony doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło faktycznie (...) listopada 2010r., a odwołanie od tej decyzji wniesiono (...) listopada 2010r. do Urzędu Skarbowego w O. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją wcześniejszą argumentację. Skarżący w piśmie procesowym z dnia (...) marca 2011 r. zaprzeczył twierdzeniu zawartym w odpowiedzi na skargę, że przedmiotowa decyzja została doręczona domownikowi J. T. (dowód: kserokopie dowodów osobistych). Zdaniem skarżącego osoba ta nie jest domownikiem J. T., nie była pytana o to czy podejmuje się doręczyć mu przedmiotowego pisma, ani też o znaczeniu terminu doręczenia. W odpowiedź na pismo procesowe skarżącego organ stwierdził, że wydając zaskarżone postanowienie, przy ustalaniu faktów kierował się wiarygodnym dowodem, jakim jest druk "Potwierdzenie odbioru". Wynika z niego jednoznacznie, iż przesyłkę doręczono pełnoletniemu, wymienionemu z imienia i nazwiska domownikowi - pani A. W. - siostrze podatnika - która podjęła się przekazania przesyłki adresatowi - co zostało podkreślone przez doręczyciela. W myśl art. 149 O.p. w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi (...). Zdaniem organu, skoro, jak twierdzi skarżący, jego siostra nie jest domownikiem - mogła odmówić przyjęcia przesyłki dla swojego brata i tym samym odmówić pokwitowania jej odbioru. Nie odmawiając przyjęcia przesyłki dla pana J. T. i dokonując czynności pokwitowania sugerowała swoim zachowaniem, że jest domownikiem i zobowiązuje się dostarczyć adresatowi przesyłkę, którą to adresat otrzymał następnego dnia, tj. (...) listopada 2010r. (data podana przez podatnika w skardze z dnia (...) stycznia 2011r.). Organ podkreślił także, iż pełnoletnia siostra podatnika przebywająca w czasie jego nieobecności w jego mieszkaniu, potwierdzając odbiór przesyłki poleconej skierowanej do J. T. zdawała sobie sprawę z konieczności przekazania jej bratu. Fakt, iż A. W. ma inny adres zameldowania nie świadczy również o tym, że nie zamieszkuje ona u swojego brata, a bliskie pokrewieństwo sugeruje, iż osoba ta może być domownikiem. Organ stwierdził również, że podatnik w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia (...) listopada 2010r. został prawidłowo pouczony o 14-dniowym terminie do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji od dnia jej doręczenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Sposób doręczania pism przez organy podatkowe został uregulowany w Rozdziale 5. Ordynacji podatkowej - "Doręczenia". Zgodnie z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Na podstawie art. 144 O.p. organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Według art. 152 § 1 O.p. odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Zgodnie z art. 149 O.p. zd. 1, w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Kwestie dotyczące doręczeń oraz formę sporządzania dokumentów pocztowych potwierdzających doręczenie przesyłki przez operatora pocztowego regulują przepisy ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2003r. Nr 130, poz. 1188 z późn. zm.) oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. z 2004r. Nr 5, poz. 34 z późn. zm.). Stosownie do § 35 ust. 1 tego rozporządzenia, przesyłki rejestrowane i przekazy pocztowe doręcza się zgodnie z art. 26 wymienionej ustawy za pokwitowaniem odbioru. Zgodnie z art. 3 pkt 20 ustawy przesyłka rejestrowana jest to przesyłka przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczona za pokwitowaniem odbioru. Według § 10 ust. 2 rozporządzenia potwierdzenie odbioru polega na doręczeniu nadawcy formularza z pokwitowaniem adresata odbioru przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego. Tak więc pisma doręczane z zastosowaniem zwrotnego potwierdzenia odbioru przez adresata, za pośrednictwem poczty, spełniają przytoczoną definicję przesyłki rejestrowanej. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem doręczenie, o którym mowa w art. 149 O.p., wywołuje pożądany skutek, gdy łącznie spełnione są następujące warunki: pełnoletni domownik podejmie się oddania pisma adresatowi, pokwituje odbiór pisma oraz utrwalony pozostanie fakt podjęcia się oddania pisma adresatowi. Ażeby doręczenie było skuteczne osoby podejmujące się oddania pisma, czyli w tym przypadku domownik, powinny być pełnoletnie. Pisma doręczone adresatom za zwrotnym poświadczeniem odbioru powinny być szczegółowo i prawidłowo wypełniane przez osobę doręczającą. Z dokumentu tego musi jednoznacznie wynikać, w jaki sposób przesyłka została doręczona. W przeciwnym razie doręczenie nie może zostać uznane za skuteczne (tak m.in.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 1999 r., I SA/Lu 151/98). W niniejszej sprawie w ocenie Sądu spełnione zostały wszelkie ww. przesłanki warunkujące uznanie doręczenia za skuteczne. Zwrotne potwierdzenie odbioru zawiera adnotację sporządzoną tym samym charakterem pisma i tym samym tuszem o treści "decyzja" ze wskazaniem daty wydania i numeru. Zawiera też datę doręczenia, podpis doręczającego i odbiorcy - p. A. W. z dopiskiem "siostra". Jednocześnie na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się adnotacja, iż odbierający przesyłkę pełnoletni domownik podjął się jej oddania adresatowi. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie siostrę skarżącego, ze względu na przyjęcie przesyłki i pokrewieństwo niewątpliwie można uznać za jego domownika. Podkreślić należy, iż z art. 149 O.p. nie wynika konieczność prowadzenia wspólnego gospodarstwa domowego z osobą, która zobowiązała się przekazać pismo adresatowi, bez znaczenia jest także odrębne miejsce zameldowania (patrz: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego SA/Ka 2279/95). Nie odmawiając przyjęcia przesyłki dla pana J. T. i dokonując czynności pokwitowania siostra sugerowała swoim zachowaniem, że jest domownikiem skarżącego. Zgodnie z art. 194 § 1. O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Według § 2 cytowanego artykułu przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko prezentowane jednolicie w orzecznictwie, iż pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 O.p. w związku z art. 3 pkt 20 ustawy Prawo pocztowe, co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 372/09, II GSK 95/08, II GSK 555/08). W niniejszej sprawie przedmiotowe potwierdzenie odbioru zostało sporządzone w "formie określonej przepisami prawa" w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Uznać zatem należało, że stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone - odebrania decyzji przez dorosłego domownika, w dniu (...) listopada 2010r., który podjął się oddania pisma adresatowi. Domniemywać zatem należy, że pismo w tym dniu zostało doręczone stronie. Wbrew wywodom skarżącego, dla oceny kiedy dokonano doręczenia, znaczenie ma tylko data odbioru uwidoczniona na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. W świetle postanowień art. 149 O.p. nie ma żadnego znaczenia dla skuteczności doręczenia pisma okoliczność, że zostało ono przekazane adresatowi z opóźnieniem. Jeżeli dorosły domownik dokona odbioru pisma i podejmie się oddania pisma adresatowi, pismo należy uznać za prawidłowo doręczone. Sąd podziela w tej kwestii pogląd wyrażony w orzecznictwie sądów administracyjnych - tak m.in. wyrok WSA w Białymstoku I SA/Bk 105/08. Zgodnie z art. 194 § 3 O.p. strona ma możliwość kwestionowana treści dokumentu urzędowego przez przeprowadzenie dowodu przeciwnego. Przepis wprost wymaga od strony przeprowadzenia dowodu, co wiąże się ze szczególną mocą dowodową dokumentów urzędowych. Domniemania tego skarżący nie wzruszył, albowiem nie zakwestionowali faktu przekazania pisma przez siostrę. Wprost przeciwnie w skardze wskazał, iż pismo otrzymał lecz w dniu (...) listopada 2010r. W związku z powyższym, w ocenie Sądu, doręczenie decyzji w zakresie podatku od towarów i usług nastąpiło przy zachowaniu warunków z art. 149 O.p. a za datę doręczenia należy uznać datę wynikającą z dokumentu urzędowego - (...) listopada 2010r. W tym dniu decyzja weszła do obrotu prawnego. Tym samym 14 dniowy termin do złożenia odwołania wskazany w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. minął dnia (...) listopada 2010r. Dlatego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.