I SA/Po 379/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka po rozpoznaniu w dniu 31 lipca 2017 r. na posiedzeniu niejawnym wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi SF na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień 2009 r., październik, listopad 2010 r., od czerwca do września 2011 r. postanawia oddalić wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W dniu [...] SF wniósł skargę na wskazaną w rubrum decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. W petitum skargi skarżący, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł m. in. o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji przez Sąd na podstawie przepisu art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), albowiem zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody, a także spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Sąd postanowieniem z dnia [...], sygn. akt [...], oddalił wniosek skarżącego o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w uzasadnieniu wskazując, że skarżący - reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika - nie wykazał, z czego miałoby wynikać niebezpieczeństwo trudnych do odwrócenia skutków lub niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody, gdyż złożony przez skarżącego wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie zawiera żadnego uzasadnienia. W związku z tym niemożliwe jest dokonanie merytorycznej oceny wniosku. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia [...], sygn. akt [...], oddalił zażalenie skarżącego na ww. rozstrzygnięcie wyjaśniając, że do oceny zasadności wniosku konieczne jest dysponowanie aktualnymi danymi o stanie majątkowym wnioskodawcy. W interesie strony leży zatem takie sformułowanie wniosku, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zajście w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 P.p.s.a. Istotne jest więc aby okoliczności przemawiające za wstrzymaniem wykonania zostały należycie uzasadnione i wykazane przez stronę, gdyż rola sądu sprowadza się jedynie do weryfikacji złożonych oświadczeń. W dniu [...] skarżący złożył ponowny wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w jego treści wskazując, że obowiązek "wykazania" okoliczności nie jest tożsamy z obowiązkiem ich "udowodnienia". Wykazanie nie pociąga za sobą konieczności przedkładania dokumentów na potwierdzenie okoliczności. W dalszej kolejności skarżący wyjaśnił, że pełni funkcję członka zarządu spółki A, prezesem zarządu jest małżonka skarżącego AF (zarząd dwuosobowy). Przedmiotem działalności spółki jest sprzedaż produktów żywnościowych detaliczna i hurtowa, sprzedaż zbóż, żywych zwierząt. Obecna sytuacja może zaowocować koniecznością postawienia spółki A w stan niewypłacalności. Egzekucja z jego majątku skutkuje brakiem środków na pokrywanie bieżących wydatków, skarżący nie jest w stanie prowadzić działalności gospodarczej, płacić zatrudnianym pracownikom. Utrata wiarygodności finansowej przez przedsiębiorcę powoduje zakończenie współpracy z kontrahentami i osłabienie pozycji na rynku lub nawet konieczność zakończenia działalności gospodarczej. Nadto zajęcie rachunków bankowych samych wspólników, w tym rachunku bankowego skarżącego uniemożliwia zapewnienie wsparcia finansowego ww. spółki, istnieje niebezpieczeństwo redukcji etatów w spółce. Obecnie spółka zapewnia miejsca pracy dla [...] osób. Następnie skarżący wskazał, że wspólnie z żoną podpisał umowy z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Celem było rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą A. W ramach tego projektu skarżący jest zobowiązany do utworzenia [...] nowych miejsc pracy i utrzymania ich przez [...] lata. Ponadto wspólnie z żoną jest współwłaścicielem [...] nieruchomości: [...], które są obciążone hipotekami zabezpieczającymi udzielenie wsparcia finansowego wynikającego z w/w umów. Jednym z obowiązków wynikających z umowy jest zobowiązanie do prowadzenia dofinansowanej działalności przez okres minimum [...] lat. Umowy zabraniają zbycia dofinansowanych przedmiotów lub inwestycji, zawieszenia lub zamknięcia działalności oraz zlikwidowania stanowisk pracy. Niedotrzymanie któregokolwiek z powyższych warunków powoduje automatycznie obowiązek zwrotu dotacji wynoszącej [...] wraz z odsetkami ustawowymi dla każdego podmiotu. Nieruchomości są obciążone hipotekami opiewającymi na kwotę ok. [...]. W dalszej kolejności skarżący wskazał, że zarówno spółka A, jak i członkowie zarządu, zaciągnęli kredyty na wykonanie dofinansowanych inwestycji unijnych. Aktualne zajęcie kont bankowych uniemożliwia spłatę kredytów wraz z odsetkami. Powyższa sytuacja w niedalekiej przyszłości doprowadzi do wypowiedzenia umów przez banki i nieodwracalnych, niekorzystnych finansowo skutków. Skutki te obejmą nie tylko same ww. podmioty, ale także pracowników, dla których nie będzie środków na ich wynagrodzenia. Problemy finansowe skarżącego związane z zajęciem jego rachunków bankowych spowodowały, że nie jest on w stanie płacić bieżących zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dostawcy towarów – w tym B - wystosowują monity w sprawie nieterminowych płatności opiewających na kwotę ok [...]. Powyższe będzie skutkowało zerwaniem stałej współpracy ze skarżącym i postawieniem tych wszystkich wierzytelności w stan natychmiastowej wymagalności i egzekwowalności. Brak stałego dostarczania towarów będzie skutkował koniecznością zakończenia działalności gospodarczej skarżącego. Jako osoba bez stałego źródła dochodu nie będzie mógł finansować swoich bieżących wydatków. Urząd Skarbowy nie będzie miał możliwości wyegzekwowania od skarżącego swoich należności, jeżeli skarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej zostanie utrzymana w mocy. Skarżący nie posiada żadnych oszczędności, papierów wartościowych, kosztowności. Jest to związane z poczynionymi inwestycjami i zaciągniętymi kredytami. Zyski z tych działalności pojawią się dopiero po spłacie kredytów, co nastąpi dopiero za kilka lat. Skarżący zwrócił również uwagę na fakt błędów organu w prowadzonej egzekucji - już kilka razy zmianie ulegała wysokość egzekwowalnego zobowiązania. Otóż Urząd Skarbowy w odpowiedzi na skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wylicza zaległość w kwocie [...], a zawiadomieniem nr [...] zmienia zaległości na kwotę [...]. Co więcej organ egzekucyjny z niezrozumiałych przyczyn prowadził egzekucję również z rachunku bankowego spółki A, której zajął [...] (spółka nie jest dłużnikiem egzekucyjnym). Do wniosku skarżący dołączył wydruki z elektronicznych ksiąg wieczystych dla nieruchomości o nr [...], zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym [...], umowę przyznania pomocy nr [...] z dnia [...], umowę przyznania pomocy nr [...] z dnia [...], pismo skarżącego do banku C z dnia [...], pismo D z dnia [...] o zwrocie nienależnie pobranej kwoty [...] z rachunku bankowego A, zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez A w roku podatkowym [...], informacje AF i SF o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej w roku podatkowym [...], przypomnienie z C. Sąd zważył, co następuje: W celu zajęcia merytorycznego stanowiska wobec żądania strony skarżącej, koniecznym jest odwołanie się do treści art. 61 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Jednakże, w myśl § 3 tego przepisu, po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Warunkiem wstrzymania wykonania aktu jest wykazanie w stosownym wniosku, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w wyniku jego wykonania. Z tej przyczyny strona domagająca się wstrzymania wykonania decyzji nakładającej obowiązek zapłaty należności pieniężnej obowiązana jest wykazać, że występują szczególne okoliczności uzasadniające uwzględnienie jej wniosku (por. postanowienie NSA z dnia 6 października 2015 r., sygn. akt II GZ 518/15 – wszystkie powołane w niniejszym orzeczeniu postanowienia dostępne są na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia wymaga, że wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji winien zostać poparty stosownymi dokumentami potwierdzającymi okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Sąd administracyjny w razie braku takich dokumentów, czy to w aktach sprawy, czy też z powodu niedołączenia ich do wniosku, nie jest uprawniony, aby wzywać do ich przedstawienia. W przypadku bowiem wniosku o wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności, P.p.s.a. nie przewiduje możliwości skorzystania z uzupełniającego postępowania dowodowego (por. postanowienie NSA w Warszawie z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 2109/13). Strona musi wykazać, że w powiązaniu z jej sytuacją majątkową, wykonanie decyzji spowoduje znaczną szkodę lub trudne do odwrócenia skutki z powodu wystąpienia tych konkretnych okoliczności (por. postanowienie NSA z dnia 21 marca 2013 r. o sygn. akt I FZ 15/13). Dlatego też twierdzenia strony powinny zostać poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi jej sytuacji finansowej oraz majątkowej. W sytuacji, gdy strona nie wskazuje we wniosku okoliczności uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, nie można przenosić całego ciężaru poszukiwania tych okoliczności na sąd (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I FZ 593/15). Należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie skarżący – pomimo uprzedniego oddalenia jego wniosku z uwagi na brak jego uzasadnienia i nieprzedłożenia stosownych dokumentów – nie przedstawił pełnego obrazu swojej sytuacji finansowej i majątkowej. Należy położyć w szczególności nacisk na fakt, że skarżący nie określił w ogóle wysokości miesięcznych wydatków z rozbiciem na poszczególne kategorie i nie przedstawił wyciągów z kont bankowych, które dokumentowałyby wydatki i wpływy. Nie wskazał jaką kwotę egzekwuje organ i ile pieniędzy pozostaje do dyspozycji, wobec czego sytuację finansową skarżącego Sąd może ocenić jedynie na podstawie przedłożonych dokumentów, w tym w szczególności na podstawie niżej opisanych zeznań podatkowych. W tym kontekście Sąd zauważa, że w roku podatkowym [...] skarżący zadeklarował przychód w wysokości [...], przy kosztach [...] i dochodach [...]. W [...] skarżący wykazał przychód w wysokości [...] przy kosztach [...] i dochodach [...]. Z kolei żona skarżącego w [...] wykazała stratę w wysokości [...], deklarując przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] przy kosztach [...]. Ponadto uzyskała przychód w wysokości [...] z tytułu emerytury – renty oraz innych krajowych świadczeń, o których mowa w art. 34 ust. 7 ustawy. W [...] uzyskała z pozarolniczej działalności gospodarczej dochód w wysokości [...] przy przychodach [...] i kosztach [...] oraz przychód w wysokości [...] z tytułu emerytury - renty oraz innych krajowych świadczeń, o których mowa w art. 34 ust. 7 ustawy. Z powyższego wynika, po pierwszej, że skarżący w [...] uzyskał wyższy dochód w porównaniu z rokiem [...]. Taka sama sytuacja nastąpiła w stosunku do małżonki skarżącego, która ponadto musiała posiadać środki na pokrycie straty powstałej w [...]. Po drugie należy zwrócić uwagę na wysokość przychodów deklarowanych przez skarżącego, gdyż dla oceny zdolności płatniczych osoby prowadzącej działalność gospodarczą istotny jest osiągany przychód, nie zaś dochód. Kategoria przychodu wskazuje bowiem na to, z jakim efektem prowadzona jest działalność gospodarcza. Jak podkreśla się w orzecznictwie, nawet fakt odnotowania straty nie przesądza jeszcze faktu, że podmiot utracił płynność finansową. Trzeba pamiętać, że strata z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej powstaje wskutek nadwyżki kosztów uzyskania przychodu nad przychodem, a to skutkuje jedynie brakiem dochodu do opodatkowania i nie stanowi sytuacji tożsamej z brakiem środków finansowych (por. postanowienie NSA z dnia 27 maja 2014 r., II GZ 172/14, CBOSA). Stąd w przypadku przedsiębiorców, miarodajną dla oceny ich zdolności płatniczych nie jest kategoria "dochodu" (rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania), lecz "przychodu". Istnieją bowiem legalne instrumenty podatkowe pozwalające na równoważenie kosztów i przychodów, tak by w końcowym rozliczeniu obciążenie podatkowe zminimalizować, czy też w ogóle je wyeliminować. Do instrumentów takich należą choćby zwolnienia podatkowe, dokonywanie zakupów w odpowiednim okresie, obniżenie dochodu przez przesunięcie kosztów w czasie, amortyzacja majątku trwałego (por. postanowienie NSA z dnia 27 listopada 2014 r., II FZ 1843/14, CBOSA). Przychód skarżącego w [...] wyniósł [...], a w [...], a więc kwota wynikająca z zaskarżonej decyzji nie wskazuje, że w razie jej egzekucji działalność skarżącego miałaby zostać diametralnie zagrożona, odbierając źródło utrzymania własnego i rodziny. Odnosząc się do złożonych przez skarżącego wydruków z elektronicznych ksiąg wieczystych należy wskazać, że o ile dokumentują one kiedy i w jakiej wysokości skarżący zaciągnął kredyty, to jednak nie wynika z nich ile pieniędzy pozostało do zapłaty, jak wygląda harmonogram spłat, a co najważniejsze, ile wynoszą miesięczne raty. W dalszej kolejności należy wskazać, że skarżący przedstawił dwie umowy przyznania pomocy. Pierwsza z nich – zawarta między Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa z siedzibą w W a SF o nr NIP [...] i Regon [...] – została zawarta w dniu [...]. Z jej zapisów wynika, że została zawarta w celu podwyższenia konkurencyjności przedsiębiorstwa i zwiększenia poziomu zatrudnienia poprzez rozbudowę budynku, zakup środka transportu i wyposażenia. Operacja zostanie zrealizowana na działce nr [...] w Z w [...] etapach. Skarżący został m. in. zobowiązany do utworzenia [...] nowych miejsc pracy i utrzymania ich przez [...] lata od dnia dokonania przez Agencję płatności ostatecznej (a więc płatność dokonywaną po zrealizowaniu całej operacji) oraz do wykonywania działalności przez okres [...] lat od dnia dokonania płatności ostatecznej. Z umowy nie wynika jednak, kiedy została dokonana płatność ostateczna, a więc w istocie nie wiadomo, do kiedy skarżący musiał utrzymać [...] stanowiska pracy i prowadzić działalność przez [...] lat, a w konsekwencji, do kiedy skarżący obarczony był sankcją zwrotu udzielonej pomocy w przypadku niewywiązania się z ww. warunków. Z umowy wynika jedynie, że wniosek o płatność skarżący musiał złożyć po zakończeniu realizacji pierwszego etapu operacji– w terminie [...] i po zakończeniu drugiego etapu operacji – w terminie [...], przy czym z § [...] umowy wynika, że agencja rozpatruje wniosek o płatność w terminie [...] miesięcy od dnia jego złożenia i dokonuje wypłaty środków niezwłocznie po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku. Oznacza to, że składając wniosek o płatność odpowiednio w ostatnim dniu terminu, tj. [..], wypłata środków (przy przyjęciu, że nie nastąpiły żadne opóźnienia) nastąpiła odpowiednio w [...], a co za tym idzie, terminy na dochowanie opisanych warunków już minęły. Niemniej jednak z umowy nie wynika, że umowa ta została zawarta w celu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą A tym bardziej, że wskazanym nr NIP i REGON skarżący posługuje się prowadząc działalność gospodarczą pod firmą E (data rozpoczęcia działalności [...]), a umowa została zawarta w celu podwyższenia konkurencyjności przedsiębiorstwa, a nie jego utworzenia. To celem umowy zawartej w dniu [...] pomiędzy ARiMR i AF, NIP [...] jest realizacja inwestycji w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej i utworzenia nowych stanowisk pracy, przy czym inwestycja ta miała zostać zrealizowana w Z na działce nr [...]. Z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, że ww. nr NIP posłużył do zarejestrowania firmy F AF (data rozpoczęcia działalności [...]). Abstrahując od powyższego Sąd zauważa, że nawet gdyby przyjąć, że małżonkowie zawarli ww. umowy w celu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej pod firmą A (wpisanej do rejestru przedsiębiorców w dniu [...]) należy wskazać, że z przedłożonych dokumentów dotyczących spółki A wynika, że w [...] wykazała ona stratę w wysokości [...], przy osiągniętych przychodach w wysokości [...] i kosztach uzyskania przychodów w wysokości [...]. Z kolei w [...] spółka zadeklarowała przychód w wysokości [...], koszty uzyskania przychodów w wysokości [...] i dochody w wysokości [...]. Oznacza to, że sytuacja spółki poprawiła się w [...] w stosunku do [...], gdyż przychody spółki były o [...] wyższe w stosunku do roku ubiegłego, a ponadto spółka musiała posiadać środki na pokrycie straty powstałej w [...] w wysokości [...]. Oprócz zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), z których nie wynika, że w spółce grozi redukcja etatów lub upadłość, skarżący nie przedłożył żadnych innych dokumentów świadczących o sytuacji finansowej spółki takich jak wyciągów z rachunków bankowych, czy ewidencji środków trwałych. Odnosząc się do zaciągniętego przez spółkę A kredytu należy wskazać, że sytuacja finansowa skarżącego nie ma bezpośredniego związku na sytuację finansową spółki, która posiada osobowość prawą i odrębny majątek. Ustawodawca zdecydował się na uzależnienie udzielenia ochrony tymczasowej od sądowej oceny okoliczności poszczególnych przypadków, ocena ta wymaga natomiast dla swej miarodajności dysponowania przez sąd konkretnymi i aktualnymi danymi dotyczącymi sytuacji finansowej wnioskodawcy (i poparcia ich - przez stronę - dowodami w postaci dokumentów źródłowych), dopiero bowiem ich konfrontacja z ewentualnymi wynikającymi z zaskarżonej decyzji konsekwencjami, może prowadzić do stwierdzenia wystąpienia przesłanki zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. W ocenie Sądu dokumenty zgromadzone w aktach rozpoznawanej sprawy nie dają podstaw do przyjęcia, że wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jest zasadne. Zobowiązanie do uiszczenia należności pieniężnych zawsze bowiem pociąga za sobą dolegliwość rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego. Również kwestie utraty wizerunku czy reputacji nie mogą stanowić podstawy dla wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w przypadku, gdy wnioskującym jest przedsiębiorca. Tego typu wartości mogą zasługiwać na szczególną ochronę w sytuacji, gdy może mieć ona decydujące znaczenie dla wykonywanej przez wnioskodawcę funkcji, np. gdy osoba sprawuje zawód tzw. zaufania publicznego. Nie ma zatem szczególnych podstaw aby uznać, że przy prowadzeniu działalności gospodarczej argument ten odgrywał istotne znaczenie dla wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (zob. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I GSK 18/12 i z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 2165/13). Odnosząc się do wykazywanych przez skarżącego błędów organów popełnionych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego należy wskazać, że przedmiotem wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jest ocena zaistnienia przesłanek wskazanych w art. 61 § 3 P.p.s.a., a nie ocena postępowania organów egzekucyjnych. Mając na uwadze wyżej wskazane okoliczności Sąd, na podstawie art. 61 § 3 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.