I SA/Po 440/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutu za nieuzasadniony I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. o nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. sygn. akt I SA/PO [...] Uzasadnienie Jak wynika z akt sprawy spółka złożyła w dniu [...] stycznia 2016 r. we właściwym organie podatkowym deklarację DN-1 na podatek od nieruchomości na 2016 r. W dniu [...] lutego 2016 r. spółka [...] sp. z o.o. dokonała zapłaty pierwszej raty podatku od nieruchomości na konto [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym w K. prowadzącego postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi Gminie G., zgodne z informacją o zajęciu wierzytelności przypadającej dłużnikowi Gminie G. od [...] sp. z o.o. W ocenie organu podatkowego zapłata na wskazane konto [...] Sądowego pierwszej raty podatku od nieruchomości nie spowodowała wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, w związku z tym po uprzednim upomnieniu, wszczęła egzekucję na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] Zobowiązana spółka wniosła pismem z dnia [...] listopada 2016 r. zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj Dz.U. z 2012 r. poz. 1015, ze zm.) - dalej u.p.e.a., wnosząc jednocześnie o umorzenie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazała, że z uwagi na dokonanie zapłaty przez spółkę [...] sp. z o.o. pierwszej raty podatku od nieruchomości za 2016 r., obowiązek zapłaty wskazanej należności wygasł. Spółka zgodnie z żądaniem zawartym w piśmie [...] z dnia [...] stycznia 2016 r. zawierającym zajęcie wierzytelności dokonała zapłaty raty podatku od nieruchomości za styczeń 2016 r. W ocenie zobowiązanej spełnienie świadczenia do rąk komornika ma takie same skutki jak spełnienie świadczenia bezpośrednio wierzycielowi. Zapłata żądanej kwoty byłaby równoznaczna z dwukrotnym spełnieniem przedmiotowego świadczenia. Zobowiązana wskazała, że odmowa spełnienia świadczenia do rąk [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla K. [...] wiązałaby się z nałożeniem na nią grzywny na podstawie art. 886 § 1 kpc, w związku z art. 902 kpc. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Prezydent Miasta G. uznał zarzuty za nieuzasadnione. Organ uznał, że zobowiązanie podatkowe nie wygasło. Sposoby wygaśnięcia zobowiązania wskazane są w art. 59 Ordynacji podatkowej. Organ egzekucyjny wskazał, że w celu potwierdzenia stanowiska organ zwrócił się do Ministra Finansów w celu rozstrzygnięcia tej kwestii. Pismem z dnia [...] czerwca 2016 r. Minister Finansów w ramach sprawowania ogólnego nadzoru wydał opinię, że zapłata podatku przez podatnika na rachunek innego podmiotu niż organ podatkowy nie stanowi skutecznego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym Prezydent Miasta G. był zobowiązany do pojęcia postępowania egzekucyjnego. Na powyższe postanowienie spółka złożyła zażalenie, podnosząc zarzut nieistnienia obowiązku. Zobowiązana wskazuje, że dokonała zapłaty podatku, wskutek czego zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie wygasło. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze z P. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, że Kolegium nie ma kompetencji do kwestionowania stanowiska Ministra Finansów. Ponadto Kolegium zauważyło, że organem podatkowym jest Prezydent Miasta G., a dłużnikiem w sprawie z wniosku wierzyciela B. I.-P. A. S. – jednostka samorządu terytorialnego M. G.. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, z uwagi na naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 upea poprzez błędne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do wygaśnięcia obowiązku zapłaty przez spółkę należności podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. (rata za miesiąc styczeń 2016 r.) oraz naruszenie przepisu art. 7 kpa, w związku z art. 77 § 1 kpa poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewypełnienia obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. Spółka w skardze powtórzyła w znacznej części argumentację zawartą w zarzutach na prowadzone postępowanie egzekucyjne i w zażaleniu. Nadto skarżąca wskazała, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie rozpatrzyło rzetelnie zażalenia i nie przedstawiło swego stanowiska w zaskarżonym postanowieniu. Organ odwoławczy stwierdził jedynie, że nie ma kompetencji do kwestionowania stanowiska Ministra Finansów. Tym samym organ odwoławczy nie wypełnił obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, choć nie wszystkie zarzuty skargi zasługują na uwzględnienie. W ocenie Sądu stan faktyczny jest bezsporny. Bezsporne jest, że skarżąca spółka, po zajęciu wierzytelności Gminy G. przez [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla K. – [...] w K., w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z wniosku wierzyciela – B. I.-P. A. S..A.., dokonała wpłaty należnego Gminie G. podatku od nieruchomości za styczeń 2016 r. Organ podatkowy otrzymał potwierdzenie dokonania przelewu należnej z tytułu podatku kwoty na konto [...] wskazane w piśmie o zajęciu wierzytelności. Zdaniem organu wpłata przez podatnika należności podatkowej na konto [...] nie stanowi zapłaty podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p. W związku z tym po uprzednim upomnieniu do zapłaty wszczął egzekucję w celu wyegzekwowania podatku od nieruchomości za styczeń 2016 r. W związu z powyższym zarzut naruszenia art. 7 i 77 kpa nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy nastąpiło w świetle obowiązującego prawa wygaśnięcie zobowiązania. Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być, m.in. wykonanie obowiązku. Zobowiązany, wnosząc zarzut oparty na tej podstawie, powinien przedstawić dowody potwierdzające, że obowiązek nigdy nie powstał lub też, że obowiązek wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu okoliczności przewidzianych przepisami prawa. Sąd podziela stanowisko organów, że przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują poza wymienionymi w art. 59 § 1 O.p. innych sposobów wygasania zobowiązań podatkowych. Skarżąca spółka wskazuje, że zobowiązanie podatkowe wygasło z uwagi na zapłatę zobowiązania, co stanowi podstawowy sposób realizacji zobowiązań podatkowych prowadzący do wygaśnięcia zobowiązania w świetle art. 59 § 1 pkt 1.p. Zapłata jest uiszczeniem należności za coś, czyli spełnieniem zobowiązania. Organ prowadzący postępowanie egzekucyjne twierdzi, że spełnienie świadczenia podatkowego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik dokona zapłaty na konto organu podatkowego, tak bowiem stanowi art. 60 O.p. W ocenie Sądu stanowisko organu jest niezgodne z obowiązującym prawem. W okolicznościach niniejszej sprawy, zdaniem Sądu, nastąpiło wykonanie obowiązku poprzez zapłatę podatku. Wpłata na konto [...] Sądowego, w związku z informacją o zajęciu wierzytelności i wezwaniu dłużnika wierzytelności do spełnienia świadczenia na rachunek [...], mieści się w pojęciu zapłaty. Podatnik, będący trzeciodłużnikiem, tj. podmiotem, który posiada dług (w tym przypadku zobowiązanie podatkowe) wobec dłużnika – Gminy G., przeciwko której prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, dokonał zapłaty należnego podatku od nieruchomości na wskazane w zawiadomieniu o zajęciu wierzytelności konto [...] Sądowego. Zajęcie wierzytelności powoduje bowiem, że należne świadczenie pieniężne dłużnik zajętej wierzytelności nie uiszcza swojemu wierzycielowi, lecz jest obowiązany złożyć je Komornikowi. Wykładnia art. 59 § 1 pkt 1 O.p., w związku z art. 60 O.p. przeprowadzona przez organy obu instancji jest nie do zaakceptowania w demokratycznym państwie prawa. [...] sądowy zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1277) jest funkcjonariuszem publicznym. Ustawa powierza komornikowi jako funkcjonariuszowi publicznemu realizację określonych zadań państwa – m.in. w zakresie wykonywania orzeczeń sądowych. Realizując zadania powierzone ustawą komornik występuje w stosunku nadrzędności, pomimo że zadania wykonuje na własny rachunek, z uwagi na status funkcjonariusza publicznego wykonującego zadania państwa. Podatnik zrealizował swój obowiązek podatkowy zgodnie z informacją otrzymaną od [...] Sądowego wykonującego zadania w ramach powierzonych czynności. [...] Sądowy dokonał zajęcia wierzytelności Gminy G. i wskazał na konsekwencje zajęcia wierzytelności. W przypadku zapłaty podatku na konto organu podatkowego, spółka naraziłaby się na odpowiedzialność. Jak wskazuje się w literaturze oraz orzecznictwie jednym z najmocniejszych argumentów świadczących o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. W każdej zatem sytuacji, gdy nasuwa się podejrzenie, że wynik wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, interpretator powinien go skonfrontować z wykładnią systemową i funkcjonalną (por. postanowienie SN z dnia 26 kwietnia 2007 r., sygn. akt I KZP 6/07, OSNKW 2007/5/37, Biul. SN 2007/5/18; postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1885/07; wyroki NSA: z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 976/08, z dnia 2 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1319/08, z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1553/08, zdanie odrębne do wyroku NSA z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt II FSK 818/09, (www.orzeczenia.nsa.gov.pl) oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2002, s. 275; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 74.). W ocenie Sądu wykładnia prawa przeprowadzona przez organy obu instancji jest nie do zaakceptowania. Wynik wykładni powoduje, że system prawa jest niespójny. Nie uwzględniono przepisów kodeksu postępowania cywilnego dotyczących egzekucji, jak i systemu wartości państwa prawa. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nie można dokonać wykładni przepisu art. 59 § 1 pkt 1 O.p. przez pryzmat art. 60 O.p. Ten ostatni określa jedynie terminy dokonania zapłaty podatku w określonych tam formach. Należy wskazać, że w orzecznictwie ugruntowany jest już pogląd, ze ściągnięcie zaległości podatkowej w drodze egzekucji administracyjnej mieści się w pojęciu zapłaty podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p.(por. np. wyrok NSA z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 649/04, wyrok z 28 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 304/10, z 28 lutego 2014 r. , sygn. akt II FSK 501/12), a taka forma zapłaty nie jest również wyszczególniona w art. 60 O.p. W związku z powyższym konsekwentnie należy przyjąć, że wpłata przez podatnika podatku na konto [...], w związku z otrzymaną informacją o zajęciu wierzytelności, mieści się w pojęciu zapłaty podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p.. Sąd orzekł, działając na podstawie art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 135 oraz art. 200 i art. 205 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. ), w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. Dz.U. z 2015 r., poz. 1804, ze zm.), jak w sentencji wyroku.