I SA/Po 751/19

Dnia 5 lutego 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 lutego 2020 roku sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracyjnej Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] marca 2019 r., nr [...], określił J. J. (dalej jako: "podatnik" lub "skarżący") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia 2016 r. do października 2017 r. w łącznej kwocie [...]zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r., nr [...], na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - w skrócie: "o.p."), nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. nieostatecznej decyzji. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. oraz styczeń 2019 r. Tym samym spełniona jest przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Ponadto organ wskazał, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W tym kontekście wskazano, że podatnik nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, jako właściciel pojazdów. Na podstawie Elektronicznego Wykazu Ksiąg Wieczystych ustalono, że podatnik jest właścicielem nieruchomości, położonej w [...] przy [...], którą nabył umową darowizny w dniu [...] maja 2014 r. Podkreślono, że wartość tej nieruchomości (wskazana w akcie notarialnym na kwotę [...]zł) jest znacznie mniejsza niż wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, określonych w decyzji objętej rygorem. Wskazano przy tym, że na ww. nieruchomości ustanowione są hipoteki na rzecz innych wierzycieli, tj. hipoteka umowna kaucyjna na rzecz [...] S.A. Oddział w [...] na kwotę [...]zł oraz hipoteki przymusowe na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] na łączną kwotę [...]zł. Ponadto podkreślono, że z protokołu z dnia [...] grudnia 2018 r. o stanie majątkowym podatnika wynika, że nie posiada on innych składników majątkowych, które mogłyby stanowić przedmiot zabezpieczenia. Podsumowując poczynione ustalenia organ I instancji stwierdził, że brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, zawieszenie przez podatnika w dniu [...] stycznia 2019 r. działalności gospodarczej skutkującej brakiem stałego źródła dochodów oraz fakt, że wobec podatnika aktualnie prowadzone jest postępowanie egzekucyjne sprawiają, że istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. decyzji nieostatecznej z dnia [...] marca 2019 r. nie zostanie wykonane. W zażaleniu z dnia [...] kwietnia 2019 r. podatnik wniósł o uchylenie powyższego postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie. Rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucił naruszenie: art. 239b § 1 pkt 1 i 2, § 2 i § 3, art. 217 § 2, art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p. w zw. z art. 7 Konstytucji RP z 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz.483 ze zm.) oraz art. 187 § 1 - § 3 w zw. z art. 122, art. 191 i art. 180 § 1 i 2 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że zobowiązany nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Stwierdzono, że skoro podatnik nie posiada majątku spełniającego ww. kryteria, to istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązanie określone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r. nie zostanie wykonane. Podkreślono, że kwota zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług określonych tą decyzją wynosi łącznie [...] zł, a podatnik zaniżył wysokość tych zobowiązań o kwotę [...]zł. Zaznaczono przy tym, że w dniu [...] stycznia 2019 r. podatnik zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, która była jego jedynym źródłem dochodu. Ponadto organ II instancji wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r. Na poczet zaległości podatkowej wynikającej z tej decyzji podatnik nadal nie dokonał żadnej wpłaty. Powyższe okoliczności dowodzą, że w sprawie ziściła się przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 o.p. Ponadto stwierdzono, że w sprawie została także spełniona przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 O.p., tj. wobec strony w momencie wydania postanowienia o nadaniu ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności toczyło się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, aniżeli zobowiązanie określone w decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Wskazano, że wobec podatnika prowadzone jest postępowanie egzekucyjne obejmujące zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. oraz styczeń 2019 r. (w kwotach odpowiednio [...] zł i [...] zł). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 239b § 3 o.p. organ II instancji wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], który wydał decyzję z dnia [...] marca 2019 r., nr [...], określającą podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia 2016 r. do października 2017 r., nie był właściwy do nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W tym kontekście organ II instancji powołał się na przepisy art. 28 ust. 1 pkt 1 i art. 33 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 768 ze zm. - w skrócie: "u.k.a.s.") i stwierdził, że wynika z nich jednoznacznie, że zastosowanie instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności ma bezpośredni związek z wykonywaniem przez naczelnika urzędu skarbowego zadania w zakresie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. W związku z tym stosowanie instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności należy do wyłącznej kompetencji naczelnika urzędu skarbowego. W skardze z dnia [...] sierpnia 2019 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu J. J. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, oraz na podstawie art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - w skrócie: "p.p.s.a.") o orzeczenie co do istoty sprawy, tj. o umorzenie postępowania w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, ewentualnie o uchylenie w całości ww. postanowień organów obu instancji oraz na podstawie art. 145a § 1 p.p.s.a. o zobowiązanie przez Sąd organu do wydania w terminie jednego miesiąca rozstrzygnięcia o umarzeniu postępowania w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 i 2, § 2 i § 3 o.p. poprzez bezzasadne utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r., w której określono dla skarżącego wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od kwietnia 2016 r. do października 2017 r., zostało wydane pomimo braku zajścia w sprawie okoliczności uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji, w szczególności poprzez brak uprawdopodobnienia przez organ, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, 2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 § 2 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo braku uprawdopodobnienia przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, 3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239b § 3 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo wydania decyzji przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], podczas gdy organ ten nie był organem pierwszej instancji w sprawie, który wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe, 4) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 217 § 2 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo niedostatecznego uzasadnienia prawnego oraz faktycznego wydanego postanowienia, 5) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 o.p. w zw. z art. art. 7 Konstytucji RP poprzez utrzymanie w mocy postanowienia pomimo naruszenie zasad postępowania podatkowego przez organy podatkowe, w tym brak działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, działanie w sposób nie budzący zaufania do organów państwa oraz w sposób nie mający na celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez całkowite pominięcie wyjaśnień i dowodów, które przemawiały na korzyść skarżącego, a nadto powierzchowną, wybiórczą analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego, 6) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 - § 3 w zw. z art. 122, art. 191 i art. 180 § 1 i 2 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia pomimo braku zebrania materiału dowodowego w całości, prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, analizy stanu faktycznego i prawnego oraz bezpodstawnego oparcia rozstrzygnięcia na wybranych dowodach, co skutkowało powierzchowną, wybiórczą analizą zebranego w sprawie materiału dowodowego, pominięcia pozostałych dowodów, 7) błąd w ustaleniach faktycznych sprawy poprzez ustalenie, że skarżący nie wykona decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W toku przeprowadzonej sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, na podstawie kryterium jego zgodności z prawem i w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, Sąd badał, czy organy podatkowe naruszyły prawo stwierdzając, że istnieją przesłanki uzasadniające nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r., nr [...], określającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia 2016 r. do października 2017 r. w łącznej kwocie [...]zł. Przeprowadzenie sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia w zakresie prawidłowości zastosowania prawa materialnego, zawsze poprzedzone musi być analizą zasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie sądów administracyjnych, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki, co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 O.p. (tak NSA oz. w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/02, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego Sąd uznał, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 i art. 187 O.p. W toku postępowania podatkowego organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich twierdzeń skarżącego. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organy obu instancji rozważyły całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonały w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. oraz art. 239b § 2 o.p., wyjaśnić na wstępie należy, że zgodnie z tym przepisem, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Z uwagi na treść skargi i istotę sporu należy także podkreślić, iż zgodnie z dyspozycją art. 239b § 2 o.p. rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać pogląd, według którego regulacje zamieszczone w art. 239b § 1 i 2 o.p. powinny być odczytywane we wzajemnym powiązaniu, na co wskazuje choćby zawarte w § 2 bezpośrednie odniesienie do § 1. Oznacza to również, iż zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia" z § 2 powinny być odczytywane poprzez pryzmat przesłanek wymienionych w punktach 1-4 § 1. Zwraca się także uwagę, że przesłanki warunkujące zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności należą do dwóch różnych kategorii. Przesłanki wymienione w pkt 1-3 związane są z sytuacją majątkową podatnika - a więc z istoty rzeczy wymagają ustaleń faktycznych i ich oceny co do możliwości wykonania zobowiązania, natomiast przesłanka wymieniona w pkt 4 dotyczy jedynie obiektywnego okresu pozostającego do upływu przedawnienia. Podkreślić także należy, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się ze zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego (wyrok NSA z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 799/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24 października 2012 roku, sygn. akt I SA/Gl 219/12 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W piśmiennictwie prawniczym i judykaturze zwraca się nadto uwagę, że uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie (A. Mudrecki, Wykonalność decyzji podatkowych [w]) Ordynacja podatkowa. Wokół nowelizacji, pod red. R. Dowgier, Białystok 2009, s. 306; wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1975/10). Z powyższego wynika m.in., że ustalenie istnienia przesłanek uzasadniających nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności wymaga w konkretnych okolicznościach sprawy przeprowadzenia postępowania dowodowego, które pozwoli ujawnić całokształt okoliczności dotyczących sytuacji majątkowej i finansowej podatnika, co dopiero umożliwi organowi podatkowemu dokonanie właściwej oceny, czy wynikające z decyzji zobowiązanie nie zostanie wykonane. Podstawą prawną nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r. były przepisy art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 o.p. Organy podatkowe wskazały bowiem, że wobec skarżącego toczy się postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2018 r. oraz styczeń 2019 r. (przesłanka z art. 239b § 1 pkt 1 o.p.) oraz, że skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 o.p.). W zakresie drugiej z przesłanek organy wskazały, że jedyny posiadany przez skarżącego majątek stanowi nieruchomość położona w [...] przy ulicy [...], przy czym wartość tej nieruchomości (wskazana w akcie notarialnym na kwotę [...]zł) jest znacznie mniejsza niż wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, określonych w decyzji objętej rygorem (zaległości podatkowe określono na kwotę [...]zł.). Co istotne, na ww. nieruchomości ustanowione są hipoteki na rzecz innych wierzycieli, tj. hipoteka umowna kaucyjna na rzecz [...] S.A. Oddział w [...] na kwotę [...]zł oraz hipoteki przymusowe na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] na łączną kwotę [...]zł. Ponadto organy zaznaczyły, że z protokołu z dnia [...] grudnia 2018 r. o stanie majątkowym podatnika wynika, że nie posiada on innych składników majątkowych, które mogłyby stanowić przedmiot zabezpieczenia. Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdza, że istniały przesłanki uzasadniające nadanie nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. Uzasadnione przyjęcie przez organy obu instancji, że zaistniały przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności z art. 239b § 1 pkt 1 i 2 o.p. wymagało oceny, czy są one tego rodzaju, że uprawdopodobnione zostało, że zobowiązania z decyzji nie zostaną wykonane. Ocena tego aspektu sprawy zaprezentowana w zaskarżonym postanowieniu nie budzi zastrzeżeń Sądu. Zdaniem Sądu, wskazane przez organ przesłanki, tj.: - bezskuteczne prowadzenie wobec majątku skarżącego postępowania egzekucyjnego, - porównanie wysokości zaległości podatkowych skarżącego z jego stanem majątkowym, - brak składników majątku, na których można by zabezpieczyć wykonanie zobowiązań, - zawieszenie prowadzenia działalności gospodarczej, która stanowiła jedyne źródło dochodów skarżącego, uzasadniają wniosek, że uprawdopodobniono, iż zobowiązania nie zostaną wykonane. Trudno odmówić logiki tak przedstawionemu argumentowi organów podatkowych, zwłaszcza że skarżący nie wskazał w jaki sposób może wykonać zobowiązania wynikające z decyzji (por. wyrok NSA z dnia 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2071/16). W tym miejscu należy zaznaczyć, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt. 2 o.p. organ podatkowy nie musi wykazać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego i że stan ten uprawdopodabnia niewykonanie zobowiązania. Tym samym za całkowicie chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 239b § 2 o.p. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 239b § 3 o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia pomimo wydania decyzji przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], podczas gdy organ ten nie był organem pierwszej instancji w sprawie, który wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe, Sąd w pełni akceptuje argumentację organu II instancji, który w uzasadnieniu wydanego postanowienia, odwołując się do przepisów art. 28 ust. 1 pkt 1 i art. 33 ust. 1 pkt 2 u.k.a.s., zasadnie wywiódł, że z przepisów tych jednoznacznie wynika, że zastosowanie instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności ma bezpośredni związek z wykonywaniem przez naczelnika urzędu skarbowego zadania w zakresie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych. W związku z tym stosowanie instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności należy do wyłącznej kompetencji naczelnika urzędu skarbowego. Tym samym to Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] był organem uprawnionym i właściwym do wydania w sprawie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] marca 2019 r. określającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia 2016 r. do października 2017 r. Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że na uwzględnienie nie zasługiwały także zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 o.p., albowiem wbrew twierdzeniom skarżącego organ II instancji prawidłowo utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W podsumowaniu dokonanej kontroli Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, albowiem przy jego wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji.