I SA/Rz 59/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jacek Boratyn, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska /spr./, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 marca 2022 r. sprawy ze skargi "A." na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2021 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę. I SA/Rz 59/22 Uzasadnienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS) postanowieniem z dnia [...] grudnia 2021r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego (dalej: NPUS) z dnia [...]października 2021r., nr [...], o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji własnej z dnia [...] maja 2021r., nr [...], w sprawie określenia "A" Sp. z o.o. w R. (dalej: Spółka/Skarżąca) w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016r.: zwrotu różnicy podatku w kwocie 0,00 zł, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0,00 zł, zobowiązania podatkowego w kwocie 428.743,00 zł. W stanie faktycznym sprawy decyzją z dnia [...] maja 2021r., nr [...], NPUS określił Spółce w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016r.: zwrot różnicy podatku w kwocie 0,00 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0,00 zł, zobowiązanie podatkowe w kwocie 428.743,00 zł. Na podstawie korekty deklaracji VAT-7K złożonej za I kwartał 2016r. w dniu [...] kwietnia 2017r. Spółka otrzymała zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 80.000,00 zł. Wobec określenia przez organ podatkowy we wskazanej decyzji za I kwartał 2016r. kwoty zwrotu różnicy podatku w wysokości 0 zł, otrzymana przez Spółkę kwota zwrotu stała się zaległością podatkową. Od ww. decyzji organu I instancji Spółka wniosła odwołanie. Następnie NPUS postanowieniem z dnia [...] października 2021r., nr [...], nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji własnej z dnia [...] maja 2021r., nr [...]. NPUS uznał, że w sprawie zostały spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1, 2, 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 – dalej: O.p.) warunkujące nadanie decyzji nieostatecznej takiego rygoru. Organ I instancji wskazał również na okoliczności, które uzasadniają obawę, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności Spółka złożyła zażalenie, po rozpatrzeniu którego, powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] grudnia 2021r., DIAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji przedstawił i omówił przepisy mające zastosowanie w sprawie dotyczącej nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, w tym art. 239a i art. 239b O.p. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie konieczności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 18 maja 2021r., z uwagi na uzasadnioną obawę niewykonania przez Spółkę wynikającego z niej zobowiązania. W ocenie DIAS, organ I instancji prawidłowo uznał, że w sprawie zostały spełnione przesłanki wymienione w art. 239b § 1 pkt 1, 2, 4 i § 2 O.p. Odnosząc się do przesłanki z art. 239 b § 1 pkt 1 O.p., wyjaśnił, że nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności jest możliwe gdy wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przesłanka ta została spełniona, gdyż jak ustalono w postępowaniu, w stosunku do Spółki prowadzone jest postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku akcyzowego od suszu tytoniowego w łącznej kwocie należności głównej 18.573.888,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Według DIAS, spełniona została również przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., ponieważ Spółka nie posiada majątku w postaci nieruchomości czy ruchomości, na którym istnieje możliwość ustanowienia zastawu skarbowego bądź hipoteki przymusowej, korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia. W latach 2017-2019 Spółka nie realizowała żadnych dostaw, sprzedaż odnotowała w deklaracjach VAT-7 złożonych jeszcze za 2016r. W złożonych zeznaniach CIT-8 Spółka w 2017r.,2018r., 2019r., 2020r. nie osiągnęła przychodu. W rachunku zysków i strat sporządzonym za 2018r., 2019r., 2020r. Spółka wykazała przychody netto ze sprzedaży w kwocie 0 zł. W ocenie DIAS, powyższe okoliczności świadczą o braku majątku i przychodów Spółki na przestrzeni trzech ostatnich lat podatkowych i uprawdopodabniają również obawę niewykonania zaległych zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę przez Spółkę w zakresie podatku od towarów i usług za I kwartał 2016r. Organ zaznaczył, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., nie jest konieczne wykazanie jakimi składnikami majątkowymi strona dysponuje. Wystarczy, że organ podatkowy wykaże, że strona nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Ponadto DIAS wskazał, że wystąpiła także przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Wyjaśnił, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2016r., przypadającego do zapłaty 25 kwietnia 2016r., rozpoczął się w dniu 1 stycznia 2017r. Termin przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 70 § 1 O.p., upłynął z dniem 31 grudnia 2021r. W chwili wydania postanowienia z dnia [...] października 2021r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, okres do upływu terminu przedawnienia ww. zobowiązania był zatem krótszy niż trzy miesiące. Organ II instancji podkreślił również, że zaistnienie chociażby jednej z przesłanek, o których mowa w art.239b § 1 O.p. daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). W ocenie tego organu, w świetle danych wynikających z bilansu, rachunku zysków i strat, zeznań CIT-8 i deklaracji VAT – 7, poziom osiąganych przez Spółkę dochodów, a zasadniczo ich braku, jak również brak majątku nie gwarantuje zapłaty zaległości podatkowej, która została określona decyzją NPUS z dnia [...] maja 2021r. Według organu odwoławczego, istotna w rozpatrywanej sprawie pozostaje wysokość posiadanego przez Spółkę zadłużenia podatkowego, która oprócz zaległości podatkowych wynikających z ww. decyzji NPUS, tj. zobowiązania podatkowego w kwocie 428.743 zł należnego do zapłaty wraz z odsetkami za zwłokę oraz zobowiązania z tytułu nienależnie otrzymanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego za I kwartał 2016r. w kwocie 80.000,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę, posiada także zaległości wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z tytułu podatku akcyzowego od suszu tytoniowego w łącznej kwocie należności głównej 18.573.888,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. W ocenie organu II instancji, powyższe okoliczności wystarczająco uprawdopodabniają obawę niewykonania powstałych zaległych zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę. Odnosząc się do zarzutu braku prawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji z dnia [...] października 2020r., organ II instancji wskazał, że zostało ono wysłane na adres elektroniczny na portalu podatkowym pełnomocnika Spółki w dniu [...] października 2021r. Dokument został omyłkowo wysłany w trybie UPP dlatego organ podatkowy nie otrzymał poświadczenia doręczenia pisma. Zdaniem DIAS, okoliczność, że pełnomocnik w dniu [...] listopada 2021r. przesłał (w formie elektronicznej) zażalenie na ww. postanowienie, świadczy o tym, że miał możliwość zapoznania się z treścią skarżonego postanowienia. W ocenie tego organu odwoławczego, nieprawidłowa wysyłka postanowienia organu I instancji nie oznaczała braku jego doręczenia. Na ww. postanowienie organu II instancji Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: - art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. poprzez błędne stwierdzenie, że w przedmiotowej sprawie istnieją faktyczne i prawne przesłanki do nadania nieostatecznej decyzji NPUS z dnia [...] maja 2021r. rygoru natychmiastowej wykonalności, które miało istotny wpływ na wynik postępowania; - art. 120, art. 121 § 1 O.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji w wyniku braku dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów niniejszej sprawy; - art. 144 § 5, art. 144a § 1 O.p. poprzez uznanie, iż brak prawidłowego doręczenia postanowienia organu I instancji nie ma znaczenia dla prawidłowości biegu sprawy i wejścia tego postanowienia do obiegu. W uzasadnieniu skargi, podniesiono, że postanowienie organu I instancji nie zostało skutecznie i prawidłowo doręczone pełnomocnikowi, ani Spółce. Postanowienie zostało przesłane na adres elektroniczny pełnomocnika, jednak doręczenie to nie może być skuteczne z uwagi na brak możliwości potwierdzenia odbioru przez odbierającego pismo swoim podpisem ze wskazaniem daty doręczenia (art. 144a § 3 O.p). Jedną ze wskazanych w O.p. metod doręczenia jest przekazanie pisma za urzędowym poświadczeniu odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej (por. art. 144 § 1 pkt 2 O.p.) Wiążący dla ustalenia daty doręczenia pisma w postępowaniu podatkowym drogą elektroniczną jest moment opatrzenia poświadczenia doręczenia podpisem elektronicznym, następujący bezpośrednio po zakończeniu procesu weryfikacji podpisu elektronicznego adresata. Zdaniem Skarżącej, postanowienie w ogóle nie weszło do obrotu prawnego. Skarżąca wskazała, że przepisy O.p. nie określają momentu, od którego obowiązuje rygor natychmiastowej wykonalności, a zatem momentu, w którym decyzja nieostateczna, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności staje się możliwa do wykonania w trybie przepisów o egzekucji administracyjnej. Skutek prawny związany z wykonalnością decyzji nieostatecznej należy wiązać z doręczeniem postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zatem znajomość daty takiego doręczenia jest bezwarunkowo istotna dla decyzji i nadanego rygoru. Ponadto Skarżąca zarzuciła, że organ I instancji nadając rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...]maja 2021r. nie wyjaśnił dokładnie podstawy na jakiej oparł swoje postanowienie, że zachodzi obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania podatkowego. Jako przesłankę powyższego wskazał na zbliżający się okres przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie ma żadnej winy Skarżącej w tym, że organ odwoławczy nie rozpatruje odwołania, a sama decyzja organu I instancji została wydana "na ostatnią chwilę". Takie działanie organu wskazuje, że działa on w sprawie niejako z automatu, bez żadnego badania sprawy. Zdaniem Skarżącej, organ I instancji nie wykazał, czy Spółka dysponuje majątkiem, który pozwoliłby na uregulowanie zobowiązania podatkowego określonego ww. decyzji, zwłaszcza, że aktualnie kwota zobowiązania podatkowego jest niepewna, o czym świadczy m.in. postępowanie odwoławcze. Ponadto nie uzasadnił istnienia drugiej przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wynikającej z art. 239 b § 2 O.p. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Na wstępie zaznaczyć należy, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021r. poz. 137), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022r., poz. 329 - dalej: P.p.s.a.), sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczył oceny zasadności nadania przez organ podatkowy I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] maja 2021r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Co do zasady decyzje nieostateczne, które nakładają na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie podlegają wykonaniu, o czym stanowi art. 239a O.p. Wyjątki od tej zasady zostały enumeratywnie wyliczone w art. 239b § 1 O.p., który określa następujące sytuacje, w których dopuszczalne jest nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej: 1) gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jednakże w § 2 art. 239b O.p. został zamieszczony jeszcze jeden dodatkowy warunek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Zgodnie z jego brzmieniem, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przywołanej regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia co najmniej dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b O.p. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie, przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności, spójnika "lub", oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru – na co słusznie zwracają w niniejszej sprawie orzekające organy. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się jej. "Uprawdopodobnienia" nie należy utożsamiać z koniecznością udowodnienia określonego faktu, ponieważ polega ono na wykazaniu, że konkretne okoliczności danej sprawy wystarczają do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie zaistnienia pewnego faktu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Z tegoż względu uprawdopodobnienie określane jest jako ułatwione postępowanie dowodowe, postępowanie zmierzające do uwiarygodnienia twierdzeń, surogat, namiastkę dowodu bądź środek zastępczy dowodu niedający pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie (por. postanowienie NSA z 14 stycznia 2021r., sygn. akt III FZ 45/21). Reasumując, organ podatkowy obowiązany jest ustalić wystąpienie choćby jednej z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. przez jej udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. wystarczy samo uprawdopodobnienie (przypuszczalne nastąpienie). W niniejszej sprawie organ I instancji stwierdził zaistnienie trzech przesłanek określonych art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 O.p., tj. że organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (1), strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (2) oraz okres do upływu terminu przedawnienia jest krótszy niż 3 miesiące (3). Odnośnie pierwszej z ww. przesłanek, organ stwierdził, że w stosunku do Spółki prowadzone jest postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących należności z tytułu podatku akcyzowego od suszu tytoniowego za okres 11/2015, 10/2015, 02/2016 i 03/2016 w łącznej kwocie należności głównej 18.573.888,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Ustalono, że postępowanie egzekucyjne za październik 2015r., luty i marzec 2016r. zostało zawieszone przez organ egzekucyjny w związku z wniesieniem przez Spółkę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, natomiast egzekucja za listopad 2015r., obejmuje należności z tytułu podatku akcyzowego w kwocie 2.006.183,00 zł z odsetkami za zwłokę (858.316,46 zł) oraz kosztami egzekucyjnymi (107,59 zł). Podkreślenia wymaga, że przytoczone wyżej okoliczności dotyczące prowadzenia w stosunku do Skarżącej postępowania egzekucyjnego z wniosku Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. nie są przez Skarżącą kwestionowane. W ocenie Sądu, organ prawidłowo ustalił i następnie ocenił stan faktyczny w kontekście spełnienia przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. W orzecznictwie wskazuje się, że zaistnienie tej przesłanki nie zostało zawężone do rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone postępowanie egzekucyjne (np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych). Podstawą nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności może być powzięcie przez organ podatkowy informacji, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (por. wyrok NSA z 26 lipca 2011r., sygn. I FSK 1044/10). Skoro zatem w niniejszej sprawie, wydając postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności organ był w posiadaniu potwierdzonych informacji o prowadzeniu wobec Skarżącej postępowań egzekucyjnych dotyczących należności innych niż objęte decyzją, której nadano przedmiotowy rygor, przesądza to o ziszczeniu się przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Z kolei odnośnie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej stanowi w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. wystarczające jest, że organ podatkowy wykaże, że podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania (por. np. wyroki NSA z 14 marca 2017r., sygn. akt I FSK 1058/15 oraz z 14 marca 2018r., sygn. akt I FSK 896/16). Odnosząc powyższe wskazania do realiów rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że jak wynika z akt sprawy organ I instancji nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji własnej z dnia [...] maja 2021r. określającej Skarżącej w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016 r.: zwrotu różnicy podatku w kwocie 0,00 zł, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 0,00 zł oraz zobowiązanie podatkowe w kwocie 428.743,00 zł. Ponadto organ ustalił, że Skarżąca nie posiada majątku w postaci nieruchomości ani ruchomości, na których istnieje możliwość ustanowienia zastawu skarbowego bądź hipoteki przymusowej, korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia. Nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel ruchomości, nie ma też założonych ksiąg wieczystych. Należy stwierdzić, że Skarżąca nie przedstawiła dowodu posiadania jakiegokolwiek majątku o wartości odpowiadającej zobowiązaniu w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016r. Ponadto zdaniem Sądu, organ prawidłowo argumentował, że o istnieniu prawdopodobieństwa, że zobowiązanie wynikające z decyzji NPUS nie zostanie wykonane świadczy zarówno brak majątku, jak i brak uzyskiwania przez Skarżącą dochodów na przestrzeni lat 2018-2020. W tym zakresie organ wskazał, że ze złożonych deklaracji CIT-8 wynikało, że w zeznaniach rocznych za 2018 i 2020r. Skarżąca wykazała wartości "zerowe"; natomiast w 2017r. i 2019r. – stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości odpowiednio: 8.579,41 zł i 715,18 zł. W deklaracjach VAT złożonych w latach 2017-2019 Spółka nie odnotowała sprzedaży. W rachunku zysków i start sporządzonym za lata 2018-2020 wykazała przychody netto ze sprzedaży w kwocie 0 zł. Z przedstawionych względów Sąd uznał, że Skarżąca nie wykazała, że posiada taki majątek, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Nie podważyła też dokonanej przez organ podatkowy oceny sytuacji finansowo-majątkowej, która uprawdopodabnia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z przedstawionych względów, w przekonaniu Sądu w niniejszej sprawie spełniona została także przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Jeżeli zaś chodzi o przesłankę określoną w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. to należy wskazać, że w przypadku stwierdzenia krótszego niż 3 miesiące okresu do upływu terminu przedawnienia, uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p., polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (zob. np. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013r., I FSK 1307/2012). W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości fakt zaistnienia przesłanki określonej w art. 239 § 1 pkt 4 O.p. Okoliczność ta nie była przez Skarżącą kwestionowana, na co wskazuje bezpośrednio treść uzasadnienia skargi. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej upływał w dniu 31 grudnia 2021r. Wydanie przez organ I instancji postanowienia o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności miało miejsce w dniu [...] października 2021r. Zatem okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezspornie był krótszy niż 3 miesiące. W związku z powyższym należało ocenić, czy fakt ten świadczy o prawdopodobieństwie niewykonania zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu, argumentacja Skarżącej w kwestii nie spełnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie. Fakt, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostało mniej niż 3 miesiące (na dzień wydania postanowienia organu I instancji), uprawdopodabnia niewykonanie zobowiązania, skoro Skarżąca nie podjęła działań zmierzających do wykonania zobowiązania podatkowego. Oceniając charakter przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p, należy uwzględnić jej specyficzny charakter, związany z krótkim horyzontem czasowym do upływu terminu przedawnienia. W przypadku gdy w okresie krótszym niż trzy miesiące decyzja wymiarowa nie ma jeszcze charakteru ostatecznego, organ ma prawo zakładać, że do uzyskania waloru ostateczności, przed upływem terminu przedawnienia nie dojdzie do zapłaty podatku i podjąć w związku z tym czynności zabezpieczające wykonanie zobowiązania podatkowego. Według Sądu, przedstawione w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienie, odnoszące się do wykazania prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania, stosownie do art. 239b § 2 O.p. zasługuje na aprobatę, a założenie o prawdopodobieństwie upływu terminu przedawnienia było uzasadnione w realiach niniejszej sprawy. Nadmienić przy tym trzeba, że w orzecznictwie przyjmuje się jednolicie, że jeżeli do upływu terminu przedawnienia pozostał okres krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego żadnego znaczenia nie mają okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy też dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych, na co zwraca się uwagę w skardze. Nawet bowiem przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji czy nieposzlakowanej postawie zobowiązanego w rozliczaniu się ze swoich zobowiązań podatkowych, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia (zob. np. wyroki NSA z 5 września 2019r. sygn. akt I FSK 1071/19 czy 31 stycznia 2020 r. sygn. akt I FSK 1765/17). Należy jeszcze raz podkreślić, że do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności wystarcza zaistnienie chociażby jednej z okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p., co bez wątpienia miało miejsce w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu, organy uprawdopodobniły też, że z uwagi na wystąpienie okoliczności z art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p., zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie przez Skarżącą wykonane (art. 239b § 2 O.p.). W ocenie Sądu, organy podatkowe kierując się zasadami logiki i doświadczenia życiowego doszły do słusznych spostrzeżeń, że wysokość posiadanego przez Skarżącą zadłużenia podatkowego (zobowiązanie w wysokości 428.743 zł wraz z odsetkami za zwłokę, zobowiązanie z tytułu nienależenie otrzymanego zwrotu nadwyżki podatku VAT w kwocie 80.000 zł wraz z odsetkami za zwłokę, zaległość podatkowa z tytułu podatku akcyzowego w łącznej kwocie 18.573.888 zł wraz z odsetkami za zwłokę) w okolicznościach braku majątku, dochodów, prowadzenia wobec Skarżącej postępowania egzekucyjnego i zbliżającego się terminu przedawniania zobowiązania podatkowego, uprawdopodabnia obawę niewykonania zaległych zobowiązań. Reasumując Sąd uznał, że przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 4 i § 2 O.p. w kontrolowanej przez sprawie zostały spełnione, co zostało przekonująco wykazane w zaskarżonym postanowieniu. Wbrew zarzutom Skarżącej, organy przeprowadziły postępowanie zgodnie z regulacjami art. 122 i art. 121 § 1 O.p. a także należycie uzasadniły swe stanowisko, stosownie do wymagań art. 217 § 2 O.p. W szczególności wykazały i opisały w uzasadnieniach wydanych rozstrzygnięć zaistnienie przesłanek determinujących nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, to jest okoliczności wskazanych w art. 239 § 1 pkt 1, 2 i 4 oraz § 2 O.p. Zakres prowadzonego przez organy postępowania dowodowego, poczynione ustalenia faktyczne, ich ocenę oraz kwalifikację prawną, Sąd w pełni podziela. Odmienne w tej materii zapatrywanie Skarżącej stanowi tylko polemikę, niczym nie popartą, z trafnymi ustaleniami i wnioskami organu podatkowego. Z tej przyczyny zarzuty naruszenia art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 oraz art. 120 i art.121 § 1 O.p. Sąd uznał za niezasadne. Co się zaś tyczy zarzutu naruszenia art. 144 § 5, art. 144a § 1 O.p., Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że nieprawidłowa wysyłka przedmiotowego postanowienia organu I instancji, skutkująca utrudnieniem w wygenerowaniu urzędowego potwierdzenia odbioru tego postanowienia (UPD), nie oznacza braku możliwości zapoznania się z jego treścią i nie jest jednoznaczna z brakiem jego doręczenia. W treści zażalenia jednoznacznie stwierdzono, że postanowienie organu I instancji zostało przesłane na adres pełnomocnika, tyle tylko, że brak było możliwości potwierdzenia odbioru przez odbierającego pismo ze wskazaniem daty odbioru. Zdaniem Sądu, brak możliwości wygenerowania potwierdzenia odbioru nie oznacza, że Skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika) nie mógł zapoznać się z treścią postanowienia. Organ podatkowy próbował ustalić datę otrzymania przez pełnomocnika przedmiotowego postanowienia, ale pełnomocnik informacji takiej nie udzielił. Zachowanie terminu do wniesienia zażalenia nie było kwestionowane. Z tych względów brak podstaw do uznania, że postanowienie organu I instancji nie weszło do obrotu prawnego. Dodać też trzeba, że uchybienie w sposobie doręczenia postanowienia nie miało dla Skarżącej negatywnych skutków procesowych, skoro zapoznała się z jego treścią i w terminie wniosła zażalenie. W orzecznictwie przyjmuje się, że skuteczne, terminowe wniesienie środka zaskarżenia od nieprawidłowo doręczonego rozstrzygnięcia oznacza, że doręczenia dokonano i rozstrzygnięcie to weszło do obrotu prawnego. Brak negatywnych skutków procesowych takiego wadliwego doręczenia powoduje, że nie ma ono wpływu na wynik sprawy i nie można utożsamiać go z brakiem doręczenia (por. np. wyrok NSA z 10 września 2019r. sygn. akt II FSK 3493/17). Z powyższych względów zarzut naruszania art. 144 § 5, art. 144a § 1 O.p. Sąd uznał za niezasadny. Biorąc powyższe po uwagę Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, dlatego na podstawie art.151 P.p.s.a., oddalił skargę.