I SA/Sz 233/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lipca 2011 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr[...] , Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [..] r. określającą M. B. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...] w kwocie [...] zł. Z ustalonego przez organ odwoławczy stanu faktycznego wynika, że M.B. prowadził w [...] r. działalność gospodarczą w firmie A.S.-G.M.M., Spółka Cywilna M.S., M.B., z siedzibą w N., ul. A.K., w udziale [...] . Działalność ta opodatkowana była na zasadach ogólnych, z obowiązkiem prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W złożonym zeznaniu [...] rok podatnik wykazał: - przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] zł, - koszty uzyskania przychodów [...] zł, - stratę z działalności gospodarczej [...] zł. Na podstawie przeprowadzonego u podatnika postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r., ustalono, że Spółka cywilna A.S.-G.M.M. M.S., M.B. głównie zajmowała się sprzedażą złomu stalowego i kolorowego, a w 2004 r. również montażem samochodowych instalacji gazowych. M.B. oświadczył, że wszystkie dokumenty (w szczególności księgi podatkowe, ewidencje zakupu i sprzedaży VAT, rachunki, faktury VAT), dotyczące działalności Spółki za rok [...] uległy zniszczeniu oraz przedłożył "Potwierdzenie przyjęcia zawiadomienia o przestępstwie nr [...] z dnia [...] r." wydane przez K. P. w N., stwierdzające, że dokumentacja Spółki uległa spaleniu w dniu [...] r. w wyniku podpalenia samochodu osobowego oraz zgłoszenie tego faktu w U. S. w G.. Ustalono, że wspólnicy Spółki od dnia utraty dokumentów źródłowych, t.j. [...] r. nie podjęli żadnych działań zmierzających do odtworzenia utraconej dokumentacji, pozwalającej na potwierdzenie rzetelności podstaw opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. Podjęte przez organ kontroli czynności, mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w zakresie przychodów i kosztów ponoszonych przez firmę podatnika, doprowadziły do zgromadzenia dokumentów i informacji, m.in. w postaci kserokopii faktur VAT uzyskanych od kontrahentów, oświadczeń i zeznań strony i świadków, pism kontrahentów stwierdzających brak dokonywania transakcji, informacji ze S. P. odnośnie braku przypadków zgłoszeń instalacji gazowych przez A. S. G. "M. & M." lub I. S. "M. & M." N., informacji od wszystkich Urzędów Kontroli Skarbowej o nie stwierdzeniu przypadków wystąpienia transakcji z ww. podmiotami w prowadzonych postępowaniach kontrolnych, informacji z ZUS w S. o nie odnalezieniu w KSI płatnika składek "A. S. G. M. & M." N.. Jako jedyny dowód potwierdzający uzyskanie przychodów i poniesienie kosztów w roku [...] r. M.B. przedłożył "Wyliczenie straty z działalności gospodarczej firmy A. S.-G. "M. &M.", Spółka cywilna M.S., M.B., z którego wynikały następujące dane: - przychód [...] zł, - koszty uzyskania przychodów [....] zł, - poniesiona strata [...] zł, - strata przypadająca na podatnika [...] zł. Podatnik dostarczył nadto dokument p.n. "wartość inwentaryzacji sporządzonej na dzień 31 grudnia 2004 r." z którego wynika kwota [...] zł z wyszczególnieniem wartości na określone grupy złomu. Mając na uwadze powyższe, organ kontroli skarbowej, powołując się na przepis art. 24b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Organ kontroli skarbowej opisał kolejno w uzasadnieniu decyzji metody szacowania określone w przepisie art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej, jak również wskazał dlaczego nie mogą mieć one zastosowania w sprawie, stwierdzając, że z uwagi na fakt, iż żadna z metod określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania wymieniona w podanych wyżej przepisach prawa nie pozwala na określenie dochodu w wysokości zbliżonej do rzeczywistej, uzasadnione jest zastosowanie metody innej, o której mowa w art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Metoda ta, zdaniem organu kontroli skarbowej, w sposób możliwie najbardziej obiektywny pozwoliła - przy braku realizacji przez podatnika ustawowych obowiązków dotyczących przedkładania żądanych dokumentów i składania wyjaśnień - na określenie podstawy opodatkowania za[..]. w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Wybrana przez organ kontroli skarbowej metoda ma charakter mieszany, tj. uwzględnia pewne cechy metody "porównawczej zewnętrznej", zwłaszcza w zakresie określenia przybliżonej wielkości udziału kosztów w badanym okresie, określonych na podstawie danych uzyskanych od firm prowadzących działalność w podobnym zakresie i w podobnych warunkach. W wybranej metodzie organ kontroli skarbowej oszacował dochód podatnika poprzez wyliczenie przybliżonej wielkości przychodów i kosztów ich uzyskania według następujących założeń: 1) przychody zostały określone na podstawie kserokopii faktur VAT sprzedaży uzyskanych od kontrahentów wskazanych w przesłuchaniach jako odbiorcy złomu, tj. * "T." Spółka z o.o. z siedzibą w S., * "Z." S.A. z siedzibą w P., 2) koszty uzyskania przychodów, dotyczące zakupu złomu stalowego i kolorowego zostały wyliczone w oparciu o dane uzyskane od pięciu firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach, tj. PHU P. K. J., K. [...] N., b) S. Z. S. i M. K., M. G., ul. W. [...] K. P., S. S. Z. K. G., K. [...] N., S. Z. J. P., ul. Ś. [...] W., e) P. H.-U. "S. W.", ul. Ł. , [..] G. Łączna wartość przychodów uzyskanych przez S. C. A. S.-G. "M. & M., M.S., M.B. od dwóch kontrahentów w [...] r. ze sprzedaży złomu w ilości [...] tony stanowiła kwotę [...] zł. Odnośnie kosztów, organ kontroli skarbowej stwierdził, że ogólny koszt zakupu złomu stalowego i kolorowego w ilości [...] tony sprzedanego w [...] r. przez Spółkę C. A. S.-G. "M. & M., M.S., M.B., ustalono na łączną kwotę [...] zł. Organ kontroli skarbowej wyliczył też inne koszty występujące przy tego rodzaju działalności gospodarczej (skup i sprzedaż złomu), tj. wydatki na zakup materiałów do pozyskiwania złomu jak tlen, aparaty spawalnicze, butle gazowe, itp. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wobec M. S. (wspólnika Spółki), zam. w N., ul. [...] prowadzącego P. U.-P.-H. "S." (NIP :[...] ), uzyskano potwierdzone kserokopie duplikatów faktur VAT, wystawionych firmie A.S.-G.M.M. S.C. M.S., M.B., ul. A[...] N., przez dwóch kontrahentów ([....] .). Nadto, organ zgromadził kopie faktur wystawionych przez Firmę H. – U. "C." O. J. dokumentujących transakcje w [...] r. ze spółką cywilną A. S. G. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, organ kontroli skarbowej ustalił koszty uzyskania przychodów poniesione w [....] roku w prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę Cywilną A. S.-G. "M. & M." M.S., M.B., [...] N., ul. A.K., na kwotę [...] zł. W związku z nie przedłożeniem podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz dowodów zakupu i sprzedaży, organ kontroli skarbowej dokonał ustalenia dochodu na podstawie oszacowania, w związku z czym odrzucił przedłożoną przez podatnika wartość inwentaryzacji na dzień [...] r., w kwocie [...] zł oraz na dzień [...] r. w kwocie [...] zł. Dyrektor U. K. S. w S., biorąc pod uwagę wyżej ustalony stan faktyczny i prawny, dokonał określenia wysokości zobowiązania podatkowego M. B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] rok z udziału w Spółce Cywilnej A.S.-G.M.M. M.S., M.B., według następującego wyliczenia: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] zł koszty uzyskania przychodów Spółki [...] zł koszty uzyskania przychodów przypadające na M. B. [...] dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] podstawa opodatkowania [....] zł podatek należny [...] zł. Nie zgadzając się z ustaleniami dokonanymi przez organ kontroli skarbowej, M.B., w odwołaniu od wyżej opisanej decyzji, zarzucił mylne przyjęcie ilości wagowej złomu i żądał przyjęcia rozwiązań wskazanych w odwołaniu oraz ustalenia szacunkowych wielkości kosztów uzyskania przychodów w [...] r. Podatnik wskazał także, iż średnie ceny zakupu złomu przyjęto do rozliczenia na podstawie 5 różnych skupów złomu, jednak w dwóch przypadkach, tj. firmie S. Z. J. P., W., ul. Ś. [....] oraz P. H. U. "S. W." G., ul. Ł.[...] , ceny zakupu złomu były bardzo zaniżone i nie wykazywały stanu faktycznego oraz realnych cen zakupu złomu na terenie, na którym prowadził działalność podatnik. Firmy te podały ceny, które wskazują iż nie zajmowały się one handlem złomem stalowym i kolorowym lub też były monopolistami na danym terenie i mogły zaniżać ceny skupu. Firmy te - zdaniem podatnika - jako niewiarygodne, powinny być wyłączone z obliczania średnich cen zakupu złomu w [...] r. Następnie, podatnik dokonał wyliczenia kosztów zakupu złomu stalowego w[....] . z wyłączeniem wyżej wskazanych Firm, uwzględniając pozostałe "skupy" wskazane w decyzji i uzyskał kwotę [....] zł. W dalszej części odwołania wyliczono dochód z działalności gospodarczej według przyjętych przez M. B. średnich cen zakupu, uzyskując następujące wielkości: przychód z działalności gospodarczej [...] zł koszty uzyskania przychodów Spółki [...] zł koszty uzyskania przypadające na Podatnika [...] zł dochód z działalności gospodarczej [..] zł Nadto, w odwołaniu podniesiono, że do obliczenia podatku przyjęto jedynie średnie ceny zakupu złomu, nie podejmując próby ustalenia średnich kosztów działalności firmy. Podatnik wywodził, że oprócz kosztów zakupu złomu każda firma ma dużo innych kosztów, tj. koszty transportu odpadów, ich segregacja, zakup odpowiednich narzędzi do sortowania oraz cięcia złomu, a zatem należało ustalić koszty takie, jakie występują w firmach tej branży, przy uwzględnieniu kosztów związanych z obsługą podanych ilości złomu. W końcowej części odwołania podatnik wniósł o odrzucenie dwóch wskazanych firm z wyliczania średnich cen zakupu złomu oraz ustalenia średnich kosztów działalności firm w branży handlu złomem, w celu określenia faktycznej wysokości zobowiązania podatkowego za rok [...] Pełnomocnik Podatnika w uzupełnieniu ww. odwołania, zarzucił naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, naruszenie art. 23 § 1-5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że zaszła konieczność zastosowania § 4 tego przepisu w sytuacji, gdy nie było przeszkód faktycznych i prawnych do zastosowania art. 23 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając powyższe zarzuty wskazano, iż organ kontroli skarbowej uzasadniając wybór metody określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania wskazał, iż przyjęta metoda ma charakter mieszany i uwzględnia pewne cechy metody porównawczej zewnętrznej, zwłaszcza w zakresie określenia wielkości udziału kosztów w badanym okresie, określonych na podstawie danych uzyskanych od firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach. Zdaniem pełnomocnika strony, szacując przyjętą metodą koszty prowadzonej działalności, organ kontroli skarbowej wziął pod uwagę do wyliczeń jedynie średnie ceny zakupu złomu, nie podjął żadnych prób oszacowania innych poza zakupem złomu - kosztów prowadzenia działalności, które każdy z podmiotów prowadzących działalność o charakterze zbliżonym do działalności podatnika musi ponieść. Ponadto, pełnomocnik strony zarzucił, iż organ kontrolny nie odniósł się w żaden sposób do przedłożonych przez M. B. w toku postępowania dokumentów w postaci wyliczenia straty z działalności gospodarczej firmy A. S. G. "M.&M." za rok [...]i nie ocenił wartości dowodowej przedłożonego dokumentu oraz wniósł o przeprowadzenie dowodu z kontroli dokumentów księgowych podmiotów: S. Z. J. P., z siedzibą w W. przy ul. Ś. [...] oraz P. H. U. "S. W." z siedzibą w G., ul. Ł. [...], celem ustalenia, czy podmioty te faktycznie prowadziły działalność związaną ze skupem złomu, ustalenia rzeczywistych rozmiarów tej działalności i cen zakupu złomu przez te podmioty. Podatnik nie przedstawił zarzutów w zakresie oszacowanej wielkości przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej w S., po dokonaniu analizy materiału dowodowego zebranego w sprawie i rozważeniu argumentów podniesionych w odwołaniu, jak i uzupełnieniu odwołania, uznał za zasadne utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołał się na przepis art. 24a ust. 1 i art. 24 b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że podstawę opodatkowania należało określić we wskazany w tym przepisie sposób, dodał przy tym, że organ pierwszej instancji nie miał tym zakresie żadnego wyboru. Organ odwoławczy podniósł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w przedmiotowej sprawie, z uwagi na zaistniały stan faktyczny, nie można było zastosować żadnej z metod, wskazanych w art. 23 § .3 pkt 1-6 Ordynacji podatkowej, z uwagi na to, że: 1) brak możliwości określenia podstawy opodatkowania metodą porównawczą wewnętrzną, polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu, wynikała z braku danych dotyczących innych okresów firmy, tj. z lat[...], 2) brak możliwości określenia podstawy opodatkowania wprost metodą porównawczą zewnętrzną, polegającą na porównaniu wysokości obrotu w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach, spowodowany był brakiem firm o zbliżonych rozmiarach działalności. Zwrócono przy tym uwagę, że metoda ta została częściowo wykorzystana, w celu określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, natomiast nie została zastosowana odniesieniu do przychodów, z uwagi na określenie ich w oparciu o uzyskane od kontrahentów faktury VAT, 3) niezastosowanie metody remanentowej, polegającej na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu, spowodowane było brakiem możliwości pozyskania danych dotyczących wartości majątku przedsiębiorstwa na początek i koniec każdego roku podatkowego oraz danych pozwalających na określenie szybkości obrotu (brak księgi podatkowej i dokumentów źródłowych), 1) niewykorzystanie metody produkcyjnej, polegającej na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa, podyktowane było tym, że dotyczy ona zakładu produkcyjnego, którym badana firma nie jest, 2) brak możliwości określenia podstawy opodatkowania metodą kosztową, polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika tych kosztów w obrocie, uzasadniono tym, że podatnik nie przedłożył żadnej dokumentacji dotyczącej kosztów, na podstawie której można było zastosować tę metodę, 3) brak możliwości zastosowania metody udziału dochodu w obrocie, polegającej na ustaleniu wysokości dochodu ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług w całym obrocie - z uwagi na niedostępność pełnych danych dotyczących obrotów podatnika w roku[...]. Obrana przez organ pierwszej instancji metoda miała charakter mieszany, tzn. uwzględniała pewne cechy metody porównawczej zewnętrznej, zwłaszcza w zakresie określenia przybliżonej wielkości udziału kosztów w badanym okresie, określonych na podstawie danych uzyskanych od firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach. Wskazano, że określenia wielkości podstawy opodatkowania firmy A. S.-G. "M.&M., S. C. M.S., M.B., za rok [...] dokonano zgodnie z przepisami art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że przychody w Spółce A. S. G. za rok [...] zostały określone na podstawie wszystkich uzyskanych kserokopii faktur sprzedaży VAT od odbiorców złomu wskazanych przez podatnika, tj. od dwóch Spółek: 1)"T." S. z o.o. z siedzibą w S., 2)"Z." S.A. z siedzibą w P. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, iż przychód Spółki został wykazany w zeznaniu podatkowym za rok [...] w kwocie [...]zł, z czego na jednego wspólnika przypadła kwota [..]zł, a przychód określony przez organ kontroli skarbowej jest niższy o [...]zł, od wykazanego przez Spółkę. Wskazano też w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że M.B., dokonując wyliczenia dochodu w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, przyjął właśnie kwotę przychodu określonego w zaskarżonej decyzji przez organ kontroli skarbowej, tj. kwotę [...]zł czyli 1/2 kwoty [...]zł, co doprowadziło do przyjęcia przez organ odwoławczy, że podatnik całkowicie zgodził się z wyliczoną S. A. S. G. kwotą przychodu za [...]rok. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu nieprawidłowego obliczenia wartości sprzedaży złomu ogółem, organ odwoławczy wyjaśnił, że ilość, rodzaj (asortyment), a przede wszystkim wartość sprzedanego złomu w 2004 roku, ustalono na podstawie kserokopii faktur sprzedaży VAT, uzyskanych od głównych odbiorców złomu wskazanych przez Podatnika, tj. S. "T." ze S. oraz "Z." S.A. z P.. Dane wykazane na fakturach VAT wystawionych na rzecz "T." sp. z o.o. odnośnie wagi, podano w ilościach netto (po potraceniu zanieczyszczeń), natomiast faktury VAT sprzedaży złomu do firmy "Z." S.A. podano w ilościach brutto, bowiem zawierały zanieczyszczenia w wagowej ilości złomu. W odniesieniu do wielkości sprzedaży złomu firmie "T." ze S., w ilości [...]kg, organ odwoławczy uwzględnił uwagę strony, że nastąpiła pomyłka w ogólnym podliczeniu ilości sprzedanego złomu, gdyż wykazano kwotę [...]kg, prawidłowo zaś powinna być wartość [...]kg. Dodał jednak przy tym, że wskazany błąd rachunkowy nie ma żadnego wpływu na uzyskaną wartość przychodów z tej sprzedaży, gdyż istotą jest tutaj kwota przychodu, która została ustalona w prawidłowej wysokości. W dalszym ciągu organ odwoławczy podkreślił, że łączna wartość przychodów uzyskanych w [...]roku ze sprzedaży złomu w ilości [...]tony S. C. A. S.-G. "M.&M.", M.S., M.B. od dwóch głównych kontrahentów stanowiła kwotę [...]zł, dlatego też oszacowanie przychodów w oparciu o dane wynikające z zebranego materiału dowodowego, tj. na podstawie uzyskanych kserokopii faktur VAT sprzedaży, potwierdzonych przelewami bankowymi lub pokwitowaniami odbioru gotówki jest, w omawianym przypadku, najbardziej wiarygodne i odpowiadające rzeczywistym rozmiarom prowadzonej działalności gospodarczej S. C. A. S.-G. w [...] roku. W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów dotyczących zakupu złomu stalowego i kolorowego, odnosząc się do podniesionych zarzutów odwołania, organ odwoławczy stwierdził, iż kwestionowanie cen w dwóch firmach (S. Z. J. P., ul. Ś. [...] W. oraz P. H. U. "S. W." ul Ł. [...] G.) nie może wpływać na całokształt ustaleń organu w tym przedmiocie. Dodał, że zarzut strony, że wskazane wyżej firmy, przedłożyły dowody, według których ceny zakupu złomu są bardzo zaniżone oraz nie ukazują stanu faktycznego oraz realnych cen zakupu złomu na naszym terenie, nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. W związku z tym, organ odwoławczy odmówił na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej, przeprowadzenia dowodu z kontroli dokumentów księgowych tych podmiotów. Dyrektor Izby Skarbowej w S. podkreślił też, że podatnik negując wiarygodność zebranego materiału dowodowego, nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających możliwość stosowania innych cen, niż średnie, ustalone przez organ kontroli skarbowej. Organ odwoławczy wskazał też, że rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, zostało oparte na treści zgromadzonych przez organ kontrolny dokumentów, ocenionych jako wiarygodne i miarodajne. Wobec biernej postawy strony odnośnie odtworzenia własnej dokumentacji podatkowej za [...] r., jak i niespójnych zeznań świadków, tj. wspólników Spółki, organ odwoławczy uznał, że najbardziej wiarygodne i możliwe do zastosowania w tym konkretnym przypadku, będą średnie ceny ustalone na podstawie informacji z różnych firm o tym profilu działalności, na tym samym terenie w [..] roku. Organ odwoławczy podkreślił jeszcze, że wszystkie firmy, których dane posłużyły do ustalenia średnich cen zakupu poszczególnych rodzajów złomu, prowadziły w roku [...] działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży złomu stalowego i kolorowego, dlatego wniosek o wyłączeniu danych pochodzących z niektórych firm nie ma żadnych uzasadnionych podstaw. Odnosząc się do zarzutu błędnego zastosowania metody szacowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej i niezastosowania metody porównawczej zewnętrznej na podstawie art. 23 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wyjaśnił, że organ kontroli skarbowej wskazał w swojej decyzji, dlaczego odstąpił od tej metody. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że aby zastosować wskazaną metodę, należy wybrać podmioty o bardzo zbliżonych rozmiarach działania, zarówno w uzyskiwanych przychodach jak i ponoszonych kosztach i dodał, że wybranie takich podmiotów zazwyczaj w praktyce nastręcza trudności. Oszacowanie przychodu na podstawie dowodów uzyskanych od firm (faktury VAT), będących kontrahentami podatnika, jest, jak stwierdził organ odwoławczy, korzystniejsze dla samego podatnika. Dane takie obrazują faktyczny stan sprzedaży, i prowadzą w konsekwencji do ustalenia przychodów bardzo zbliżonych do rzeczywistych. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu uwzględnienia przy wyliczeniach kosztów prowadzonej działalności jedynie średnich cen zakupu złomu, oraz nie podjęcia żadnych prób oszacowania innych, poza zakupem złomu, kosztów prowadzenia działalności, które każdy z podmiotów prowadzących działalność o charakterze zbliżonym do działalności podatnika musi ponieść, organ odwoławczy stwierdził, że nie jest on zasadny oraz wyjaśnił, że ustalone koszty uzyskania przychodów metodą szacunkową, nie dotyczyły tylko wyłącznie ceny zakupu złomu. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał dalej, że organ pierwszej instancji ustalił inne koszty - w oparciu o samodzielnie zebrany materiał dowodowy - występujące przy rodzaju działalności gospodarczej polegającej na skupie i sprzedaży złomu, tj. wydatki na zakup materiałów do pozyskiwania złomu jak tlen, aparaty spawalnicze, butle gazowe, itp. Organ odwoławczy wyjaśnił dalej, że korzystając z materiałów dowodowych zgromadzonych w postępowaniu podatkowym przeprowadzonym wobec M. S. (wspólnika S.), zam. w N., ul. S. [...] prowadzącego P. U.-P.-H. "S", uzyskano potwierdzone kserokopie duplikatów faktur VAT, wystawionych firmie A.S.-G.M.M. s.c. M.S., M.B., w N., uzyskano dowody dokumentujące ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup sprzętu związanego z pozyskiwaniem i sprzedażą złomu. Były to: F. H. U. "S.-B." Z. H., w G. oraz firma M. P." Spółka z o.o. w C., która wystawiły faktury za zakup materiałów do pozyskiwania złomu jak tlen, aparaty spawalnicze, butle gazowe, części zamienne. Organ kontroli skarbowej ustalił też koszty dotyczące zakupu materiałów do montażu instalacji na podstawie uzyskanych kserokopii faktur VAT, wystawionych przez F. H. U. "C." O. J. w T., dokumentujące transakcje w [...]r. ze S. C. A.S.-G.M.M., M.S., M.B. z siedzibą w N.. W dalszym ciągu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ kontroli skarbowej ustalił koszty uzyskania przychodów poniesione w [...] roku w prowadzonej działalności gospodarczej przez S. C. A.S.-G.M.M. M.S., M.B., na kwotę [....]zł, w tym: - koszty uzyskania przychodów ustalone w oparciu o faktury VAT [...]zł) - koszt zakupu złomu stalowego i kolorowego oszacowane [...]zł. Odnosząc się do kosztów związanych z transportem, organ odwoławczy stwierdził, że żaden ze wspólników nie potrafił wskazać chociażby jednej firmy, z usług której Spółka korzystała przy transporcie złomu. Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego wynika, iż koszty transportu wcale nie musiały być ponoszone przez Spółkę A. S. G. Dodano, że Spółka również nie ponosiła kosztów prowadzenia dokumentacji księgowej, gdyż przesłuchana w charakterze świadka I. R. (b. M. S. - wspólnika S.) zeznała że nie otrzymywała wynagrodzenia za prowadzenie księgowości. Odnosząc się do zarzutu pełnomocnika strony, dotyczącego nie odniesienia się organu do przedłożonego w sprawie "Wyliczenia straty z działalności gospodarczej firmy A. S. G. "M.&M.", organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji przywołał ten dowód w uzasadnieniu decyzji i ocenił jego przydatność w postępowaniu podatkowym. Organ odwoławczy dodał przy tym, że trudno nawet nazwać dowodem, co w odwołaniu pełnomocnik przedstawił jako dokumenty w postaci " Wyliczenia straty z działalności gospodarczej firmy A. S. G. (,.)",nie oznakowaną kartkę papieru formatu A4 w kratkę, bez jakiejkolwiek pieczątki, podpisu osoby sporządzającej, bądź podpisu współwłaścicieli wskazanej tam firmy A. S. G., a fakt wyliczenia w odwołaniu przez podatnika kwoty dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, wskazuje, iż nawet sam Podatnik całkowicie pominął przedłożony dokument z wyliczeniem straty z działalności w kwocie [...]zł. W ocenie organu odwoławczego, pełnomocnik podatnika nie przedstawił również żadnych nowych dowodów, dotyczących ponoszenia dodatkowych kosztów, jak też zarzucanego znacznie zawyżonego zobowiązania i nie wykazał, że w istocie do tego doszło. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż jest on nieuzasadniony. Wskazał dalej, że to organ pierwszoinstancyjny, kierując się zasadą wyrażoną w tym właśnie przepisie, podjął wszelkie niezbędne działania, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, występując m.in. pisemnie do kontrahentów o przesłanie kserokopii faktur VAT dokumentujących transakcje z "A. S. G." M. & M. s.c, M.S., M.B., N. lub I. – S. "M. &M.", N. s.c. w roku [...] W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. skardze na opisaną powyżej decyzję, skarżący, wnosząc o jej uchylenie w całości, zarzucił naruszenie: - przepisów art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz ustalenie kosztów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w sposób nierzetelny i niewystarczający, oraz - art. 23 § 1-5 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że zachodzi możliwość zastosowania § 4 tego przepisu w sytuacji, gdy nie było przeszkód faktycznych i prawnych do zastosowania art. 23 § 3 pkt 2 ww. ustawy (t.j. stosowania przy szacowaniu metody porównawczej zewnętrznej). Zdaniem skarżącego zastosowanie innej metody oszacowania od metod wskazanych w art. 23 § 3 pkt 1-6 Ordynacji podatkowej może mieć miejsce jedynie w sytuacji, w której nie można zastosować metod wymienionych w § 3, tymczasem organ pierwszej instancji nie zastosował powyższej metody wskazując jedynie, że nie została ona wykorzystana w odniesieniu do przychodów z uwagi na ich określenie w oparciu o uzyskane faktury VAT od kontrahentów podatnika. Zdaniem skarżącego, arbitralny wybór metody oszacowania oraz dobór podmiotów uwzględnionych przy szacowaniu uzasadnia twierdzenie, iż dokonany wymiar podatku stanowi dla podatnika sankcję, gdyż wartość wyliczonego zobowiązania jest znacznie zawyżona. W dalszej części skargi powtórzył argumenty odwołania, wskazując na braki w zakresie oszacowania innych, poza zakupem złomu, kosztów prowadzenia działalności, takich jak koszty transportu złomu, transportu odpadów, koszty segregacji złomu, zakupu i utrzymania odpowiednich narzędzi do sortowania i cięcia złomu. Zdaniem skarżącego, aby w sposób możliwie obiektywny ustalić koszty prowadzonej działalności, należało podjąć próbę ustalenia metodą szacunkową kosztów prowadzenia działalności w podmiotach działających w branży handlu złomem, w zakresie i rozmiarze zbliżonym do podatnika, w okresie którego dotyczy wyliczenie należnego podatku. Skarżący ponownie zwrócił też uwagę, na zaniżone, jego zdaniem, ceny zakupu złomu stalowego stosowane przez firmy S. Z. J. P. z siedzibą w W. oraz PHU "S. W." z siedzibą w G., uwzględnione przez organy przy szacowaniu kosztów zakupu złomu. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentacje, jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena, czy organy podatkowe prawidłowo przyjęły do ustalenia podstawy opodatkowania (przychodu), na podstawie art. 23 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 85, poz. 727 ze zm.), dalej: O.p., inną metodę szacowania, niż wskazane w art. 23 § 3 O.p. oraz, czy prawidłowo oszacowały koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne w sprawie Sąd orzekający w niniejszej sprawie ocenia jako prawidłowe, w związku z czym przyjął jako podstawę wydania rozstrzygnięcia. Na wstępie wyjaśnić należy, że podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku (art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 6 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.). Regułą jest, że podstawa opodatkowania jest ustalana na podstawie dokumentacji prowadzonej przez podatnika i innych dokumentów, które zawierają dane niezbędne do jej ustalenia. W przypadku, gdy dokumentacji tej brakuje albo też jest ona niekompletna, co uniemożliwia organowi podatkowemu (i podatnikowi) ustalenie tejże podstawy, znajduje zastosowanie instytucja oszacowania podstawy opodatkowania. Jak wynika z treści art. 23 § 1 ustawy O.p., organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli: 1) brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub 2) dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, lub 3) podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Okolicznością niekwestionowaną w sprawie, jest zniszczenie (spalenie) w dniu [...] r. dokumentów dotyczących firmy A. S.-G. "M. & M." Spółka cywilna M.S., M.B., z siedzibą w N. za [...] rok, w szczególności ksiąg podatkowych, ewidencji zakupu i sprzedaży VAT, rachunków, faktur VAT (oświadczenie Strony oraz wydane przez K. P. w N. "Potwierdzenie przyjęcia zawiadomienie o przestępstwie). Strona nie kwestionowała dokonanego przez organy prowadzące postępowania w sprawie określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, lecz kwestionowała przyjętą przez organ metodę szacowania, wskazując, że nie było przeszkód faktycznych i prawnych do zastosowania, szczególnie w odniesieniu do przychodów, metody oszacowania określonej w art. 23 § 3 pkt 2 O.p., to jest metody porównawczej zewnętrznej. Wyjaśnić należy, że oszacowanie polega na przybliżonym określeniu wartości podstawy opodatkowania. W podatkach dochodowych oznacza to określenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu. W art. 23 § 3 O.p. ustawodawca wymienił sześć metod oszacowania. Zgodnie z tym przepisem podstawę opodatkowania określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody: 1) porównawczą wewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu; 2) porównawczą zewnętrzną - polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach; 3) remanentową - polegającą na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu; 4) produkcyjną - polegającą na ustaleniu zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa; 5) kosztową - polegającą na ustaleniu wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie; 6) udziału dochodu w obrocie - polegającą na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie. Posłużenie się inną metodą, w tym metodą mieszaną, może występować wyłącznie wtedy, gdy zastosowanie jednej z sześciu wymienionych metod nie jest możliwe. Zgodnie bowiem z art. 23 § 4 O.p., w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować metod, o których mowa w § 3, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania. Przepisy wskazują nadto, że określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania ( art. 23 § 5 O.p.). Stosując mieszaną metodę szacowania organ wyjaśnił przyczyny niezastosowania metod wskazanych w ustawie i wskazał, że przychody podatnika określił na podstawie kserokopii faktur VAT sprzedaży uzyskanych od kontrahentów wskazanych w przesłuchaniach strony jako odbiorcy złomu. Koszty uzyskania przychodów dotyczące złomu stalowego i kolorowego zostały wyliczone w oparciu o dane uzyskane od firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach (metoda porównawcza zewnętrzna), z kolei pozostałe koszty, t.j. wydatki na zakup materiałów do pozyskiwania złomu, jak tlen, aparaty spawalnicze, butle gazowe, części zamienne określono na podstawie duplikatów faktur VAT wystawionych firmie A. S.-G. "M.&M." s.c. przez trzech kontrahentów. Należy zgodzić się z organem, że żadna ze wskazanych w Ordynacji podatkowej metod określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania nie pozwalała na określenie dochodu i uzasadnione było zastosowanie w sprawie innej metody, która w sposób możliwie najbardziej obiektywny pozwoliła na określenie podstawy opodatkowania na rok [...] w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Dlatego zarzut naruszenia art. 23 §1 -5 O.p. jest, zdaniem Sądu, bezzasadny. W tym zakresie przypomnieć trzeba, że kompetencja Sądu badającego legalność zaskarżonego aktu, w przypadku gdy określa ona zobowiązanie podatkowe wyliczone w oparciu o metodę szacowania, ogranicza się jedynie do badania poprawności jej przeprowadzenia, nie sięga zaś do kwestii wyboru danej metody. Ta domena zastrzeżona jest dla organów podatkowych, co potwierdza utrwalone w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych. Kontroli sądowej podlega nie wybór metody jako takiej, lecz to, czy zastosowane w tej metodzie dane znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym i czy prawidłowy jest wniosek końcowy w postaci ustalenia obrotu w wielkości najbardziej zbliżonej do rzeczywistej. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 78/09; opubl. w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), t.j. niepodjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zdaniem Skarżącego, organ podatkowy pierwszej instancji sposób niewystarczający i nierzetelny ustalił koszty prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Sąd nie podziela tego poglądu. Stosownie do art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona tu zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa . Zasada prawdy obiektywnej obowiązuje także w specyficznych dla prawa podatkowego procedurach szacowania podstaw opodatkowania. Również wtedy, gdy organ podatkowy jest uprawniony do ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ciąży na nim obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych kroków dla ustalenia tej podstawy w sposób najbardziej zbliżony do jej rzeczywistej wysokości, a zatem nie może on przyjmować za podstawę swoich rozstrzygnięć ustaleń dowolnych lub przypadkowych. Szacowanie nie powinno stanowić pretekstu ograniczenia zasady prawdy obiektywnej. Jednak ustalenie prawdy obiektywnej nie jest tu możliwe w sposób ścisły, jak przy opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Z założenia bowiem postępowanie oparte na szacunku nie będzie stanowiło dokładnego odzwierciedlenia stanu faktycznego opodatkowania. Instytucja szacowania jest bowiem materialno- proceduralnym uprawnieniem organu podatkowego do wyznaczenia wysokości zobowiązania podatkowego bez obowiązku poszukiwania wszystkich elementów stanu faktycznego (Ordynacja podatkowa 2011, pod red. H. D., Wydanie 3, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011). Zdaniem Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy w sprawie. Sąd nie dopatrzył się też uchybień organów w zakresie postępowania dowodowego. Ustalając szacunkową wielkość ponoszonych kosztów prowadzonej w [...] roku działalności, organy ustaliły zarówno przybliżoną wielkość kosztów zakupu złomu, w oparciu o średnią cenę zakupu złomu ustaloną na podstawie danych z pięciu firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i podobnych warunkach, kosztów zakupu materiałów do pozyskiwania złomu, kosztów zakupu materiałów do montażu instalacji gazowej w samochodach osobowych. Zdaniem Sądu, słusznie organ nie ustalał kosztów prowadzenia rachunkowości, skoro osoba prowadząca księgowość firmy skarżącego oświadczyła, że prowadziła rachunkowość bez wynagrodzenia. Koszty prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej zostały ustalone szacunkowo w oparciu o dane uzyskane przez organ kontroli skarbowej od firm prowadzących działalność o podobnym zakresie i podobnych warunkach. Wartość złomu stalowego i kolorowego w ilości [...] tony, zakupionego przez firmę A. S.-G. "M.&M." S. C. M.S., M.B., w [....] r. oszacowano na podstawie średniej ceny zakupu 1 tony złomu danego asortymentu w poszczególnych miesiącach. Odnosząc się do zarzutu Skarżącego, iż uwzględnione przy szacowaniu kosztów zakupu złomu stalowego firmy S. Z. J. P., W., ul. Ś. [...] oraz P. H. – U. "S. W." G., wskazywały ceny zakupu złomu znacznie zaniżone w stosunku do cen obowiązujących w badanym okresie na terenie prowadzonej przez podatnika działalności, stwierdzić należy, że zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Ze zgromadzonego materiału dowodowego sprawy wynika, że organy podatkowe dokonały ustaleń wielkości kosztów na podstawie wiarygodnych dokumentów, a skarżący nie powołał na te okoliczność żadnych przeciwdowodów. Z samej istoty szacunku wynika, iż przyjęte dane są jedynie zbliżone do rzeczywistych, co wynika z konieczności opierania się na danych wyjściowych uśrednionych i typowych dla danej działalności (por. wyrok WSA w Gdańsku z 21 września 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 479/10, opubl. www. orzeczenia.nsa.gov.pl), a zatem również takich podmiotów, które stosowały niższe ceny zakupu złomu od cen rzekomo obowiązujących w badanym okresie. Z istoty przyjętej przez organ metody szacowania kosztów prowadzonej działalności wynika, że uwzględnia się firmy, które prowadziły w [...] r. działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży złomu stalowego i kolorowego w okolicznych miejscowościach ( N., K. P., W., G.), których dane posłużyły do ustalenia średnich cen zakupu i sprzedaży złomu, dlatego zarzut dotyczący uwzględnienia przy ustaleniu średniej ceny zakupu wskazanych wyżej firm, nie ma uzasadnionych podstaw. Podkreślić należy, że organy zgromadziły w toku prowadzonego postępowania odpowiednie dane pozwalające na zbliżenie szacunkowej podstawy opodatkowania do jej wielkości rzeczywistej i zastosowały optymalną w określonych warunkach metodę oszacowania. Podkreślić jeszcze należy, że skoro organ dysponował dokumentacją odzwierciedlającą wielkość przychodów ze sprzedaży złomu stalowego i kolorowego dokonanej przez firmę skarżącego (uzyskane od S. z o.o. "T." w S. oraz "Z." S.A. w P. kopie faktur VAT wystawione przez S. C. A. S.-G. "M.&M." z siedzibą w N.), oraz dokumentami potwierdzającymi wysokość ponoszonych innych kosztów (związanych z zakupem materiałów do montażu instalacji gazowej oraz związanych z zakupem materiałów do pozyskiwania złomu), to uwzględniając regulację art. 23 § 5 O.p. zgodnie z którą określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistości, należy stwierdzić, że prawidłowo postąpił organ podatkowy uwzględniając zgromadzone ww. dokumenty w sprawie przy szacunkowym ustaleniu wielkości kosztów prowadzonej przez M. B. działalności. Zaznaczyć należy, że szacowanie podstawy opodatkowania na podstawie innej, "mieszanej", metody (art. 23 § 4 O.p.) uzasadniało uwzględnienie zgromadzonych, ww. dokumentów w sprawie. W tym miejscu podkreślić jeszcze należy, że ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty. Ryzyko to jednak obciąża podatnika, który z przyczyn od niego niezależnych, nie posiada wymaganej przepisami prawa dokumentacji potwierdzającej zadeklarowaną podstawę opodatkowania (por. wyrok WSA w B. z 5 listopada 2009 r. I SA/BK 399/09, opubl. LEX nr 5345531). Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sad uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a podniesione zarzuty okazały się nieuzasadnione. Z tego względu orzeczono o oddaleniu skargi jako bezzasadnej, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.