I SA/Sz 242/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2013 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] roku nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania K. P., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy z dnia [...] roku nr [...], w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 rok. W uzasadnieniu wskazano, iż organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy ustalił nakaz płatniczy w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 rok przyjmując za decydujące dane wynikające z ewidencji gruntów prowadzonej przez starostę powiatowego, którymi organ podatkowy jest związany z mocy art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku, Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000r., Nr 100, poz. 1086 ze zm). Ewidencja gruntów i budynków jest dla organu podatkowego dokumentem urzędowym o jakim mowa w art.194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.). Dalej organ wskazał, iż w ewidencji prowadzonej dla nieruchomości skarżącej przez Starostę widnieje zapis, że na działce nr [...] w [...] posadowionych jest [...] budynków o numerach [...] posiadających funkcję "inne niemieszkalne", ponadto na postawienie budynków skarżąca uzyskała decyzję o warunkach zabudowy, uzyskała warunki techniczne i ogólne przyłączenia do komunalnej bazy wodociągowej, uzyskała zatwierdzenie projektu budowlanego, uzyskała zezwolenie budowlane oraz decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Organ podatkowy drugiej instancji podkreślił, że w całej powyższej dokumentacji jest mowa o budynkach i wskazał, iż wymóg uzyskania takiej dokumentacji nie dotyczy obiektów budowlanych, które, zgodnie z opinią skarżącej nie istnieją. Samorządowe Kolegium Odwoławcze także wskazało na treść powołanego przez organ pierwszej instancji specjalisty w zakresie konstrukcji budowlanych, z której wynika, że sporne obiekty posadowione są na fundamencie w postaci murowanych bloczków fundamentowych rozmieszczonych punktowo, dolna płaszczyzna fundamentów znajduje się pod powierzchnią terenu, a przeniesienie obiektów w inne miejsce lub ich rozebranie wymagałoby wykonania robót ziemnych polegających na wykopaniu zagłębionych poniżej ziemi fundamentów oraz zasypaniu ziemią wykopów. Ustalono także, że sporne obiekty budowlane mają dach, są wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych – ścian, posiadają fundamenty i są trwale związane z gruntem, zatem spełniają podatkową definicję budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.). Skargę od powyższego rozstrzygnięcia w zakresie wysokości podatku od nieruchomości za 2012 roku w części dotyczącej powierzchni od budynków w wysokości [...] zł wniosła K. P.. Skarżąca we wniesionym przez siebie środku odwoławczym powtórzyła zarzuty, jakie podnosiła w odwołaniu, a dotyczące naruszenia: - art. 122 ordynacji podatkowej poprzez podjęcie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy i przez co błędne ustalenie stanu faktycznego, - art. 120 ordynacji podatkowej poprzez podjęcie decyzji z naruszeniem obowiązującego prawa, gdyż wójt bezpodstawnie oparł swoje stanowisko o nieprawidłową interpretację pojęcia budynku do użytkowanych przez nią domków turystycznych, które są obiektami sezonowymi drewnianymi posiadającymi podłogę drewnianą, która spoczywa na belkach drewnianych opartych na bloczkach betonowych i nie są trwale związane z gruntem, oraz ze względu na stan techniczny nie mogą być w okresie od 1.01.2012 do 30.06.2012 i od 1.09.2012 do 31.12.2012 roku wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem posiadają ściany zewnętrzne o grubości 6 cm (z desek) i nie są ogrzewane i powinny na podstawie art. 1a pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 roku wyłączone z tego podatku. Zdaniem skarżącej brak jest podstaw prawnych do zaliczenia ich do pojęcia budynki w rozumieniu art. 1 a ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż pod tym pojęciem należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty o dach. Skarżąca podkreśliła brak trwałego związku na linii: grunt – fundament – budynek. Ponadto skarżąca podjęła polemikę z treścią uzasadnienia decyzji organu drugiej instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy.) Sprawując kontrolę we wskazanym zakresie, sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Ustalony w toku postępowania stan faktyczny nie budzi wątpliwości i nie był w istocie przez stronę skarżącą kwestionowany. Odmienna natomiast była ocena prawna organu podatkowego i skarżącej. K. P. bowiem konsekwentnie twierdziła, że posiadane przez nią domki letniskowe na terenie [...] nie są budynkami a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości albowiem nie są trwale związane z gruntem. W jej ocenie organy podatkowe nie rozstrzygnęły podstawowej kwestii - czy sporne domki są trwale związane z gruntem czy też nie. Z analizy pojęcia "trwale związane z gruntem" na podstawie przepisów prawa cywilnego strona skarżąca wywiodła, że dla uznania, iż dany obiekt jest trwale związany z gruntem konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: połączenie musi mieć charakter trwały w sensie czasowym oraz w sensie fizycznym. W ocenie skarżącej posiadane przez nią domki nie spełniają żadnej z powyższych przesłanek. Po pierwsze, są one połączone z gruntem dla przemijającego użytku i po upływie określonego czasu mogą zostać przeniesione. Po drugie, możliwe jest odłączenie domków w sposób nie powodujący uszkodzenia ani samego domku ani też podłoża, do którego jest przymocowane, co przesądza o braku przesłanki trwałości w sensie fizycznym. Zdaniem Sądu, z takim stanowiskiem strony skarżącej nie sposób się zgodzić. Przystępując do rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej dalej: "u.p.o.l.", w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie "budynek" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Jednak ani ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, ani ustawa Prawo budowlane nie definiuje jednak terminu – "trwale związany z gruntem". Zdaniem Sądu dla wyjaśnienia tego pojęcia pomocne mogą być tezy zawarte w dotychczasowym orzecznictwie sądowym. I tak, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II OSK 1233/09 wskazano, że "obiekt budowlany trwale związany z gruntem musi co do zasady posiadać prefabrykowany lub murowany fundament albo odpowiednio przygotowane podłoże wymagające wykonania stosownych robót ziemnych. Należy przez to rozumieć mocne połączenie w takim stopniu, że odłączenie spowodowałoby zasadniczą zmianę w sensie technicznym uniemożliwiającą np. ponowne posadowienie danego obiektu w innym miejscu bez konieczności ponownego przygotowania podłoża. Sama tylko techniczna możliwość przeniesienia obiektu na inne miejsce nie ma zatem istotnego znaczenia". Tak samo wypowiedział się NSA w orzeczeniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. akt II OSK 1361/09. Przytoczyć trzeba także pogląd NSA przedstawiony w wyroku z dnia 16 grudnia 2009 r. sygn. akt II OSK 1958/08, w którym Sąd ten stwierdził, że "żaden z przepisów Prawa budowlanego nie uzależnia kwalifikacji obiektu od metody, techniki i technologii jego wykonania czy od tego, że w każdej chwili może on być rozebrany. (...) O tym, czy obiekt jest trwale związany z gruntem, czy też nie, nie świadczy sposób, w jaki zagłębiono go w gruncie ani technika, w jakiej to wykonano, ale masa całkowita obiektu i jego rozmiary, które wymagają trwałego związania z gruntem ze względów bezpieczeństwa". Podobną tezę sformułował NSA w wyroku z dnia 5 czerwca 2009 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 296/08, stwierdzając, iż "przez trwałe związanie z gruntem", w kontekście art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, należy rozumieć takie połączenie danej budowli z gruntem o charakterze techniczno - użytkowym, które uwzględnia, z jednej strony, określony typ tablic reklamowych (ze względu na podłoże, do którego są one przymocowywane), a z drugiej strony, bierze pod uwagę fakt, iż tablice reklamowe jako konstrukcja przestrzenna muszą stawiać czoło parciu wiatrów oraz innym czynnikom atmosferycznym". Takie rozumienie pojęcia "trwale związane z gruntem" jest również prezentowane w najnowszym orzecznictwie wojewódzkich sądów administracyjnych. Jako przykład można zacytować pogląd WSA w Warszawie wyrażony wyroku z dnia 2 marca 2010 r., sygn. akt VII SA/Wa 2285/09: "o tym, czy obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem nie przesądza sposób, w jaki posadowiono go w gruncie, czy na gruncie, jak również technika w jakiej tego dokonano. O trwałym bądź nietrwałym związaniu obiektu budowlanego z gruntem nie decyduje też technologia wykonania fundamentu oraz możliwości techniczne przeniesienia tego obiektu w inne miejsce. Podstawowe znaczenie na natomiast ustalenie, czy posadowienie jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję i zapewnia bezpieczeństwo. O tym, czy dane urządzenie reklamowe jest trwale związane z gruntem w istocie decydują jego parametry techniczne". Z cytowanych wyżej orzeczeń można wyprowadzić wniosek, że istotną z punktu widzenia kwalifikacji danego obiektu jako budowli w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej i Prawa budowlanego jest kwestia sposobu jego umocowania do podłoża. W orzecznictwie szeroko reprezentowany jest pogląd, że obiekt trwale związany z gruntem winien co do zasady posiadać fundament albo odpowiednio przygotowane podłoże wymagające wykonania koniecznych robót ziemnych. Podkreśla się przy tym, że dla uznania trwałości związania z gruntem nie decyduje fakt posadowienia konstrukcji fundamentowej przynajmniej częściowo poniżej poziomu gruntu. Może być ona posadowiona także wyżej, zwłaszcza wówczas, gdy jest ona wsparta na wylewce z betonu podkładowego zagłębionego w ziemi (por. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 marca 2010 r. sygn. akt VII SA/Wa 82/10). Jednocześnie w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że posadowienie obiektu na fundamencie nie jest ani jedyną ani konieczną przesłanką "trwałości". Jako utrwalony należy uznać pogląd, zgodnie z którym o tym, czy urządzenie reklamowe jest trwale związane z gruntem czy też nie, nie decyduje sposób i metoda związania z gruntem, nie decyduje również technologia wykonania fundamentu i możliwości techniczne przeniesienia budynku w inne miejsce, ale to, czy wielkość tego urządzenia, jego konstrukcja, przeznaczenie i względy bezpieczeństwa wymagają takiego trwałego wiązania (por. także wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 marca 2010 r. sygn. akt VII SA/Wa 82/10, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 czerwca 2006 r., II OSK 923/05 oraz z dnia 8 września 2011 r. sygn. akt II OSK 1302/10). Konkludując stwierdzić należy, że trwałe związanie z gruntem polega na tym, iż posadowienie domku jest na tyle trwałe, że opiera się czynnikom mogącym zniszczyć ustawioną na nim konstrukcję. Prezentowane wyżej stanowisko skład sądu orzekający w niniejszej sprawie w pełni aprobuje. W rozpatrywanej sprawie domki skarżącej, posadowione są na fundamencie, którym są rozmieszczone punktowo murowane bloczki zagłębione w gruncie. Domki posiadają instalacje: zimnej i ciepłej wody, sanitarną i elektryczną, oraz posiadają przyłącza wszystkich tych instalacji. Tym samym wbrew twierdzeniom skarżącej nie jest możliwe przeniesienie przedmiotowych domków w jakiekolwiek inne miejsce, gdyż miejsce takie powinno być odpowiednio przygotowane, poprzez wykonanie prac fundamentowych oraz wykonanie przyłączy instalacyjnych. Jak już podkreślono powyżej sama łatwość technologiczna odłączenia domku i jego przeniesienia nie decyduje o braku trwałego związania obiektu z gruntem. W kwestii okresu użytkowania wskazać należy, iż okoliczność, że domki są użytkowane jedynie w okresie letnim nie przesądza w żaden sposób ani o pozbawieniu ich przymiotu budynków, ani też nie przesądza o ich tymczasowym charakterze, jako że budynki te są użytkowane w okresie letnim co roku, czyli posiadają cechy trwałości i nie mogą być uznane za obiekty tymczasowe w rozumieniu ar. 3 ust. 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr.243, poz. 1623). Ponadto podnieść należy, że stosownie do treści art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.; dalej jako p.g.k.) ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i podatkowych. Skoro podstawą wymiaru podatków, zgodnie z przywołanym przepisem, są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, to dotyczy to również zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Konsekwentnie w orzecznictwie przyjmuje się, że zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić wyłącznie w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji, bowiem w postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe. Sąd podziela stanowisko, że przepis art. 21 ust. 1 p.g.k. nie wymaga dalszej wykładni stanowiąc wprost o tym, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią m.in. podstawę wymiaru podatku; przez podstawę wymiaru podatku należy rozumieć zarówno określenie przedmiotu opodatkowania, zaliczenie do właściwej stawki podatkowej jak i objęcie określonych gruntów zwolnieniem od opodatkowania (zob. wyrok NSA z 15 kwietnia 2008 r. II FSK 372/07). Poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostaje, że kwestionowane przez skarżącą domki są ujawnione w ewidencji jako budynki w ilości [...] sztuk i funkcja ich jest zapisana jako inna niemieszkalna. Ponadto wskazać należy, iż w odniesieniu do analizowanych obiektów skarżąca w dniu [...] roku uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla budowy zespołu domków wczasowych oraz przyłączy do infrastruktury technicznej, w dniu 29 listopada 2007 roku warunki techniczne i ogólne przyłączenia do komunalnej sieci wodociągowej na terenie gminy [...], a w dniu [...] roku decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę dla [...] budynków wczasowych. Słusznie organ podatkowy wskazał, iż uzyskanie powyższych dokumentów nie jest konieczne w sytuacji postawienia obiektów tymczasowych. Ponadto wskazać należy, iż niedopuszczalne jest traktowanie tych samych obiektów na gruncie przepisów prawa budowlanego jako budynki, a na gruncie przepisów prawa podatkowego odmawianie im przymiotu budynków, zwłaszcza, że cytowany powyżej art. 1a pkt 1 u.o.p.l. wprost odwołuje się do przepisów prawa budowlanego. Wobec powyższego należało uznać, że organy podatkowe rozpoznając przedmiotową sprawę nie naruszyły zasady legalności działania organów podatkowych o jakiej mowa w art. 120 o.p. Sąd nie dopatrzył się także w działaniach organów naruszenia zasady prawdy obiektywnej o jakiej mowa w art. 122 o.p., organy podatkowe zgromadziły bowiem w sposób prawidłowy dostępny im materiał dowodowy zwłaszcza dotyczący procesu budowlanego. Wskazać także należy, iż skarżąca w postępowaniu podatkowym wniosków dowodowych nie składała, tym samym brak podstaw do uznania, że ustalenia faktyczne zostały poczynione w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Okoliczność, że organy podatkowy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego doszedł do odmiennych wniosków aniżeli skarżąca nie przesądza w żaden sposób o niepełnym wyjaśnieniu stanu faktycznego, rozumowaniu organu podatkowego przedstawionemu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie można bowiem skutecznie zarzucić braku logicznego rozumowania i konsekwencji. Analizując zaskarżoną decyzję co do pozostałych ustaleń, niekwestionowanych przez skarżącą, sąd nie dopatrzył się ani naruszeń przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania, które miałyby lub mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Wobec tego, na podstawie przepisu art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd orzekł jak w sentencji wyroku.