I SA/Sz 287/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel, Sędzia WSA Alicja Polańska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "organ I instancji") z dnia [...] września 2020 r. nr [...], którą określono "A. G." Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa z siedzibą w S. (dalej: "Strona", "Skarżąca") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...]zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], o nr nadwozia [...], roku produkcji 2010 i pojemności silnika 1998 cm3. Powyższe decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym sprawy. Strona w dniu [...] marca 2018 r. złożyła deklarację uproszczoną AKC-U w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym ww. pojazdu. W deklaracji wskazano, że dniem powstania obowiązku podatkowego był dzień [...] lutego 2018 r., a jako podstawę opodatkowania kwotę [...]zł (pojazd uszkodzony bez opinii biegłego). Obliczony podatek akcyzowy wyniósł [...] zł. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. w związku z dostrzeżoną znaczną różnicą pomiędzy podstawą opodatkowania zadeklarowaną przez Stronę, a średnią wartością tego typu pojazdu na rynku krajowym pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, wezwał Stronę do zmiany wysokości podstawy opodatkowania poprzez złożenie korekty deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspółnotowego lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego (pismo z dnia [...] września 2019 r.). W odpowiedzi (w piśmie z dnia [...] października 2019 r.) Strona wyjaśniła, że samochód w momencie zakupu posiadał uszkodzenia powłoki lakierniczej na całej jego powierzchni. W związku z tymi uszkodzeniami wymagana była kompleksowa naprawa blacharsko-lakiernicza. Na potwierdzenie powyższego przedłożyła fakturę nr [...] z dnia [...] lutego 2018 r. na kwotę brutto [...] zł wystawioną za usługę blacharsko lakierniczą, przez M. R. prowadzącego działalność gospodarczą w [...], [...]. Pismem z dnia [...] października 2019 r. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się do przedsiębiorcy o udzielenie wyjaśnień, czy ww. faktura została wystawiona w związku z naprawą przedmiotowego samochodu osobowego, a także wskazanie, jakie konkretnie elementy naprawiono bądź też wymieniono w ww. pojeździe. W odpowiedzi z dnia [...] października 2019 r. M. R. potwierdził wykonanie usługi naprawy ww. samochodu osobowego. Ponadto wskazał, że wykonano regenerację oraz lakierowanie następujących elementów: zderzak przedni, zderzak tylni, błotnik tylny prawy, drzwi tylne prawe, lampa przednia prawa i lampa przednia lewa. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. pismem z dnia [...] października 2019 r. ponownie wezwał Stronę do zmiany wysokości podstawy opodatkowania poprzez złożenie korekty deklaracji lub wskazania innych przyczyn uzasadniających zadeklarowaną wysokości podstawy opodatkowania. Wezwanie pozostało bez odpowiedzi. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r. organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego. Natomiast innym postanowieniem z tej samej daty uznał za dowody i włączył w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających. W treści postanowienia wskazał na: deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego nr [...] wraz z potwierdzeniem zapłaty [...]; fakturę nr [...] z dnia [...] stycznia 2018 r. (dot. zakupu samochodu na terenie [...]); fakturę nr [...]/2018 z dnia [...] marca 2018 r. (dot. sprzedaży samochodu w kraju); wycenę pojazdu sporządzoną w systemie Info-Ekspert i Eurotax; weryfikację wartości samochodu osobowego; pismo nr [...] z dnia [...] września 2019 r. i [...] października 2019 r.; fakturę nr [...] z dnia [...] lutego 2018 r.; pismo Strony z dnia [...] października 2019 r.; zaświadczenie nr [...] z dnia [...] marca 2018 r. o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu; włoski dowód rejestracyjny pojazdu nr [...] wraz z urzędowym tłumaczeniem; pismo nr [...] z dnia [...] października 2019 r.; e-mail z dnia [...] października 2019 r. – wyjaśnienie dotyczące faktury nr [...] z dnia [...] lutego 2018 r.; wydruki z portalu internetowego www.autoscout24.pl (dot. wartości samochodów o zbliżonych cechach na rynku włoskim). Organ I instancji po przeprowadzeniu analizy materiału dowodowego wydał decyzję z dnia [...] września 2020 r., w której określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu powołał podstawę normatywną rozstrzygnięcia i stwierdził, że obowiązkiem organu podatkowego jest zbadanie, czy podstawa opodatkowania nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego na rynku krajowym w dniu powstania obowiązku podatkowego. Organ I instancji podkreślił, że w celu określenia wartości rynkowej podobnego pojazdu wykorzystał programy komputerowe (przedstawiając ich charakterystykę i przeznaczenie) służące do ustalenia wartości rynkowych pojazdów samochodowych, tj. Eurotax i Info-Ekspert. W wyniku przeprowadzonej analizy ustalił, że średnia cena pojazdu odpowiadającego typem, rocznikiem i datą rejestracji ([...] lutego 2018 r.) wyniosła: wg "Info-Ekspert [...] zł oraz wg "Eurotax" [...] zł. Organ I instancji podkreślił, że wskazane wartości dotyczyły pojazdu w stanie normatywnym. Przyjmując dane wynikające z zaświadczenia z dnia [...] marca 2017 r. o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu odnośnie przebiegu pojazdu ([...] km) oraz włoskiego dowodu rejestracyjnego odnośnie daty jego pierwszej rejestracji, tj. [...] lipca 2010 r., organ I instancji dokonał przy wykorzystaniu programów komputerowych stosownych korekt. W związku z tym (odpowiednio dla "Info-Ekspert" i "Eurotax") wartości po korektach wyniosły: [...] zł (+[...] zł korekta z tytułu pierwszej rejestracji; +[...] zł korekta za przebieg) i [...] zł (+[...] zł; +[...] zł). Wobec powyższego organ I instancji przyjął do dalszej analizy niższą cenę rynkową, z korzyścią dla Strony, ustaloną w oparciu o system "Info-Ekspert", tj.[...] zł. Uwzględniając uzyskane od Strony oraz przedsiębiorcy wykonującego usługę blacharsko-lakierniczą, przy wykorzystaniu systemu "Info-Ekspert" ponownie sporządzono wycenę pojazdu, w oparciu o arkusz ustalenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym, w której uwzględniono uszkodzenia (wyliczone przez Stronę). Stosując odpowiedni algorytm, uwzględniający markę, klasę, rodzaj, wiek i wartość pojazdu, program komputerowy "Info-Ekspert" wyliczono wartość pojazdu w stanie uszkodzonym, stosując odpowiednie współczynniki (metoda stopnia uszkodzenia), odpowiednio: wartość pojazdu nieuszkodzonego przy założonym wieku () - [...] zł; stopień uszkodzenia ([...]) - [...] zł; współczynnik stopnia uszkodzenia ([...]) - [...] zł; współczynnik uszkodzeń ukrytych ([...]) - [...] zł; współczynnik zbywalności ([...]) - [...] zł. Organ I instancji wyjaśnił, że wielkość współczynników: uszkodzeń ukrytych oraz zbywalności program komputerowy określił automatycznie, zgodnie z instrukcją. Wskazując na konkretne okoliczności stwierdził, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do zastosowania współczynnika zbywalności oraz współczynnika uszkodzeń ukrytych. Zgodnie z tymi okolicznościami wartość rynkowa przedmiotowego samochodu (na podstawie metody stopnia uszkodzenia wg "Info-Ekspert") wyniosła [...] zł. Organ I instancji uznał tę wartość za realną, a tym samym za "średnią cenę tego typu pojazdu oferowanego na rynku krajowym" na dzień [...] lutego 2018 r. Organ I instancji wskazał, że po pomniejszeniu ww. wartości ([...] zł) o podatek od towarów i usług w wysokości 23% i akcyzę w wysokości 3,1%, wartość rynkowa netto wyniosła [...] zł (po zaokrągleniu do pełnego złotego). Tym samym różnica pomiędzy średnią wartością rynkową netto pojazdu ([...] zł), a podstawą opodatkowania wskazaną w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego ([...] zł) wyniosła [...] zł, więc różnica wyniosła 71%. Zdaniem organu I instancji tak znaczna różnica uzasadniała przeprowadzenie weryfikacji zadeklarowanej przez Stronę wartości pojazdu. W celu zweryfikowania, czy cena nabycia była ceną rzeczywistą organ I instancji dokonał analizy cen sprzedaży pojazdów podobnych do przedmiotowego samochodu osobowego - na rynku włoskim. W tym zakresie uzyskał dane z portalu internetowego www,autoscout24.pl dotyczące czterech samochodów o podobnych przebiegach, w cenach od [...] EUR ([...] zł) do [...] EUR ([...] zł). Powyższe ceny pojazdów po uwzględnieniu uszkodzeń ujętych w sporządzonej wycenie kształtowały się odpowiednio od [...] EUR ([...] zł) do [...] EUR ([...] zł), przy zastosowaniu współczynników wyszczególnionych przy obliczaniu wartości pojazdu metodą stopnia uszkodzenia, tj. stopień uszkodzenia - [...] oraz współczynnik stopnia uszkodzenia - [...] Na tej podstawie organ I instancji stwierdził, że zadeklarowana w 2018 roku podstawa opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego tj. [...] zł (2.050 EUR) znacznie odbiegała, także od wartości samochodów na rynku włoskim, nawet po uwzględnieniu uszkodzeń pojazdu wskazanych przez Stronę. Strona wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając błędną wykładnie i zastosowanie ustawy z dnia [...] grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722 ze zm.) – dalej: "u.p.a." oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.) – dalej: "O.p.". W tym zakresie przedstawiła obszerną argumentację, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania. W dniu [...] stycznia 2021 r. organ odwoławczy wydał opisaną na wstępie decyzję, w której utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu przytoczył stan faktyczny sprawy i dokonał jego oceny (tj. ustalonych w sprawie faktów) oraz odpowiedział na zarzuty zawarte w odwołaniu. Organ odwoławczy wyjaśnił (za organem I instancji), że program komputerowy "Info-Ekspert" wykorzystuje odpowiedni algorytm uwzględniający markę, klasę, rodzaj, wiek i wartość pojazdu, wylicza wartość pojazdu w stanie uszkodzonym, stosując odpowiednie współczynniki. Wielkość wyliczonych współczynników zależy od rozmiaru i rodzaju uszkodzeń uznanych i uwzględnionych przez organ w sporządzanej wycenie. Ponadto przy wydaniu decyzji organu I instancji zostały uwzględnione uszkodzenia obejmujące, tj. zderzak przedni, zderzak tylni, błotnik tylny prawy, drzwi tylne prawe, lampa przednia prawa i lampa przednia lewa. Wynik wyceny znalazł się w aktach sprawy. Odnosząc się do kolejnego zarzutu organ odwoławczy podkreślił, że ceny prezentowane przez profesjonalne programy komputerowe: "Info-Ekspert" i "Eurotax" zawierają średnie ceny używanych pojazdów samochodowych na terenie Polski. Stąd też uwzględniają wpływ takich czynników jak regionalna sytuacja rynkowa, zbywalność, import prywatny, ponieważ wśród źródłowych cen samochodów, z wykorzystaniem, których stworzono cenę uśrednioną były pojazdy wywodzące się z importu prywatnego (dostosowane do warunków technicznych z UE), zaś ceny tych samochodów pochodziły z giełd z różnych rejonów kraju. Organ odwoławczy stwierdził również, że wbrew twierdzeniu Strony, w toku postępowania prowadzonego w I instancji dokonano analizy cen sprzedaży pojazdów podobnych do przedmiotowego samochodu osobowego na rynku włoskim, gdzie pojazd został zakupiony. Wynik tego badania znalazł się w aktach sprawy obejmował oferty z października 2019 r., a więc starsze o rok niż data zakupu samochodu – [...] stycznia 2018 r.). Zdaniem organu odwoławczego zadeklarowana w 2018 roku podstawa opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego tj. [...] zł ([...] EUR) - znacznie odbiegała od stwierdzonych przez organ I instancji wartości samochodów na rynku włoskim, nawet po uwzględnieniu uszkodzeń pojazdu. Organ odwoławczy podkreślił, że nie kwestionował ceny zapłaconej przez Stronę za przedmiotowy samochód osobowy. Postępowanie miało natomiast na celu ustalenie przyczyn, dla których podana przez Stronę wartość podstawy opodatkowania odbiegała od średniej wartości rynkowej tego samochodu. Zdaniem organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie miało kryterium wartości pojazdu, a nie jego cena. Wyjaśnił, że wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego podana przez Stronę okoliczność nabycia pojazdu za deklarowaną cenę, nie stanowiła przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym niż wartość samochodu osobowego ustalona w decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że przyjęcie podstawy opodatkowania na poziomie średniej wartości rynkowej stanowi kryterium obiektywne w sytuacji niewykazania uzasadnionych przyczyn, dla których samochód osobowy ma wartość znacznie niższą. W tym zakresie odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych. Odnosząc się do zarzutu nieprzeprowadzenia w toku postępowania dowodu z opinii biegłego w celu indywidualizacji ceny samochodu osobowego, organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie było konieczne przeprowadzanie dowodu z oględzin i korzystanie z osób posiadających wiadomości specjalne, ponieważ stan techniczny pojazdu w zestawieniu ze zgromadzonym materiałem dowodowym, nie budził wątpliwości. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o istniejące i prawidłowo zastosowane przepisy prawa, a działanie tego organu, w toku całego postępowania należało uznać za prowadzone w sposób budujący zaufanie do organu. Działania podejmowane przez organ I instancji były celowe i uzasadnione z punktu widzenia wydanego rozstrzygnięcia. Sformułowane zaś na podstawie przeprowadzonego postępowania dowodowego, tezy, stanowiły rezultat prawidłowo dokonanej interpretacji zastosowanych w sprawie przepisów prawa. Zebrane w toku postępowania dokumenty stanowiły wyczerpujący materiał dowodowy, który w sposób prawidłowy opisywał stan faktyczny sprawy. Pismem z dnia [...] lutego 2021 r. Strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła: 1) błędną wykładnię i zastosowanie przepisów u.p.a., w szczególności art. 104 ust. 1 pkt. 2, ust. 8 i ust. 11, art. 105, art. 106 u.p.a.; 2) błędną wykładnię przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 9 oraz art. 10 tej ustawy; 3) naruszenie art. 120 O.p. zgodnie, z którym organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa - co nie ma miejsca w niniejszym postępowaniu; 4) naruszenie art. 121 § 1 O.p. zgodnie, z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w tym zakresie zarzut dotyczy braku przeprowadzenia przez organ podatkowy dowodów mających wpływ na prawidłowe ustalenie wartość pojazdu; 5) naruszenie art. 122 O.p. poprzez nie podjęcie wszelkich działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenie dowodów, które ustaliłyby prawidłową wartość pojazdu; 6) naruszenie 180 § 1 O.p. zgodnie, z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, a zatem nie powołanie biegłego sądowego albo rzeczoznawcy celem ustalenia faktycznej wartości pojazdu oraz jego uszkodzeń w dniu nabycia; 7) naruszenie 187 § 1 O.p. zgodnie, z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy w sprawie; 8) naruszenie 191 O.p. zgodnie, z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona; 9) naruszenie 197 § 1 i § 2 O.p. zgodnie, z którym w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może z urzędu powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. W uzasadnieniu Skarżąca przedstawiła argumentację na poparcie stawianych zarzutów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi w całości, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.), Przewodnicząca Wydziału I zarządzeniem z dnia [...] kwietnia 2021 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej jako: "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego ewentualnie innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając wniesioną skargę w granicach tak zakreślonych kompetencji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli w niniejszej sprawie poddana została decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, którą określono Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...]zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Spór w niniejszej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie organy podatkowe zakwestionowały zadeklarowaną przez Skarżącą podstawę opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego i w związku z tym również wysokość należnego podatku akcyzowego. Ponadto czy organy przeprowadziły prawidłowe postępowanie w zakresie określenia wartości rynkowej samochodu objętego postępowaniem, czy wykorzystały wszelkie dostępne narzędzia i środki, właściwe dla zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego w sprawie, tak aby określić prawidłową podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku akcyzowego. Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organów podatkowych w przedmiocie znaczącej różnicy pomiędzy wartością samochodu wskazaną w deklaracji, a ustaloną w toku postępowania podatkowego. Wskazywała, że o wysokości zadeklarowanego podatku akcyzowego przesądziły konsekwentnie wskazywane przez nią fakty, tj.: nabycie samochodu osobowego za kwotę [...]EUR na terenie [...] od profesjonalisty zajmującego się sprzedażą tego typu pojazdów (co potwierdzają dokumenty) oraz znaczące uszkodzenia powłoki lakierniczej oraz reflektorów, które zostały usunięte na terenie Polski przez profesjonalistę zajmującego się takimi naprawami. W skardze Skarżąca wyraziła nadto pogląd, że o zadeklarowanej wartości przesądziły uszkodzenia powłoki lakierniczej, które spowodowały, że na rynku włoskim samochód stał się mało atrakcyjny z powodu wysokich kosztów naprawy. Ponadto stwierdziła, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe z naruszeniem zasad prawidłowego postępowania dowodowego. Zdaniem organu odwoławczego w toku postępowania dokonano oceny podanych przez Skarżącą przyczyn uzasadniających zadeklarowanie ceny znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej oraz oceny czy różnica ta jest znacząca. Wskazane przez Skarżącą przyczyny (uszkodzenia powłoki lakierniczej nadwozia) zdaniem organu podatkowego nie uzasadniały rozbieżności wynoszącej, aż 71% pomiędzy zadeklarowaną wartością podstawy opodatkowania, a średnią wartością rynkową zakupionego samochodu osobowego. Organ odwoławczy podkreślił, że przyjęcie podstawy opodatkowania na poziomie średniej wartości rynkowej stanowi kryterium obiektywne w sytuacji niewykazania uzasadnionych przyczyn, dla których samochód osobowy ma wartość znacznie niższą. Stwierdził, że decyzje podatkowe w sprawie zostały wydane w oparciu o istniejące i prawidłowo zastosowane przepisy prawa, a działanie organów w toku całego postępowania należało uznać za prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów. Zgromadzone w toku postępowania dokumenty stanowiły wyczerpujący materiał dowodowy, który wystarczająco opisywał stan faktyczny sprawy. Istota sporu w sprawie sprowadza się do zweryfikowania podstawy opodatkowania w oparciu o średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego i w konsekwencji określenia kwoty zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem przedmiotowego samochodu. Wskazać należy, że materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy u.p.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego. W myśl art. 2 pkt 9 u.p.a., użyte w ustawie określenie "nabycie wewnątrzwspólnotowe" oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W stanie prawnym właściwym dla sprawy, nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym podlegało opodatkowaniu akcyzą (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstawał z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Za datę powstania tego obowiązku, zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a., należało zatem uznać dzień 21 lutego 2018 r. (datę tą wskazała również Skarżąca w deklaracji uproszczonej AKC-U). Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a., podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Oprócz przedmiotu i podmiotu opodatkowania istotnym jest ustalenie innych elementów, niezbędnych do określenia zobowiązania podatkowego. Są to podstawa opodatkowania i stawka podatku. Podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik był obowiązany zapłacić za samochód osobowy, a gdy podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie był jego właścicielem – średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (art. 104 ust. 8 u.p.a.). W razie nieudzielenia przez podatnika odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określa wysokość podstawy opodatkowania z urzędu (art. 104 ust. 9 u.p.a.). W myśl art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Powyższe oznacza, że zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego może podlegać weryfikacji przez organ podatkowy. Weryfikacja przebiega w dwóch etapach: pierwszym – ograniczającym się do czynności sprawdzających, którego celem jest zbadanie, czy zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania odpowiada wartości samochodu osobowego o podobnych parametrach i drugim – w razie niewykazania uzasadnionych przyczyn zaniżenia wartości pojazdu – polegającym na określeniu przez organ podatkowy prawidłowej podstawy opodatkowania z uwzględnieniem istotnych z punktu widzenia tej weryfikacji kryteriów, tj. "bez uzasadnionej przyczyny", "znacznie odbiega" oraz "średniej wartości rynkowej samochodu osobowego", o których mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. Wskazać należy, że ustawodawca zdefiniował jedynie jedno z wymienionych kryteriów. W ww. przytoczonym przepisie art. 104 ust. 11 u.p.a. zamieścił definicję pojęcia "średniej wartości rynkowej samochodu osobowego". Natomiast zrozumienie dwóch pozostałych zwrotów, tj. "bez uzasadnionej przyczyny", "znacznie odbiega" wymaga odwołania się do ich znaczenia w języku polskim. Kierując się znaczeniem słów wg Słownika Języka Polskiego PWN L. Drabik, Warszawa 2011 przez wyrażenie "bez uzasadnionej przyczyny" należy rozumieć jako brak przedstawienia dowodów, argumentów, motywów potwierdzających podjęte działania, czy też – zadeklarowania podstawy opodatkowania o zaniżonej wartości, a zwrot "znacznie odbiega" – jako w znacznym stopniu (o wiele, bardzo, wyraźnie, jawnie, w sposób widoczny) odbiega, a więc jest daleko (różni się). Tym samym warunek podania uzasadnionej przyczyny nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego po cenie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu jest spełniony jedynie wówczas, gdy podatnik wskaże w wyjaśnieniach fakty i rzeczowe okoliczności dotyczące nabycia samochodu osobowego lub zdarzenia niezależne od niego, a mające wpływ na wartość tego pojazdu. Należy więc uznać, że przy braku wykazania przez podatnika przyczyn zaniżenia podstawy opodatkowania wyłączona jest możliwość określenia podstawy opodatkowania w trybie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Natomiast brak szczegółowej regulacji w u.p.a. w zakresie sposobu określenia podstawy opodatkowania pozwala organowi podatkowemu na skorzystanie przy obliczaniu wartości samochodu osobowego z tzw. średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Sąd podkreśla, że celem regulacji zawartej w art. 104 u.p.a. nie jest podważanie podstawowych zasad ekonomii polegających, między innymi, na kupnie towaru taniej, także po to, aby sprzedać go drożej (z zyskiem), ani też unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. Zatem sam fakt nabycia pojazdu za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie uprawnia jeszcze do każdorazowej i automatycznej weryfikacji, a w konsekwencji i zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym oraz wyrównania jej do podstawy, jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uzasadniona, gdy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i równocześnie nie ma uzasadnionej przyczyny. Zasadniczego celu omawianej regulacji prawnej poszukiwać bowiem należy w ukierunkowaniu jej na przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. W celu weryfikacji, czy zadeklarowana kwota nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej, ustawodawca zdefiniował średnią wartość rynkową. Jednocześnie nie wskazał, co należy rozumieć przez znaczne odbieganie od średniej wartości rynkowej. W tym zakresie Sąd rozpoznający sprawę wypowiedział się powyżej. W praktyce należy uznać, że znaczne odstępstwo od średniej wartości powinno dotyczyć sytuacji, kiedy cena taka jest niższa o co najmniej 30% od średniej wartości rynkowej. Wynika to z faktu, że mniejsze odstępstwa występują w praktyce obrotu samochodami używanymi ze względu na różny stan techniczny czy też rejon/obszar, w którym dany pojazd jest sprzedawany (por. S. Parulski "Akcyza. Komentarz", wydawnictwo Wolters Kluwer 2016, wydanie III do art. 104 u.p.a.). Przedstawione powyżej stanowisko znalazło swój wyraz już wcześniej w rozstrzygnięciach innych sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyrokach: NSA z dnia 26 marca 2021 r., sygn. akt I GSK 70/18; NSA z dnia 27 lutego 2021 r. sygn. akt I GSK 691/21; WSA w Szczecinie z 28 września 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 399/17; WSA w Szczecinie z 14 października 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 502/20; WSA w Szczecinie z 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 141/17. W niniejszej sprawie wartość przedmiotowego pojazdu zgłoszona przez Skarżącą była znacząco niższa od średniej wartości rynkowej pojazdu tego samego typu, wyniosła bowiem 71%. W świetle stanu faktycznego sprawy ustalona przez organ I instancji wartość rynkowa pojazdu metodą stopnia uszkodzenia, która wg programu komputerowego Info-Ekspert wyniosła [...] zł, uznana została przez organ odwoławczy za realną, czyli odpowiadającą średniej cenie tego typu pojazdu oferowanego na rynku krajowym w dniu [...] lutego 2018 r. Po pomniejszeniu ww. kwoty o podatek od towarów i usług w wysokości 23% i podatek akcyzowy w wysokości 3,1% otrzymana kwota ([...] zł), stanowiła średnią wartość rynkową. Zgodnie z powyższym skoro różnica pomiędzy średnią wartością rynkową netto przedmiotowego samochodu ustaloną przez organy podatkowe, a podstawą opodatkowania wskazaną przez Skarżącą w deklaracji uproszczonej, wyniosła aż [...] zł, uzasadnione było przeprowadzenie weryfikacji zadeklarowanej wartości samochodu osobowego. W ocenie Sądu, materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi i stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji uchybień, które usprawiedliwiałoby zarzuty naruszenia przepisów art. 120, 121 § 1, 122, 180 § 1, 187 § 1, 191 i 197 § 1 i § 2 O.p. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania podatkowego, w tym zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Z treści powołanego przepisu wynika przede wszystkim to, że organ administracji publicznej ocenia na podstawie całego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ prowadzący postępowanie według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Oceniając wyniki postępowania dowodowego (wiarygodność i moc dowodów), organ powinien uwzględnić treść wszystkich przeprowadzonych i rozpatrzonych dowodów, wskazując w uzasadnieniu decyzji fakty, które uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. W ocenie Sądu, wszystkie powyższe reguły zostały zachowane w rozpoznawanej sprawie. Wskazać również należy, że ramy postępowania dowodowego (art. 187 § 1 i art. 188 O.p.) wyznacza hipoteza normy prawa materialnego, zaś zgłoszenie przez podatnika wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3377/17). Nakaz taki nie wypływa z brzmienia art. 188 O.p., w myśl którego żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Także NSA w swoich orzeczeniach niejednokrotnie podkreślał, że wynikające z art. 122 O.p. nałożenie na organy podatkowe ciężaru dowodzenia nie może oznaczać obciążenia tych organów nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla sprawy (por. wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., sygn. akt I FSK 391/05; z dnia 21 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 59/06; z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 400/06; z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 180/11). Jak wynikało z akt niniejszej sprawy, organy podatkowe wykorzystały przy wycenie przedmiotowego samochodu osobowego programy komputerowe Eurotax i Info-Ekspert, które prowadzone są w sposób profesjonalny, przy wykorzystaniu danych pochodzących z różnych źródeł (giełd, auto-komisów, salonów sprzedaży, ogłoszeń prasowych). Wyjaśniły, że wybrały ostatecznie do tej wyceny program komputerowy Info-Expert, ponieważ wskazał on cenę rynkową korzystniejszą dla Skarżącej, tj. [...] zł. Podkreślić należy jednak, że organy podatkowe nie ustalały bezrefleksyjnie wartości ww. pojazdu, wyłącznie na podstawie ww. programów komputerowych. Wzięły również pod uwagę podnoszone przez Skarżącą okoliczności dotyczące zakresu uszkodzeń w chwili jego sprowadzenia do kraju. Skarżąca wskazywała bowiem na uszkodzenia powłoki lakierniczej na całej jego powierzchni, które wymagały kompleksowej naprawy blacharsko-lakierniczej. W tym zakresie przedłożona została kserokopia faktury dotyczącej naprawy. Ponadto w toku postępowania organ I instancji zwrócił się do przedsiębiorcy, który naprawy dokonał, aby wyjaśnił czy naprawa dotyczyła przedmiotowego samochodu i jaki obejmowała zakres. W odpowiedzi organ podatkowy uzyskał informację, że wykonano regenerację oraz lakierowanie elementów tj.: zderzak przedni, zderzak tylny, błotnik tylny, drzwi tylne prawe, lampa przednia prawa i lampa przednia lewa, w samochodzie objętym niniejszym postepowaniem. Sąd dostrzega, że w oparciu o ww. ustalenia organy podatkowe w celu określenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania uszkodzonego samochodu przeprowadziły w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia pojazdu kolejną analizę przy wykorzystaniu programu komputerowego Info-Ekspert. Ponownie sporządzona została wycena przedmiotowego samochodu w oparciu o arkusz ustalenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym tj. z uwzględnieniem uszkodzeń wskazywanych przez Skarżącą. Tym samym ustalona wartość rynkowa przedmiotowego samochodu metodą stopnia uszkodzenia pozwoliła na zweryfikowanie tej wartości, która wyniosła [...] zł, Po zastosowaniu pomniejszeń wartość rynkowa netto wyniosła [...] zł. Sąd zwraca uwagę, że w procesie weryfikacji podstawy opodatkowania nie można pominąć zindywidualizowanych okoliczności konkretnego przypadku, które mają decydujące znaczenie dla oceny istnienia lub braku uzasadnionej przyczyny znacznej różnicy między deklarowaną podstawą opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a średnią wartością tego samochodu na rynku krajowym. Do okoliczności tych, w świetle logiki powoływanych przepisów prawa należą również szeroko rozumiane uwarunkowania rynku, na którym samochód osobowy stanowiący przedmiot czynności opodatkowanej jest nabywany i które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi, technologicznymi, ekologicznymi i kulturowymi (por. wyroki NSA: z dnia 5 kwietnia 2015 r. sygn. akt I GSK 1704/11; z dnia 12 stycznia 2011 r. sygn. akt I GSK 700/09; z dnia 17 marca 2015 r. sygn. akt I GSK 802/14, z dnia 17 marca 2011 r. sygn. akt I GSK 183/10. Zatem, sam fakt nabycia pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy, jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Sąd wskazuje jednakże, że zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona nie tylko wtedy, gdy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna, ale równocześnie kiedy różnica ta nie ma uzasadnionej przyczyny. Odnosząc się do ww. stanowiska, Sąd podkreśla, że jest ono zgodne z poglądem wyrażonym m.in. w uzasadnieniu wyroku WSA w Szczecinie z dnia 19 października 2016 r., na który powoływała się Skarżąca. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę podziela pogląd o obowiązku uwzględnienia w toku oceny prawidłowości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, także czynników różnicujących rynki. Nie można jednak zapominać, że powoływane rozstrzygnięcie zapadło w odmiennym stanie faktycznym sprawy. W rozpoznawanej sprawie bowiem organy podatkowe podjęły czynności polegające na przeanalizowaniu cen samochodów podobnych do nabywanego na rynku włoskim, wykorzystując stronę internetową www.autoscaut24.pl. W powoływanym wyroku organ podatkowy takiego materiału dowodowego nie zgromadził, stąd obszerna argumentacja sądu administracyjnego i zalecenia w tym zakresie. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę wskazuje, że organy podatkowe wbrew twierdzeniom Skarżącej, uwzględniły ceny podobnych samochodów na rynku włoskim. Znalazło to swój wyraz w analizie danych pochodzących ze strony internetowej www.autoscout.24pl, na której stwierdzono cztery samochody o podobnych parametrach, co nabyty samochód osobowy. Bezspornie takie notowania zawierają ceny ukształtowane przez obiektywne warunki sprzedaży. Organ zaobserwował na tej podstawie różnicę w cenach, które po uwzględnieniu przedmiotowych uszkodzeń (w oparciu o współczynniki właściwe dla metody stopnia uszkodzenia wg programu komputerowego Info-Expert) kształtowały się odpowiednio od [...] EUR ([...] zł) do [...] EUR ([...] zł). Zdaniem Sądu ustalenia poczynione w ww. zakresie pozwoliły na wyczerpujące zestawienie deklarowanej przez Skarżącą podstawy opodatkowania z wartością samochodów na rynku włoskim, z uwzględnieniem uszkodzeń pojazdu. Tym samym podjęte przez organ podatkowy czynności pozwoliły na uznanie, że przy rozstrzyganiu sprawy uwzględnione zostały okoliczności różnicujące rynek włoski od rynku polskiego. Nie zasługiwał zatem na akceptację zarzut na etapie skargi polegający na pominięciu przez organy uwarunkowania rynku włoskiego. Dodatkowo należy podkreślić, że pomimo wezwania kierowanego przez organ - dnia [...] września 2019 r. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów w toku postępowania prowadzonego przed organami, także przy odwołaniu, potwierdzających istnienie jakiejkolwiek okoliczności właściwej dla rynku włoskiego, która uzasadniałaby w jej przypadku przyczynę pozwalającą na przyjęcie zadeklarowanej podstawy opodatkowania, w tym np. czy uzyskała upusty i na jakich zasadach, czy działała w oparciu o stałe umowy współpracy i na jakich zasadach. Na etapie postępowania podatkowego w odwołaniu Skarżąca jedynie zacytowała pogląd wyrażony w wyroku WSA z dnia 19 października 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 661/16 natomiast podnoszony zarzut na etapie skargi o wysokich kosztach naprawy samochodu na rynku włoskim nie poparła Skarżąca żadnymi dowodami. Sąd nie podziela poglądu wyrażonego w skardze o braku chęci organu do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Wszechstronne wyjaśnienie sprawy jest bowiem możliwe w niniejszej sprawie tylko przy aktywnej postawie Skarżącej tj. poprzez wskazanie na okoliczności wpływające na wartość samochodu, co do których wiedzę posiada wyłącznie Skarżąca, a także wówczas gdy w odpowiednim czasie, prowadząc działalność gospodarczą dokumentuje zdarzenia mające wpływ na wysokość zobowiązań. W świetle zatem powyższych spostrzeżeń nie można również, zdaniem Sądu, zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 122 i art. 187 O.p. Zebrany w sprawie materiał ani bowiem nie wskazuje na naruszenie prawa przez organy ani też nie daje podstaw do twierdzenia, że postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób naruszający zaufanie do tych organów w stopniu dającym podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Brak też konkretnych argumentów przemawiających na rzecz tezy, iż doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny wyrażonej w art. 191 O.p. Z wcześniejszych spostrzeżeń wynika bowiem, że oceny dokonanej w sprawie przez organy podatkowe nie można uznać za dowolną zwłaszcza, że mieści się ona w granicach określonych ostatnio wspomnianym przepisem. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że Skarżąca w toku postępowania podatkowego poprzestała na kwestionowaniu ustaleń organów podatkowych, koncentrując się na uszkodzeniach lakierniczych i przeprowadzonej w kraju naprawie powłoki lakierniczej – co zostało uwzględnione przez organy. Skarżąca wskazywała również, że prawidłowym działaniem organów podatkowych byłoby dopuszczenie w toku postępowania dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy. Sąd, także w tym zakresie nie podziela stanowiska Skarżącej. Słusznie organy podatkowe wskazywały, że zarzut naruszenia art. 197 § 1 i § 2 O.p. jest niezasadny. Odnosząc się do tego zarzutu, że organ nie powołał biegłego w celu indywidualizacji ceny samochodu osobowego w odniesieniu do przedmiotowego samochodu, w której niezbędna i wymagana jest wiedza specjalistyczna, której pracownicy organu nie posiadają należy podkreślić, że ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku określenia wartości pojazdu z uwzględnieniem opinii biegłego lub ewentualnie przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Określając wysokość podstawy opodatkowania organ podatkowy mógł oprzeć się na opinii biegłego lub mógł samodzielnie określić wysokość podstawy opodatkowania. Wynika z tego, iż organ podatkowy może korzystać z dowolnych materiałów dowodowych (np. programu komputerowego Info-Ekspert i Eurotax, serwisów internetowych zawierających bazy danych, w zakresie cen rynkowych pojazdów na terytorium innych państw, wyjaśnień podatnika, wyjaśnień innych osób), a także z własnego doświadczenia (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 30 października 2019 r. sygn. akt. I SA/Gd 1028/19; z dnia 14 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 86/20). Ponadto zgodzić należy się z oceną organu podatkowego, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego nie było zasadne również z tego względu, że stan techniczny samochodu w zestawieniu ze zgromadzonym materiałem dowodowym (w tym wyjaśnieniami Skarżącej i lakiernika), nie budził wątpliwości (zakres naprawy i renowacji powłoki lakierniczej i reflektorów był bezsporny). W sprawie organ podatkowy dokonał wyceny przedmiotowego samochodu uwzględniając wskazane przez Skarżącą uszkodzenia. Organ nie powołując biegłego, nie naruszył ww. przepisu, a więc nie doszło do wadliwego ustalenia wartości pojazdu, czy naruszenia wskazanych powyżej przepisów proceduralnych, skutkujących wydaniem błędnej decyzji. Okoliczność, że z zebranego materiału dowodowego strona wysnuła inne wnioski, nie świadczy o naruszeniu przez organy podatkowe przepisów postępowania. Sąd wskazuje również na trafność wyjaśnień organu podatkowego w zakresie zarzutu dotyczącego niezastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz błędnej wykładni przepisów tej ustawy (w szczególności art. 9 i 10). Słusznie organ podatkowy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy u.p.a. W kontekście tej ustawy należy natomiast dokonać oceny rodzaju nabytego przez Skarżącą samochodu osobowego i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Trafnie wskazał, że jedynie w zakresie określenia podstawy opodatkowania, uwzględniając średnią wartość rynkową samochodu osobowego zarejestrowanego w kraju, pomniejszył tę podstawę o wartość należnego podatku od towarów i usług oraz właśnie o podatek akcyzowy (zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, że nie doszło w niniejszej sprawie do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy lub innego naruszenia przepisów postępowania albo przepisów prawa materialnego, które mogłoby mieć lub miało wpływ na wynik sprawy. Przywołane orzeczenia dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił