II SA/Sz 664/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi Ł. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. decyzją z dnia 20.04.2017 r., znak: [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 stycznia 2017 r., znak: [...], którą wymierzono Ł. W., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą E. w Ś. (dalej także "Strona", "Skarżący") karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automacie do gry: S. nr [...], poza kasynem gry. Ww. zaskarżoną decyzje wydano na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm. – dalej w skrócie "O.p.") w związku z art. 1, art. 2 ust. 3, ust. 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a, art. 32 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471, z późn. zm. – dalej w skrócie "u.g.h."), art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948). Decyzja ta została wydana w oparciu o następujące ustalenia. W dniu 27.10.2016 r. funkcjonariusze Referatu Dozoru Urzędu Celnego w K. przeprowadzili w lokalu Grill Bar "U." przy drodze krajowej nr [...] (k. P.) kontrolę co do przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem. Z czynności tych został sporządzony protokół przeszukania z dnia 27.10.2016 r. wraz z załącznikiem dotyczącym spisu i opisu rzeczy znalezionych w toku przeszukania, tj. S. nr [...], oraz notatka służbowa, zgodnie z którą w trakcie kontroli funkcjonariusze stwierdzili, że w ww. lokalu znajduje się jeden podłączony do sieci i gotowy do wykonywania gier automat do gier o nazwie S. nr [...]. Nadto, funkcjonariusze przeprowadzili w drodze eksperymentu czynności odtworzenia możliwości prowadzenia gier na tym automacie i stwierdzili, że jest automatem do gier, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych, z czego sporządzono protokół eksperymentu procesowego z dnia 27.10.2016 r. W trakcie ww. kontroli funkcjonariuszom organu nie przedstawiono koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. Na podstawie zgromadzonego podczas kontroli materiału dowodowego, tj. umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 01.04.2016 r. oraz pisma pełnomocnika Strony z dnia 31.10.2016 r. ustalono, że prawnym dysponentem automatu S. nr [...] jest Ł. W., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą E., ul. K., Ś. Zgromadzone w toku kontroli materiały przekazane zostały następnie do równoległego prowadzenia postępowania administracyjnego oraz postępowania karnego skarbowego. Na podstawie zgromadzonego podczas kontroli materiału dowodowego, tj. umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 01.04.2016 r. oraz pisma pełnomocnika Strony z dnia 31.10.2016 r. ustalono, że prawnym dysponentem automatu S. nr [...] jest pan Ł. W., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą E., ul. K., Ś.. Naczelnik Urzędu Celnego w K., kierując się dyspozycją art. 89 u.g.h., postanowieniem z dnia 28.11.2016 r. wszczął z urzędu wobec Strony postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 13.12.2016 r. Następnie postanowieniem z dnia 20.12.2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. włączył do akt niniejszej sprawy materiał dowodowy zgromadzony w toku czynności kontrolnych oraz materiał dowodowy z akt spraw karnych skarbowych prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w K. pod sygn. akt [...]. Jednocześnie postanowieniem z dnia 20.12.2016 r. poinformowano Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku przedmiotowego postępowania. Powyższe postanowienie zostało doręczone Stronie w dniu 21.12.2016 r. W dniu 09.01.2017 r. do siedziby organu I instancji wpłynęło pełnomocnictwo (druk PPS-1) udzielone adwokatowi S. P. Decyzją z dnia 11.01.2017 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wymierzył Stronie karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automacie S. nr [...] poza kasynem gry. Pismem z dnia 25.01.2017 r. Strona wniosła do Dyrektora Izby Celnej w S. odwołanie od ww. decyzji organu I instancji wnosząc o jej uchylenie w całości ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W odwołaniu Strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust.2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które skutkowało wymierzeniem kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, 2. art. 2 ust. 6 u.g.h. przez prowadzenie ustaleń w zakresie posiadania przez zatrzymane urządzenie cech określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. oraz oparcie się przez organ I instancji w wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych opinii biegłego, podczas gdy ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą losową oraz grą na automacie przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, a nie organom prowadzącym postępowanie, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S., po rozpoznaniu całości akt sprawy, przed wydaniem decyzji, na podstawie art. 200 § 1 O.p. postanowieniem z dnia 31 marca 2017 r. wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego. Strona nie skorzystała z przysługującego jej uprawnienia. Opisaną na wstępie decyzją z dnia 20.04.2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję organu i instancji, akceptując w całości jego stanowisko, że gry na automacie S. nr [...], spełniają, określoną w art. 2 ust 3 i ust. 4 u.g.h., definicję gier na automatach, w części dotyczącej określenia występujących w nich wygranych rzeczowych. Zdaniem Organu odwoławczego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w postaci opinii biegłych sądowych i eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych, potwierdził jednoznacznie, że gry na przedmiotowym automacie rozgrywają się o wygrane pieniężne, jak również o wygrane rzeczowe (w postaci możliwości rozpoczęcia nowej gry poprzez wykorzystanie wygranej punktowej uzyskanej w poprzedniej grze) oraz, że gry urządzane na zatrzymanym urządzeniu posiadają charakter losowy, co wynika z opinii biegłego sądowego a mianowicie, że w trakcie gry osoba grająca nie ma wpływu na moment zatrzymania się obrotowych bębnów z wzorami symboli w chwili, gdy te stworzyłyby układ dla niej korzystny -skutkujący wygraną. Program automatu wg własnego algorytmu generuje losowo układ symboli na wirujących bębnach. Gracz nie ma wpływu na ich układ oraz moment zatrzymania bębnów. Wynik gry nie jest uzależniony od zręczności osoby grającej. Podczas prowadzenia gry, osoba grająca ma jedynie wpływ na wielkość kwoty, którą zasili automat, wybór gry wg jej nazwy i charakteru, ustawienie stawki gry cząstkowej, moment rozpoczęcia gry, moment zakończenia gry (przy posiadaniu kredytów). Nadto, funkcjonariusze celni, którzy przeprowadzili eksperyment kontrolny na automacie S. nr [...], ocenili, że gry mają charakter losowy. Wskazali, że nie można w żaden sposób wpłynąć na układ wygrywający i nie istnieje żaden element zręcznościowy, gracz nie ma żadnego wpływu na ustawienie wirtualnych bębnów, a charakter gry jest wyłącznie losowy. Wyniki gry są bowiem nieprzewidywalne i niezależne od woli, ani możliwości zręcznościowych gracza, ale zależą od "trafienia" na wygrywający układ symboli. Gracz uczestniczący w grze na przedmiotowych automatach nie ma realnego wpływu na wynik gry, bowiem zatrzymanie obracających się na monitorze bębnów z kolorowymi symbolami z prędkością wielokrotnie- przekraczającą ludzką percepcję uniemożliwia rozróżnienie układu symboli, co powoduje, że ich zatrzymanie przez gracza w określonym układzie jest wynikiem wyłącznie przypadku. Gracz nie jest w stanie świadomie zdecydować o określonym wyniku gry, co dowodzi, że gry mają charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości. Jak wskazał Organ odwoławczy, z przedstawionego materiału dowodowego wynika, że nie potwierdza się twierdzenie o istnieniu realnej możliwości zatrzymania przez gracza bębnów na konkretnym symbolu. Nie ma technicznej możliwości przewidzenia i psychofizycznej możliwości trafienia jakiegokolwiek spodziewanego/zamierzonego przez gracza układu symboli na bębnach. Fakt, iż gracz uczestniczący w grze na automacie nie ma realnego wpływu na wynik gry oraz, że gracz nie jest w stanie świadomie zadecydować o określonym wyniku gry, świadczą o tym, że gry mają charakter losowy. Wobec powyższego Organ odwoławczy stwierdził, że wyniki gry na zatrzymanym automacie są nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale od przypadkowego "trafienia" na wygrywający układ symboli. Gracz uczestniczący w grze na automacie nie ma realnego wpływu na wynik gry. Jego udział w uzyskanym wyniku gry ogranicza się jedynie do naciśnięcia przycisku START, a wobec faktu, że zatrzymanie bębnów następuje samoczynnie, to osiągnięty wynik - zatrzymanie się bębnów w określonym układzie symboli - jest rezultatem wyłącznie przypadku. Z przebiegu gry wynika, że gracz nie jest w stanie świadomie zdecydować o określonym wyniku gry, co dowodzi, że gra na ww. automatach mają charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości. A zatem, zdaniem organu odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił jednoznacznie stwierdzić, że wyniki gier prowadzonych na automacie S. nr [...], są nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale od przypadkowego "trafienia" na wygrywający układ symboli, tym samym gry mają charakter losowy. Nadto, wskazano, że stosownie do art. 2 ust. 5 u.g.h., gry na zatrzymanym automacie były grami organizowanymi w celach komercyjnych, co potwierdził biegły sądowy w swojej opinii. Z przebiegu gier przedstawionych przez biegłego wynika, że gry na przedmiotowym automacie umożliwia wprowadzenie opłaty. Wpłacona kwota jest przeliczana na punkty kredytowe i wyświetlana na liczniku CREDIT. Wynika z tego, że aby móc korzystać z ww. automatów niezbędne jest zasilenie tych urządzeń pieniędzmi. Automat posiada akceptor monet i banknotów. W celu przeprowadzenia gier niezbędne jest zasilenie automatu za pośrednictwem akceptora. W trakcie rozgrywania kolejnych gier ilość posiadanych środków zmniejsza się o wysokość stawki (w przypadku braku wygranej) lub ulega zwiększeniu o wysokość wygranej (w przypadku jej uzyskania). Po wykorzystaniu (przegraniu) wszystkich punktów, automat uniemożliwia dalszą grę. Dalsza gra możliwa jest po ponownym zasileniu automatów środkami pieniężnymi (zakredytowanie automatu). Okoliczności powyższe potwierdzili również funkcjonariusze celni wskazując, że aby móc korzystać z przedmiotowego automatu należy go najpierw zakredytować pieniędzmi, a wpłacona kwota wyświetliła się na liczniku CREDIT. Dokonując z kolei oględzin ww. automatu stwierdzili, że posiada on wrzutnik monet i akceptor banknotów. Wskazano przy tym także, że na prowadzenie gier w celach komercyjnych wskazuje fakt, że gry na automacie były odpłatne i urządzane w ogólnie dostępnym lokalu, a zatem nastawione na osiągnięcie zysku. Wobec powyższego, w opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S., gry urządzane na automacie S. nr [...], [...], spełniały cechy gier w rozumieniu u.g.h. Podkreślono przy tym, że w myśl art. 3 u.g.h., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, zaś zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h., działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, którą udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych (art. 32 ust. 1 u.g.h.). W myśl natomiast art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Z kolei w myśl art. 23a u.g.h., automaty i urządzenia do gier, z wyjątkiem terminali w kolekturach gier liczbowych służących wyłącznie do urządzania gier liczbowych, mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach oraz przez podmioty wykonujące monopol państwa, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Zdaniem organu odwoławczego, analiza powyższego prowadzi do wniosku, że gry na automatach, zdefiniowane w art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5 ww. u.g.h., mogą być urządzane wyłącznie w kasynach gry, prowadzonych przez podmioty posiadające koncesję na ich prowadzenie. W świetle powyższego uznać należy, że każdy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, podejmuje tę działalność wbrew przepisom u.g.h., a więc nielegalnie. Jak dalej wskazał organ odwoławczy, konsekwencje naruszenia przepisów ustawy o grach hazardowych zostały unormowane w przytoczonym art. 89. Wskazano także, że zgodnie z art. 6 i art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry na podstawie wydanej koncesji. Z treści ww. przepisów jednoznacznie wynika, że zakaz w nich określony jest adresowany do wszystkich podmiotów, czyli zarówno osób fizycznych jak i prawnych oraz niezależnie od tego, czy posiadają one koncesję na prowadzenie kasyna gry, czy też nie. Działalność w zakresie gier na automatach, w rozumieniu art. 2 ust 3 u.g.h., urządzana poza kasynem gry, jest więc zawsze działalnością nielegalną, czym narusza ona zarówno art. 14 ust. 1 jak i art. 6 ust. 1 u.g.h. i stanowi delikt administracyjny przewidziany w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a nie delikt administracyjny z art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Zatem, zarówno podmiot, który posiada koncesje na prowadzenie kasyna gry, ale jednocześnie urządza gry na automatach poza wskazanym w koncesji ośrodkiem gier, jak i podmiot, który w ogóle nie posiada koncesji, urządza gry na automatach w dowolnym miejscu, podlega karze określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.. Kluczowym jest bowiem to, że gry te są urządzane poza kasynem gry, a nie to czy gry urządza podmiot posiadający stosowna koncesję lub zezwolenie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że ustawa o grach hazardowych nie zawiera definicji pojęcia "urządzającego gry " zawartego w art. 89 ust. 1 u.g.h., wobec czego uznał, że przy dokonywaniu interpretacji przedmiotowego zapisu należy posłużyć się powszechnie przyjętym znaczeniem słowa "urządzanie" i odwołał się do definicji zawartej w Słowniku języka polskiego - Wydawnictwa Naukowego PWN. Według organu odwoławczego, z treści art. 4 u.g.h. można wnioskować, że w przypadku "urządzania gier" chodzi o prowadzenie, czy też uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. "Urządzanie gry" będzie zatem oznaczało układanie sytemu gry, organizowanie jej, określenie wygranych, udostępnienie sprzętu, lokalu. Urządzanie gier nie może być utożsamiane z kwestią ich fizycznego prowadzenia i tym samym powinno być rozumiane w szerszy sposób. Zdaniem organu odwoławczego, pojęcie to oprócz aspektów formalno-prawnych, obejmuje także m.in. kwestie posiadania i udostępniania sprzętu do gier, zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. W ocenie Organu odwoławczego, każdy kto spełnia powyższe kryteria zakwalifikowania go jako urządzającego grę hazardową, bez względu na formę prawną (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają osobowość prawną) oraz miejscem urządzenia gry nie będzie kasyno gry, podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sumując, organ odwoławczy wskazał, że treści normatywnej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wynika, że "urządzającym grę" na automatach będzie każdy podmiot, który organizuje tę grę hazardowa bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej. Przepis ten nie uzależnia bowiem zastosowania kary w sytuacji urządzania gier na automatach poza kasynem gry od formy prawnej podmiotu urządzającego taką grę. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Zdaniem organu odwoławczego, Strona, w świetle przedstawionej wyżej wykładni przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., spełnia kryteria zakwalifikowania jej do kategorii podmiotów urządzających gry na automatach, gdyż jako właściciel automatu S. nr [...], [...] umiejscowiła go w lokalu Grill Bar "U.", co potwierdza dowód w postaci umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 01.04.2016 r., w której wskazano m.in., że P. (E. Ł. W.) dysponuje urządzeniami do gier rozrywkowych, które zainstaluje we wskazanym wyżej lokalu. Organ odwoławczy przy tym podkreślił, że na żadnym etapie prowadzonego postępowania Strona nie kwestionowała faktu bycia właścicielem przedmiotowych automatów, a pełnomocnik Strony w piśmie z dnia 31.10.2016 r. potwierdził jego prawo własności do przedmiotowych automatów. Wskazał nadto, że nie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Strona nigdy nie legitymowała się stosownym zezwoleniem na prowadzenie na terenie województwa zachodniopomorskiego działalności w zakresie gier na automatach lub koncesją na prowadzenie kasyna gry, jak również ww. lokal, w którym znajdował się automat, będący własnością Strony, który nie posiadał statusu kasyna gry, jak też ośrodka czy punktu gier. Dlatego też mając na uwadze ustalony na podstawie zgromadzonych dowodów stan faktyczny niniejszej sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. stwierdził, że Strona w skontrolowanych lokalizacjach urządzała gry na automatach, na którym prowadzone gry, spełniały przesłanki określone w art. 2 ust. 3 w związku z ust. 4 u.g.h., a w związku z tym okoliczności faktyczne niniejszej sprawy podlegają subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., co uzasadniało wymierzenie Stronie kary pieniężnej w łącznej wysokości: [...] zł. Dalej, odnosząc się do zarzutów odwołania co do naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h. przez oparcie wydanej decyzji na wynikach eksperymentu i opinii biegłego, podczas gdy zdaniem odwołującej Strony, ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą losową oraz grą na automacie, przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, organ odwoławczy wskazał, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż warunkiem niezbędnym do rozstrzygnięcia, czy automat do gier wypełnia warunki wskazane w u.g.h., jest wydanie przez Ministra Finansów decyzji rozstrzygającej charakter gry, gdyż żaden z przepisów prawa nie formułuje takiego wymogu, po czym przytoczył przepis art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. W ocenie organu odwoławczego, tryb ten ma w szczególności zastosowanie w sytuacji, gdy postępowanie wszczynane jest na wniosek przedsiębiorcy, chcącego uzyskać wiążącą decyzję rozstrzygającą, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1 - 5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Inicjatywa w tym zakresie przysługuje zainteresowanemu podmiotowi (przedsiębiorcy), w którego potencjalnym interesie jest uzyskanie urzędowego potwierdzenia zgodności z prawem prowadzonej reglamentowanej działalności gospodarczej. Nie oznacza to, że w sytuacji, gdy podmiot ten nie wystąpi o taki certyfikat, organy celne nie mogą skutecznie wszcząć i prowadzić postępowania administracyjnego o wymierzenie kary za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry, opierając się na zebranych w sprawie materiałach dowodowych. Organy celne bowiem na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskały uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. W ramach tychże ustaleń wspomniane organy mają prawo dokonywać samodzielnej oceny charakteru gry, w granicach danej rozpoznawanej sprawy, przy odpowiednim zachowaniu procedur ustawy - Ordynacja podatkowa (stosownie do art. 8 i 91 u.g.h.), mają bowiem ustawowy obowiązek i odpowiadające mu uprawnienie do wymierzenia kar administracyjnych za stwierdzone naruszenia. Na potwierdzenie zasadności tego stanowiska organ odwoławczy przywołał stanowisko NSA zawarte w wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt II GSK 1603/15. Jak dalej wskazał organ odwoławczy, w przedmiotowej sprawie organ podatkowy dysponuje materiałem dowodowym w postaci opinii biegłego sądowego oraz eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy w toku kontroli, a zatem może we własnym zakresie dokonać ustaleń odnośnie charakteru gier prowadzonych na automatach będących przedmiotem postępowania. Według organu odwoławczego, za niezasadną należy uznać koncepcję, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Wymogu takiego nie formułują żadne obowiązujące uregulowania, a ponadto oczywiste jest, że taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze każdej gry w niezliczonej liczbie spraw. Co istotne, jak dalej wskazał organ odwoławczy, Strona, choć podnosi argument o konieczności uzyskania od ministra właściwego do spraw finansów publicznych decyzji rozstrzygającej, czy gra na przedmiotowych automatach jest grą na automacie, sama o wydanie stosownej decyzji nie wystąpiła ani przed wszczęciem postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ani w jego toku. Zdaniem organu odwoławczego, postępowanie dowodowe winno być prowadzone z uwzględnieniem wszystkich źródeł prawdziwych informacji umożliwiających dowodzenie określonego faktu albo prawdziwości lub nieprawdziwości określonego twierdzenia o tym fakcie, w celu ustalenia prawdy obiektywnej. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z tą zasadą jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Granicą dopuszczalności środków dowodowych jest ich zgodność z przepisami prawa i przeprowadzenie dowodów mających, znaczenie prawne dla ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Ustalenia dokonane w toku czynności kontrolnych, przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych Urzędu Celnego w S., zostały następnie potwierdzone przez ekspertyzy biegłego sądowego, L. G. W opinii Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. brak jest podstaw do kwestionowania kompetencji biegłego sądowego, L. G., i sporządzonej przez niego opinii, gdyż jest on biegłym sądowym z zakresu badania zawartości elektronicznych - komputerowych nośników danych przy Sądzie Okręgowym w Koszalinie. Znaczenie pojęcia informatyka jest szerokie, a badane przez biegłego urządzenie jest urządzeniem komputerowym, którego gry zapisane są w programie komputerowym realizowanym w oparciu o techniki komputerowe. Podkreślono przy tym, że przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa nie określają wymagań, jakim winna odpowiadać opinia biegłego. Nadto, zwrócono uwagę, że opinie biegłego nie wiążą organu administracji, który jest obowiązany poddać je swojej ocenie, jak każdy inny dowód, gdyż to organ - nie zaś biegły - rozstrzyga sprawę. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy do obowiązków organu, to bowiem organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę. Z tego też względu przedmiotowa ekspertyza biegłego sądowego, sporządzona w postępowaniu karnym skarbowym, została potraktowana i oceniona jak każdy inny dowód w postępowaniu, zgodnie z art. 91 u.g.h., w myśl którego do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, i według tych zasad organ prowadzący postępowanie oceniał materiał dowodowy. Oceniając wartość dowodową opinii biegłego sądowego organ nie przyjął bezkrytycznie konkluzji w nich zawartych (dotyczących chociażby kwalifikacji prawnej gier), lecz dokonał ich oceny pod kątem przydatności dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Organ odwoławczy podkreślił, że przedmiotowa opinia sporządzona została na potrzeby postępowania karnego skarbowego, tak więc zarówno cel jak i zakres ekspertyz wyznaczony został tym postępowaniem. Ocena wartości dowodowej opinii biegłego, a także każdego innego dowodu należy do organu, który podejmuje w sprawie ostateczne rozstrzygnięcie. Wobec powyższego, organ odwoławczy nie podzielił stanowiska Strony, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy winno być oparte jedynie na opinii upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej. Wskazał przy tym, że normy prawne obowiązującej ustawy o grach hazardowych wskazują, jakie cechy danej gry na automatach pozwalają je zakwalifikować jako gry w rozumieniu przepisów tej ustawy i to do organu prowadzącego postępowanie należy ustalenie, czy skontrolowane urządzenia są automatami w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Ponadto, do organu wydającego decyzję należy zgromadzenie jak też ocena wartości dowodowej każdego zgromadzonego dowodu. Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji dysponował odrębnymi dowodami, tj. wynikiem eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych przez funkcjonariuszy celnych oraz opinią biegłego sądowego, a dowody te nie budziły zastrzeżeń co do ich rzetelności i prawidłowości. W ocenie organu odwoławczego, materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, a ustalenia faktyczne w przedmiotowej sprawie zostały oparte na wszechstronnej analizie dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym, natomiast ich ocena została dokonana zgodnie z przepisami prawa procesowego, co tym samym pozwoliło uznać za niezasadny zarzut odwołania co do naruszenia przepisów proceduralnych zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa. Końcowo organ odwoławczy uznał, że w sytuacji nielegalnego urządzania gier na automatach, spełniających definicję zawartą w art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 u.g.h., poza kasynem gry, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie, zastosowanie miał przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym organ I instancji prawidłowo nałożył na Skarżącego karę pieniężną, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Za nietrafny organ odwoławczy uznał także zarzut naruszenia art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. przez ich niewłaściwe zastosowanie, które skutkowało wymierzeniem kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, a nadto zgodnie z art. 2 ust. 4 u.g.h., wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział-w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Natomiast w myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Przy czym w sytuacji, gdy mamy do czynienia z nieprzewidywalnością rezultatu gry, gra taka zawiera element losowości. Natomiast występujące w grze elementy losowe, jeżeli są przesądzające o wyniku danej gry, stanowią o losowym charakterze całej gry. Zatem, zdaniem organu odwoławczego, powyższe normy prawne ustawy o grach hazardowych wskazują, jakie cechy danej gry na automatach pozwalają je zakwalifikować jako gry w rozumieniu przepisów i to do organu prowadzącego postępowanie należy ustalenie, czy skontrolowane urządzenie jest automatem w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ I instancji rozważył, czy gry prowadzone na urządzeniu S. nr [...], posiadają cechy wymienione w art. 2 ust. 3-5 u.g.h., a więc czy są grami na automatach w rozumieniu przepisów tej ustawy, a w konsekwencji, czy w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z ust. 2 pkt 2 tej ustawy, a zatem, czy Strona winna zostać ukarana karą pieniężną z tytułu urządzania gier poza kasynem gry. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że funkcjonariusze celni podczas przeprowadzonej w dniu 27.10.2016 r. kontroli ustalili, że gry na automacie objętym niniejszym postępowaniem mają charakter losowy, polegają bowiem na zdobywaniu punktów a wygrana zależy od odpowiedniego układu symboli, na który gracz nie ma wpływu. Ustalenia kontrolujących zostały potwierdzone opinią biegłego sądowego z dnia 09.12.2016 r., które wskazują, że gra na badanych urządzeniach ma "charakter losowy", nie zaś zręcznościowy, ponieważ wygrana punktowa nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, skoro po uruchomieniu jej przez grającego odpowiednim przyciskiem, wyklucza się jakikolwiek inny udział gracza, wynik gry na przedmiotowym urządzeniu uzyskiwany jest przypadkowo, w efekcie działania losowego algorytmu programu sterującego grą. Zarówno przebieg gry, jak i jej wynik mają charakter losowy - po uiszczeniu opłaty, wynik zależy od przypadku. W związku z tym, zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo uznał, że gry na przedmiotowym urządzeniu nie mają charakteru zręcznościowego. Zdaniem organu odwoławczego, dowody w postaci eksperymentu przeprowadzonego w trakcie kontroli przez funkcjonariuszy, jak również opinia biegłego sądowego, jednoznacznie wskazują, iż gry prowadzone na zatrzymanym urządzeniu są grami na urządzeniu komputerowym, o wygrane pieniężne i rzeczowe, mają charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości, a nadto organizowane były w celach komercyjnych. Tym samym za niezasadny należy uznać zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 2 ust. 5 u.g.h., tym bardziej, że nie został on zastosowany w spawie i nie był powołany w podstawie prawnej wydanego rozstrzygnięcia. Sumując, organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wskazał, że wydając zaskarżoną decyzję z dnia 11.01.2017 r., Naczelnik Urzędu Celnego w K. działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, tj. ustawą z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, prawidłowo uznając, że w sprawie zaistniały przesłanki wydania decyzji w przedmiocie wymierzenia Stronie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w wysokości [...] zł, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. W skardze na powyższa decyzję organu odwoławczego z dnia 20.04.2017 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11.01. 2017 r. oraz zasądzenie od organu odwoławczego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zarzucając jej naruszenie: - art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 2 ust. 6 u.g.h. oraz art. 197 § 1 O.p. przez niezebranie całego materiału dowodowego, w szczególności przez brak pozyskania w toku postępowania i opinii upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej, jako jedynego podmiotu ustawowo umocowanego do przeprowadzenia badań urządzeń do gier i oparcie się na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz opinii biegłego, a zatem na innych dowodach aniżeli wynika to z przepisu art. 2 ust. 6 u.g.h., przez co Organy obu instancji nie dopełniły obowiązku prawidłowego zgromadzenia materiału dowodowego, co w konsekwencji świadczy o prowadzeniu postępowania w sposób budzący wątpliwości, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 O.p.; - art. 191 O.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. przez błędne przyjęcie, że urządzenie typu Hot Spot spełnia warunki przewidziane w art. 2 ust. 5 u.g.h. w zakresie losowego charakteru, podczas gdy urządzenie to oferuje możliwość rozegrania gier o charakterze zręcznościowym, gdzie podstawową cechą gry jest sprawdzenie refleksu i ćwiczenie koordynacji zręcznościowej grającego i w konsekwencji tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 O.p.; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że przepis art. 89 ustawy znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nieobjętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h., Skarżący podniósł, że decyzja uznająca przedmiotowy automat do gier za spełniający warunki przewidziane w art. 2 ust.5 u.g.h. w zakresie losowego charakteru, została wydana w oparciu przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment, pomimo istnienia szczególnej procedury przewidzianej w art. 2 ust. 6 u.g.h. Opierając się wyłącznie na wyniku przeprowadzonego eksperymentu, organy nie dopełniły obowiązku prawidłowego zgromadzenia materiału dowodowego, w tym nie przeprowadziły szczególnej procedury przewidzianej w art. 2 ust. 6 u.g.h. Na poparcie prawidłowości swojego stanowiska Skarżący przywołał wyrok WSA w Krakowie z dnia 05.02.2013 r., III SA/Kr 415/12). Nadto, Skarżący podniósł, że przedmiotowe urządzenie oferuje wyłącznie możliwość rozegrania gier o charakterze zręcznościowym, gdzie podstawową cechą jest sprawdzenie refleksu i ćwiczenie koordynacji zręcznościowej grającego. Istotną cechą gry oferowanej na przedmiotowym automacie jest również element rozrywkowy, dzięki jej uatrakcyjnieniu efektami akustycznymi i wizualnymi. Zdaniem Skarżącego, przedmiotowy automat nie spełnia warunków określonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest niezasadna, gdyż zarzuty skargi co do naruszenia przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania nie znajdują oparcia ani w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie ani w racjach prawnych. Podstawą materialnoprawną wydania zakwestionowanej decyzji z dnia 10.04.2017 r. były przepisy art. 1, art. 2 ust. 3, ust. 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a, art. 32 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471, z późn. zm. – w skrócie "u.g.h.") - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2017 r. - które należą do sfery materialnego prawa administracyjnego, co podporządkowuje czynności procesowe przepisom ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 - zwanej "O.p."), stosownie do regulacji przewidzianych w art. 8 i 91 u.g.h. Wymagało to od organów orzekających w niniejszej sprawie przeprowadzenia postępowania administracyjnego w zakresie i kierunku wskazanych przepisów materialnych z zachowaniem reguł, w tym wynikających z art. 120, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. oraz przedstawienia wyników tego postępowania w uzasadnieniu decyzji z uwzględnieniem wskazówek zawartych w art. 210 § 4 O.p. oraz art. 124 O.p. Jednakże dla realizacji zasadniczego celu postępowania administracyjnego, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy, pierwszorzędne znaczenie ma ustalenie obowiązującej normy prawa materialnego właściwego dla merytorycznego jej załatwienia w dacie rozstrzygnięcia sprawy, co z kolei wiąże się z koniecznością prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W doktrynie podkreśla się wynikający dla organów administracji publicznej z tej zasady nakaz wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób ustalić jej rzeczywisty stan i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. jako podstawę swojej właściwości rzeczowej w niniejszej sprawie wskazał na art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948) – dalej "ustawa wprowadzająca KAS", zgodnie z którym postępowania podatkowe wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy prowadzone przez dyrektora izby celnej jako - organ odwoławczy od decyzji naczelnika urzędu celnego - prowadzi dyrektor izby administracji skarbowej na podstawie dotychczasowych przepisów. W ocenie Sądu, organ odwoławczy niewłaściwie zastosował ww. przepis art. 208 ustawy wprowadzającej KAS, gdyż postępowanie w sprawie wymierzenia kary administracyjnej na podstawie przepisów u.g.h. nie było postępowaniem podatkowym, lecz innym postępowaniem administracyjnym. Okoliczność, że do postępowania w zakresie wymierzenia kary administracyjnej stosuje się na podstawie art. 91 u.g.h. przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, nie świadczy, że niniejsze postępowanie jest tożsame z postępowaniem podatkowym. Nadto, art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy wprowadzającej KAS dotyczył jedynie możliwości dalszego prowadzenia postępowania w oparciu o dotychczasowe przepisy procesowe. Zdaniem Sądu, właściwość rzeczową organu odwoławczego w niniejszej sprawie określał art. 222 ustawy wprowadzającej KAS, w myśl którego postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471) wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Natomiast organem właściwym w takich sprawach, tutaj w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - stosownie do przytoczonego wyżej art. 222 ustawy wprowadzającej KAS – jest dyrektor izby administracji skarbowej zgodnie z art. 25 ust.1 pkt 2 w związku z art. 33 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947). Zdaniem jednak Sądu, to nie jest jeszcze wystarczające wyjaśnienie dla zastosowania w dacie zaskarżonego rozstrzygnięcia dotychczas obowiązujących przepisów u.g.h. Jak już wyżej wskazano, a co ma kluczowe znaczenie dla zastosowania właściwych przepisów materialnych w rozpoznawanej sprawie, zaskarżona decyzja została wydana na podstawie obowiązującego do dnia 31.03.2017 r. przepisu art. 89 u.g.h., który z dniem 01.04.2017 r. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017, poz. 88 – zwanej dalej "ustawą nowelizującą") zmieniającej ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (u.g.h.). Przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2017 r. stanowił, że: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Znowelizowany zaś przepis art. 89, obowiązujący od dnia 01.04.2017 r. otrzymał następujące brzmienie: "Art. 89. 1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5;8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audiotekstowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Przepisy przejściowe dotyczące toczących się postępowań w sprawach z zakresu ustawy u.g.h. przewidziano w art. 6 i 7 ww. ustawy nowelizującej. W myśl art. 6 ustawy nowelizującej, postępowania, o których mowa w art. 2 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, są prowadzone na podstawie przepisów dotychczasowych. Z kolei zgodnie z art. 7 ustawy nowelizującej, w sprawach dotyczących udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne lub urządzanie zakładów wzajemnych, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe z zastrzeżeniem przepisu art. 11 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Z powyższego wynika, że: - po pierwsze – ustawodawca nie przewidział okresu przejściowego dla spraw z zakresu art. 89 u.g.h.; - po drugie - z porównania treści przepisu art. 89 sprzed nowelizacji (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2017 r.) w stosunku do znowelizowanego przepisu (w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.04.2017 r.) wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający spenalizowane zachowanie w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy. Podkreślić również należy, że w rozpoznawanej sprawie w istocie nie jest sporny stan faktyczny ustalony przez organ. Jak wynika z tych ustaleń, na Skarżącego została nałożona kara administracyjna w wysokości 12 000 zł za prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automacie, tj. S. nr [...], poza kasynem gry, bez wymaganej koncesji. Ten stan nielegalnego urządzania gier stwierdzono w czasie kontroli w zakresie przestrzegania przepisów u.g.h. w dniu 27.10.2016 r., kiedy funkcjonariusze Urzędu Celnego w K. ujawnili w lokalu Grill Bar "U." przy drodze krajowej nr [...] (k. P.), gotowy do eksploatacji jeden ww. automat do gier, będący w prawnej dyspozycji Skarżącego, co zostało udokumentowane notatką służbową, protokołem przeszukania, protokołem oględzin rzeczy, protokołem eksperymentu procesowego, opinia biegłego sądowego z dnia 09.12.2016 r. oraz umową o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 01.04.2016 r. Z akt nie wynika również, by Skarżący posiadał koncesję na prowadzenie kasyna gry lub zezwolenie na urządzanie gier na automatach w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h., czy też by zgłosił urządzanie gier, co oznacza, że Skarżący w tym zakresie prowadził działalność nielegalnie, wbrew bowiem wymogom ustawy, stosownie do art. 3 u.g.h., (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.03.2017 r.), zgodnie z którym urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. W tym zakresie ustalenia organu są niekwestionowane przez Skarżącego. Istota zarzutów skargi sprowadza się natomiast do kwestionowania charakteru zatrzymanego automatu, który zdaniem Skarżącego nie ma charakteru losowego, lecz zręcznościowy i rozrywkowy, a tym samym nie spełnia warunków określonych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem rozpoznawania jest stan faktyczny, do którego należało w dacie wydania rozstrzygnięcia (20.04.2017 r.) w świetle Konstytucji, orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także głosu nauki – zastosować nowe prawo. Jednakże, jak wskazał w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny co do stosowania prawa względniejszego w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiące konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa – (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej podatnika), wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19.02.2014r, II GSK 1691/12; z dnia 16.10.2012 r., I FSK 1996/11). Porównując więc sankcje wynikające z ustawy u.g.h. dawnej i nowej, nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem, bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organ zastosował dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wprawdzie organ nie odniósł się do nowelizacji ustawy u.g.h., zdaniem jednak Sądu, uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż zachowanie Skarżącego polegające na urządzaniu gier na ujawnionym w czasie kontroli i zatrzymanym automacie - którego dysponentem prawnym był Skarżący - poza kasynem, bez wymaganej przez ustawodawcę koncesji, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy, w wyniku kontroli administracyjnej funkcjonariusze organu celnego ujawnili i zatrzymali gotowy do eksploatacji ww. automat, w stosunku do którego przeprowadzono oględziny, eksperyment, uzyskano opinię biegłego sądowego ustalając, że na automacie tym, posiadającym dwa monitory, przyciski do prowadzenia gry, akceptor monet i akceptor banknotów, istnieje możliwość przeprowadzenia szeregu gier o charakterze losowym w rozumieniu przepisów u.g.h. oraz uzyskanie wygranych rzeczowych jak i pieniężnych. Przeprowadzone na ww. automacie czynności kontrolne, eksperyment, opinia biegłego sądowego z dnia 09.12.2016 r., oględziny tego automatu w toku przeszukania lokalu w dniu 27.10.2016 r., potwierdziły jednoznacznie, że przedmiotowy automat jest automatem do gier losowych w rozumieniu definicji zawartej w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Z ww. opinii biegłego sądowego już wprost wynika, że program automatu wg. własnego algorytmu generuje losowo układ symboli na wirujących bębnach, a gracz nie ma wpływu na ich układ oraz moment zatrzymania bębnów. W opinii tej biegły także wskazał, że wynik gry nie uzależniony od zręczności osoby grającej. Nadto wskazał, że podczas prowadzenia gry, osoba grająca ma jedynie wpływ na: wielkość kwoty, którą zasili automat; wybór gry wg. jej nazwy i charakteru; ustawienie stawki gry cząstkowej; moment rozpoczęcia gry oraz na moment zakończenia gry (przy posiadaniu kredytów). We wnioskach końcowych zaś biegły wskazał, że automat ten jest urządzeniem elektronicznym oferującym osobie grającej wygrane pieniężne lub wygrane rzeczowe, natomiast oprogramowanie, które zainstalowane jest w urządzeniu, zawiera symulator gier bębnowych i karcianych oraz generator losowy, zapewniający charakter losowy wyniku proponowanych gier, przy czym końcowo biegły podkreślił, że losowość wyniku gier nie jest uzależniony od zręczności osoby grającej. Wobec tego, twierdzenie Skarżącego, że przedmiotowy automat nie ma charakteru losowego a jedynie zręcznościowy jest gołosłowne, nie znajduje bowiem oparcia w materiale dowodowym sprawy, a tym samym za bezpodstawne należało uznać zarzuty skargi co do naruszenia art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. oraz naruszenia przepisów postępowania (art. 121 § 1, art. 191, art. 197 O.p.). Zgodnie z dotychczas obowiązującymi przepisami art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i ust. 2 pkt 2 u.g.h. (do dnia 31.03.2017 r.), karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (ust. 1 pkt 2), zaś wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2, wynosi 12 000 zł od każdego automatu (ust. 2 pkt 2). Oprócz wyżej wskazanych okoliczności co do losowego charakteru zatrzymanego automatu, nadto, w rozpoznawanej sprawie organ niespornie ustalił, że Skarżący jest prawnym dysponentem zatrzymanego w kontrolowanym lokalu automatu, a nadto, że nie posiada wymaganych ustawą o grach hazardowych koncesji na prowadzenie kasyna, jak i zezwolenia na urządzanie gier na automatach, przy czym z akt sprawy również nie wynika by dokonał zgłoszenia urządzania gier losowych. Tym samym zaistniała podstawa do uznania, że Skarżący swoim zachowaniem wyczerpał znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., będąc urządzającym gry na automatach, poza kasynem, bowiem jako prawny dysponent automatu S. nr [...] zainstalował go w lokalu Grill Bar "U.", co znajduje oparcie w załączonej do akt sprawy umowy o wspólnym przedsięwzięciu z 01.04.2016 r., w której strony zgodnie ustaliły m. in., że przedmiotem umowy jest dzierżawa [...] m² powierzchni w lokalu użytkowym (który był przedmiotem kontroli w dniu 27.10.2016 r.), do którego P., tj. Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe R. B. w B. posiada tytuł prawny, zaś P., tj. "E. Ł. W." dysponuje urządzeniami do gier rozrywkowych, które zainstaluje w tym lokalu w celu zwiększenia atrakcyjności oferty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz osiąganych dochodów. Przepisy ustawy o grach hazardowych nie zawierają wprawdzie definicji terminu "urządzającego gry " zawartego w art. 89 ust. 1 u.g.h., jednakże organ dokonując jego wykładni prawidłowo odniósł się do powszechnie przyjętego znaczenia słowa "urządzanie", odwołując się do definicji zawartej w Słowniku języka polskiego - Wydawnictwa Naukowego PWN. W przypadku zatem "urządzania gier" chodzi o prowadzenie, czy też uruchomienie działalności hazardowej w określonym miejscu. "Urządzanie gry" będzie zatem oznaczało układanie sytemu gry, organizowanie jej, określenie wygranych, udostępnienie sprzętu czy też lokalu. Urządzanie gier nie może być utożsamiane z kwestią ich fizycznego prowadzenia i tym samym powinno być rozumiane w szerszy sposób. Zgodzić się należy z organem, że termin ten, oprócz aspektów formalno-prawnych, obejmuje także m.in. kwestie posiadania i udostępniania sprzętu do gier, zarządzania nim oraz wykorzystywania określonego oprogramowania. A zatem każdy, kto spełnia powyższe kryteria zakwalifikowania go jako urządzającego grę hazardową, bez względu na formę prawną (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębne przepisy przyznają osobowość prawną) oraz miejsce urządzenia gry, które nie będzie kasynem gry, podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Powyższe okoliczności stanowiły dla Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. podstawę do utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, którą nałożono na Skarżącego karę pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wobec tego, że stan faktyczny ustalony przez organ w niniejszej sprawie nie jest sporny, a jedynie jego ocena dokonana przez organ, Sąd orzekający uznając, że zostały dokonane zgodnie z prawem, przyjął te ustalenia jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia tej sprawy. Natomiast obowiązujące w dacie dokonania deliktu administracyjnego (27.10.2016 r.) przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h. przewidują karę pieniężną w kwocie 12.000 zł od każdego automatu za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Sumując, za prawidłową uznać należało, dokonaną przez organy celne, kwalifikację deliktu popełnionego przez Skarżącego do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (urządzanie gier na automacie poza kasynem gry) i w rezultacie wymierzenie Skarżącemu kary w wysokości ustalonej zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. (to jest [...] zł). Dla zastosowania tych przepisów wystarczające jest stwierdzenie zaistnienia, po pierwsze - że urządzana gra jest grą w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., tzn. jest grą na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Po drugie - że gra jest urządzana poza kasynem gry. Po trzecie - warunkiem nałożenia kary pieniężnej określonej w tym przepisie jest spełnienie przesłanki podmiotowej. Według zaś art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w cechach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.). W rozpoznawanej sprawie organy wykazały, że przesłanki te zostały spełnione, co wynika z materiałów dokumentujących przebieg kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych, w tym eksperymentu procesowego, opinii biegłego sądowego dotyczącej zatrzymanego automatu i kopii umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 01.04.2016 w celu ustawienia automatu do gry. Z zebranych dowodów wynikało, że gracz nie był w stanie przewidzieć rezultatu przeprowadzonej gry, jak również, że losowość wyniku gry nie jest uzależniony od zręczności osoby grającej. Zatem, rezultat gry był nieprzewidywalny dla grającego, a tym samym gry miały charakter losowy, zawierając jednocześnie element losowości. W zaskarżonej decyzji organ - zdaniem Sądu - dokonał właściwej analizy, czy gry urządzane na skontrolowanym urządzeniu zawierały elementy losowe, czy też posiadały charakter losowy. Tym samym, należało zgodzić się z organem, że gry na przedmiotowym automacie wypełniły definicję gier na automatach w rozumieniu u.g.h. Nie budzi także zastrzeżeń Sądu twierdzenie organów obu instancji, że ujawnione w lokalu urządzenie było automatem do gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., gdyż cechuje je cel komercyjny, gry mają charakter losowy, a automat umożliwia bezpośrednią wypłatę wygranych lub rozpoczęcie nowej gry za punkty uzyskane tytułem wygranej w poprzedniej grze. Zdaniem Sądu, w okolicznościach występujących w niniejszej sprawie organy prawidłowo również oceniły, że Skarżący urządzał gry na zatrzymanym automacie, gdyż to on był jego dysponentem i podpisał umowę o wspólnym przedsięwzięciu w celu wystawienia go w miejscu publicznym i czerpania korzyści z jego użytkowania. Był on bowiem prawnym dysponentem przedmiotowego automatu, na którym urządzane były gry w skontrolowanym w dniu 27.10.2016 r. lokalu. W sytuacji zatem, gdy z niepodważonych ustaleń faktycznych wynika, że cechą (elementem) gier urządzanych na przedmiotowym automacie była ich losowość, rozumiana jako nieprzewidywalność ich rezultatu dla grającego, co prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z urządzaną na automacie do gier grą o charakterze losowym, za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należało zarzut błędnego zastosowania art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. W kontekście jednak zarzutów skargi, dla przypomnienia wskazać należy, że po wejściu w życie ustawy o grach hazardowych prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dopuszczalne w dwojakim trybie: albo po uzyskaniu koncesji (art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h.), albo na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń. W tym ostatnim przypadku, stanowiącym wyjątek od ogólnej zasady wymogu posiadania koncesji, konieczne jest zachowanie podstawowego warunku gwarantującego skorzystanie z tego wyjątku – spełnienie przesłanek kwalifikujących automat, jako automat do gier o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust. 3 u.g.h. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zachodziła, albowiem poza sporem jest, że Skarżący nie legitymował się którymkolwiek z dokumentów wymaganych przepisami u.g.h. i legalizujących jego działania (art. 6 i 7 u.g.h.). Nie wykazał też, że przed udostępnieniem urządzenia grającym zadośćuczynił obowiązkowi rejestracji, stosownie do treści art. 23a u.g.h. W trakcie przeprowadzonych czynności kontrolnych, w celu ustalenia charakteru gier urządzanych na przedmiotowym automacie, funkcjonariusze urzędu celnego przeprowadzili eksperyment, który wykazał, że jest to urządzenie elektroniczne, umożliwiające rozgrywanie gier o charakterze losowym i służy do celów komercyjnych. Warunkiem uruchomienia gry było bowiem zakredytowanie jej przez grającego gotówką, wynik gry miał charakter losowy i był niezależny od zręczności grającego. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń faktycznych w świetle zarzutów skargi, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. Po pierwsze, w postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Nie ma też podstaw do kwestionowania w rozpoznawanej sprawie wystąpienia "uzasadnionego przypadku", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Samo stwierdzenie przez funkcjonariuszy celnych organizowania gier na automatach znajdujących się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, w sytuacji gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosownym zezwoleniem, daje wystarczającą podstawę do przeprowadzenia eksperymentu, czyli do zbadania rodzaju urządzenia, jego funkcjonowania, a także ewentualnego wykorzystania do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 545/13, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Nadto, podkreślenia wymaga, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta prowadzona jest zgodnie z przepisami rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 tej ustawy, do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry, wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać z wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1788/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie można również podzielić zarzutów skargi co do tego, że organy nie zgromadziły całego materiału dowodowego, który był podstawą zaskarżonej decyzji. W toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy zgodnie z art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 O.p. Materiał ten w sposób wystarczający potwierdził elementy losowe gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając jego zręcznościowy charakter. Kierując się regułą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 O.p., organ przyjął, że przedmiotowy w sprawie automat zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) i zawiera on elementy losowości, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Stanowisko to Sąd w pełni podziela, znajduje ono bowiem oparcie w materiale dowodowym niniejszej sprawy. Odnosząc się natomiast do zarzutu skargi co do naruszenia art. 2 ust. 6 u.g.h. wskazać należy, że w myśl art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1-5 u.g.h. są grami losowymi, zakładami wzajemnymi albo grami na automacie w rozumieniu ustawy. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 7 u.g.h., do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, należy załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Procedurę wskazaną w tych przepisach wykorzystuje strona, przede wszystkim w sytuacji, kiedy dopiero zamierza podjąć wspomniane przedsięwzięcie i chce mieć pewność, co do jego charakteru, a co za tym idzie posiadać wiedzę, czy będzie ono podlegać uregulowaniom ustawy o grach hazardowych. Dlatego do wniosku należy dołączyć badanie techniczne automatu przeprowadzone przez uprawnioną jednostkę badającą. Natomiast w sytuacji, jak to ma miejsce w okolicznościach niniejszej sprawy, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, Skarżący podjął działalność w postaci gier na automacie, należy uznać, że wskazany powyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry celowo pominął. W takiej sytuacji należy liczyć się, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie toczyć się na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym według ustawy - Ordynacja podatkowa, która ma zastosowanie w sprawach gier hazardowych stosownie do art. 8 u.g.h. W związku z tym, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, właściwy organ jest uprawniony do dokonywania ustaleń odnośnie charakteru danej gry. W świetle tego brak było więc podstaw, aby twierdzić, że istnieje potrzeba - wręcz obowiązek - rozstrzygania w odrębnym trybie przewidzianym w art. 2 ust. 6 u.g.h., czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, co oznacza, że w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej, organ administracji celnej - aby zastosować sankcję wynikającą z ustawy o grach hazardowych - nie jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., a brak tego rozstrzygnięcia nie stanowi o naruszeniu wymienionego przepisu. Wobec tego zarzut skargi co do naruszenia przez organy art. 2 ust. 6 u.g.h. oraz przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 187 § 1 i art. 197 § 1 O.p. również należało uznać za bezpodstawny, gdyż wbrew twierdzeniu strony skarżącej, organy przeprowadziły postępowanie na podstawie obowiązujących w dacie popełnienia przez Skarżącego deliktu administracyjnego przepisów prawa i w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego według art. 2 ust. 3 u.g.h., wykazując, że zachowanie Skarżącej wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej w wysokości [...] zł, stosownie do art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Postępowanie było prowadzone zgodnie z obowiązującymi regułami procesowymi, z zachowaniem gwarancji procesowych strony skarżącej, a przede wszystkim z uwzględnieniem zasady reformationis in peius wynikającej z art. 234 O.p., zgodnie z którą organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny, co nie miało miejsca w rozpoznawanej sprawie. Podnieść przy tym należy, że trafnie organ odwoławczy zauważył, iż Skarżący, chociaż podnosi okoliczność co do konieczności uzyskania od ministra właściwego do spraw finansów publicznych decyzji rozstrzygającej, czy gra na przedmiotowych automatach jest grą na automacie, jednakże sama, chcąc wzruszyć z tego powodu zaskarżoną decyzję, nie wykazała by o wydanie takiej decyzji nie wystąpiła, ani przed wszczęciem postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ani też w jego toku. Sumując, Sąd uznał, że brak było podstaw do przyjęcia, że zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, naruszały przepisy prawa materialnego i jak i przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a tym samym nie było podstaw do ich uchylenia i wyeliminowania z obrotu prawnego. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej. Wszystkie przywołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.