III SA/Wa 10/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA del. Dariusz Kurkiewicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2016 r. na rozprawie sprawy ze skargi C. s.c. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie uznania ponaglenia za bezprzedmiotowe i umorzenia postępowania p o s t a n a w i a 1) odrzucić skargę, 2) zwrócić ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na rzecz C. s.c. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) uiszczoną tytułem wpisu sądowego. Pismem z 28 listopada 2014 r. Skarżąca – C. sp. z o.o. w W. , powołując się na art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej ("o.p."), wniosła ponaglenie na niezałatwienie we właściwym terminie sprawy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w W. , polegające na zaniechaniu dokonania zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2014 r., wynikających ze złożonych przez nią deklaracji VAT-7. Postanowieniem z [...] grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał ponaglenie za bezprzedmiotowe i umorzył postępowanie wszczęte tym ponagleniem. Wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wydał postanowienia z [...] czerwca, [...] lipca i [...] września 2014 r. przedłużające termin zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, wykazanych przez Skarżącą w deklaracjach VAT-7 odpowiednio na marzec, kwiecień i czerwiec 2014 r. Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. postanowieniami z [...] kwietnia i [...] maja 2014 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, odpowiednio na luty i styczeń 2014 r. Skarżąca nie złożyła deklaracji za maj i lipiec 2014 r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, złożone przez Skarżącą ponaglenie jest bezprzedmiotowe z uwagi na brak przedmiotu postępowania. Ponaglenie nie przysługuje bowiem na postanowienie o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wydawane na podstawie art. 87 ust. 1, 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) – dalej: "u.p.t.u.". Tym samym brak jest podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia przedmiotowej sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej pouczył Skarżącą o przysługującym jej prawie złożenia na to postanowienie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarżąca skorzystała z tego prawa. W skardze złożonej na powyższe postanowienie wniosła o jego uchylenie. Zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 208 § 1 w zw. z art. 141 § 1 i 2 o.p. przez uznanie ponaglenia za bezprzedmiotowe i umorzenie postępowania, podczas gdy ponaglenie to było w pełni uzasadnione. Zdaniem Skarżącej, skoro zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. termin przedłużenia zwrotu został ograniczony zakończeniem czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, dokonywanych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zastosowanie muszą tu znaleźć art. 139 i art. 140 tej ustawy. Niewątpliwie instytucja przedłużenia terminu zwrotu jest czym innym niż prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika, ale są one bezpośrednio skorelowane. W świetle art. 141 o.p. zasadne wydaje się więc przyjęcie, że ustawodawca dopuścił możliwość składania ponaglenia na niezałatwienie sprawy w terminach zarówno wynikających z Ordynacji podatkowej, jak i z innych ustaw. Przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się bowiem m.in. do podatków, do których określania lub ustalania uprawnione są organy podatkowe (art. 2 § 1 pkt 1). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne. Postanowieniem z 26 sierpnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 617/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę. Stwierdził, że nie uzupełniono braku formalnego skargi poprzez nadesłanie dokumentu uprawniającego do reprezentacji Skarżącej w dacie złożenia skargi. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił zażalenie Skarżącej i postanowieniem z 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I FZ 528/15 uchylił powyższe postanowienie. Uznał bowiem, że ze złożonego do akt sprawy oświadczenia wynikał zarówno zakres uprawnień wspólników do reprezentowania Skarżącej spółki, jak i to, że pełnomocnictwo podpisał wspólnik umocowany w ww. zakresie do jej samodzielnej reprezentacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. Na mocy art. 2 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2015 r., poz. 658) w rozpoznanej sprawie znajduje zastosowanie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej – "p.p.s.a.", w brzmieniu obowiązującym do 14 sierpnia 2015 r. Na podstawie art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty i czynności wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. oraz bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Zgodnie zaś z art. 3 § 3 p.p.s.a., sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. Wyszczególnienie powyższych aktów i czynności jest wyczerpujące tworząc katalog zamknięty, co oznacza, że skarga wniesiona w jakichkolwiek innych przypadkach spoza tego katalogu, nie podlega kognicji sądów administracyjnych i podlega odrzuceniu stosownie do art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym skarga do sądu administracyjnego przysługuje na akt lub czynność, podjęte w indywidualnej sprawie, skierowane do oznaczonego podmiotu administrowanego, dotyczące uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, a samo uprawnienie lub obowiązek, którego akt lub czynność dotyczy, określa przepis prawa powszechnie obowiązującego (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 września 2004 r. sygn. akt OSK 247/04; http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej wydane między innymi na podstawie art. 141 § 1 i 2 o.p., mocą którego umorzono postępowanie wszczęte na skutek ponaglenia Skarżącej na niezałatwienie sprawy w terminie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. , polegające na zaniechaniu dokonania zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za miesiące od stycznia do lipca 2014 r. Ponaglenie jest specyficznym środkiem ochrony praw strony w postępowaniu podatkowym, przysługującym w związku z bezczynnością lub przewlekłością organu podatkowego. Postanowienie wydane w odpowiedzi na ponaglenie jest więc rozstrzygnięciem podejmowanym w ramach nadzoru organu wyższego stopnia (dyrektora izby skarbowej) nad organami niższego stopnia (naczelnikami urzędów skarbowych). Postanowienie wydane w trybie art. 141 o.p. nie jest zatem postanowieniem rozstrzygającym sprawę co do istoty, jako że jego celem jest jedynie spowodowanie, aby tego rodzaju rozstrzygnięcie (co do istoty) zostało podjęte w sytuacji, gdy organ podatkowy pozostaje w bezczynności lub w sposób przewlekły prowadzi postępowanie, albo też poinformowanie strony, że jej zarzuty w tym zakresie ocenione zostały jako niezasadne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 145/12; dostępny j.w.). Postanowienie wydane na podstawie art. 141 o.p. nie jest także postanowieniem kończącym postępowanie podatkowe w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a., ponieważ na skutek wniesienia ponaglenia nie toczy się żadne nowe postępowanie podatkowe, a jedynie – jak już Sąd wskazał – postępowanie w trybie nadzoru organu wyższego stopnia nad organem niższego stopnia. Ponadto na postanowienie wydane w trybie art. 141 o.p. nie przysługuje środek zaskarżenia. Nie mają bowiem do niego zastosowania przepisy dotyczące zażaleń, zamieszczone w art. 236-239 tej ustawy (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 stycznia 2008 r. o sygn. akt SAB/Gl 17/07; dostępny j.w.). Postanowienie takie nie jest zatem objęte zakresem przedmiotowym art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. Postanowienia wydawanego w trybie art. 141 o.p. nie można również zakwalifikować do innych niż określone w art. 3 § 2 pkt 1-3 p.p.s.a., aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Postanowienie wydane w odpowiedzi na ponaglenie nie stwarza bowiem po stronie adresata jakichkolwiek uprawnień lub obowiązków, a tym samym nie można go zaliczyć do aktów, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1643/12; dostępne j.w.). Możliwość poddania postanowienia wydanego w trybie art. 141 o.p. kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne nie wynika także z żadnego przepisu szczególnego w rozumieniu art. 3 § 3 p.p.s.a. – w szczególności zaś z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej. W konsekwencji Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie mieści się w kategorii spraw podlegających zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Wniesiona przez Skarżącą skarga na to postanowienie podlega zatem odrzuceniu. Wyjaśnić przy tym należy, że zamieszczenie w zaskarżonym postanowieniu błędnego pouczenia o skardze do sądu administracyjnego nie skutkuje obowiązkiem rozpatrzenia skargi przez Sąd. Wprawdzie, zgodnie z art. 214 w zw. z art. 219 o.p. podatkowej, błędne pouczenie co do prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego nie może szkodzić stronie, ale też strona z takiej okoliczności nie może odnosić korzyści. Bezwzględnie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości wniesienia skargi na postanowienie wydane w odpowiedzi na ponaglenie złożone na podstawie art. 141 o.p., a zatem przez błędne pouczenie strona nie może nabyć prawa do wniesienia skargi. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a. Sąd skargę odrzucił. O zwrocie na rzecz Skarżącej uiszczonego wpisu sądowego od skargi Sąd orzekł w oparciu o art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.