III SA/Wa 1085/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę. Postanowieniem z [...] lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia D. [...] Sp. z o.o. w W., ( "Skarżąca", "Spółka", "Zobowiązana") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2018 r. w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną, utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora wynika, że Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego L. ("Wierzyciel"), decyzją z [...] marca 2018 r. orzekł o zabezpieczeniu na majątku Spółki przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i lipiec 2016 r. w kwocie 236 390 wraz z odsetkami za zwłokę. Na podstawie wyżej wskazanej decyzji Wierzyciel w dniu 30 marca 2018 r. wydał zarządzenie zabezpieczenia, obejmujące przybliżoną kwotę podatku od towarów i usług za czerwiec 2016 r. w wysokości 82 502 zł należności głównej i przybliżoną kwotę odsetek. Przedmiotowe zarządzenie zabezpieczenia Wierzyciel przekazał do realizacji, zgodnie z właściwością miejscową, Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W.. Wykonując powyższe zarządzenie zabezpieczenia Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zawiadomieniem z 18 kwietnia 2018 r. dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. w P. [...] S.A. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisem ww. zarządzenia zabezpieczenia zostały odebrane przez Spółkę w dniu 26 kwietnia 2018 r. Dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził odbiór zawiadomienia w dniu 25 kwietnia 2018 r. Pismem z 10 maja 2018 r. Skarżąca wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] skargę na czynność zabezpieczającą Organu egzekucyjnego. Wskazała, że czynność została dokonana z naruszeniem przepisu: - art. 29 § 1, art. 80 § 1 w zw. z art. 164 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej "ustawa" lub " u.p.e.a."), poprzez błędną jego wykładnię nieprawidłowe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie zabezpieczenie jest celowe i dopuszczalne, - art. 36 u.p.e.a., poprzez brak przeprowadzenia postępowania celem ustalenia sytuacji finansowej Zobowiązanej, - art. 7, art. 8 i art. 11 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez dokonanie błędnych ustaleń stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego przez Organ postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, z uwagi na charakter nieprawidłowości ustalonych w trakcie czynności kontrolnych, pomimo, iż w niniejszej sprawie Organ nie wykazał zaistnienia przesłanek warunkujących dokonanie zabezpieczenia, mianowicie czy Spółka podejmuje jakiekolwiek czynności, które mogłyby utrudnić bądź udaremnić egzekucję. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. [...] stwierdził, że w ramach skargi na czynność egzekucyjną ocenie podlegają działania organu egzekucyjnego (egzekutora), który na zlecenie wierzyciela dokonuje zabezpieczenia należności wskazanej w zarządzeniu zabezpieczenia. Skarga na czynności zabezpieczające nie jest natomiast środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania zabezpieczającego oraz podstaw jego prowadzenia. Ustawa, regulując poszczególne etapy postępowania egzekucyjnego, umożliwia zobowiązanemu kwestionowanie podejmowanych w jego toku rozstrzygnięć. Dlatego też przyjmuje się, uwzględniając zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia, że skarga na czynności egzekucyjne służy wyłącznie na czynności o charakterze faktycznym, i to tylko takie, które nie mogą być zaskarżone poprzez inny środek prawny przewidziany w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarga na czynności egzekucyjne jest przysługującym zobowiązanemu środkiem prawnym o charakterze subsydiarnym i stanowi uzupełnienie innych środków zaskarżenia, przysługujących zobowiązanemu w postępowaniu egzekucyjnym. Zasada ta w pełni odnosi się do skargi na czynność zabezpieczającą, opartej na przepisie tym samym, co skarga na czynność egzekucyjną, tj. art. 54 u.p.e.a. Wobec powyższego Organ I instancji zbadał pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa wyłącznie czynność faktyczną, tj. zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego u dłużnika zajętej wierzytelności, tj. w P. [...] S.A., przybliżonych kwot należności w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i lipiec 2016 roku. W wyniku przeprowadzonej analizy Naczelnik Urzędu Skarbowego W. [...] nie znalazł nieprawidłowości w podjętej czynności egzekucyjnej, dokonanej zawiadomieniem nr [...] z [...] kwietnia 2018 r. Nie godząc się z treścią powyższego rozstrzygnięcia Skarżąca złożyła zażalenie, wskazując na naruszenie: - art. 29 § 1, art. 80 § 1 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a., poprzez błędną jego wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie zabezpieczenie jest celowe i dopuszczalne; - art. 7 § 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a., poprzez brak ustalenia sytuacji finansowej Zobowiązanej, celem ustalenia środków egzekucyjnych prowadzących do skutecznego zabezpieczenia; - art. 7. art. 8 i art. 11 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez dokonanie błędnych ustaleń stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, z uwagi na charakter nieprawidłowości ustalonych w trakcie czynności kontrolnych, pomimo, iż w niniejszej sprawie Organ nie wykazał zaistnienia przesłanek warunkujących dokonanie zabezpieczenia, W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. powołał się na art. 54 § 1, art. 164 § 1, art. 80 § 1-3 u.p.e.a. i stwierdził, że Organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania zastosował środek egzekucyjny wymieniony w katalogu środków określonych w art. 164 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. Środek ten został zastosowany zgodnie z procedurą określoną w art. 80 u.p.e.a. Z akt przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że wszystkie wymogi formalne wymienione w art. 80 § 2 u.p.e.a. zostały przez Organ egzekucyjny spełnione. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., zmierzając do zastosowania tego środka zabezpieczającego, przesłał zawiadomienie z 18 kwietnia 2018 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego do banku, celem zabezpieczenia dochodzonych należności. W treści zawiadomień Organ egzekucyjny wezwał dłużnika zajętej wierzytelności, aby należne kwoty z tytułu zajęcia wierzytelności bez zgody Organu egzekucyjnego nie uiszczał Spółce. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia do ww. podmiotu Organ egzekucyjny poinformował Spółkę o zajęciu zabezpieczającym jej wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego u dłużnika zajętej wierzytelności. Przedmiotowe zawiadomienie zostało doręczone Zobowiązanej w dniu 26 kwietnia 2018 r. Dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził odbiór zawiadomienia 25 kwietnia 2018r. Organ odwoławczy, oceniając prawidłowość dokonania zaskarżonych czynności, nie stwierdził żadnych nieprawidłowości. Wyjaśnił, że w ramach postępowania wszczętego skargą z 10 maja 2018 r. badaniu podlegała tylko prawidłowość dokonania zajęcia wierzytelności. Skarga na czynność zabezpieczającą jest instytucją postępowania egzekucyjnego, celem którego jest przymusowe ściągnięcie wymagalnej należności obciążającej zobowiązanego. Służy ona kontroli prawidłowości stosowania w tym postępowaniu środków zabezpieczających, które zmierzają do bezpośredniego wyegzekwowania należności. Ocenie w ramach skargi na czynności zabezpieczające podlegają więc jedynie działania organu egzekucyjnego, który ma obowiązek zabezpieczyć należność wskazaną w zarządzeniu zabezpieczenia. Zatem Naczelnik prawidłowo dokonał oceny czynności egzekucyjnej dokonanej w ramach postępowania zabezpieczającego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 29 § 1. art. 80 § 1 w zw. z art. 164 § 4 u.p.e.a., poprzez błędną ich wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie zabezpieczenie jest celowe i dopuszczalne; - art. 7 § 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a., poprzez brak ustalenia sytuacji finansowej Zobowiązanej, celem ustalenia środków egzekucyjnych prowadzących do skutecznego zabezpieczenia; - art. 7, art. 8 i art. 11 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez dokonanie błędnych ustaleń stanu faktycznego, co nastąpiło na skutek wadliwie przeprowadzonego przez Organy postępowania dowodowego, zebrania niekompletnego materiału dowodowego, a następnie dokonania dowolnej, sprzecznej oceny tego materiału, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, iż w niniejszej sprawie istnieje uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego, z uwagi na charakter nieprawidłowości ustalonych w trakcie czynności kontrolnych, pomimo, iż w niniejszej sprawie Organy nie wykazały zaistnienia przesłanek warunkujących dokonanie zabezpieczenia, mianowicie, czy Spółka podejmuje jakiekolwiek czynności, które mogłyby utrudnić bądź udaremnić egzekucję, W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r, poz. 1302 ze zm., dalej - "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W orzecznictwie sądowym oraz w literaturze przedmiotu konsekwentnie wskazuje się, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego (na podstawie art. 166b ustawy w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się m.in. także art. 54 ustawy). Instytucja ta ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych, i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skarga do sądu powszechnego. Skarga w trybie art. 54 przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie czy zarzuty. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, których legalną definicję zamieszczono w art. 1a pkt 2 ustawy. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zatem zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 ustawy, dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (vide np. wyroki NSA z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1370/17, 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13, 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13, 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, 13 listopada 2019 r., II FSK 2053/18). Skarga w tym trybie może więc dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy (vide np. P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wolters Kluwer 2015 r., wyd. VII, komentarz do art. 54). W skardze do Sądu Spółka nie wskazała na żadne ewentualne wadliwości zastosowanej czynności zabezpieczającej w postaci zajęcia rachunku bankowego. Mimo tego Sąd, działając niezależnie od tego braku merytorycznego skargi do Sądu, ocenił zastosowaną czynność, i uznał, że spełniała ona wszystkie wymagania wynikające z ustawy. Zatem, zgodnie z art. 80 § 1 ustawy, doręczono do banku zawiadomienie o zajęciu wierzytelności, wezwano dłużnika do powstrzymania się od dokonywania wypłat z rachunku bankowego i do przekazania zajętej kwoty organowi albo zawiadomienia o przeszkodzie w przekazaniu tej kwoty. Spółce zostało przesłane zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym. Nastąpiło to równocześnie z doręczeniem zarządzeń zabezpieczających w dniu 25 kwietnia 2018 r. Dochowano więc wszystkich koniecznych wymogów czynności, w tym dokonano jej z zachowaniem wymagań formalnych przewidzianych w przepisach wykonawczych do ustawy. Jakkolwiek w skardze do Sądu zarzucono Organom naruszenie art. 29 § 1 i 80 § 1 ustawy, to jednak uzasadnienie tego zarzutu w ogóle nie przystaje do przedmiotu skargi na czynność egzekucyjną, gdyż koncentruje się na rzekomej niedopuszczalności zabezpieczenia oraz braku przesłanek zabezpieczenia. Tymczasem skarga w trybie art. 54 u.p.e.a. powinna wskazywać ewentualne, konkretne wady zajęcia rachunku bankowego Spółki. Takich wad nie wskazano, zaś Sąd nie stwierdził ich badając legalność czynności z urzędu, niezależnie od treści skargi. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 P.p.s.a.