III SA/Wa 1295/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...], nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. K. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2013 r. zawiesił postępowanie w sprawie umorzenia Skarżącemu – M. K. zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za listopad 2000 r., luty, kwiecień, czerwiec i grudzień 2001r., styczeń i czerwiec 2002 r. w łącznej kwocie 15.312,35 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 18.348 zł. W uzasadnieniu wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało podjęte w związku z zaleceniami zawartymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1147/12. uchylającym decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2012 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2010 r. wydaną w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za ww. okres, zobowiązującymi Dyrektora Izby Skarbowej w W. do ponownego zbadania i wyjaśnienia kwestii ewentualnego przerwania terminu biegu przedawnienia wyżej wymienionych zaległości. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał ponadto, iż powyższe zaległości podatkowe oraz kwestia przerwania terminu biegu przedawnienia są przedmiotem postępowania sądowo-administracyjnego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wyniku złożonej skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1704/11. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił, iż na żadnym z etapów postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie składał wniosku o zawieszenie postępowania w związku z wniesioną sprawą do WSA lub NSA. Ponadto w ocenie Skarżącego wydane postanowienie jest bezzasadne w związku z dwukrotnym postępowaniem prowadzonym przez WSA, który uchylił zaskarżoną decyzję stwierdzając, iż nie może być wykonana w całości, a wyrok nakazujący ponowne rozpatrzenie stal się prawomocny. Zdaniem Podatnika WSA trzykrotnie uznał, iż skarżone przez Niego postanowienia nie mogą być wykonane w całości i istnieje przesłanka do stwierdzenia, iż zobowiązanie w związku z brakiem skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego uległo przedawnieniu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] lutego 2014 r. utrzymał w mocy własne postanowienie wydane w pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, wynika, iż kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego za wnioskowane okresy jest przedmiotem odrębnego nieprawomocnego postępowania toczącego się obecnie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. W wyniku bowiem złożonego przez Skarżącego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego za przedmiotowe okresy, Dyrektor Izby Skarbowej w W. [...] kwietnia 2011 r. wydał postanowienie, którym odmówił uwzględnienia wniosku. Na skutek złożonej przez Skarżącego skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1704/11 uchylił w całości zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. stwierdzając, iż doszło do przedawnienia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres: listopad 2000 r., luty, kwiecień, czerwiec 2001 r. i styczeń, czerwiec 2002r. z uwagi na nieprawidłowe zawiadomienie Strony o zastosowanym środku egzekucyjnym, natomiast z uwagi na prawidłowe zawiadomienie Strony o zastosowanym środku egzekucyjnym za okresy grudzień 2001 r. i grudzień 2002 r. nie doszło do przedawnienia zobowiązania. Na powyższe rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł skargę kasacyjną zarzucając, iż wydane rozstrzygnięcie stoi w sprzeczności z rozstrzygnięciem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1919/09, wydanym w sprawie Skarżącego i dotyczącym powyższych zaległości podatkowych, a w którym to wyroku Sąd stwierdził, iż Skarżący został prawidłowo powiadomiony o zastosowanym środku egzekucyjnym dotyczącym zaległości podatkowych za powyższe okresy. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie ulegało wątpliwości, że pomiędzy postępowaniem sądowo-administracyjnym toczącym się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym a postępowaniem prowadzonym w niniejszej sprawie istnieje zależność polegająca na tym, że wynik postępowania sądowo-administracyjnego będzie bezpośrednio rzutował na treść decyzji w prowadzonej sprawie o umorzenie zaległości podatkowych, dlatego też postępowanie należało zawiesić do czasu podjęcia rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przypadku bowiem uprawomocnienia się wyroku WSA z 27 kwietnia 2012r. sygn. akt III SA/Wa 1704/11, postępowanie w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych za okres listopad 2000 r., luty, kwiecień i czerwiec 2001 r. i styczeń oraz czerwiec 2002 r. musiałoby zostać umorzone na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej "O.p.". W skardze na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o wykonanie prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uznał, iż postępowanie toczyło się pomimo przedawnienia oraz o zwrot środków, które zostały zabrane bez podstawy prawnej. W dalszej części skargi Skarżący wskazał, iż decyzja odmawiająca rozpatrzenia sprawy została wydana z pominięciem wyroku, w którym WSA nakazał powtórnie zmianę decyzji i jest nadmiernym wykorzystaniem pozycji nadrzędnej urzędnika w stosunku do podatnika. Nadmienił, iż przez dotychczasowe lata, w których toczyły się trzy odrębne postępowania przed sądami, urzędnicy nie dostrzegali ich podobieństwa i nie wnosili o ich połączenie. Zdaniem Skarżącego, takie podejście Dyrektora Izby Skarbowej pozbawia Go możliwości obrony przed Sądem oraz podważa sens jakiegokolwiek wydawania przez Sąd decyzji, skoro Dyrektor Izby Skarbowej może na dowolnym etapie zawiesić postępowanie, zamiast podjąć decyzję nakazaną przez Sąd. Podatnik podnosi również, iż w żadnym z toczących się postępowań organy podatkowe nie ustosunkowały się do kwestii przedawnienia, pomimo, iż w składanych pismach informował o przedawnieniu postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez Sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia wad w przeprowadzonym postępowaniu, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., 270) – dalej w skrócie: p.p.s.a Jednocześnie zgodnie z art. 134 p.p.s.a. Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola sądowadministracyjna przeprowadzona w oparciu o powyższe kryteria wykazała, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa i z tego względu zasługuje na uchylenie. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przedmiotem sporu w niniejszym postępowaniu jest istnienie zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p., od którego uprzedniego rozstrzygnięcia miałoby zależeć rozstrzygnięcie kontrolowanej sprawy podatkowej. W ocenie organów podatkowych pomiędzy postępowaniem sądowoadministracyjnym toczącym się przed NSA ze skargi na nieprawomocny wyrok WSA sygn. III SA/Wa 1704/11 a postępowaniem prowadzonym w niniejszej sprawie istnieje zależność polegająca na tym, że wynik postępowania sądowoadministracyjnego będzie bezpośrednio rzutował na treść decyzji w prowadzonej sprawie o umorzenie zaległości podatkowych. Z uwagi na okoliczność, że przedmiotem rozpatrywania przez NSA będzie m.in. badanie prawidłowości powiadomienia Strony o zastosowanym środku egzekucyjnym i co za tym idzie przedawnienia zaległości podatkowych, wskazane zagadnieniem stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zdaniem Sądu stanowisko to jest nieprawidłowe. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 863/12; LEX nr 1369670). Zagadnieniem wstępnym może być jednak tylko taka kwestia prawna, która albo ujawniła się w toku postępowania i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, albo z przepisów prawa materialnego wprost wynika konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2002 r., sygn. akt V SA 2414/01; LEX nr 162456). Pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne", a nie spór co do faktu. Trzeba podkreślić, że nie chodzi tu o wyjaśnienie istotnych nawet wątpliwości prawnych, lecz o wydanie orzeczenia rozstrzygającego kwestię prawną (zob. wyrok NSA z dnia 23 maja 2006 r., sygn. akt I GSK 2356/05, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie mają zatem charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. ustalenia faktyczne, k.tóre zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania może być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia tej sprawy, ponieważ nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 831/11, LEX nr 1367087). Z tych względów zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od łącznego wystąpienia trzech przesłanek, a mianowicie: postępowanie podatkowe jest w toku, istnieje zagadnienie wstępne oraz rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Ostatnia przesłanka oznacza, że organ musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu administracji publicznej niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (zob. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2006 r., sygn. akt I GSK 1544/05). Należy przy tym pamiętać, że zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., sygn.. akt I FSK 536/09; publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W konkluzji poczynionych dotychczas uwag należy podkreślić, że zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie jest wyjaśnienie (nawet poważnych) wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania podatkowego, lecz rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez inny organ lub sąd. Co do zasady bowiem, obowiązek wyjaśnienia sprawy pod względem faktycznym i prawnym należy do organu podatkowego prowadzącego to postępowanie. Nie ulega wątpliwości Sądu, że powoływane przez organ okoliczności sprowadzające się do badania prawidłowości powiadomienia Strony o zastosowanym środku egzekucyjnym i co zatem idzie kwestii przedawnienia zaległości podatkowych nie maja charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Jakkolwiek powstrzymanie się organu podatkowego od dokonania rozstrzygnięcia w niniejszym postępowaniu prowadzonym w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych do czasu rozpoznania przez NSA skargi kasacyjnej od wyroku WSA III SA/Wa 1704/11, którego przedmiotem była ocena zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego i tym samym badanie kwestii przedawnienia może być uzasadnione względami ekonomiki procesowej, to jednak w rozstrzygnięciu NSA nie można upatrywać zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy Sąd działając na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c, art. 152 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia. W trybie art. 135 p.p.s.a Sąd zastosował wspomniany środek również względem postanowienia DIS z dnia [...] listopada 2013r., a to z uwagi na tożsamość stwierdzonego naruszenia prawa oraz dla końcowego załatwienia sprawy. O kosztach orzeczono na mocy art. 200 p.p.s.a.