III SA/Wa 1437/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2015 r. oddala skargę 1. Decyzją z dnia [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. (dalej NUS/organ I instancji) orzekł o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2015 r. na majątku M. S. (dalej Skarżący/Strona) przed wydaniem decyzji określającej jej wysokość. 2. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości w trybie autokontroli oraz o umorzenie postępowania. 3. Decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej DIS/organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. DIS stwierdził, że dokonanie zabezpieczenia w niniejszej sprawie uzasadnia nie tylko wysoka kwota przewidywanego uszczuplenia, tj. kwota zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2015 r. (w wysokości 351 209 zł), ale także, jak wskazał organ I instancji, uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania przez Skarżącego przejawiająca się poprzez: brak pokrycia zobowiązania podatkowego w dochodach (według złożonych zeznań PIT wykazano: za 2015 r. – dochód 107 286,73 zł, za 2014 r. – stratę 46 241,34 zł); nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych; stwarzanie pozorów legalnej działalności; uzyskiwanie nienależnych zwrotów, udział w oszustwie podatkowym zwanym "transakcjami karuzelowymi"; zamiar zbycia zabudowanej nieruchomości – domu mieszkalnego o pow. 380 m2 usytuowanego na działce o pow. 4404 m2, znajdującego się w J. przy ul. [...]). Ponadto Strona w złożonym odwołaniu nie przedstawiła żadnych argumentów pozwalających przypuszczać, iż określone zobowiązanie podatkowe zostanie przez nią wykonane, w związku z czym, obawa organu I instancji co do jego niewykonania nie jest bezpodstawna. Zdaniem organu odwoławczego, działania Strony takie jak nierzetelność informacji podanych w deklaracjach podatkowych w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2015 r., poważne podejrzenie fikcyjności zawieranych przez Skarżącego transakcji stwarza uzasadnione domniemanie istnienia zagrożenia niewykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych, a brak zabezpieczenia może utrudnić lub udaremnić pobór należności. DIS podkreślił, że pozyskiwane w toku kontroli materiały dowodowe wskazywały, iż Strona może uczestniczyć w łańcuchu dostaw towarów, o których wiadomo, że są wykorzystywane w oszustwach przy transakcjach wewnątrzwspólnotowych. Taką okoliczność potwierdzają zwłaszcza informacje uzyskane od Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. odnośnie kontrahenta Skarżącego – N. N. S. oraz od administracji czeskiej, która informowała, że firmy czeskie E. s.r.o., O. s.r.o., V. s.r.o. powiązane ze Stroną są podejrzane o transakcje karuzelowe. Za wystąpieniem w niniejszej sprawie oszustwa podatkowego przemawiają również działania Skarżącego takie jak: - znaczący wzrost obrotów w krótkim czasie – obrót w kontrolowanym okresie wyniósł łącznie 2 637 021,60 zł, natomiast w okresie poprzedzającym okres kontrolowany obroty wynosiły: lipiec-wrzesień 2014 r. - 0 zł; październik 2014 r. – 254 zł, listopad 2014 r. - 808 zł, grudzień 2014 r. – styczeń 2015 r. - 0 zł, luty 2015 r. – 4 716 zł, marzec - czerwiec 2015 r. - 0 zł, - operacje nieuzasadnione ekonomicznie (niewielka marża na transakcjach). - brak gromadzenia zapasów towarów, - bardzo szybkie transakcje (w ciągu jednego dnia), - brak pracowników, środków trwałych, brak możliwości faktycznego dysponowania towarem (brak magazynów). Wobec tych ustaleń, zdaniem DIS, istnienie uzasadnionej obawy niewykonania przyszłych zobowiązań zostało w sposób należyty wykazane przez organ I instancji. 4. Skarżący złożył skargę na powyższą decyzję do WSA w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie i uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Strona zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie: a) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej Op) poprzez jego błędne zastosowanie, gdyż nie zachodzą podstawy do skorzystania z instytucji zabezpieczenia na majątku Skarżącego i tym samym nie są spełnione przesłanki uzasadniające wydanie decyzji przez organ I instancji, jak również utrzymanie jej w mocy przez organ odwoławczy; b) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Op poprzez brak wyczerpującego zbadania materiału dowodowego, co doprowadziło do nieprawidłowego przyjęcia istnienia przesłanek do skorzystania z instytucji zabezpieczenia i do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji; c) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 191 Op poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, co doprowadziło do nieprawidłowego przyjęcia istnienia przesłanek do skorzystania z instytucji zabezpieczenia i do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji; d) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 124 Op poprzez brak przywołania i obiektywnego wyjaśnienia przesłanki zastosowania zabezpieczenia na majątku podatnika. 5. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swoje wcześniejsze ustalenia oraz stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie była zasadna. 1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem badając legalność zaskarżonej decyzji zgodnie z kompetencją ustanowioną w art.1 §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2188) Sąd nie stwierdził, aby rozstrzygnięcie to naruszało prawo. Podkreślić zaś należy, iż na podstawie art. 145 §1 pkt 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej: Ppsa), decyzja administracyjna podlega uchyleniu wówczas, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy. 2. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest decyzja wydana w odniesieniu do M. S. dotycząca zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiąc 2015 roku. Zabezpieczenie należności podatkowych na majątku podatnika stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych. Podstawowym celem tego zabezpieczenia jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Postępowanie zabezpieczające nie prowadzi do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, stwarza jedynie pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. Z. Leoński, Egzekucja administracyjna świadczeń niepieniężnych, Warszawa 1968, s. 184; pogląd powoływany też w wyroku NSA w Warszawie z 8 września 2000 r., sygn. akt III SA 1770/99). Innymi słowy, celem zabezpieczenia jest nie tyle przymusowy pobór podatków, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie tych należności w terminie płatności. Zabezpieczenie nie zastępuje egzekucji, lecz ją wspiera, wspomaga. Decyzja o zabezpieczeniu ma tymczasowy i akcesoryjny charakter, jej byt prawny kończy się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej. 3. Zgodnie z art. 33 §1 Op: "zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 §2 stosuje się odpowiednio". W świetle powołanego wyżej art. 33 §1 Op, zasadniczą przesłanką orzeczenia o zabezpieczeniu jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Kontroli Sądu w związku z zarzutami skargi podlegało zatem to, czy mieści się w ramach swobodnej (ale nie dowolnej) oceny dowodów uznanie przez organ, że taka obawa rzeczywiście zaistniała. Przyczyną zastosowania zabezpieczenia jest uzasadniona obawa co do jego niewykonania w przyszłości przy czym wynika ona z pewnych zachowań i zdarzeń. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że okoliczności podane są w tym przepisie przykładowo a nie wyczerpująco. Zauważyć przyjdzie w tym miejscu, że pojęcie uzasadnionej obawy odnosi się nie do okoliczności udowodnionych a jedynie takich, co do których istnieje wysokie prawdopodobieństwo ich zaistnienia. Tym samym organ podatkowy na tym etapie postępowania nie przeprowadza postępowania dowodowego. Do stwierdzenia przesłanek zabezpieczenia wystarczy jedynie wysokie prawdopodobieństwo występowania przesłanek zabezpieczenia, które w przedmiotowej sprawie zostało wyraźnie stwierdzone (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 443/16). Przesłanka wydania decyzji o zabezpieczeniu tj. uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, powinna być zatem rozumiana szeroko a nie wąsko (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 26 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 930/15). 4. Analizując akta sprawy na tle tej przesłanki zabezpieczenia Sąd stwierdził, że ocena organu w tym zakresie nie była dowolna. Była ze wszech miar prawidłowa. Poparta została przekonywującą argumentacją wskazującą m.in. na uzasadnione uprawdopodobnienie, że strona uczestniczyła w procederze tzw. transakcji karuzelowych (por. ustalenia zawarte w decyzji organu podatkowego II instancji, s. 6-11). Za wystąpieniem w niniejszej sprawie oszustwa podatkowego przemawiały wskazane w decyzjach podatkowych działania Skarżącego typowe w funkcjonowaniu tzw. transakcji karuzelowych (t.j.: znaczący wzrost obrotów w bardzo krótkim czasie, operacje nieuzasadnione ekonomicznie – bez ryzyka gospodarczego, brak gromadzenia zapasów towarów, bardzo szybkie transakcje, brak pracowników, bak środków trwałych, brak możliwości faktycznego dysponowania towarem, brak magazynów). Podatnik nie miał także doświadczenia w handlu towarami spożywczymi (kawa i napoje), gdyż dotychczas głównych przedmiotem jego działalności były usługi instalacji elektrycznych i automatyki. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się także, że obawę niewykonania zobowiązania uzasadnia wysokość nieuregulowanego zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz fakt, że podatnik dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług w sposób nierzetelny, bowiem wystawione faktury VAT nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1980/16; podobnie wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 716/16). Zdaniem Sądu, słuszne były ustalenia organów podatkowych, z których wynikało, że dokonanie zabezpieczenia w niniejszej sprawie uzasadnia nie tylko wysoka kwota przewidywanego uszczuplenia (tj. kwota zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2015 r. w wysokości 351 209 zł), ale także uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania przez Skarżącego. Ta "uzasadniona obawa" wynikała między innymi z: - braku pokrycia zobowiązania podatkowego w dochodach Podatnika (według złożonych zeznań podatkowych wykazano: za 2015 r. – dochód 107 286,73 zł, za 2014 r. – stratę 46 241,34 zł a wysokość zobowiązania to kwota 351 209 zł); zdaniem Sądu, istotną okolicznością może być znaczna wysokość zobowiązania podatkowego, o ile wysokość tego zobowiązania zostanie zestawiona z sytuacją finansową i majątkową podatnika (por. wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 795/15); taka sytuacja (t.j. zestawienie sytuacji finansowej podatnika i zobowiązania podatkowego) miała miejsce z przedmiotowej sprawie; dodatkowo należy podkreślić, że dla uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wystarczy samo stwierdzenie, że podatnik z uwagi na stan majątkowy nawet przy dołożeniu maksimum dobrej woli, nie będzie w stanie uiścić należnego podatku (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 2028/14); - nierzetelne prowadzonych ksiąg podatkowych i stwarzaniu tylko pozorów legalnej działalności a co za tym idzie - uzyskiwaniu nienależnych zwrotów podatku VAT; zdaniem Sądu, dokumentowanie fikcyjnych zdarzeń gospodarczych poprzez ich ujęcie w ewidencji i rozliczanie w oparciu o nie podatku implikuje powstanie zaległości podatkowych i uprawnia organy podatkowe do uznania, że zaistniała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 1615/16); - zamiaru zbycia zabudowanej nieruchomości (domu mieszkalnego o pow. 380 m2 usytuowanego na działce o pow. 4404 m2, znajdującego się w J. przy ul. [...] za kwotę 2 590 000,00 zł); w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że zbywanie znacznych składników majątkowych w postaci wielu nieruchomości oraz samochodu osobowego wskazuje na uzasadnioną obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane (por. wyrok NSA z dnia 16 maja 2017 r.; sygn. akt II FSK 1042/15); pozostały majątek podatnika wskazany w decyzji (m.in. grunty orne i pastwiska, samochód osobowy) nie stanową wartości odpowiadającej wysokości zabezpieczanego zobowiązania podatkowego (kwota główna i odsetki); dysproporcja pomiędzy wartością czynną majątku podatnika a kwotą przewidywanych zaległości podatkowych stanowi zgodną z prawem i wystarczającą podstawę dla przyjęcia, że sytuacja finansowa i majątkowa podatnika uzasadnia obawę niewykonania zobowiązania podatkowego (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Go 181/16). Ponadto Strona w złożonym odwołaniu nie przedstawiła żadnych wiarygodnych argumentów pozwalających przypuszczać, iż określone zobowiązanie podatkowe zostanie przez nią w całości wykonane. W związku z czym, zdaniem Sądu, obawa organów podatkowych co do jego niewykonania nie była bezpodstawna. W opinii Sądu, wszelkie działania Strony stwarzają uzasadnione domniemanie istnienia zagrożenia niewykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych, a brak zabezpieczenia może utrudnić lub udaremnić pobór należności w przyszłości. W świetle powołanych przez organy w decyzjach okoliczności wskazujących na uzasadnione prawdopodobieństwo określenia zobowiązań w podatku od towarów i usług w znacznej wysokości, dokonanie zabezpieczeń było, zdaniem Sądu, uzasadnione. Przytaczając powyższe okoliczności organ w pełni dowiódł bowiem istnienia uzasadnionej obawy niewykonania przez Skarżącego określonych w przybliżeniu zobowiązań podatkowych i była to wystarczająca podstawa do podjęcia rozstrzygnięć na podstawie art. 33 § 1 Op. 5. Reasumując, w niniejszej sprawie organy podatkowe miały, zdaniem Sądu, prawo uznać, że zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązania podatkowe mogą nie zostać wykonane. Ocena organów nie budzi zastrzeżeń Sądu, bowiem związana była z dokonanymi ustaleniami i charakterem naruszeń prawa. W związku z postępowaniami w sprawie zgromadzono materiał dowodowy pozwalający na ustalenie, czy doszło do realizacji przesłanek warunkujących wydanie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia, wskazujących na zaistnienie uzasadnionej obawy niewykonania przewidywanego zobowiązania. W konsekwencji organ odwoławczy utrzymując zaskarżone decyzje organu podatkowego I instancji w mocy i wyjaśniając w uzasadnieniu motywy rozstrzygnięcia, nie naruszył prawa. 6. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 Ppsa oddalił skargę.