III SA/Wa 1547/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dominik Gajewski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Kozik (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2016 r. nr IPPB6/4510-382/15-2/AG w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna z 28 stycznia 2016 r., nr IPPP6/4510-382/15-2/AG, wydana na wniosek P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Wnioskodawca", "P.", "Skarżący"), na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p.") oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS"), działającego w imieniu Ministra Finansów, dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku od towarów i usług. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie został złożony 10 listopada 2015 r. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że w wyniku realizacji obowiązków ustawowych, określonych w ustawie z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 z późn. zm.), P. zobowiązana jest do udostępnienia związkom zawodowym pomieszczeń oraz urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej. Działania te są dokonywane przez P. nieodpłatnie. W P. istnieje kilkadziesiąt związków zawodowych a ich członkowie są pracownikami P. W niektórych przypadkach, zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 31 ustawy o związkach zawodowych) są oni zwolnieni od wykonywania czynności na rzecz pracodawcy, zachowując jednocześnie wynagrodzenie. Ponadto pracownicy, będący jednocześnie członkami związków zawodowych, wykonują pracę na rzecz związków, w tych samych pomieszczeniach, w których pracują na rzecz P.. Pomieszczenia te mogą znajdować się w budynkach będących własnością P. bądź też w budynkach/lokalach użytkowanych przez P. na podstawie umów najmu. Z tytułu utrzymania tych pomieszczeń P. ponosi różnego rodzaju wydatki, do których należą m.in. czynsz najmu, opłaty za media, opłaty za serwis sprzątający. Ponadto, pracownicy, będący jednocześnie czynnymi związkowcami, mogą wykorzystywać materiały oraz urządzenia biurowe zarówno wykonując zadania z zakresu obowiązków pracowniczych jak i na rzecz związków zawodowych. Faktury dokumentujące zakup przez P. powyższych towarów i usług są wystawiane zbiorczo. Niemożliwe jest wydzielenie wydatków dotyczących prowadzonej działalności oraz dotyczących związków zawodowych. W związku z powyższym, niemożliwe jest również wyodrębnienie, dla celów podatku VAT, podatku naliczonego dotyczącego tylko działalności związkowej. Dla celów zarządczych w P. został przyjęty podział procentowy rozliczenia przedmiotowych wydatków, dzięki czemu możliwe jest szacunkowe przyporządkowanie ponoszonych kosztów do możliwych miejsc ich powstawania. Na podstawie tak dokonanego podziału każdemu rodzajowi działalności przypisany jest określony, przybliżony procent kosztów ponoszonych z tytułu przedmiotowych zakupów. P. dokonuje odliczenia podatku naliczonego proporcją, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca posiada interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 6 grudnia 2010 r., znak: IPPP2/443-650/10-4/KG, w sprawie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dotyczących wydatków ponoszonych zarówno na cele prowadzonej działalności jak i związków zawodowych. W wydanej interpretacji organ potwierdził, że "w związku z tym, że działanie to ma miejsce w ramach wypełniania obowiązków nałożonych przepisami prawa, należy uznać je za czynności związane z ogólną działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. (...) Wnioskodawca ma prawo dokonać rozliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących wydatki ponoszone w związku z działalnością związków zawodowych przy zastosowaniu obowiązującej w Spółce proporcji". W wydanej interpretacji organ zgodził się również ze stanowiskiem P., zgodnie z którym P. ma prawo do odliczenia proporcją (współczynnikiem) podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych zbiorczo, tj. również wydatków ponoszonych na związki zawodowe. W takim przypadku, nieodliczona część naliczonego podatku VAT, musi zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodów. W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał pytanie: "Czy nieodliczony podatek naliczony (z uwagi na zastosowanie przy odliczeniu proporcji zgodnie z interpretacją IPPP2/443-650/10-4/KG wydaną dla P.) od wydatków wskazanych w stanie faktycznym, ponoszonych przede wszystkim w celach działalności P. a mogących służyć również organizacjom związkowym, może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodów?" Zdaniem Wnioskodawcy z art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: "ustawy o CIT") wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to podatek ten może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, o ile został poniesiony w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Dla kwalifikacji podatkowej na gruncie ustawy o CIT, nieodliczonego podatku VAT z tytułu wydatków wskazanych w stanie faktycznym, istotne jest, iż głównym celem ich ponoszenia jest działalność gospodarcza P., a więc uzyskanie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż niektórzy pracownicy P. wykonują również zadania na rzecz związków zawodowych przy wykorzystaniu tych samych składników majątku, nie zmienia tej kwalifikacji. Wydatki na czynsz, media, serwis sprzątający, urządzenia biurowe ponoszone byłyby również, gdyby pomieszczenia te wykorzystywane były przez pracowników wykonujących wyłącznie zadania zlecone przez P.. Istotnym argumentem jest również fakt, iż odliczenie dla potrzeb VAT dokonywane jest proporcją, która nie odzwierciedla rzeczywistego wykorzystania towarów i usług wskazanych w stanie faktycznym, przez pracowników wykonujących zadania zarówno na rzecz P. jak i związków zawodowych. Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku, nieodliczona część podatku naliczonego, będzie mogła zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów, jeżeli podatek naliczony został odliczony współczynnikiem, w związku z zaistnieniem okoliczności, o których mowa w powołanej w stanie faktycznym interpretacji. Charakter tych zakupów wskazuje, że ponoszone są one przede wszystkim w celu prowadzenia działalności Spółki. Tym samym, są one poniesione w celu, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Natomiast część wydatku, która jest de facto ponoszona na związek zawodowy, nie dotyczy głównej działalności P., jest tylko ubocznym elementem prowadzonej działalności. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, nieodliczona część podatku naliczonego z faktur, dokumentujących zbiorczo wydatki, zarówno na rzecz prowadzonej działalności jak i związków zawodowych, może zdaniem P. zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z działalnością gospodarczą, jest prawidłowe, natomiast od wydatków na rzecz związków zawodowych - jest nieprawidłowe. Organ wskazał, że z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Organ dodał, że katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Organ przytoczył treść art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, podkreślił jednak, że z przepisu tego nie można wyprowadzić wniosku, że dla uznania za koszt podatkowy naliczonego podatku VAT wystarczy, że nie podlega on odliczeniu w myśl przepisów o podatku od towarów i usług. Organ wskazał następnie, że w myśl art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 188), pracodawca, na warunkach określonych w umowie, jest obowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Organ podkreślił, że ustawa o związkach zawodowych nie nakłada jednak obowiązku pokrywania kosztów związanych z ww. świadczeniami na pracodawcę. Ustawa ta nie przewiduje, która ze stron, pracodawca, czy też organizacja związkowa, ponosić ma koszty związane ze wskazanymi wyżej świadczeniami. Organ stwierdził, że dobrowolne, nieodpłatne działania związane z udostępnieniem związkom zawodowym pomieszczeń oraz urządzeń niezbędnych do wykonywania działalności związkowej, m.in. ponoszenie kosztów czynszu najmu, opłat za media, opłat za serwis sprzątający, a także ponoszenie wydatków na materiały biurowe i eksploatację urządzeń biurowych przez związkowców, nie może stanowić podstawy do zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów nieodliczonego podatku naliczonego od towarów i usług ponoszonych na związki zawodowe, a tym samym przerzucenia obciążeń z tego tytułu na Skarb Państwa. Część bowiem wymienionych wydatków ponoszona jest przez P. na rzecz funkcjonowania związków zawodowych, jako jednostek niezależnych w swojej działalności od Wnioskodawcy, a więc nie służy działalności P.. Pomiędzy wydatkami więc, na rzecz związków zawodowych, a osiągnięciem przez P. przychodu nie zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku wpływa na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto, jak wskazał organ, co do zasady interesy pracodawcy i pracowników, w imieniu których występować będzie związek zawodowy, nie są zbieżne. Organ uznał więc, że po wyodrębnieniu wydatków, które przeznaczone zostały na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, nieodliczony podatek VAT naliczony od tych wydatków może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jako spełniający przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Nieodliczony natomiast podatek VAT naliczony od wydatków na rzecz związków zawodowych, nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te nie są związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. P., nie zgadzając się z wydaną interpretacją złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 kwietnia 2016 r., wnosząc o uchylenie interpretacji w całości, orzeczenie co do istoty sprawy oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania. Interpretacji Skarżący zarzucił naruszenie art.15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT oraz art. 14c i art. 121 O.p. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że DIS, wydając interpretację pominął istotne elementy stanu faktycznego. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że w określonych sytuacjach dochodzi do wykorzystania przez członków związków zawodowych nabywanych przez P. towarów lub usług. W żadnym wypadku w stanie faktycznym nie wskazano jednak, że P. nabywa towary lub usługi jedynie na rzecz związków zawodowych. Głównym natomiast powodem (celem) tego nabycia jest prowadzona przez P. działalność gospodarcza. Zdaniem P., organ podatkowy pominął istotny fakt, że pracownicy, będący jednocześnie czynnymi związkowcami, mogą wykorzystywać np. urządzenia biurowe, energię elektryczną zarówno wykonując zadania z zakresu obowiązków pracowniczych jak i na rzecz związków zawodowych. Ponadto, wydatki Spółki na czynsz, media, serwis sprzątający, urządzenia biurowe ponoszone byłyby również, gdyby pomieszczenia te wykorzystywane były przez pracowników wykonujących wyłącznie zadania zlecone przez P.. Podstawowym celem ponoszenia tego rodzaju wydatków jest bowiem zapewnienie pracownikom warunków do wykonywania zadań służbowych, a tym samym w pośredni sposób uzyskanie przychodów. Organ pominął również kwestię braku możliwości wydzielenia z części nieodliczonej podatku od towarów i usług kwoty, która odpowiadałaby wydatkom ponoszonych stricte na pracowników i związki zawodowe. Skarżący uznał ponadto, że organ dopuścił się również uchybienia nie odnosząc się do interpretacji indywidualnej wydanej dla P., a która w tym przypadku implikuje określone skutki na gruncie ustawy o CIT i była jedną z przyczyn do wystąpienia z wnioskiem o interpretację. Brak analizy i uwzględnienia w skarżonej interpretacji stanowiska przedstawionego w uprzednio wydanej przez ten sam organ interpretacji dla celów podatku VAT, w której ten organ jednoznacznie wskazał, że czynności nieodpłatnego udostępnienia związkom zawodowym składników majątków nabywanych zbiorczo są związane z ogólną działalnością gospodarczą, stanowi naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, w tym zasady zaufania do organów państwowych. Skarżący zgodził się z organem, że działania związków zawodowych czasami nie są zbieżne z zamierzeniami pracodawcy nie oznacza to jednak, zdaniem Skarżącego, że wypracowane pomiędzy tymi dwiema organizacjami rozwiązania nie doprowadzają w ostateczności do zwiększenie uzyskiwanych przychodów bądź też przynajmniej do zachowania źródła przychodów. Co do zasady bowiem, zwiększenie wynagrodzeń, jak również poprawa warunków pracy wpływa pozytywnie na pracowników. Niejednokrotnie obserwuje się w takich przypadkach zwiększenie wydajności pracy, co w efekcie przekłada się na przychody Spółki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Rozpoznając sprawę Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zadane przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie, dotyczące kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, nieodliczonego od podatku należnego, naliczonego podatku VAT, związanego z wydatkami Skarżącego z tytułu udostępnienia związkom zawodowym pomieszczeń oraz urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej, a wykorzystywanych również do działalności gospodarczej P., wiąże się ściśle – z wymagającą rozstrzygnięcia – kwestią, czy wydatki ponoszone przez pracodawcę wynikające z obowiązku udostępnienia zakładowej organizacji związkowej pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej (art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych), stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, pracodawca, na warunkach określonych w umowie, jest obowiązany udostępnić zakładowej organizacji związkowej pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 zd. pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Skarżący wywiązuje się z obowiązku wynikającego z art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych – nieodpłatnie. P. zatem nieodpłatnie udostępnia licznym zakładowym organizacjom związkowym pomieszczenia i urządzenia techniczne niezbędne do wykonywania działalności związkowej, wykorzystywane również przez P. do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Słusznie wskazał organ w zaskarżonej interpretacji, że art. 33 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych, jak również inne przepisy tej ustawy, nie nakładają na pracodawcę (w niniejszej sprawie na P.), obowiązku pokrywania kosztów związanych z udostępnianiem związkom zawodowym pomieszczeń i urządzeń technicznych. Obowiązkiem pracodawcy jest zatem umożliwienie organizacji związkowej swobodnego działania na terenie zakładu pracy poprzez zapewnienie m.in. lokalu, dostępu do telefonu, materiałów biurowych czy środków transportu, nie można natomiast uznać, że pracodawca ma w każdym wypadku wywiązywać się z tych obowiązków nieodpłatnie. Słusznie też wskazał organ, że związek zawodowy, jako dobrowolna, samorządną organizacja ludzi pracy niezależna w swojej działalności statutowej m.in. od pracodawców, stanowi odrębny od pracodawcy, podmiot. Celem związków zawodowych jest reprezentowanie i obrona praw, interesów zawodowych i socjalnych pracowników (art.1 ust. 1 ustawy o związkach zawodowych), a ich działanie jest niezależne od działania pracodawcy (art.1 ust. 2 tej ustawy). Co do zasady interesy pracodawcy i pracowników, w imieniu których występować będzie związek zawodowy, nie są zbieżne. O ile pracodawca zmierza zwykle do zwiększania przychodów i zmniejszania kosztów ich uzyskania, w tym również kosztów pracy, o tyle związki zawodowe dążą zwykle do zwiększania wynagrodzeń za pracę, poprawy warunków pracy i socjalnych, co zwykle, w razie spełnienia żądań, skutkuje podniesieniem kosztów działalności pracodawcy. Wspieranie finansowe związków zawodowych nie przekłada się w związku z tym na zwiększenie przychodów pracodawcy, a co najwyżej, na poprawę warunków prowadzenia przez te związki działalności na terenie zakładu pracy. Zobowiązanie się zatem, przez Skarżącego do nieodpłatnego udostępnienia pomieszczeń i urządzeń technicznych związkom zawodowym zmniejszało ich koszty działania, ale nie miało wpływu (także potencjalnego) na zwiększenie przychodów bądź zabezpieczenie czy zachowanie źródła przychodów pracodawcy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1460/11). W orzecznictwie podkreśla się, że za koszty uzyskania przychodu należy uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. (por. np. wyrok NSA z 10 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 234/08, uchwała NSA z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, uchwała NSA z 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12). Nie każdy zatem wydatek poniesiony przez podatnika, nawet będący kosztem w sensie bilansowym i jednocześnie niewymieniony w art. 16 ust. 1, będzie kosztem uzyskania przychodu (por. A. Gomułowicz (w:) A. Gomułowicz, J. Małecki: Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 126; B. Dauter (w:) Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, praca zbiorowa, Wrocław 2003, s. 259). Przyjęta (zarówno w piśmiennictwie, jak i judykaturze) wykładnia art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, pozwala na przyjęcie, że warunkiem uznania danego wydatku za koszt uznania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: 1) faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika; 2) istnienia związku z prowadzoną przez podatnika działalnością; 3) poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować, bądź co na najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia. (por. pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 października 2009 r., sygn. akt II FSK 514/09). W świetle powyższego, zdaniem Sądu, organ prawidłowo ocenił celowość ponoszonych przez Skarżącego spornych wydatków na rzecz związków zawodowych, związanych z udostępnianiem związkom zawodowym pomieszczeń i urządzeń technicznych, uznając brak związku pomiędzy tymi wydatkami, a osiągnięciem przez P. przychodu. Wydatków tych zatem, nie można uznać za koszty podatkowe, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FSK 517/08). Powyższe bezpośrednio przekłada się na kwestię stanowiącą przedmiot pytania zadanego przez Skarżącego we wniosku o wydanie przez organ interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie. Nieodliczony od podatku należnego, naliczony podatek VAT, w części związanej z wydatkami na rzecz związków zawodowych, związanymi z udostępnianiem im pomieszczeń i urządzeń technicznych, nie został poniesiony w związku z prowadzoną przez P. działalnością gospodarczą i wydatkami mającymi na celu osiągnięcie przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów P.. W tej zatem części, (również wyliczonej, jak wskazał Wnioskodawca, w odpowiedniej proporcji, w związku z niemożnością dokładnego określenia wydatków związanych z działalnością gospodarczą P. i z działalnością związków zawodowych), nieodliczony od podatku należnego, naliczony podatek VAT, nie może zostać, jak uznał organ, zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT pomimo, że mieści się on w zakresie treści art. 16 ust. pkt 46 lit. a tiret drugie ustawy o CIT. Na podstawie tego przepisu sporna część podatku naliczonego VAT, została wyłączona z zakresu wydatków, które ustawodawca ustawowo uznał za niebędące kosztami uzyskania przychodów, decydujące jednak znaczenie ma cel poniesionych wydatków, z którymi wiąże się sporna część naliczonego podatku VAT, a więc osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Z tych względów, Sąd stwierdza, że niezasadne są zarzuty Skarżącego, naruszenia przez organ art. art.15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, poprzez wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Sąd stwierdza również, że nie miała istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, okoliczność nie odniesienia się w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przez organ do powoływanej przez Skarżącego interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2010 r., znak: IPPP2/443-650/10-4/KG, w sprawie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dotyczących wydatków ponoszonych zarówno na cele prowadzonej działalności jak i związków zawodowych. Interpretacja ta bowiem odnosiła się do stanu faktycznego związanego kwestia prawną na gruncie podatku od towarów i usług. Na gruncie tego zatem podatku, powoływana przez Skarżącego interpretacja indywidualna pełni funkcję gwarancyjną dla Skarżącego stosującego się do tej interpretacji. Niezależnie jednak od stwierdzeń zawartych w tej interpretacji, nie pełni ona funkcji ochronnej w przypadku subsumpcji prawnej stanów faktycznych na gruncie podatku CIT. Dlatego też zarzucane przez Skarżącego naruszenie oraz art. 14c oraz art. 121 O.p., nie daje podstawy do uwzględnienia skargi. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z póżn. zm.), oddalił skargę, jako nieuzasadnioną.