III SA/Wa 1738/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2010 r. sprawy ze skargi A. M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości. Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2010 r. sygn. akt II FPS 271/09 Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Ministra Finansów uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 949/08 w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz zasądził od A. M. na rzecz organu zwrot kosztów postępowania sądowego. W motywach wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w uchwale NSA z 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09 i uznał za nieprawidłowe stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie 19 listopada 2008 r., iż do wydania zaskarżonej interpretacji doszło z naruszeniem przepisu postępowania, tj. art.14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ( Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60, dalej "Ordynacji podatkowej" ). Rozpoznając ponownie sprawę wskazać należy, że A. M. – dalej jako skarżący – zwrócił się wnioskiem z dnia 28 września 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (data wpływu wniosku 04 październik 2007 r.). Skarżący wyjaśnił iż 4 listopada 2005r. nabył niezabudowaną działkę, która weszła w skład jego wielohektarowego gospodarstwa rolnego i była wykorzystywana na cele rolnicze. Nieruchomość tą skarżący sprzedał 4 lipca 2007r. Jednocześnie oświadczył, że spełnia warunki określone w art. 2 ust.1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym Dz. U. z 2006 r. nr 136. poz. 969 z późn. zm.). Wyjaśnił, iż nieruchomość znajduje się na obszarze nie podlegającym ustaleniom żadnego obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie zaś z rejestrem gruntów położona jest ona na terenach oznaczonych symbolem RVI. Skarżący zadał pytanie, czy jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14. poz. 176 z późn. zm.). Zdaniem Skarżącego opisana sprzedaż będzie podlegała powyższemu zwolnieniu. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] stycznia 2008r. (doręczonej stronie 08 stycznia 2008r.) Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, Stwierdził bowiem, że przychód ze sprzedaży w 2007r. nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ stwierdził, że dla spełnienia przesłanek zwolnienia wskazanego w wyżej przytoczonym przepisie jest niezbędne, "aby z aktu notarialnego wynikało że nabywca nie będzie zmieniał przeznaczenia nieruchomości, ma gospodarstwo rolne, albo je tworzy". W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 17 stycznia 2008 r. Skarżący wnosząc o uchylenie interpretacji, zarzucił naruszenie art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oświadczył, że nabywca nieruchomości zamierza utworzyć i prowadzić gospodarstwo rolne, a zakup działki jest krokiem w tym kierunku. Do wezwania dołączył kserokopię oświadczenia nabywcy z 16 stycznia 2008r. o nabyciu nieruchomości w celu utworzenia gospodarstwa rolnego. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] lutego 2008 r. Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany interpretacji i powtórzył stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2008 r. Odnosząc się do okoliczności objętych oświadczeniem nabywcy, Minister Finansów stwierdził, że nie mogą być one uwzględnione na tym etapie postępowania, ponieważ nie zostały wskazane we wniosku o interpretację. Podkreślił, że organ wydający interpretację jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku oraz jego stanowiskiem. Nie jest natomiast uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie wniosku strony. W skardze na przedmiotową interpretację Skarżący wniósł o jej uchylenie. Zarzucił naruszenie art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych, podkreślił, że z przepisu tego nie wynika obowiązek umieszczenia w akcie notarialnym oświadczenia nabywcy o zachowaniu dotychczasowego przeznaczenia gruntów. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując dotychczasowe stanowisko wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał, że 4 listopada 2005r. nabył niezabudowaną działkę, która weszła w skład jego wielohektarowego gospodarstwa rolnego i była wykorzystywana na cele rolnicze. Nieruchomość tą skarżący sprzedał 4 lipca 2007r. Jednocześnie oświadczył, że spełnia warunki określone w art. 2 ust.1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym Dz. U. z 2006 r. nr 136. poz. 969 z późn. zm.). Wyjaśnił, iż nieruchomość znajduje się na obszarze nie podlegającym ustaleniom żadnego obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie zaś z rejestrem gruntów położona jest ona na terenach oznaczonych symbolem RVI. Organ udzielając interpretacji odwołał się do brzmienia przepisu art. 21 ust.1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, dalej "updf") i wskazał, że zgodnie z jego treścią wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego: zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny Na podstawie dołączonego do wniosku aktu notarialnego, na podstawie którego dokonano sprzedaży nieruchomości organ wywiódł, że przedmiotowa nieruchomość w związku ze sprzedażą utraci charakter rolny. W ocenie Sądu organ nie był uprawniony do takiego stwierdzenia. Zgodnie z art. 14 b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ( Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60, dalej "Ordynacji podatkowej" ) wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W rozpatrywanej sprawie, wnioskodawca nie wskazał wszystkich elementów stanu faktycznego, które z punktu widzenia przepisu, mającego zastosowanie w sprawie, miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, a mianowicie wnioskodawca nie wskazał, jaki charakter będzie miał grunt, po jego sprzedaży. W takiej sytuacji organ winien na podstawie art. 14 h Ordynacji podatkowej skorzystać z możliwości jaką daje art. 169 § 1Ordynacji podatkowej i dopytać Wnioskodawcę o jego stanowisko w tym przedmiocie. Organ natomiast dokonał samodzielnych ustaleń w tym zakresie posiłkując się dołączonym do akt, aktem notarialnym umowy sprzedaży nieruchomości rolnej będącej przedmiotem interpretacji. Takie postępowanie nie jest, w ocenie Sądu dopuszczalne w świetle art. 14 h Ordynacji podatkowej. Nie wynika również z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art 21 ust.1 pkt 28 updf wymaga, by podatnik mógł skorzystać ze wskazanego w nim zwolnienia, ustalenia, iż w związku ze sprzedażą grunt nie utracił charakteru rolnego. Z przepisu tego nie wynika, iż akt notarialny jest jedynym dokumentem, z którego można wprost wywieść charakter, jaki uzyska grunt rolny po sprzedaży. W wyroku z dnia 9 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2097/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że badając wystąpienie tej przesłanki należy uwzględnić wszystkie okoliczności dotyczące przeznaczenia gruntu znane na dzień transakcji. Okoliczności tego mogą dotyczyć zarówno podatnika jak i nabywcy, którego np. zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przed zawarciem umowy wskazują na to, że kupuje nieruchomość na cele inne niż rolne". Sąd rozpatrujący sprawę nie wyklucza, że w rzeczywistości mogą zdarzyć się sytuacje, w których z treści aktu notarialnego będzie można w sposób prosty i oczywisty wywnioskować charakter sprzedanej nieruchomości po sprzedaży. W tej sprawie taka oczywista sytuacja jednak nie zachodzi. A zatem, w ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej organ nie miał podstaw do "wyinterpretowania" stanu faktycznego, w oparciu o dołączony akt notarialny, winien był to uczynić wnioskodawca. Zachowuje swoją aktualność stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 13 października 2009 r. sygn II FSK 755/08, w którym odwołując się do odpowiednika art. 14 b § 4 op. - art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej Sąd wskazał, że organ dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze organ rozpatrując ponownie sprawę winien w trybie art. 14 h Ordynacji podatkowej uzyskać stanowisko podatnika, co do charakteru gruntów rolnych po ich sprzedaży. Dopiero potem możliwym będzie wydanie interpretacji w przedmiocie zwolnienia podatkowego z art. art. 21 ust.1 pkt. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14. poz. 176 z późn. zm.). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.