III SA/Wa 2146/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2011 r. spraw ze skarg C. K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za styczeń i marzec 2008 r. oraz zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. 1) uchyla zaskarżone decyzje, 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz C. K. kwotę 1000 zł (słownie: jeden tysiąc złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dwoma decyzjami z [...] lutego 2010 roku Naczelni Urzędu Skarbowego w W. odmówił Pani C. K. (Skarżącej) umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 rok w kwocie 67.674 złotych wraz odsetkami za zwłokę w kwocie 4.898 złotych oraz umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów usług za styczeń 2008 roku w kwocie 26.183 złote i marzec 2008 roku w kwocie 26.183 złote z odsetkami za zwłokę w wysokości odpowiednio 2560 złotych i 1947 złotych. Decyzje te wydane zostały na podstawie następujących ustaleń faktycznych : Wnioskami z 26 listopada 2009 roku Skarżąca wystąpiła o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego za 2007 rok i podatku VAT za styczeń i marzec 2008 roku ciążących na niej, jako na spadkobiercy zmarłego syna, S. K.. Skarżąca wskazała, że znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, jest wdową, otrzymuje jedynie część emerytury w kwocie 776,78 zł, pozostała część emerytury jest zajęta przez komornika, świadczy usługi kaletnicze, które nie przynoszą znacznych dochodów a wystarczają jedynie na opłaty. Skarżąca podniosła, że nie ma żadnych środków umożliwiających spłatę zaległości podatkowych po zmarłym synu, jest pod stałą opieką lekarzy, na leki przeznacza miesięcznie ponad 200 zł. W uzasadnieniach decyzji organ podatkowy wskazał, że stosownie do art. 67a 1 pkt 3 o.p. organy podatkowe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub ważnym interesem publicznym i na jego wniosek mogą m. in. umarzać zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę. Decyzje wydawane w tym trybie mają charakter uznaniowy, co oznacza, że do organu podatkowego należy ocena, czy w danej sprawie występuje ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, jak również argumentacja przedstawiona we wniosku - w ocenie organu podatkowego - nie wskazują na wystąpienie w przedmiotowej sprawie powyższych okoliczności. Uwzględniając treść zeznań złożonych przez Skarżącą organ uznał, że otrzymuje ona dochody z dwóch źródeł, to jest z działalności gospodarczej oraz i świadczenia emerytalnego (za 2007 dochód/przychód w wysokości 13.893,95 złotych z tytułu świadczenia emerytalnego oraz dochód z działalności gospodarczej w wysokości 8.428,27 złotych, za 2008 rok odpowiednio 14.668,66 i 2719,26, za okres od 1/01/2009 do 31/10/2009 dochód z działalności gospodarczej wyniósł 7145,26 złotych.). Skoro Skarżąca przyjęła spadek po synu z dobrodziejstwem inwentarza, to powinna zdawać sobie sprawę z obowiązków ciążących na niej jako na spadkobiercy. Organ wskazał, że wartość spadku zadeklarowana przez Skarżącą wynosiła 368.406 złotych. Jak wynika z materiału dowodowego po przyjęciu spadku Skarżąca dokonała na rzecz córki A. S. dwóch darowizn : jednej 7 maja 2009r obejmującej zabudowaną nieruchomość o pow. 969m2 (zadeklarowana wartość darowizny 50.000 zł) i drugiej 16 września 2009 roku obejmującej lokal mieszkalny o pow. 71,14 m położony w Z. przy ulicy P. nr [...] wraz z udziałem we współwłasności nieruchomości wspólnej (zadeklarowana wartość darowizny 300.000 zł). Biorąc pod uwagę powyższe organ nie znalazł podstaw do udzielenia wnioskowanej ulgi, gdyż ocena materiału dowodowego i analiza argumentów podniesionych we wniosku wskazują że udzielenie ulgi uznaniowej spowodowałoby uprzywilejowanie Skarżącej w stosunku do innych podatników, którzy pomimo orzeczenia o odpowiedzialności spadkowej i trudnej sytuacji finansowi wywiązują się z obowiązków podatkowych. Skarżąca złożyła od powyższych decyzji odwołania wskazując, że przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza, gdyż na mieszkaniu, w którym mieszka od 2003 roku i które było przedmiotem spadku, ciążyły hipoteki na rzecz Banku B. i Towarzystwa Ubezpieczeń E., a nie mogła spadku odrzucić, gdyż zostałaby na bruku. W momencie przyjęcia spadku Skarżąca nie wiedziała o zaległościach podatkowych syna; o jego długach skarbowych dowiedziała się z decyzji otrzymanych w październiku i listopadzie 2009 roku. Wyjaśniła, iż w momencie dokonania darowizny na rzecz córki nie miała wiedzy na temat zaległości podatkowych zmarłego syna. Mieszkanie darowała w zamian za dożywotnią nieodpłatną służebność osobistą mieszkania polegającą na prawie korzystania z tegoż w mieszkania. Córka ponosi wszelkie opłaty wynikające z korzystania przez Skarżącą z mieszkania, ponieważ Skarżącej nie stać na ponoszenie opłat. Dodatkowo wyjaśniła, że w kwietniu 2009r. komornik przy Sądzie Rejonowym w W. skontaktował się z nią i poinformował, iż od 2008r. toczy się postępowanie egzekucyjne wobec jej syna. Przedmiotem egzekucji jest mieszkanie, które otrzymała w spadku i jeżeli nie spłaci zobowiązań mieszkanie zostanie zlicytowane. W tej sytuacji musiała wpłacić pieniądze komornikowi, by nie zostać na bruku. Pieniądze na spłatę zobowiązania pochodziły z odziedziczonych przeze nią udziałów, które posiadał syn w Banku R. Oddział w Z. w kwocie 50.000 PLN. W momencie spłaty zobowiązań na rzecz komornika nie wiedziała o zaległościach podatkowych zmarłego syna. Skarżąca nie zgodziła się również ze stwierdzeniem, że udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych po zmarłym synu spowodowałoby uprzywilejowanie jej wobec innych podatników. Wskazała że prowadziła działalność gospodarczą od ponad 47 lat, wywiązywał się i wywiązuje z obowiązków podatkowych. Wnioskując o umorzenie zaległości podatkowych nie próbowała, przerzucić odpowiedzialności na Skarb Państwa. Wystąpiła o umorzenie zaległości podatkowych po zmarłym synu ponieważ nie ma środków finansowych na spłatę długów. W listopadzie i grudniu 2009 roku jej emerytura w całości została przekazana na rzecz Urzędu Skarbowego w związku z zajęciem co pozbawiło ją środków do życia. Dwoma decyzjami z [...] czerwca 2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości zaskarżone decyzje organu pierwszej instancji i : - umorzył odsetki od zaległości podatkowej w łącznej kwocie 4898 złotych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 roku odmawiając umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 roku w kwocie 67.674 złotych - umorzył odsetki od zaległości podatkowej w kwocie 2560 złotych i 1947 złotych zaległości z tytułu podatku od towarów usług za styczeń i marzec 2008 roku odmawiając umorzenia zaległości podatkowych w kwocie 26.183 złote za styczeń 2008 i marzec 2008 roku w kwocie 26.183 złote z odsetkami. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcia organ wskazał, że w rozpatrywanych sprawach dopatrzył się przesłanki ważnego interesu podatnika w rozmiarze uzasadniającym udzielenie w części wnioskowanej ulgi w spłacie zaległości podatkowej poprzez umorzenie odsetek od zaległości podatkowych, nie znalazł natomiast podstaw do umorzenia należności głównej zaległości podatkowej. Organ wyjaśnił, że na mocy postanowienie Sądu Rejonowego w W. z dnia [...] 04 2009r sygn. akt [...], Skarżąca nabyła spadek po zmarłym 25.10.2008r. S. K. z dobrodziejstwem inwentarza. Ze złożonej przez Skarżącą deklaracji SD — Z2 wynika, iż w wyniku spadku Skarżąca nabyła lokal mieszkalny o powierzchni 71,14 m kw położony w Z. ul. P. [...] o wartości 300 000 zł., samochód osobowy marki PEUGEOT rok produkcji 2002 o wartości 18 000 zł. oraz środki pieniężne w wysokości 50406,- zł Łączna wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych w wyniku spadku po zmarłym synu wynosiła 368 406 zł. Z akt sprawy wynika również, ze Skarżąca nabyty w wyniku dziedziczenia lokal mieszkalny darowała córce Pani A. S. 16.09.2009r, samochód osobowy został przejęty przez Bank, w związku z kredytem w dniu 19.11.2009r, a środki pieniężne Strona wpłaciła Komornikowi Sądowemu z tytułu zadłużenia lokalu mieszkalnego Wobec powyższego obecnie nie posiada majątku nabytego w drodze spadku po zmarłym synu. Organ zauważył, iż zarówno w przypadku przyjęcia spadku wprost jak i z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca jest odpowiedzialny za długi spadkowe, i to całym swoim majątkiem - zarówno uzyskanym w drodze dziedziczenia jak i osobistym. Organ odwoławczy podkreślił, że sposób w jaki podatnik dysponuje swoim majątkiem jest jego suwerenną decyzją jednakże podatki stanowią należności budżetowe i mają charakter priorytetowy przed należnościami z innych tytułów Ponadto Skarżąca mając wiedzę o prowadzonej przez jej zmarłego syna działalności gospodarczej miała możliwość uzyskania informacji o stanie zaległości podatkowych spadkodawcy, przed przyjęciem spadku. Rozpatrując sprawy dotyczące udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych istotne znaczenie ma analiza sytuacji finansowej i zdolności płatniczych wnioskującego. Z przedłożonej dokumentacji wynika, iż Skarżąca uzyskuje dochód z tytułu emerytury w wysokości 1.310,- zł, (faktycznie otrzymywana kwota to 776,- zł po potrąceniu zajęcia komorniczego) oraz uzyskuje dochód z prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie około: 493 zł. Zamieszkuje w mieszkaniu należącym do córki i ponosi miesięczne wydatki związane z zakupem leków w kwocie około 200 zł. Na bieżące wydatki pozostaje Skarżącej kwota: 1.069 zł miesięcznie. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy nie znalazł przesłanek przemawiających za umorzeniem zaległości głównej w podatku w podatku dochodowym od osób fizycznych jak również w podatku od towarów i usług za styczeń i marzec 2008r., ponieważ Skarżąca uzyskuje stały miesięczny dochód, wobec czego istnieje możliwość sukcesywnego regulowania zaległości podatkowej nabytej wraz z majątkiem po zmarłym synu. Skarżąca nie zgadzając się z powyższym decyzjami złożyła do tutejszego sądu skargi, w których podtrzymała argumenty i stanowisko wyrażone w odwołaniach. Dodatkowo wskazała, że w momencie przyjęcia spadku nie wiedziała o jego zaległościach podatkowych i nie przyszło jej nawet na myśl, że syn może mieć długi wobec Urzędu Skarbowego i że ona może to sprawdzić. Podkreśliła, że również spłacając długi nie wiedziała, że syn ma zadłużenie wobec Urzędu Skarbowego. Wyjaśniła dodatkowo, że od początku była właścicielem mieszkania. W 2005r., aby pomóc synowi w rozpoczęciu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedała mu przedmiotowe mieszkanie za kwotę 240.000,00 zł, aby mógł jako właściciel mieszkania wziąć kredyt na inwestycje, a zabezpieczeniem kredytu była hipoteka na mieszkaniu. Pieniądze w kwocie 240.000,00 zł zostały przeznaczone przez syna na inwestycje. Syn obiecał jej zakup innego mieszkania, jak również uiszczenie podatku wynikającego ze sprzedaży. Mieszkania nie otrzymała, zamieszkiwała wraz z synem w dalszym ciągu w mieszkaniu. Podatek nie został odprowadzony, w związku z tym została zajęta jej emerytura zgodnie z zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego z dnia 14.04.2008r., które opisała w odwołaniu. Kredyt zaciągnięty pod zastaw mieszkania został spłacony przez syna w styczniu 2008r. Tym samym mieszkanie zostało jej zwrócone, ale nie został podpisany akt notarialny. Wobec powyższego Skarżąca wniosła o umorzenie zaległości i pozytywne zakończenie sprawy. W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. W toku rozprawy w dniu 21 kwietnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w trybie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zmianami, zwana dalej p.p.s.a.) postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy toczące się na skutek skarg wniesionych przez Skarżącą na wyżej opisane decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. i objęte sprawami o sygn. akt III SA/Wa 2146/10 i III SA/Wa 2147/10 i prowadzić je dalej pod sygn. akt III SA/Wa 2146/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 §1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 153 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem. Z uwagi na treść art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną co oznacza że może uchylić zaskarżoną decyzję w razie dostrzeżenia uchybienia nie podniesionego przez stronę. Skargi analizowane według powyższych kryteriów okazały się uzasadnione. Sąd wskazuje na wstępie, że zaskarżone decyzje wydane zostały w ramach tzw. uznania administracyjnego, na podstawie art. 67a § 1 o.p. . Przed wydaniem takich decyzji, organ zobowiązany jest do ustalenia, czy w sprawie występują przesłanki warunkujące uwzględnienie żądania strony. Jeżeli w toku postępowania ustalone zostanie, że przesłanki te nie występują, organ nie może uwzględnić żądania strony, gdyż stanowiłoby to naruszenie prawa. W razie ustalenia, że w sprawie występują przesłanki, których istnienie warunkuje zastosowanie danego przepisu, organ w ramach uznania administracyjnego podejmuje decyzję, w której uwzględnia żądanie strony w całości lub w części lub też żądania strony nie uwzględnia. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę wskazuje na wstępie, że podziela wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądy, co do procesu stosowania prawa. Organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić jakich faktów ustalenie jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Tok rozumowania organu przedstawiający proces konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego w danej sprawie zawierać winno uzasadnienie decyzji. (por. wyrok WSA w Białymstoku z 23 października 2007 r. sygn. akt: II SA/Bk 372/07, podobnie Wyrok WSA w Krakowie z 17 listopada 2010 roku, sygn. akt I S.A./Kr 1195/10). Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie decyzje zostały wydane na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika, umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Oznacza to, że organ dokonujący konkretyzacji normy prawnej zawartej w powyższym przepisie zobowiązany jest do ustalenia, czy podatnik złożył odpowiedni wniosek, czy dotyczy on zaległości podatkowej oraz, czy występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny. Te dwie ostatnie przesłanki zastosowania art. 67a § 1 o.p. mają charakter pojęć nieostrych, co oznacza, że organ podatkowy zobowiązany jest do dokonania ich wykładni i przedstawienia jej w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia. Dokonanie wykładni powyższych pojęć jest szczególnie istotne z uwagi na fakt, że sposób ich rozumienia wyznacza zakres postępowania dowodowego. Dopiero bowiem po wyjaśnieniu rozumienia powyższych pojęć organ może ustalić jakie fakty i okoliczności winny zostać ustalone by możliwe było dokonanie konkretyzacji abstrakcyjnej normy wynikającej z art. 67a § 1 o.p. Jednocześnie, jedynie wskazanie sposobu rozumienia powyższych pojęć nieostrych umożliwia kontrolę sądową zgodności z prawem rozstrzygnięcia organu administracji. Dopiero bowiem w razie przedstawienia przez organ wykładni powyższych pojęć sąd administracyjny może zbadać, czy wykładnia ta jest prawidłowa a następnie zbadać, czy organ poczynił ustalenia faktyczne pozwalające na stwierdzenie wystąpienia w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sąd rozpoznający sprawę podkreśla w tym miejscu, że w pełni podziela wyrażany wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, zgodnie z którym legalności decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych (celnych) mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. W utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych podkreśla się, ze sąd administracyjny nie jest trzecią instancją w postępowaniu administracyjny, co oznacza, że nie może poddawać ocenie słuszności dokonanego przez organ podatkowy wyboru rozstrzygnięcia., a więc nie jest uprawniony do merytorycznego badania poprawności (zasadności, celowości) zaskarżonej decyzji administracyjnej. Innymi słowy, sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa winna być umorzona, bowiem takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organu podatkowego (por. wyrok NSA z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07, wyrok NSA z 3 grudnia 2010 roku, sygn. akt II FSK 1335/09). W niniejszej sprawie organ podatkowy nie przedstawił w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji wykładni pojęć "ważnego interesu podatnika" ani też wykładni pojęcia "interesu publicznego". Wykładni takiej zabrakło również w decyzjach organu pierwszej instancji. Powyższe uchybienie sąd uznaje za naruszenie przepisów postępowania to jest art. 210 § 4 o.p. mające istotny wpływ na wynik sprawy, uniemożliwia bowiem sądowi dokonanie legalności zaskarżonych rozstrzygnięć. Końcowo, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę wskazuje w tym miejscu, że w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2009 roku (sygn. akt II FSK 805/08), w którym wskazano, że w zakresie badania istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi płatniczej, w szczególności zaś w zakresie przesłanki interesu publicznego mieszczą się ustalenia dotyczące okoliczności powstania zaległości podatkowej u wnioskującego o jej umorzenie lub rozłożenie na raty. W niniejszych sprawach organ słusznie zauważył, że zaległości podatkowe Skarżącej powstały na skutek orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległości podatkowe jej zmarłego syna. Organ prawidłowo ustalił również, że Skarżąca przyjęła spadek z dobrodziejstwem inwentarza. Jednak organ pominął okoliczność, że przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza oznacza, że spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Stosownie do treści art. 1032 § 2 kc, który ma zastosowanie do odpowiedzialności podatkowej spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawców z mocy art. 98 § 1 o.p., jeżeli spadkobierca, który przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza, spłacił niektóre długi spadkowe nie wiedząc o istnieniu innych długów, ponosi on odpowiedzialność za nie spłacone długi tylko do wysokości różnicy między wartością ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku a wartością świadczeń spełnionych na zaspokojenie długów, które spłacił. W niniejszej sprawie Skarżąca konsekwentnie podnosiła, że spłaciła znaczną część długów spadkowych swojego syna nie widząc o jego zobowiązaniach podatkowych za które obecnie odpowiada. Ta okoliczność nie została przez organ podatkowy rozważona w kontekście wystąpienia przesłanki interesu publicznego, jak również ważnego interesu podatnika. Podsumowując powyższe rozważania wskazać należy, że zaskarżone decyzje naruszają przepisy postępowania to jest art. 210 § 4 o.p. w związku z art. 67a §1 o.p. poprzez nie wyjaśnienie w treści uzasadnień w jaki sposób rozumiane są pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. . Powyższe uchybienie Sąd uznaje za naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego wynik, bowiem nawet w przypadku uznania administracyjnego decyzja wydana przez organ nie może być oparta na zasadzie dowolności i spełniać musi wymogi określone w art. 210 § 4 o.p., tak by możliwe było dokonanie kontroli jej zgodności z prawem. W tej sytuacji, rozpoznając ponownie Dyrektora Izby Skarbowej w W. zobowiązany będzie do dokonania wykładni powyższych pojęć a następnie do ponownej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w celu ustalenia, czy w sprawach występując powyższe przesłanki. Sąd wskazuje, że z uwagi na fakt, iż uzasadnienia decyzji nie odpowiadały wymogom określonym w art. 210 § 4 o.p. decyzje uchylone zostały w całości. Jednak wobec treści art. 134 § 2 p.p.s.a. zgodnie z którym sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, sąd wskazuje, że rozpoznając ponownie sprawę organ zobowiązany będzie do wydania rozstrzygnięć nie pogorszających sytuacji Skarżącej, która na mocy uchylonych decyzji uzyskała umorzenie odsetek od zaległości podatkowych. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c). uchylił zaskarżone decyzję. Zakres w jakim uchylone decyzje nie mogą zostać wykonane określony został zgodnie z treścią art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.