III SA/Wa 272/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości O. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Syndyka masy upadłości O. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 177 zł (słownie: sto siedemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego W.(dalej: Organ) decyzją z dnia [...] grudnia 2011 r. odmówił Skarżącej – O. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2005 r. w wysokości 31 zł. Spółka W uzasadnieniu decyzji Organ wskazał, że Spółka w dniu 31 grudnia 2010 r. złożyła do Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego W. wniosek o zwrot podatku za wrzesień 2005 r. w wysokości 23.770 zł oraz stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. w wysokości 31 zł. Do wniosku Spółka załączyła skorygowane deklaracje VAT-7 za okres grudzień 2004 r. oraz styczeń-listopad 2005 r. w których każdorazowo w stosunku do rozliczenia pierwotnego dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego. W uzasadnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, że świadczyła usługi w zakresie "pozostałych pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych" – PKD 85.59A – zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm – dalej: "ustawa o VAT"). Pozycja 7 w załączniku nr 4 do ww. ustawy wymienia "usługi edukacyjne". Świadczone przez Spółkę usługi szkoleniowe skierowane były do pracowników jednostek samorządu terytorialnego, administracji publicznej oraz przedsiębiorstw państwowych i komunalnych. Spółka wskazała, że w okresie od grudnia 2004 r. do listopada 2005 r. nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług szkoleniowych. Następnie Spółka podniosła, że usługi szkoleniowe prowadzone w sposób komercyjny zostały w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm – dalej: "ustawa o VAT") objęte zwolnieniem nieprzewidzianym w przepisach VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG – dalej: "VI Dyrektywa") i że w związku z błędną implementacją przepisów VI Dyrektywy, przez bezpośrednie ich zastosowanie, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z prowadzoną w tym zakresie działalnością oraz, że Spółka nienależnie dokonała wpłaty w łącznej kwocie 31 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w wyniku podjętych czynności kontrolnych ustalił, że Spółka w okresie objętym kontrolą prowadziła działalność polegająca na prowadzeniu szkoleń i seminariów obejmujących tematykę: finansową, rachunkową, menadżerską, sprzedażową, informatyczną oraz kadrową. Ww. działalność, na mocy art. 43 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, została zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w konsekwencji uznał, że Spółka nie może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupionych w tym celu towarów i usług. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka w dniu 17 stycznia 2012 r. wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. prawa materialnego poprzez: - naruszenie art. 43 ust 1 ustawy o VAT w zw. z art. 17 ust 2 VI Dyrektywy polegające na uznaniu przez organ podatkowy, iż implementacja VI Dyrektywy w zakresie zwolnienia usług szkoleniowych nastąpiła w sposób prawidłowy, tzn. że w Dyrektywie takie usługi są w pełnym zakresie zwolnione z VAT, mimo iż w świetle Dyrektywy są one opodatkowane; - naruszenie art. 86 ust 1 ustawy o VAT w zw. z art. 13 część A ust. 1 lit i) VI Dyrektywy polegające na zakwestionowaniu prawa Spółki do dokonania odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wykonywaniem usług szkoleniowych, które zgodnie z VI Dyrektywą są opodatkowane 2. prawa procesowego poprzez: - naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 oraz w zw. z art. 121 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749, z późn. zm. - dalej: O.p.), polegające na sporządzeniu uzasadnienia decyzji w sposób niespełniający ustawowych wymogów. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "Organ odwoławczy") uchylił decyzję Organu pierwszej instancji z dnia [...]grudnia 2011 r. w całości i umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu decyzji Organ odwoławczy wskazał – odmiennie aniżeli Organ pierwszej instancji - że w niniejszej sprawie brak jest podstaw uzasadniających merytoryczne rozpatrzenie wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2005 r. w wysokości 31 zł, ze względu na wygaśnięcie prawa Spółki do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty uregulowany został w art. 79 § 2 O.p. Jak dalej wyjaśnił Organ odwoławczy przepis ten został zmieniony ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318, dalej: "ustawa zmieniająca"). Jest to termin prawa materialnego i nie podlega przywróceniu. Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku zmiany przepisów prawa materialnego, o ile przepisy intertemporalne nie stanowią inaczej, do zdarzeń zaistniałych przed zmianą przepisów stosuje się przepisy obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w rozważanym stanie faktycznym i prawnym zdarzeniem, które rozstrzyga o stosowaniu przepisu art. 79 § 2 O.p. w treści obowiązującej przed lub po wejściu w życie ustawy zmieniającej, jest powstanie nadpłaty. Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z treścią art. 73 § 1 O.p. zdarzeniem powodującym powstanie nadpłaty jest zapłata podatku w kwocie nienależnej lub wyższej od należnej; to data dokonania zapłaty nienależnego podatku lub w wysokości wyższej od należnej decyduje o stosowaniu przepisu art. 79 § 2 O.p. w odpowiednim brzmieniu obowiązującym przed lub po wejściu w życie ustawy zmieniającej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że ustawa zmieniająca nie zawierała przepisów intertemporalnych i z tego względu złożony w rozpoznanej sprawie przez Spółkę w dniu 31 grudnia 2010 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty należało ocenić na podstawie art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2005 roku, kiedy to doszło do zapłaty podatku objętego tym wnioskiem. Art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2005 roku stanowił, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa: 1) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 1 O.p., po upływie 5 lat od dnia: a) pobrania przez płatnika podatku nienależnie lub w wysokości większej od należnej, b) uprawomocnienia się decyzji o uchyleniu lub zmianie decyzji, na podstawie której płatnik dokonał obliczenia podatku; 2) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz w pkt 2 lit. a) i b) O.p. - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji); 3) w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. c) oraz w pkt 2 lit. c) O.p. - po upływie 5 lat od dnia, w którym dokonano wpłaty podatku. Zatem zgodnie z treścią tego przepisu prawo do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty podatku, którego dotyczy niniejsza sprawa, wygasło w dniu 20 października 2010 r. Organ odwoławczy powołując się na zasadę dwuinstancyjności postępowania określoną w art. 127 O.p. oraz dyspozycję art. 233 O.p. wskazał, że przepis ten nie określa przesłanek wydania decyzji przez organ odwoławczy o uchyleniu zaskarżonej decyzji i umorzeniu postępowania w pierwszej instancji, a zatem w tym zakresie winny mieć zastosowanie przepisy o postępowaniu podatkowym tj. art. 208 O.p. wskazujący na możliwość wydania przez organ podatkowy decyzji o umorzeniu postępowania w przypadku, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. W niniejszej sprawie bezprzedmiotowość postępowania jest wynikiem przekroczenia terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za wrzesień 2005 r. Dyrektor IS podniósł, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu określonego w art. 79 § 2 pkt 2 O.p. powoduje wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i bezprzedmiotowość postępowania. Wniosek taki, wraz z załączonymi korektami deklaracji VAT-7, jest bezskuteczny tj. nie może wywołać skutku w postaci wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Oznacza to, że wniosek złożony po upływie tego terminu w żadnym razie nie może być przez organ rozpatrzony merytorycznie, tj. niedopuszczalne jest zarówno wydanie decyzji odmawiającej stwierdzenie nadpłaty, jak i stwierdzającej taką nadpłatę. Każde bowiem z tych rozstrzygnięć ma charakter merytoryczny. Na powyższą decyzję Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2008 C 115), dalej: TUE, w związku z art. 70 oraz art. 79 § 2 O.p., poprzez uznanie, iż w sprawie znajdzie zastosowanie art. 79 § 2 O.p. wprowadzający termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i ograniczający prawo Skarżącej do dochodzenia zwrotu nadpłaty, przy jednoczesnym pominięciu faktu, iż tylko art. 70 O.p. regulujący ogólne terminy przedawnienia zobowiązań powinien znaleźć zastosowanie w sprawie z uwagi na to, że Skarżąca domaga się zwrotu nadpłaty ze względu na naruszenie prawa unijnego przez Państwo, zaś art. 79 § 2 O.p. uniemożliwia odzyskanie nadpłaty w związku z wadliwą implementacją przepisów podatkowych, co narusza ustanowioną przez art. 4 ust. 3 TUE zasadę skuteczności prawa unijnego; - art. 79 § 2 O.p. polegające na przyjęciu, iż prawo Skarżącej do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło z upływem 5 lat od dnia powstania nadpłaty wbrew literalnemu brzmieniu przepisu obowiązującego w chwili złożenia wniosku, zgodnie z którym Skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty przed terminem przedawnienia zobowiązania i które to brzmienie powinno być interpretowane zgodnie z wolą ustawodawcy wprowadzającego w 2009 r. nowelizację przepisu; - art. 210 § 1 pkt 6 w związku z § 4, art. 121 i art. 124 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonej decyzji w sposób niespełniający ustawowych wymogów. W uzasadnieniu skargi Skarżąca powołując się na literalne brzmienie art. 70 § 1 O.p. wskazała, że miała prawo skutecznie złożyć korektę deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty za rok 2005 r. do 31 grudnia 2010 r. W ocenie Skarżącej w niniejszej sprawie nie może znaleźć zastosowania termin określony w art. 79 § 2 O.p. – na który wskazują organy podatkowe - z uwagi na fakt, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie wynikał z błędów Skarżącej w zakresie ustalenia kwoty podatku, a z błędu Państwa wynikającego z wadliwej implementacji przepisów unijnych. Podkreśliła, że odliczenia podatku VAT domagała się na podstawie przepisów VI Dyrektywy, bezprzedmiotowe zatem w ocenie Skarżącej jest stosowanie art. 79 § 2 O.p., jeżeli zgodnie z prawem polskim podatek został odprowadzony w prawidłowej wysokości, a nadpłata – zgodnie z prawem krajowym – nigdy nie powstała. Na poparcie swojego stanowiska Skarżąca wskazała na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach I FSK 984/10 oraz I FSK 1483/10. Ponadto podniosła, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2012 r. w sprawie I FSK 54/12 skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne o treści: "czy przepisy art. 132 ust.1 lit.i), art. 133 i 134 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.;) dalej zwanej Dyrektywą 112, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one objęciu zwolnieniem od podatku od wartości dodanej usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych, które wynika z art. 43 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z poz. 7 załącznika nr 4 do tej ustawy, w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy ze względu na niezgodność zwolnienia z przepisami Dyrektywy 112, podatnik na podstawie art. 168 tej Dyrektywy będzie uprawniony jednocześnie do stosowania zwolnienia od podatku oraz korzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego". W opinii Skarżącej nie jest zatem dopuszczalne stosowanie przepisów wewnętrznych ograniczających prawo Skarżącej do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w sytuacji gdy nadpłata Skarżącej powstała z uwagi na błędną implementację postanowień VI Dyrektywy przez Państwo, wobec czego prawo Skarżącej do odliczenia podatku zostało ograniczone. Jednocześnie Skarżąca wskazała, że momentem granicznym dla uznania prawa do odliczenia VAT naliczonego związanego z usługami edukacyjnymi jest wydanie w dniu 08 lipca 2009 r. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie I FSK 1244/08, w którym NSA uznał zwolnienie usług edukacyjnych świadczonych przed podmioty komercyjne za niezgodne z prawem wspólnotowym, i tym samym – w ocenie Skarżącej - uznał prawo Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z usługami edukacyjnymi z dniem 08 lipca 2009 r. Tym samym zdaniem Skarżącej, nawet gdyby uznać, że zastosowanie w sprawie powinien znaleźć art. 79 § 2 O.p., to termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie upłynął z uwagi na powstanie nadpłaty dopiero w 2009 r., a co za tym idzie w sprawie winny znaleźć zastosowanie przepisy obowiązujące na dzień powstania nadpłaty tj. w 2009 r., a prawo do złożenia korekt deklaracji oraz prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasałoby dopiero z końcem 2014 r. Skarżąca podniosła, że brak przepisu przejściowego, nakazującego stosowanie do terminów będących w toku nowego rozwiązania, można sanować we własnym zakresie i domniemywać, że intencją ustawodawcy było bezpośrednie stosowanie znowelizowanego art. 79 § 2 O.p. Pismem z dnia 22 października 2012 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W ocenie Sądu trafnie w skardze podniesiono się, że w zaistniałym stanie faktycznym, zastosowanie znajdzie treść art. 79 § 2 O.p. obowiązująca w dacie złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie z obowiązującą od 2009 r. treścią tego przepisu, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem prawa materialnego o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu (por. wyrok Naczelnego Sądy Administracyjnego z dnia 11 marca 2009 r., I FSK 1907/07, wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2010 r., I FSK 194/09, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie przyjęcie przedstawionej przez organy wykładni przepisów prowadziłoby do błędnego wniosku odnośnie stosowania do postępowania wszczętego pod rządami znowelizowanych przepisów Ordynacji podatkowej (a więc w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.) przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2008 r., a więc nieobowiązujących w dacie wszczęcia takiego postępowania. Taki wniosek organów wyprowadzony został z braku w ustawie nowelizującej przepisów intertemporalnych, które przewidywałyby stosowanie przepisów w nowym brzmieniu do postępowań wszczętych już w trakcie obowiązywania nowelizacji, ale dotyczących stanów faktycznych zaistniałych wcześniej. Należy zauważyć, że przepisy ustawy zmieniającej (art. 6 - 9) w pewnym zakresie określały zasady intertemporalne stosowania nowych przepisów, jednakże w ograniczonym zakresie. Ustawodawcy przysługuje jedynie względna swoboda w kwestii uregulowań prawa międzyczasowego - mieszcząca się w ramach wyznaczonych acquis constitutionnel (por. np. wyroki z: 10 grudnia 2007 r., sygn. P 43/07, OTK ZU nr 11/A/2007, poz. 155; z 10 maja 2004 r., sygn. SK 39/03, OTK ZU nr 5/A/2004, poz. 40; z 9 czerwca 2003 r., sygn. SK 12/03; z 28 października 2003 r., sygn. P 3/03). Generalnie rzecz ujmując, ustawodawca może skorzystać z jednej z trzech zasad prawa intertemporalnego: a) zasady wstecznego działania prawa (retroaktywność), b) zasady bezpośredniego działania prawa nowego (retrospektywność), c) zasady dalszego działania prawa dawnego (por. E. Łętowska, K. Osajda (red.), Prawo intertemporalne w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego, Warszawa 2008, s. 29; M. Uliasz, Reguły intertemporalne w polskim postępowaniu cywilnym, "Przegląd Sądowy" nr 3/2008, s. 36; J. Mikołajewicz, Prawo intertemporalne. Zagadnienia teoretycznoprawne, Poznań 2000, s. 62). Zgodnie z utrwaloną zasadą interpretacyjną, w sytuacji, gdy ustawa nowelizująca nie zawiera unormowań intertemporalnych, kwestia międzyczasowa jest rozstrzygnięta na korzyść bezpośredniego stosowania ustawy nowej, zarówno do stosunków nowo powstałych, jak i tych, które trwając w momencie wejścia w życie nowelizacji nawiązały się wcześniej (por. wyroki Trybunału Konstytucyjnego: z dnia 10 maja 2004 r., SK 39/93 i z dnia 8 grudnia 2009 r., SK 34/08 oraz S. Wronkowska, M. Zieliński, Komentarz do zasad techniki prawodawczej, Warszawa 1997, s. 49-53). Na gruncie rozpoznawanej sprawy należy podnieść, że treść ustawy zmieniającej wyraźnie określała przypadki, do których będą miały zastosowanie przepisy obowiązujące sprzed nowelizacji. Brak jest jednak w tym zakresie odniesienia do przepisów regulujących kwestię nadpłaty – tj. art. 1 pkt 20. Tym samym należy uznać, że od chwili wejścia ustawy nowelizujacej w życie, tj. od dnia 1 stycznia 2009 r. w zakresie składnia wniosków o stwierdzenie nadpłaty zastosowanie będą miały przepisu nowe, a do postępowania wszczętego w roku 2010 należy stosować przepisy znowelizowane, a nie uchylone. Takie stanowisko znajduje również oparcie w treści uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej, gdzie stwierdzono, że "wprowadza się przepisem przejściowym zasadę bezpośredniego działania ustawy nowej". Zatem do podatnika składającego 31 grudnia 2010 r. wniosek o zwrot podatku za wrzesień 2005 r. w wysokości 23.770 zł oraz stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. w wysokości 31 zł wraz ze skorygowanymi deklaracjami VAT-7 za okres grudzień 2004 r. oraz styczeń-listopad 2005 r., w których Spółka w stosunku do rozliczenia pierwotnego dokonała zwiększenia kwoty podatku naliczonego, powinny znaleźć zastosowanie przepisy obowiązujące w dniu składania tego wniosku, tj. z dnia 31 grudnia 2010 r. Za nietrafne w takiej sytuacji uznać należy stanowisko organu odwoławczego, że w rozpoznanej sprawie zastosowanie do wniosku o złożenie nadpłaty powinien mieć przepis art. 79 § 2 pkt 2 O.p. w treści z 2005 r. Przedstawione powyżej poglądy znajdują oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyroki: z dnia 16 listopada 2012 r. sygn. II FSK 711/11, z dnia 16 października 2012 r. sygn. I FSK 1996/11, z dnia 19 września 2012 r. sygn. II FSK 222/11). W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 79 § 2 O.p. w treści obowiązującej od 1 stycznia 2009 r. przez odmowę zastosowania tego przepisu w rozpoznanej sprawie, a także z naruszeniem art. 208 § 1 O.p., naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy W prowadzonym ponownie postępowaniu organ odwoławczy rozpatrzy w sposób merytoryczny zasadność wniosku Skarżącej o zwrot podatku za wrzesień 2005 r. w wysokości 23.770 zł oraz stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c), art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.