III SA/Wa 2793/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lipca 2017 r. sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej "DIS"), po rozpatrzeniu zażalenia J. S. (dalej "Skarżący"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej "NUS") z dnia [...] kwietnia 2016 r. w sprawie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 232.643,00 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych za 2009 r. Z uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia [...] października 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r. w kwocie 186.862,00 zł. W wyniku złożonego odwołania, DIS decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r. utrzymał ww. decyzję w mocy. W dniu 25 stycznia 2016 r. do Urzędu Skarbowego W. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2015 r., w której Skarżący wykazał kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 232.643,00 zł. W tym stanie faktycznym i prawnym NUS wydał postanowienie z dnia 22 kwietnia 2016 r., którym dokonał zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług w kwocie 232.643,00 zł wynikającego ze złożonej w dniu 25 stycznia 2016 r. deklaracji VAT-7K za czwarty kwartał 2015 r. na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r. i odsetek za zwłokę. Na postanowienie organu pierwszej instancji Skarżący wniósł zażalenie do Dyrektora Izby skarbowej w W. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 76, art. 76a § 1 i art. 76b O.p. przez zaliczenie zwrotu z dnia 25 stycznia 2016 r. w kwocie 232.643 zł na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych za 2009 r. w sytuacji, gdy zobowiązanie podatnika uległo przedawnieniu; - art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej u.p.e.a.) przez prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] pomimo przedawnienia egzekwowanej należności określonej decyzją DIS z dnia [...] grudnia 2011 r.; - art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym Nr [...] wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. tj. nieprawidłowe określenie egzekwowanej należności pieniężnej w części odnoszącej się do kwoty należności głównej oraz naliczonych odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu zażalenia podnoszono, że zaliczenia zwrotu nadwyżki podatku dokonano w dniu, w którym zobowiązanie podatkowe na poczet, którego dokonano zaliczenia było przedawnione. Zdaniem Skarżącego w sprawie nie wystąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., gdyż postępowanie karne, które zostało wszczęte w związku z niezadeklarowaniem zobowiązania podatkowego określonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z [...] października 2015 r. nie przekształciło się w fazę in personam i na dzień dokonania zaliczenia znajdowało się w fazie in rem. Zdaniem Skarżącego zawieszenie biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest możliwe jedynie wtedy, gdy wskazane w tym przepisie postępowanie prowadzone jest przeciwko osobie a nie w sprawie. Wniosek ten Skarżący uzasadniał treścią uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. Akt P 30/11. Skarżący podniósł, że w jego sprawie organ egzekucyjny powinien był zastosować przerwę w naliczaniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 i 7a. Brak zastosowania wskazanych przepisów spowodował, że w tytule wykonawczym nr SM 1/1502/16 egzekwowane należności zostały określone w sposób nieprawidłowy przez co doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. DIS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, że z uwagi na to, że w dniu powstania zwrotu podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2015 r., tj. w dniu 25 stycznia 2016 r. na Skarżącym ciążyła zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r.. Przedmiotowy zwrot podlegał - w myśl art. 76 § 1 w związku z art. 76b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej "O.p."), - zaliczeniu na poczet tych zaległości. Z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004r., nr 8, poz. 65 ze zm.) NUS zastosował przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę, tj. od dnia 2 lutego 2015 r. do dnia 23 października 2015 r. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r., DIS uznał go za niezasadny. DIS wyjaśnił, że ustawowy termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r., określonego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] października 2015 r., w myśl art. 70 § 1 O.p., upływał z dniem 31 grudnia 2015 r. Jednakże bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązania został zawieszony od dnia 10 listopada 2015 r., z uwagi na zaistnienie przesłanki wynikającej z treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bowiem pismem z dnia 19 listopada 2015 r., doręczonym Skarżącemu w dniu 9 grudnia 2015 r., NUS zawiadomił Skarżącego, iż z dniem 10 listopada 2015 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r., ze względu na wystąpienie przesłanki wynikającej z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe. W ocenie organu nie budzi wątpliwości fakt, iż przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych w 2009 r. Skarżący został poinformowany o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania w związku z toczącym się postępowanie karnym skarbowym, albowiem powziął tę informację z chwilą otrzymania zawiadomienia z dnia 19 listopada 2015 r. Zdaniem organu dla wystąpienia zawieszenia postępowania na podstawie powołanego przepisy nie jest konieczne przekształcenie postępowania karnego z fazy In rem w fazę in personam. Na poparcie tego stwierdzenia organ powołał wyrok NSA z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I FSK 303/11. Skarżący nie zgodził się z wydanym postanowieniem i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Warszawie. Postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 76, art. 76a § 1 i art. 76b O.p. przez zaliczenie zwrotu z dnia 25 stycznia 2016 r. w kwocie 232.643 zł na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych za 2009 r. w sytuacji, gdy zobowiązanie podatnika uległo przedawnieniu; - art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm., dalej u.p.e.a.) przez prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] pomimo przedawnienia egzekwowanej należności określonej decyzją DIS z dnia [...] grudnia 2011 r.; - art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym Nr [...] wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. tj. nieprawidłowe określenie egzekwowanej należności pieniężnej w części odnoszącej się do kwoty należności głównej oraz naliczonych odsetek za zwłokę. Skarżący wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji, umorzenie postępowania i zasądzenie kosztów procesu. W uzasadnieniu skargi podniesiono takie same argumenty i zarzuty jakie podniesiono w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Skarżący podniósł dodatkowo, że na podstawie art. 70c. O.p. organ podatkowy powinien zawiadomić podatnika o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Do skargi dołączono zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 23 lutego 2017 r., z którego wynikało, że na dzień 23 lutego 2017 r. przeciwko Skarżącemu nie toczyło się postępowanie w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Organ wskazał, że postępowanie karne, którego dotyczyło zawiadomienie z dnia 19 listopada 2015 r. zostało umorzone w dniu 10 litego 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga jest bezzasadna. W rozpoznanej sprawie Skarżący złożył do organu pierwszej instancji deklarację, w której wykazał kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego, za IV kwartał 2015 r. Deklaracja została złożona w dniu 25 stycznia 2016 r. W tym dniu po stronie Skarżącego powstało prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wykazanego w tej deklaracji. 25 stycznia 2016 r. na Skarżącym ciążyło zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych w roku 2009, określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] października 2015 r. (karty 4-11 akt administracyjnych) utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] grudnia 2015 r. (karty 12-20 akt administracyjnych) . Stosownie do treści art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.) termin płatności podatku od dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych upływał z dniem 30 kwietnia roku następującego po upływie roku podatkowego. Termin płatności występującego w niniejszej sprawie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych upływał 30 kwietnia 2010 r. Zgodnie z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Stosownie do treści art. 76a. § 1 O.p. w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 O.p. stosuje się odpowiednio. Przepis art. 55 § 2 O.p. stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Przepis art. 66 § 2 O.p. dotyczy zaliczenia nadpłaty na poczet zaliczek na podatek i nie miał zastosowania w niniejszej sprawie. W art. 76a § 2 O.p. ustawodawca postanowił, że zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: 1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W rozpoznej sprawie miał zastosowanie art. 76b. § 1 O.p., który stanowi że przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b, art. 79 i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje odpowiednio z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku lub korekty takiej deklaracji. W rozpoznej sprawie organ dokonał zaliczenia zwrotu podatku na podstawie art. 76 § 1 O.p., 55 § 2 O.p.i art. 76b § 1 O.p. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 76a § 1 O.p. i postanowienie to ma charakter deklaratoryjny potwierdzający dokonanie zaliczenia zwrotu na dzień wskazany w art. 76b § 1 O.p. NSA w wyrokach: z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1503/14 i z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2282/11, CBOSA) stwierdził, że wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 76a § 1 O.p., ma jedynie charakter techniczny, potwierdzający dokonanie zaliczenia określonej nadpłaty na oznaczoną zaległość podatkową z odsetkami za zwłokę. Stanowi ono dla podatnika informację o sposobie zaliczenia, co umożliwia mu kontrolę prawidłowości tej czynności, w tym przez zainicjowanie postępowania zażaleniowego. Niezależnie od daty wydania tego postanowienia zaliczenie następuje z chwilą określoną w art. 76a § 2 O.p. W tej zatem chwili musi istnieć zarówno nadpłata, jak i zaległość, których zaliczenie dotyczy. Pogląd wyrażony w tych orzeczeniach ma zastosowanie do niniejszej sprawy z uwzględnieniem okoliczności, że na gruncie niniejszej sprawy datę zaliczenia zwrotu podatku na poczet zaległości określa nie przepis art. 76a § 2 O.p. lecz przepis art. 76b § 1 O.p., co nie zmienia charakteru postanowienia wydanego na podstawie art. 76a § 1 i art. 76b § 1 O.p., jako postanowienia deklaratywnego. Podnoszone w skardze twierdzenia, według których w rozpoznanej sprawie zaliczenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego dokonano po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za rok 2009 są bezzasadne. Organ w rozpoznej sprawie zasadnie wskazał w zaskarżonym postanowieniu, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, na poczet którego zaliczono przysługujący Skarżącemu zwrot nadwyżki podatku naliczonego, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w skutek wszczęcia w dniu 10 listopada 2015 r. postępowania w sprawie o przestępstwo z art. 56 § 2 k.k.s., które związane było z niezadeklarowaniem i niewpłaceniem przez Skarżącego zobowiązania podatkowego określnego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] października 2015 r. O zwieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za rok 2009 Skarżący został poinformowany pismem z dnia 19 listopada 215 r., które doręczono mu 9 grudnia 2015 r. a zatem przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, którego dotyczy niniejsza sprawa. Z chwilą doręczenie tego pisma zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z dniem wszczęcia postępowania karnego skarbowego stało się skuteczne. Zawieszenie to trwało do dnia 10 lutego 2016 r. kiedy to organ dochodzenia umorzył postępowanie karne skarbowe, którego dotyczyło pismo z dnia 19 listopada 2015 r. W wyniku zawieszenia termin przedawnienia zobowiązania podatkowego przedłużony został o 92 dni (od 10 listopada 2015 r. do 10 lutego 2016 r.). Stosownie do treści art. 76 § 7 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za rok 2009, którego dotyczy niniejsza sprawa biegł dalej od dnia 11 lutego 2016 r. Zaliczenie nadwyżki zwrotu podatku naliczonego przysługującego Skarżącemu w rozliczeniu za IV kwartał 2015 r. nastąpiło stosownie do treści art. 76b § 1 O.p. z dniem złożenia deklaracji, w której ten zwrot został wykazany tj. z dniem 25 stycznia 2016 r. Zatem zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowej nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Także postanowienie organu pierwszej instancji w sprawie zaliczenia zwrotu zostało wydane przed upływem terminu przedawnienia, co nie miało jednak znaczenia dla sprawy z uwagi na wskazaną okoliczność, że postanowienie to ma charakter techniczny jedynie potwierdzający zaliczenie zwrotu, który nastąpił z mocy art. 76b § 1 w terminie wskazanym w tym przepisie tj. w dniu 25 stycznia 2016 r. Zdaniem Sądu na skuteczność dokonanego w niniejszej sprawie zaliczenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na poczet zaległości w podatku dochodowym za rok 2009 nie mogło mieć wpływu niewykonanie określonego w art. 70c O.p. obowiązku w zakresie poinformowania podatnika o dalszym biegu terminu przedawnienia. Dla wywołania skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., stosownie do treści tego przepisu, konieczne jest zawiadomienie podatnika, zgodnie z art. 70c o.p., o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia. Przepis ten nie wymienia jednak żadnych innych warunków, które byłyby konieczne dla uznania, że doszło do zawieszenia tego terminu (zob. wyrok NSA z dnia z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1548/15). Dołączone do skargi zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 23 lutego 2016 r. nie mogło mieć wpływu na wynik rozpoznej sprawy. Wskazana w dołączonym do skargi zaświadczeniu okoliczność, że w tym dniu przeciwko Skarżącemu nie toczyło się postępowanie karne skarbowe, była zgodna z ustaleniami poczynionymi w niniejszej sprawie przez organy podatkowe. Okoliczność umorzenia postępowania karnego skarbowego postanowieniem z dnia 10 lutego 2016 r. nie miała wpływu na wymagalność zobowiązania podatkowego na dzień 25 stycznia 2016 r., tj. datę, z którą dokonano zaliczenia zgodnie z zaskarżonym postanowieniem. Bezzasadne były argumenty Skarżącego podnoszone w skardze, według których wszczęcie postępowania w sprawie a nie przeciwko osobie nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taka argumentacja nie znajduje potwierdzenia w dosłownym brzmieniu art. 76 § 6 pkt 1 O.p. oraz w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntował się jednolity pogląd, zgodnie z którym warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, a zatem nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przeciwko osobie (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1293/09, Lex nr 588173; wyrok WSA w Bydgoszczy z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 373/09, Lex nr 549500; wyrok WSA w Łodzi z 18 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 953/09, Lex nr 580627; wyrok WSA w Gliwicach z 1 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 492/09, Lex nr 591459; wyrok WSA w Krakowie z 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 960/10, Lex nr 673333, wyrok NSA z 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 1111/09, Lex nr 744658 oraz wyroki: NSA z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 236/13, z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 734/13, z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1559/13, z dnia 4 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1103/13, z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1454/13 i z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 84/15 – dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z jednoznacznej treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, że zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia terminu zobowiązania podatkowego jest wszczęcie każdego postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Zupełnie bezzasadne były zarzuty Skargi oparte na przepisach art. 33 § 1 pkt 1 i art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Zarzuty te skierowane zostały przeciwko tytułowi wykonawczemu nr [...], na podstawie którego od Skarżącego dochodzono zobowiązania w podatku dochodowym za rok 2009 i odsetek w części nieobjętej zaliczeniem potwierdzonym zaskarżonym postanowieniem. Z treści art. 33 § 1 i § 2, art. 34 § 1,2,4 i 5 u.p.e.a. i art. 35 § 1 u.p.e.a. wynika, że zgłoszenie zarzutów opartych na przesłankach wskazanych w art. 33 § pkt 1-10 u.p.e.a. jest środkiem prawnym przysługującym wyłącznie w postępowaniu egzekucyjnym w administracji prowadzonym na podstawie przepisów u.p.e.a. Rozpatrywanie zarzutów opartych na przepisach art. 33 § 1 u.p.e.a. w postępowaniu podatkowym stanowiłoby rażące wykroczenie poza kompetencje przysługujące organowi podatkowemu w zakresie wynikającym z przepisów art. 76-76b O.p. Dlatego Sąd uznał za prawidłowe działanie organu drugiej instancji, który przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia nie uwzględnił zarzutów podniesionych w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, które oparte były na przepisach art. 33 § 1 O.p. i skierowane do tytułu wykonawczego nr [...]. Z powodu braku możliwości stosowania przepisów art. 33 § 1 pkt 1-10 u.p.e.a. do uregulowanego w art. 76-76b O.p. zaliczenia nadpłaty podatku i zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych, podniesione w skardze zarzuty oparte na art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 10 u.p.e.a., które skierowane były przeciwko wymienionemu powyżej tytułowi wykonawczemu, w całości należało uznać za oczywiście bezzasadne. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm. ) oddalił skargę.