III SA/Wa 290/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędziowie sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant sekretarz sądowy Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2017 r. sprawy ze skargi J. K. i A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę 1. Decyzją z [...] listopada 2015 r., po rozpatrzeniu odwołania J. K. i A. K. (dalej: "skarżący" lub "małżonkowie"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.(dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik US") z [...] sierpnia 2015 r. (sprostowaną postanowieniem z [...] września 2015 r.). Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącym zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. (104.017 zł). Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor IS wskazał między innymi art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: "Op") i art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej: "updof"). 2. Stan faktyczny. Naczelnik US ustalił, że skarżący ostatecznie wykazali kwotę 14.791 zł jako zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nadpłatę w kwocie 54.969 zł w zeznaniu podatkowym za 2014 r. (PIT – 37). Nie ujawnili jednak przychodu w kwocie 302.030,64 zł osiągniętego przez J. K. z tytułu odprawy wypłaconej przez P. na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z 6 września 1999 r. Uznali bowiem, że jest to przychód zwolniony od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. Naczelnik US stwierdził zaś, że sporny przychód należy uznać za dobrowolną odprawę pieniężną, która nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, gdyż nie ma charakteru odszkodowawczego. W odwołaniu skarżący podnieśli, że otrzymane świadczenie (odszkodowanie), którego warunki ustalenia oraz wysokość określono w regulaminie, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Postawili zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US, gdyż uznał, że sporny przychód nie korzysta ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. Świadczenie otrzymane przez J. K. w odpowiedzi na jego wniosek ma bowiem charakter odprawy pieniężnej, a nie odszkodowania. W realiach rozpoznawanej sprawy nie można zaś przyjąć, że pracodawca działał bezprawnie, wypłacając skarżącemu sporne świadczenie w ramach "Programu Dobrowolnych Odejść", do którego skarżący przystąpił, występując tym samym o rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron. Za chybione Dyrektor IS uznał zatem zarzuty odwołania i związaną z nimi argumentację. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Pismem z 30 grudnia 2015 r. skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd") na ostateczną decyzję Dyrektora IS. Wystąpili o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji, stawiając zarzuty naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 updof poprzez błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że świadczenie uzyskane przez skarżącego w ramach Programu Dobrowolnych Odejść z P. nie stanowi odszkodowania lub zadośćuczynienia zwolnionego z podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu tym podatkiem. 3.2. Odpowiadając na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoją dotychczasową argumentację i wystąpił o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał za chybione. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty i wnioski skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd także nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. 4.2. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy świadczenie wypłacone J. K. w 2014 r. (302.030,64 zł) przez P. na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z 6 września 1999 r. należy uznać za odszkodowanie podlegające zwolnieniu od podatku dochodowego, zgodnie z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 3 updof, czy też wypłacone skarżącemu w 2014 r. świadczenie należy uznać za odprawę pieniężną, czyli przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, wyłączony z zakresu zwolnienia podatkowego wskazywanego przez skarżących. 4.3. Ramy prawne. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 updof w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Z powyższego wynika zatem, iż aby określone świadczenie mogło zostać objęte wspomnianym zwolnieniem musi ono spełniać warunki określone w pierwszej części tego przepisu i nie może być wymienione w katalogu wyjątków od stosowania zwolnienia wymienionych w punktach od a) do g). W takim przypadku rolą organu podatkowego jest dokonanie oceny czy kwota wypłacona podatnikowi spełnia te przesłanki. 5. Zdaniem Sądu, organy podatkowe trafnie przyjęły, że świadczenie wypłacone J. K. w 2014 r. (302.030,64 zł) przez P. na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z 6 września 1999 r., w związku z udziałem skarżącego w "Programie Dobrowolnych Odejść", należało uznać za odprawę pieniężną, czyli przychód ze stosunku pracy, który nie podlega zwolnieniu od podatku przewidzianemu w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 3 updof. Pracodawca pobierając zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych także uznał wypłacone skarżącemu świadczenie, o którym mowa wyżej, za podlegające opodatkowaniu. Za bezsporne uznać należy w realiach niniejszej sprawy, że skarżący otrzymał w 2014 r. wyżej wymienione świadczenie (302.030,64 zł), które nie zostało ujawnione przez małżonków w ich zeznaniu podatkowym za 2014 r. jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zob. np. wyroki WSA w Warszawie: z 29 stycznia 2016 r., III SA/Wa 1774/15; z 28 czerwca 2016 r., III SA/Wa 2557/15; z 17 sierpnia 2016 r., III SA/Wa 1991/15; z 12 października 2016 r., VIII SA/Wa 83/16; wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej także jako "CBOSA"). Sporne świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 updof. 6. W świetle powyższych rozważań za chybiony Sąd uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 updof w stopniu powodującym konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe orzekające w sprawie zasadnie przyjęły bowiem, że sporne świadczenie (odprawa) nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro przepisy układów zbiorowych pracy i porozumień kończących spory zbiorowe stanowią przepisy prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, a odprawa została wypłacona na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z uwagi na szczególne zasady rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (związana była ze zwolnieniami grupowymi), to nie podlega ona zwolnieniu od podatku dochodowego z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) updof. Wadliwość uzasadnienia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej założenia Dyrektora IS, że sporne świadczenie nie ma charakteru odszkodowawczego, nie ma zaś wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 26 października 2016 r., sygn. akt II FSK 1861/16; z 24 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 1744/16; CBOSA). 7. Mając na uwadze powyższe rozważania, działając na podstawie art. 151 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę jako niezasadną.