III SA/Wa 3055/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi J. L. i M. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz J. L. i M. C. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent Miasta W. ("Prezydent Miasta") decyzją z [...] lutego 2010 r. na kwotę 260 zł ustalił Skarżącym – J. L. i M. C., wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. od nieruchomości położonej w W. przy ul. R. [...] m [...]. Za podstawę opodatkowania, zgodnie z treścią aktu notarialnego (Rep.A nr [...] z 09.10.2001) przyjęto "grunty pozostałe" o pow. 393,70 m2 (działki nr 1/2 z obrębu 1-11-17 udział wynoszący 1633/82816) oraz "budynki mieszkalne" o pow. 163,30 m2, składające się z lokalu mieszkalnego, piwnicy, garażu i loggii. Prezydent Miasta powołał się na art. 2 ust. 1 (przedmiot opodatkowania) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) – dalej "u.p.o.l." oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) – dalej: "p.g.k.", wskazujący dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawę wymiaru podatków. . Wyjaśnił, że położonej na przedmiotowej działce drodze o pow. 2609 m2, oznaczonej w ewidencji gruntów symbolem "dr", nie nadano kategorii drogi gminnej. Zgodnie zatem z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 z późn. zm.) – dalej: "u.d.p.", nie jest to droga publiczna. Jest to droga wewnętrzna w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy. Teren zajęty na tę drogę podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako że nie ma do niego zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., wyłączający z opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu u.d.p. Zdaniem Prezydenta Miasta, Skarżący nie mogą również skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 8 u.p.o.l., obejmującego grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody – w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Zwolnienie to dotyczy bowiem jedynie przedmiotów opodatkowania znajdujących się w parkach narodowych oraz rezerwatach przyrody, zdefiniowanych odpowiednio w art. 8 ust. 1 i art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz.U. Nr 92, poz. 880 z późn. zm.) – dalej: "u.o.p.". Obszar parku lub rezerwatu jest wprost wskazany w stosowanym rozporządzeniu Rady Ministrów lub Wojewody. Tylko te akty mogą być uwzględniane przy wymiarze podatków i określaniu, czy dany grunt (budynek, budowla) znajdują się w granicach parku lub rezerwatu. Powołane przez Skarżących rozporządzenie Wojewody Mazowieckiego z dnia 28 lipca 2004 r. ustanawia pomniki przyrody, o których mowa w art. 40 ust. 1 u.o.p. Zdaniem Prezydenta Miasta, brak więc było podstaw do uznania części przedmiotowej nieruchomości za zwolnioną z podatku. Nieruchomość ta nie jest ani parkiem krajobrazowym ani rezerwatem przyrody. Znajdują się na niej jedynie pomniki przyrody, które nie upoważniają do zwolnienia z podatku od nieruchomości. Od decyzji powyższej Skarżący złożyli odrębne odwołania o zasadniczo identycznej treści. Wnieśli o uchylenie decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisów prawa oraz z pominięciem okoliczności mających wpływ na ustalenie wysokości podatku. Nie uwzględniono bowiem, iż powierzchnię 2923,5 m2 stanowią wewnętrzne drogi, umożliwiające dojazd do budynków i budowli infrastruktury; powierzchnia 2612 m2 znajduje się na wydzielonym obszarze przeznaczonym pod budowę ulicy R. (pas ruchu drogowego), co pozbawia Skarżących i innych współwłaścicieli możliwości jakiegokolwiek wykorzystywania tej powierzchni; powierzchnia ok. 2500 m2 to zabytkowy obszar zadrzewiony, na którym znajdują się m.in. drzewa pomniki przyrody objęte ochroną na mocy rozporządzenia Nr 17 Wojewody Mazowieckiego z dnia 28 lipca 2004 w sprawie ustanowienia pomników przyrody (Dz.Urz. Woj.Maz. Nr 203 poz. 5431). W opinii Skarżących z ogólnej powierzchni działki (1,9966 ha) nie powinna być opodatkowana powierzchnia 0,8035 ha. Skarżący podnieśli, iż okoliczności powyższe znane były Prezydentowi Miasta. Ich zdaniem, wyłączenie z opodatkowania dotyczy wszystkich gruntów położonych na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową. Na terenie parków narodowych i rezerwatów wyłączone są natomiast z opodatkowania budynki i budowle służące celom z zakresu ochrony przyrody. Skarżący wywiedli, iż obszar, na którym zlokalizowane są drzewa – pomniki przyrody należy do obszaru podlegającego ochronie zarówno czynnej, jak i krajobrazowej i w tym zakresie powinien być w całości wyłączony z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ustalenie obszaru chronionego jest obowiązkiem władz samorządowych i powinno być dokonywane bez konieczności składania wniosków przez podatników. Prezydent Miasta powinien z urzędu określić granice obszaru podlegającego ochronie czynnej i krajobrazowej w związku z pomnikami przyrody znajdującymi się na przedmiotowej działce i zakazać opodatkowywania tych gruntów. Za rażące naruszenie prawa Skarżący uznali opodatkowanie gruntów przeznaczonych pod drogę publiczną – ul. R., których jedynym decydentem jest Prezydent Miasta, jednocześnie odmawiający właścicielom tego gruntu prawa do jego zagospodarowania i wykorzystywania. Skarżący powołali się na decyzję Prezydenta Miasta Nr [...] z [...] września 2005 r., zakazującą wspólnocie mieszkaniowej i właścicielom nieruchomości budowy ogrodzenia, gdyż znajduje się ono w liniach rozgraniczających ul. R., objętej planem układu komunikacyjnego dawnej wsi K.. Zdaniem Skarżących ulica ta ma status drogi publicznej. Cały teren znajdujący się w jej liniach rozgraniczających, powinien być wyłączony z jakiegokolwiek opodatkowania. W ocenie Skarżących nakładanie na podatnika obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości pozostającej w wyłącznym władztwie organu samorządowego, jest rażąco sprzeczne z Konstytucją i zasadami demokratycznego państwa prawa. J.L. podniósł ponadto, że p.g.k. nie może być stosowane przy rozstrzyganiu spraw związanych z opodatkowaniem dróg (wyrok WSA w Szczecinie z 11 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 568/08). Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajduje się budowla, np. droga. Przedmiotowa działka w części przewidzianej na ul. R., obecnie przeznaczona jest do niczym nieograniczonego użytku powszechnego, a jej aktualnym właścicielom bez odszkodowania odjęto możliwość korzystania z prawa własności, żądając zapłaty podatku od części faktycznie wywłaszczonej. Zdaniem M. C. decyzja organu pierwszej instancji dotknięta była również nieważnością, ponieważ nie doręczono jej J.L.. Decyzją z [...] września 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. ("SKO") decyzję organu pierwszej instancji utrzymało w mocy. Organ odwoławczy przytoczył treść przepisów u.p.o.l., tj. art. 3 ust. 1-3 (podatnicy), art. 6 (moment powstania obowiązku podatkowego), art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 (podstawa opodatkowania), art. 5 ust. 1 pkt 2 (upoważnienie gminy do ustalania stawek podatku). Powołał się na wynikające z art. 21 p.g.k. znaczenie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Wyjaśnił, iż działka, której zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i aktem notarialnym Rep. A nr [...] Skarżący są współwłaścicielami, w ewidencji tej oznaczona jest jako: W (rowy) 0,1056 ha, dr (droga) 0,2609 ha oraz B (tereny mieszkaniowe 1,6301 ha). Z akt sprawy nie wynika, aby dotychczasowi współwłaściciele utracili prawo do tej nieruchomości. Odnosząc się do zarzutów odwołań SKO wyjaśniło, że stosownie do ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. Nr 80, poz. 721 z późn. zm.) nieruchomości wydzielone liniami rozgraniczającymi teren stają się z mocy prawa własnością odpowiednio Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi stała się ostateczna, za odszkodowaniem ustalonym w odrębnej decyzji. Przejęcie nieruchomości następuje po ustaleniu i wypłaceniu odszkodowania. Zakończenie postępowania o przejęcie nieruchomości uprawnia do dokonania stosownych wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości. Na dzień rozpoznania odwołania nie było i nie jest prowadzone postępowanie w sprawie przejęcia nieruchomości przy ul. R. z przeznaczeniem pod inwestycję w zakresie dróg publicznych. SKO powołało się na wyrok NSA z 20 października 2000 r. sygn. akt III SA 1432/99, w którym Sąd uznał, iż o tym czy dana droga jest drogą publiczną stanowią względy techniczne i prawne. Brak jednego z tych elementów powoduje zaliczenie drogi do dróg wewnętrznych (art. 8 ust. 1 u.d.p.). Z materiału dowodowego sprawy wynikało jednoznacznie, że na dzień wydania decyzji Prezydenta Miasta i nadal grunty oznaczone w ewidencji symbolem "dr" nie stanowią dróg publicznych w rozumieniu u.d.p. Są natomiast drogami wewnętrznymi. Powołując się na przepisy u.o.p., tj. art. 4 ust. 1 (obowiązki organów administracji publicznej i innych podmiotów) i art. 40 ust 1 (pomniki przyrody), a także na komentarz do tej ustawy, SKO wyjaśniło, że drzewa umiejscowione na terenie niezabudowanym mogą tam pozostać do czasu ich całkowitego rozpadu. Status drzew rosnących na innych obszarach nie został uregulowany. Należy jednak przyjąć, iż drzewa znajdujące się na terenie zabudowanym nie korzystają z tak daleko idącej ochrony i na zasadach ogólnych mogą być usunięte, gdy obumrą. Zaskarżoną decyzję doręczono J.L. 16 marca 2010 r., o czym świadczy znajdujące się w aktach podpisane przez niego potwierdzenie odbioru. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji organów obu instancji. Zarzucili rażące naruszenie zasad postępowania, wyrażonych w art. 120 – art. 125 oraz w art. 187 Ordynacji podatkowej. Podtrzymali zarzuty zgłoszone w postępowaniu podatkowym. Podkreślili, iż Prezydent Miasta nigdy nie zaprzeczył okoliczności, że właścicieli przedmiotowej nieruchomości pozbawiono praw i możliwości korzystania z części działki przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania pod budowę ul. R.. Uniemożliwiono właścicielom ogrodzenie działki, nie rekompensując im szkody spowodowanej pozbawieniem władztwa i prawa korzystania z nieruchomości. Zdaniem Skarżących organy podatkowe obowiązane były przeprowadzić rozprawę administracyjną w trybie art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej z udziałem wszystkich stron postępowania w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności dotyczących zasadności naliczenia podatku od gruntów faktycznie zajętych na cele W. lub znajdujących się w obszarze chronionej przyrody oraz wypracowanie rozwiązań zapewniających zwolnienie lub wyłączenie tych gruntów z opodatkowania. Za oczywiście bezzasadną i pozbawioną podstaw prawnych Skarżący uznali interpretację prawa przyjętą w decyzjach, z której wynikać miałoby, że czynności prawne i faktyczne organu samorządowego skutkujące pozbawieniem właścicieli prawa korzystania z gruntu przeznaczonego w miejscowych planach na cele budowy drogi publicznej i nałożeniem na właścicieli obowiązków wynikających z przepisów dotyczących ochrony przyrody i zakazów korzystania z części nieruchomości, na której znajdują się prawnie chronione obiekty przyrody, nie mają żadnych konsekwencji i znaczenia dla prawa pobierania od tych części działek przez ten sam organ samorządowy podatku od nieruchomości. Skarżący podnieśli, iż w zaskarżonej decyzji nie odniesiono się do zarzutów i dowodów dotyczących pow. 2612 m2 znajdującej się na obszarze wydzielonym pod budowę ulicy R. (pas ruchu drogowego). Za kuriozalny i nieuzasadniony Skarżący uznali pogląd o braku uregulowania statusu pomników przyrody (drzew), który to status wynika wprost z przepisów prawa, określających zakazy i ograniczenia w obszarze lokalizacji pomników przyrody i którego nie zmienia możliwość usunięcia drzew obumarłych. Skarżący uważali, że opodatkowaniu nie mogą podlegać drogi dojazdowe do nieruchomości mieszkaniowych, niezbędne do ich bieżącej obsługi i zapewnienia dojazdu służbom publicznym wykonującym zadania jednostek samorządowych w zakresie gospodarki komunalnej, zapewnienia mediów, warunków bezpieczeństwa, ochrony przyrody, ochrony przeciwpożarowej, służby zdrowia itp. Drogi te są wytyczane i budowane zgodnie z wymogami obowiązującego prawa, a właściciele lokali nie mogą zmieniać ich charakteru i przeznaczenia oraz zmuszeni są do ich utrzymywania zgodnie z warunkami ustalanymi przez władze samorządu i organy administracji państwowej. Zdaniem Skarżących w państwie prawa jakim jest Polska nie może być akceptowana sytuacja, gdy ten sam organ – Prezydent Miasta, który uniemożliwia właścicielom korzystanie z ich nieruchomości, jednocześnie działając jako organ podatkowy nalicza i pobiera na swoją rzecz podatek od tej części nieruchomości. Takie wykonywanie władzy publicznej nie godzi się z konstytucyjnymi zasadami demokratycznego państwa prawa oraz narusza konstytucyjne gwarancje prawa własności i zasadę równości, zasadę zaufania obywateli do państwa i prawa, nakaz określoności przepisów prawnych oraz zasadę lojalności Państwa wobec obywateli. Skarżący przedstawili znaczenie powyższych zasad. Za rażąco z nimi sprzeczną uznali przyjętą w decyzjach wykładnię, według której dla celów doraźnego fiskalizmu można manipulować pojęciami "drogi" i "ochrona przyrody", czyniąc to w sposób rażąco sprzeczny z istotą i celami przepisów ustawy o podatku od nieruchomości, których celem jest opodatkowanie właścicieli i innych osób jako faktycznych użytkowników nieruchomości. Nie do zaakceptowania jest wykładnia prowadząca do niepewności co do stanu prawa i praw obywatelskich oraz możliwość nakładania na obywateli obowiązków podatkowych dotyczących gruntów wykorzystywanych faktycznie przez władze publiczne. Działanie takie jest sprzeczne z art. 2 Konstytucji. Skarżący powołali się na stanowisko Trybunału Konstytucyjnego. Wywiedli, że zaskarżone decyzje i interpretacje organów podatkowych, w których doraźny element fiskalny przeważył nad zasadami państwa prawa stworzyły pułapkę, w której obywatele pozbawieni przez władzę publiczną możliwości korzystania z własnej nieruchomości (w tym Skarżący) zaskoczeni zostali obciążającymi ich konsekwencjami podatkowymi płynącymi z przyjęcia przez władzę publiczną wykładni, w myśl której zmuszeni są do opłacenia podatku od takiej nieruchomości, tak jakby nadal byli jej faktycznymi dysponentami i użytkownikami. W konsekwencji złamano konstytucyjną zasadę określania obowiązków podatkowych w ustawie, ponieważ niejasność tych przepisów i zastosowanie w ich treści sformułowań mogących być dowolnie interpretowanymi powoduje, iż w praktyce obowiązki podatkowe określane są według dowolnych i wzajemnie sprzecznych interpretacji dokonywanych przez organy podatkowe i sądownictwo administracyjne. W ocenie Skarżących takie skutki wadliwości przepisów i wykładni, na których opierają się zaskarżone decyzje uzasadniają także zarzut naruszenia art. 32 ust. 1 zdanie drugie Konstytucji, ponieważ wskutek możliwej dowolności w interpretacji norm podatkowych dochodzi w istocie do nieuprawnionego nakładania identycznych obowiązków podatkowych na tych właścicieli, którzy mogą korzystać z własnych nieruchomości i na tych, których władza publiczna (w niniejszej sprawie będąca również organem podatkowym) własnymi aktami pozbawiła prawa korzystania z nieruchomości, którą opodatkowuje. Podobnie stanowienie i stosowanie prawa zawierającego przepisy, które są niejasne, różnie interpretowane i mogą być używane dla kształtowania obowiązków obywateli w sposób zależny od swobodnego uznania (dobrej lub złej woli) organu naruszają zasadę zaufania obywateli do państwa. Powołując się na wyrażoną w art. 84 i art. 217 Konstytucji zasadę władztwa podatkowego oraz wyłączności ustawowej w sferze prawa daninowego, Skarżący stwierdzili, że niedookreśloność i sposób redakcji przepisów u.p.o.l. naruszają zasady przyzwoitej legislacji, a tym samym zasadę państwa prawnego. Skarżący wskazali, że ich interesem prawnym jest wyłączenie możliwości opodatkowania nieruchomości zajmowanych lub przeznaczonych na cele publiczne lub na cele ochrony przyrody, których nie mają oni możliwości wykorzystywać zgodnie z przysługującym im prawem własności. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić przez uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. Podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się jednakże na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. I. Sąd stwierdza, że z akt sprawy nie wynika, aby w stosunku do Skarżących wszczęte zostało postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. W aktach sprawy brak jest bowiem postanowienia Prezydenta Miasta w tym przedmiocie. Oznacza to, iż organ pierwszej instancji naruszył przepis postępowania, tj. art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej, nakazujący wszczęcie postępowania podatkowego z urzędu poprzez wydanie w tym przedmiocie stosownego postanowienia. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organ pierwszej instancji w swojej decyzji nie powołał się na art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. Zdaniem Sądu przepis ten nie mógł mieć zastosowania w rozpoznanej sprawie. Przyjmuje się bowiem w orzecznictwie i pogląd ten podziela skład rozpoznający niniejszą sprawę, że art. 165 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie powinien być stosowany w sytuacji, gdy toczy się spór co do istnienia obowiązku podatkowego. Jeżeli strona kwestionuje w ogóle istnienie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości i zaskarża decyzje w sprawach zobowiązań podatkowych w tym podatku za poprzednie okresy, organ podatkowy winien przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za kolejny okres wydać postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego i przeprowadzić to postępowanie z udziałem strony, umożliwiając jej składanie wniosków dowodowych w sprawie oraz wypowiedzenie się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Tak też powinien był postąpić Prezydent Miasta, aby zgodnie z przepisami proceduralnymi ustalić wysokość obciążającego Skarżących zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. W aktach sprawy znajdują się kserokopie decyzji ustalających Skarżącym podatek od nieruchomości za poprzednie lata podatkowe, a także odwołania Skarżących od decyzji obejmujących lata 2008 i 2009. W tej sytuacji Prezydent Miasta nie mógł ograniczyć się do samego jedynie wydania decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. Wskazać również należy niekonsekwencję w działaniu organu odwoławczego, który z jednej strony zaakceptował okoliczność, że postępowanie wymiarowe nie zostało wszczęte w sposób nakazany w art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej, z drugiej zaś na podstawie art. 200 § 1 tej ustawy wyznaczył Skarżącym termin na wypowiedzenie się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Tymczasem przepisu tego nie stosuje się między innymi w przypadkach przewidzianych art. 165 § 5 Ordynacji podatkowej. II. Uchybienie powyższe było tym bardziej istotne, że zgromadzony w aktach sprawy materiał dowodowy nie był kompletny, a przy tym wynikały z niego nieścisłości, które zdaniem Sądu obowiązany był wyjaśnić organ pierwszej instancji. Zaznaczyć przy tym należy, iż nie prowadzono postępowania dowodowego dotyczącego 2010 r. Rozstrzygnięcia oparto na informacjach zgromadzonych w latach 2008-2009. Jakkolwiek przynajmniej niektóre z tych danych były zapewne aktualne również w 2010 r., jednakże informacja o tym nie została podana w decyzjach organów podatkowych i nie potwierdzają tego dokumenty znajdujące się w aktach sprawy. Nie może być uznane za wystarczające stwierdzenie SKO, że z akt sprawy nie wynika, aby dotychczasowi współwłaściciele utracili prawo do przedmiotowej nieruchomości. Dowodów aktualności tych informacji w aktach sprawy nie było. W nadesłanych Sądowi aktach sprawy znajdują się wprawdzie prawidłowe wypisy z rejestru lokali i rejestru gruntów, jednakże zostały one sporządzone 24 marca 2011 r., a zatem już po wniesieniu do Sądu skargi na decyzję SKO i przedstawiają stan istniejący na ten właśnie dzień. Nie mogły zatem stanowić podstawy rozstrzygnięcia dla organów podatkowych. Z istoty sądowej kontroli administracji wynika, że Sąd orzeka według stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydania zaskarżonego aktu lub czynności, opierając się przy tym na aktach sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Sąd nie mógł zatem brać pod uwagę wypisów z rejestru gruntów i z rejestru lokali, jakich nie było w aktach, na podstawie których podejmowały decyzje organy podatkowe. Sąd zwrócił akta organowi odwoławczemu celem zastąpienia kopii dokumentów ich oryginałami. W wezwaniu zamieszczono również informację, że Sąd orzeka na podstawie akt sprawy, przez które należy rozumieć te dokumenty i w takiej postaci, jaką dysponowały organy administracyjne. Natomiast znajdujące się w aktach sprawy "informacje" z rejestru lokali oraz z rejestru gruntów dotyczą roku 2008, a przy tym nie posiadają cech dokumentów urzędowych w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Dokumentem urzędowym jest dokument sporządzony przez powołane do tego organy władzy publicznej w formie określonej przepisami prawa. Tak sporządzony dokument stanowi dowód tego co zostało w nim stwierdzone. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji gruntów i budynków uregulowane zostały rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454) – dalej: "rozporządzenie z 29 marca 2001 r.". Zgodnie zaś z § 52 ust. 1 tego rozporządzenia komputerowe wydruki i wyrysy zawierające dane z ewidencji uwierzytelnia starosta, opatrując je stosowną klauzulą. Treść i formę wypisów oraz wyrysów, a także treść zamieszczanych na nich klauzul określa załącznik nr 5 do rozporządzenia z 29 marca 2001 r. W świetle ust. 1 pkt 18, 19 i 20 załącznika nr 5, treść wypisu z rejestru gruntów zawiera m.in. nazwisko i imię oraz podpis osoby, która wykonała dokument, pieczęć urzędową organu, a także podpis osoby reprezentującej organ lub osoby upoważnionej przez ten organ oraz datę złożenia podpisu. Zgodnie zaś z ust. 3 wypisy z kartoteki budynków, kartoteki lokali oraz rejestru budynków i rejestru lokali zawierają informacje i oznaczenia wymienione w ust. 1 pkt 1-3 i pkt 17-20 oraz dane zawarte w odpowiednich raportach danych ewidencyjnych. Wskazane wyżej znajdujące się w aktach sprawy "informacje" z rejestru gruntów i rejestru lokali wymogom tym nie odpowiadają. Zawierają one wprawdzie imię i nazwisko inspektora, który je sporządził, ale z pieczątki tej osoby nie wynika, aby działała ona z upoważnienia właściwego organu. Nie spełniają one zatem wymogów przewidzianych w załączniku nr 5 do rozporządzenia z 29 marca 2001 r. Tym samym nie posiadają cech dokumentu urzędowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 81/09; http:/orzeczenia. nsa.gov.pl). W rezultacie zaś nie mogły stanowić podstawy do wyliczenia obciążającego Skarżących podatku od nieruchomości. Nie tylko bowiem były one nieaktualne, ale też nie obejmowało ich domniemanie prawdziwości wynikających z nich danych. Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych o decydującym znaczeniu, jakie na potrzeby podatku od nieruchomości mają zapisy ewidencji gruntów i budynków gruntów (której elementami są rejestr gruntów i lokali). Znaczenie to wynika wprost z treści wskazanego w decyzjach art. 21 ust. 1 p.g.k., w świetle którego dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę między innymi wymiaru podatków. W rozpoznanej sprawie organy podatkowe nie zadbały jednakże o to, aby uzyskać właściwe dowody niezbędne do ustalenia wysokości podatku. O powyższym świadczy również niezgodność danych zamieszczonych w decyzjach organów podatkowych i "informacji" z rejestru lokali pochodzącej z 2008 r. (na marginesie jedynie Sąd zauważa, że nieścisłość ta istnieje również w porównaniu z wypisem z tego rejestru sporządzonym w 2011 r.). I tak. Z danych zamieszczonych w decyzji Prezydenta Miasta wynika, że w podstawie opodatkowania uwzględniono "budynki mieszkalne" o pow. 163,30 m2 "składające się z lokalu mieszkalnego, piwnicy, garaży i logii". Jednakże, z informacji z rejestru lokali według stanu na 2008 r. wynika, iż w rejestrze tym wpisano lokal posiadający dwa pomieszczenia przynależne (bez określenia ich rodzaju) o powierzchni użytkowej, na którą składają się 128 m2 izb oraz 28,30 m2 pomieszczeń przynależnych. Łączna powierzchnia użytkowa lokalu Skarżących wykazana w rejestrze lokalu wynosi zatem 156,30 m2. Różnica między tą powierzchnią a powierzchnią ujętą w decyzji wynosi 7m2. Z § 2 ust. 2 aktu notarialnego sporządzonego 9 października 2001 r. (Rep.A nr [...]) zawierającego umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży wynika, że powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego Skarżących wynosi 128 m2, a przynależą do niego trzy pomieszczenia: piwnica o pow. 8 m2, garaż o pow. 20,30 m2 oraz loggia o powierzchni 7 m2. Porównanie powyższych wartości powierzchni prowadzi do wniosku, że w rejestrze lokali nie została uwzględniona loggia, stanowiąca pomieszczenie przynależne do lokalu Skarżących. Zgodnie zaś z § 70 ust. 1 pkt 4 i 5 rozporządzenia z 29 marca 2001 r. danymi ewidencyjnymi dotyczącymi lokalu są odpowiednio liczba izb wchodzących w skład lokalu oraz liczba i rodzaj pomieszczeń przynależnych do lokalu, a także wyrażone w metrach kwadratowych pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pole powierzchni pomieszczeń przynależnych do lokalu. Powyższa rozbieżność nie została przez organy podatkowe wyjaśniona. Nie oceniono również jej znaczenia w świetle art. 21 ust. 1 p.g.k. W rezultacie w rozpatrywanej sprawie nie został ustalony stan faktyczny w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości należącego do Skarżących lokalu i jego pomieszczeń przynależnych. Sąd stwierdza zatem, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122 Ordynacji podatkowej, ustanawiającego zasadę prawdy obiektywnej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a także art. 187 § 1 ww. ustawy, służącego realizacji tej zasady. Przepis ten nakłada na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia i wyczerpującego rozważenia całokształtu materiału dowodowego sprawy. Naruszenie powyższych przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jako że wiązało się z ustaleniami w zakresie podstawy opodatkowania. IV. Zasadny częściowo jest zarzut Skarżących, iż organy podatkowe nie odniosły się do ich twierdzeń i dowodów dotyczących pow. 2612 m2, znajdującej się na obszarze wydzielonym pod budowę ul. R.. Skarżący wskazali przy tym powierzchnię wynikającą z decyzji nr [...] z [...] maja 2006 r. w sprawie zatwierdzenia projektu podziału nieruchomości (działka1/2 z obrębu 1-11-17). W zaskarżonej decyzji SKO zamieściło informację, że na dzień rozpatrzenia odwołania nie było i nie jest prowadzone postępowanie w sprawie przejęcia przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem pod inwestycję w zakresie dróg publicznych. Jednakże ani z zaskarżonej decyzji, ani z akt sprawy nie wynika, na czym oparło się SKO podając tę informację. Odnosząc się do omawianej kwestii SKO przytoczyło również przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Jednakże powołało stan prawny obowiązujący do 10 września 2008 r. Po tym bowiem dniu – zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy – przejęcie gruntu na rzecz Skarbu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego następuje z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (zmiana wprowadzona ustawą z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw; Dz.U. Nr 154, poz. 958). W poprzednio obowiązującym stanie prawnym konieczne było równocześnie ustalenie w odrębnej decyzji odszkodowania. Skarżący mieli prawo oczekiwać, że organy podatkowe odniosą się do podniesionej przez nich kwestii opodatkowania części działki przeznaczonej na pas drogowy ul. R. i przedłożonych dowodów. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, że argumentacja Skarżących w istocie miała dowieść, iż pozbawiono ich faktycznego władztwa nad częścią nieruchomości, czym uzasadniali brak podstaw do naliczenia od tej części działki podatku od nieruchomości. Niewyczerpujące i nie poparte wskazaniem źródła informacji twierdzenia SKO w powyższym zakresie naruszały art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, który to przepis określa wymogi jakim winno odpowiadać uzasadnienie decyzji. Ponieważ wadliwość uzasadnienia wynikała w istocie z braku dowodów potwierdzających prawidłowość ustaleń wskazanych w zaskarżonej decyzji, naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. V. W aktach sprawy znajduje się także pismo Urzędu m. W. Wydziału Infrastruktury dla Dzielnicy U. z 11 sierpnia 2009 r. zawierające informację, że drodze położonej na działce 1/2 w obrębie 1-11-17 o pow. 2609 m2 przy ul. R., nie została nadana kategoria drogi gminnej. Również ta informacja nie została zaktualizowana na 2010 r. Jednakże, kierując się treścią art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd uznał za zasadne wyjaśnić, że prawidłowa była dokonana przez organy podatkowe wykładnia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Bezpośrednie odesłanie do przepisów o drogach publicznych usunęło istniejące wcześniej wątpliwości co do opodatkowania dróg. Po zmianie treści ww. przepisu wprowadzonej od 1 stycznia 2007 r. ustawą z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 249, poz.1828) nie ulega wątpliwości, że tzw. drogi wewnętrzne, zdefiniowane w art. 8 ust. 1 u.d.p., podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Pogląd taki prezentowany jest w jednolitym już w tym zakresie orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1785/08; z 14 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1986/08 oraz z 17 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 822/09; dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podnoszona przez Skarżących okoliczność, iż są to drogi dojazdowe, niezbędne dla bieżącej obsługi nieruchomości mieszkaniowych i zapewnienia dojazdu służbom publicznym wykonującym zadania jednostek samorządowych, nie ma przy tym żadnego znaczenia. Istotna jest jedynie klasyfikacja danej drogi na gruncie u.d.p. Nie jest również istotne oznaczenie określonego gruntu w ewidencji gruntów symbolem "dr". Jak bowiem wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 822/09, ewidencja gruntów używa własnej terminologii, definiując jednakże każdy z użytych w niej terminów. W § 68 ust. 3 pkt 7 lit. a) rozporządzenia z 29 marca 2001 r. w grupie "grunty zabudowane i zurbanizowane" wymieniono tereny komunikacyjne drogi oznaczone symbolem "dr". Natomiast w załączniku nr 6 do tego rozporządzenia w pkt 7a wymieniono drogi, powołując się przy tym na ustawę o drogach publicznych. Do dróg zalicza w szczególności drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe, gminne, w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych oraz obiektów użyteczności publicznej, place postojowe i manewrowe przy dworcach kolejowych, autobusowych i lotniczych, portach morskich i rzecznych i innych oraz ogólnodostępne dojazdy do ramp wyładowczych i placów składowych. Drogami w rozumieniu rozporządzenia nie są natomiast grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. Ze zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., nie korzysta zatem teren, który nie spełnia warunków uznania go za drogę publiczną w rozumieniu art. 1 u.d.p., tj. zaliczoną według przepisów tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Kategorie, o którym mowa w tym przepisie określa natomiast art. 2 ust. 1 u.d.p., wymieniający jako drogi publiczne drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. W świetle zaś art. 2a ww. ustawy drogi krajowe stanowią własność państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy. Drogi, które nie są położone na gruntach tych podmiotów nie mogą być zakwalifikowane jako drogi publiczne. Zasadnie okoliczność tę podniosły organy podatkowe. Jeżeli zatem w 2010 r. drogi znajdujące się na przedmiotem nieruchomości nie były drogami publicznymi, stanowiąc drogi wewnętrzne, zajęty na nie obszar podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. VI. Rację mają również organy podatkowe twierdząc, że zwolnienie z podatku od nieruchomości przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. obejmuje wyłącznie grunty położone w parkach narodowych i rezerwatach. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody – w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Myślnik poprzedzający zwrot "w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody" ma to znaczenie, iż zwrot ten odnosi się każdego z elementów przepisu wymienionego wcześniej. Zważyć przy tym należało, że w świetle art. 20 ust. 3 pkt 3 u.o.p. wydzielenie w planie ochrony obszarów ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej ustawodawca przewidział wyłącznie w przypadku parków narodowych i rezerwatów przyrody. Natomiast w planie ochrony parku krajobrazowego obszary takie nie są wydzielane (art. 20 ust. 4 u.o.p.). Część przedmiotowej nieruchomości, na której znajdują się drzewa będące pomnikami przyrody, nie leży w granicach parku narodowego i rezerwatu przyrody. Z opisu zamieszczonego w powołanym przez Skarżących rozporządzeniu nr 17 Wojewody Mazowieckiego z dnia 28 lipca 2004 r. w sprawie ustanowienia pomników przyrody (Dz.Urz. Woj. Maz. Nr 203, poz. 25323) wynika, że dęby będące pomnikami przyrody znajdują się w sąsiedztwie Zespołu Pałacowo-Parkowego N. oraz rezerwatu przyrody "L.", teren W. Obszaru Chronionego Krajobrazu. Taka lokalizacja pomników przyrody nie spełnia warunków zastosowania zwolnienia określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.o.p. obszary chronionego krajobrazu są formą ochrony przyrody inną niż parki narodowe, rezerwaty przyrody i parki krajobrazowe. Odrębną formą ochrony przyrody są również wymienione w tym przepisie pomniki przyrody. Innymi słowy, na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. nie ma znaczenia okoliczność, że przedmiot opodatkowania (w rozpatrywanej sprawie grunt) położony jest na terenie objętym inną formą ochrony przyrody niż park narodowy lub rezerwat przyrody (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 21 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 438/07; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z 26 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Go 325/08; dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Umiejscowienie na przedmiotowej nieruchomości pomników przyrody nie uprawnia zatem Skarżących do skorzystania ze zwolnienia ustanowionego powyższym przepisem. VII. Sąd nie uznał za zasadne zarzutów Skarżących dotyczących naruszenia zasad i gwarancji konstytucyjnych, a także zasad ogólnych postępowania podatkowego. Jakkolwiek nie sposób przecenić istotnego znaczenia tychże zasad i gwarancji, przedstawionego w skardze, zdaniem Sądu brak jest podstaw do przyjęcia, iż naruszono je w rozpoznanej sprawie. Organy podatkowe w oparciu o przepisy prawa wydały decyzje w przedmiocie obciążającego Skarżących podatku od nieruchomości. Nie stała temu na przeszkodzie okoliczność, że niezależnie od funkcji organu podatkowego, Prezydent Miasta wykonuje również inne zadania wiążące się z szeroko rozumianym funkcjonowanie Miasta [...]. Przepisy, jakie należało poddać wykładni na użytek niniejszej sprawy są jasno sformułowane i nie budzą wątpliwości. Organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie zinterpretowały je w sposób właściwy. Wadliwość wydanych w sprawie decyzji wynikała faktu, że nie wszczęto postępowania podatkowego, a w rezultacie zabrakło ustaleń faktycznych, opartych na prawidłowo zgromadzonym materiale dowodowym, aktualnym dla roku podatkowego 2010. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 8 w niezmienionym brzmieniu obowiązuje od 1 maja 2004 r. Zmiana opodatkowania dróg wprowadzona została 1 stycznia 2007 r. Nie sposób zatem przyjąć, że zmianami tymi Skarżący zostali zaskoczeniu w roku 2010. Z akt sprawy nie wynika, aby Skarżący zostali pozbawieni władztwa nad przedmiotową nieruchomością. Jedynym ograniczeniem wynikającym z przedstawionych przez nich dowodów był złożony w 2005 r. sprzeciw co do wybudowania ogrodzenia w liniach rozgraniczających działkę nr 1/2. Pewne ograniczenia w zakresie wykorzystania nieruchomości, związane z ustaleniem dla niej linii rozgraniczających z uwagi na projektowaną drogę, wynikają z przepisów prawa. Jeżeli istotnie, pomimo wystąpienia ku temu przesłanek, Skarżącym nie wypłacono należnego odszkodowania, powinni go dochodzić we właściwym trybie. Nie jest to jednak możliwe w postępowaniu podatkowym, którego przedmiotem jest ustalenie wysokości podatku na dany rok podatkowy. Nie narusza zasady równości wobec prawa okoliczność, że osoby, których prawo do swobodnego dysponowania nieruchomością podlega ograniczeniu w oparciu o przepisy prawa, płaca podatek od nieruchomości tak jak osoby, które ograniczeń takich nie doznają. Przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych przewidują bowiem odszkodowania w przypadku faktycznego przejęcia gruntu pod inwestycje drogowe. Zwolnienia podatkowe określane są przepisami prawa i stosowane z zachowaniem warunków ściśle w przepisach tych określonych. Nie mogą być one przyznawane niezależnie od określonych przez ustawodawcę okoliczności, w jakich przysługują i traktowane jako rodzaj rekompensaty z tytułu szkód spowodowanych działaniem organów państwowych i samorządowych, nawet gdyby rzeczywiście szkody takie powstały. Brak też było podstaw, aby prowadzić rozprawę przewidzianą w art. 200a § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy przeprowadza rozprawę z urzędu, jeżeli zachodzi potrzeba wyjaśnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego sprawy przy udziale świadków lub biegłych albo w drodze oględzin, lub sprecyzowania argumentacji prawnej prezentowanej przez stronę w toku postępowania; albo też na wniosek strony. Skarżący nie złożyli wniosku o przeprowadzenie rozprawy. W ocenie Sądu nie zaistniały też przesłanki nakazujące organowi odwoławczemu przeprowadzenie rozprawy z urzędu. VIII. Prezydent Miasta dokona wszczęcia postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. W postępowaniu tym – przy zapewnieniu stronom możliwości czynnego w nim udziału – ustali i wyjaśni wskazane wyżej istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, dokumentując je stosownym materiałem dowodowym. IX. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Zakres, w jakim uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Na wniosek Skarżących, Sąd zasądził na ich rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.