III SA/Wa 59/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, asesor WSA Konrad Aromiński, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2014 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] października 2019 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: organ pierwszej instancji) orzekł o solidarnej z D. sp. z o.o. (dalej: Spółka) odpowiedzialności podatkowej D.S. (dalej: Strona, Skarżący) jako byłego członka zarządu Spółki, za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r., w wysokości 10.309.338,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W odwołaniu od powyższej decyzji Strona zarzuciła naruszenie: 1) art. 180 § 1 oraz art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm., dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez odmowę uwzględnienia przez organ pierwszej instancji wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Strony na okoliczność braku możliwości zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w okresie, w którym Strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki, w sytuacji, gdy wniosek ten został złożony na okoliczność odmienną od przyjętej przez organ w zaskarżonej decyzji; 2) art. 180 § 1 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę uwzględnienia przez organ pierwszej instancji wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia, czy w okresie od marca do czerwca 2014 r. wystąpiła podstawa do zgłoszenia przez zarząd Spółki wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, czy Spółka była w tym okresie wypłacalna i regulowała swoje zobowiązania na bieżąco, a także wniosku o przeprowadzenie dowodu z przechowywanych przez biuro rachunkowe ksiąg rachunkowych Spółki na okoliczność ustalenia stanu finansowego Spółki w przedmiotowym okresie; 3) art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4 w związku z art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i orzeczenie w zaskarżonej decyzji o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości podatkowe Spółki; 4) art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 2, art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r. poz. 1112, z późn. zm., dalej: p.u.n.), poprzez bezzasadne uznanie, że wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] grudnia 2015 r., nr [...] , określającej wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r. odmiennie niż zadeklarowane przez Spółkę, powodowało konieczność zgłoszenia przez Skarżącego, pełniącego ówcześnie funkcję członka zarządu Spółki, wniosku o ogłoszenie jej upadłości, w sytuacji, gdy w tym czasie Spółka wykonywała wszystkie swoje zobowiązania prywatno i publicznoprawne oraz brak było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości; 5) art. 21 § 3 oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i lit. b Ordynacji podatkowej, poprzez błędną ich wykładnię i bezzasadne uznanie, że obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki istniał od dnia 25 kwietnia 2014 r. w sytuacji, gdy zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r. zostały określone w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r., nr [...] , a zatem w okresie, w którym Strona nie pełniła już funkcji członka zarządu Spółki. Decyzją z dnia [...] listopada 2020 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W odniesieniu do przedmiotowych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, organ drugiej instancji wskazał, że okres przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upływał 31 grudnia 2019 r., gdyż terminy płatności zobowiązań podatkowych spółki w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres upływały odpowiednio w dniach: 25 kwietnia 2014 r., 26 maja 2014 r., 25 czerwca 2014 r. i 25 lipca 2014 r. DIAS podkreślił jednak, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za ww. okres bieg terminu przedawnienia został zawieszony na skutek wystąpienia okoliczności stypizowanej w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dniem 21 grudnia 2018 r. Powyższe zdaniem DIAS świadczy o tym, że objęte decyzją zaległości podatkowe pozostają wymagalne. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że spełniony został warunek określony w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, gdyż doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych Spółki nastąpiło przed dniem wszczęcia wobec Skarżącego postępowania podatkowego w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Zdaniem DIAS, formalny wymóg umożliwiający wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej został zachowany i zasadnym stało się rozpatrzenie sprawy pod kątem przesłanek wynikających z art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Organ odwoławczy przytoczył, że z fotokopii dokumentów z akt rejestrowych Spółki oraz wydruku informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...], według stanu na dzień 2 kwietnia 2019 r. oraz dzień 23 października 2019 r., wynika, że w okresie powstania wskazanych wyżej zaległości podatkowych zarząd Spółki był jednoosobowy. DIAS podał, że uchwałą nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. sp. z o.o. z siedzibą w K. z dnia 13 lutego 2014 r. Skarżący został powołany z dniem 13 lutego 2014 r. do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki. Uchwałą nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. sp. z o.o. z siedzibą w K. z dnia 13 lutego 2014 r. w sprawie zmiany aktu założycielskiego spółki, zmianie uległa firma Spółki, której nadane zostało jej aktualne brzmienie: D. Sp. z o.o. Natomiast na mocy uchwały nr 01/2015 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 22 kwietnia 2015 r., która weszła w życie z dniem jej podjęcia, Skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu. W świetle przytoczonych wyżej okoliczności i dowodów uznano, że w rozpoznawanej sprawie okoliczność pełnienia przez Stronę funkcji członka zarządu Spółki w okresie od dnia 25 kwietnia 2014 r. do dnia 25 lipca 2014 r. została udowodniona. Organ uznał, że spełniona została przesłanka odpowiedzialności podatkowej unormowana w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej. DIAS odnosząc się do przesłanki odpowiedzialności członka zarządu wynikającej z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej czyli bezskuteczności egzekucji z majątku spółki ustalił, że próby zajęcia rachunku bankowego spółki okazały się nieskuteczne. Ponadto z uwagi na okoliczność, że Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, nie zajmowała pomieszczeń pod adresem ujawnionym w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako adres jej siedziby oraz nie posiadała tam majątku, organ egzekucyjny odstąpił od wyznaczenia egzekutora do egzekucji z ruchomości. Organ egzekucyjny nie ustalił przy tym jakichkolwiek składników majątkowych Spółki, mogących stanowić przedmiot zaspokojenia jej zaległości podatkowych. Z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) uzyskano informację, że Spółka nie posiada pojazdów zarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustalono także, że Spółka nie figurowała w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości, nie posiadała oddziałów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jak również za granicą. DIAS podkreślił, że ostatnią deklarację w podatku od towarów i usług Spółka złożyła za miesiąc marzec 2015 r. Ostatniej dostawy towarów dokonała w czerwcu 2014 r., co zdaniem organu odwoławczego świadczy, iż Spółka faktycznie nie prowadzi działalności gospodarczej. Na podstawie opisanych wyżej okoliczności organ egzekucyjny stwierdził, że Spółka nie posiada majątku oraz źródeł przychodu, z których byłoby możliwe przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r., umorzył postępowanie egzekucyjne. Mając na uwadze powyższe DIAS uznał, iż została wykazana okoliczność bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki zaznaczył, że w stosunku do Spółki zaistniały przesłanki upadłości określone w art. 11 ust. 1 i ust. 2 p.u.n. DIAS wskazał, że Spółka nie wykonywała należycie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r., o czym świadczy wydana wobec tej spółki decyzji wymiarowej za wskazany okres, w której organ określił w szczególności kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Podstawą do wydania tej decyzji był stwierdzony przez organ kontroli skarbowej fakt posługiwania się przez Spółkę tzw. pustymi fakturami czyli fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz pozorowanie przez Spółkę działalności gospodarczej poprzez wystawianie w ww. okresie faktur dotyczących fikcyjnych transakcji, które generowały podatek do odliczenia u kontrahentów tej Spółki. Zdaniem organu odwoławczego Spółka stała się niewypłacalna także z tej przyczyny, że najpóźniej w dniu 31 grudnia 2014 r. zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku. Wskazano, że bilans sporządzony przez Spółkę na dzień 31 grudnia 2014 r. nie uwzględnia kwot zobowiązań podatkowych określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. Po uwzględnieniu przedmiotowych kwot zobowiązań podatkowych pomniejszonych o kwoty wynikające ze złożonych przez Spółkę wadliwych deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r., które zostały przez Spółkę uiszczone, łączna wysokość zobowiązań Spółki wynosiła 10.309.338,00 zł, przy majątku wynoszącym łącznie 167.470,29 zł. W dniu 31 grudnia 2014 r. zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku o 10.141.867,71 zł. W ocenie DIAS, w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki wystąpił również stan niewypłacalności Spółki rozumiany jako nadwyżka stanu biernego nad czynnym, a zatem wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości Spółki objęta treścią art. 11 ust. 2 p.u.n. Organ odwoławczy podał, że pomimo ciążącego z mocy art. 21 ust. 2 p.u.n. obowiązku – wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony. Zdaniem organu w niniejszej sprawie nie wystąpiła zatem przesłanka wyłączająca odpowiedzialność podatkową, uregulowana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. DIAS podał, że co prawda organ pierwszej instancji określił w zaskarżonej decyzji inny czas, w którym Skarżący winien był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, jak również uznał, że nie zaszły przesłanki z art. 11 ust. 2 p.u.n., to jednak - w świetle przedstawionych powyżej okoliczności - nie ma to wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Zdaniem DIAS nie doszło do wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego na gruncie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej. Z kolei odnosząc się do ostatniej przesłanki negatywnej odpowiedzialności członka zarządu zaznaczono, że Skarżący nie wskazał składników majątkowych należących do spółki, z których możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej. W skardze zawarto również wniosek o zwrot kosztów procesu. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie: a) art. 70 § 1 pkt 6, art. 70c, art. 151a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne uznanie, że nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania spółki D., co miałoby uprawniać organy podatkowe do wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej prezesa spółki w sytuacji, gdy termin ten upłynął w dniu 31 grudnia 2019 r., a organ podatkowy nie dokonał skutecznego zawiadomienia aktualnego prezesa zarządu spółki o przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na toczące się postępowanie karno-skarbowe; b) art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, oraz art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej poprzez: • nieuzasadnione utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji pomimo oddalenia wszystkich wniosków dowodowych złożonych przez stronę zmierzających do ustalenia okoliczności istotnych dla wyjaśnienia sprawy, co miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia; w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony na okoliczność braku możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość D. Sp. z o.o. w okresie, w którym strona pełniła funkcję prezesa zarządu spółki tj. od dnia 18 marca 2014 r. do dnia 6 lipca 2014 r., w sytuacji, gdy wniosek ten został złożony na okoliczność odmienną od przyjętej przez organ w zaskarżonej decyzji; • zaaprobowanie przez organ odwoławczy odmowy uwzględnienia przez organ pierwszej instancji wniosku dowodowego pełnomocnika strony złożonego w piśmie z dnia 30 lipca 2019 r. o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia, czy w okresie od marca do czerwca 2014 r. zachodziła podstawa do złożenia przez zarząd spółka D. wniosku o ogłoszenie upadłości, czy spółka w tym okresie była wypłacalna i regulowała swoje zobowiązania na bieżąco, czy zobowiązania przekraczały wartość majątku spółki a także wniosku o zwrócenie się do biura rachunkowego przechowującego dokumentację spółki o nadesłanie ksiąg rachunkowych celem dokonania oceny stanu finansowego spółki w okresie od marca do czerwca 2014 r.; c) art. 121 § 2 w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji w sprawie pomimo wadliwego i niepełnego ustalenia stanu faktycznego, a w szczególności z pominięciem przeprowadzenia wnioskowanych dowodów mających na celu ustalenie okoliczności niewypłacalności spółki i braku winy w niezgłoszeniu przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości D. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w sytuacji, gdy organ przyjął, że najpóźniej w dniu 31 grudnia 2014 r. a więc w okresie, w którym skarżący nie pełnił już funkcji w zarządzie zobowiązania spółki przekroczyły wartość jej majątku; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie: a) art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) w zw. z art 1 ust. 1 pkt 1, art. 21 ust. 1 i 2, art. 10, art. 11, art 22 ust. 1 pkt 3 p.u.n. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) polegające na błędnej wykładni powołanych przepisów i bezzasadnym przyjęciu, że w przedmiotowej sprawie istniała podstawa do zgłoszenia przez prezesa zarządu spółki wniosku o upadłość w sytuacji, gdy spółka posiadająca wyłącznie jednego wierzyciela (Skarb Państwa) nie była w myśl powołanych przepisów zobligowana do zgłoszenia takiego wniosku, co skutkuje brakiem możliwości przypisania skarżącemu winy w jego niezgłoszeniu; b) art. 116 § 1 lit. a) i b) Ordynacji podatkowej przez ich niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w przyjęciu odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki solidarnie z nią, pomimo że zachodzi w sprawie przesłanka egzoneracyjna wyłączająca odpowiedzialność byłego członka zarządu. W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. W pierwszej kolejności wskazać należy, że podstawą skierowania sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, był art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.) zmieniony następnie od dnia 3 lipca 2021 r. ustawą z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 1090, dalej "ustawa zmieniająca"), zgodnie z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można jej przeprowadzić na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Zgodnie bowiem z art. 15 zzs4 ust. 2, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. W związku z tym oraz z powodu braku w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Warszawie możliwości technicznych umożliwiających przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, sprawę skierowano na posiedzenie niejawne. W konsekwencji powyższego sprawy wyznaczone na rozprawę zostały skierowane do rozpatrzenia na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest zasadność orzeczenia, na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, o solidarnej wraz ze spółką D. sp. z o.o. odpowiedzialności Skarżącego za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2014 r. Na wstępie rozważań należy odnieść się do podnoszonej w skardze kwestii możliwości procedowania w sprawie przez organy podatkowe, w kontekście instytucji przedawnienia zobowiązania, z uwagi na fakt, że zaskarżona decyzja dotyczy określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od marca do czerwca 2014 r., a zdaniem Skarżącego, w niniejszej sprawie termin ten upłynął wobec Spółki w dniu 31 grudnia 2019 r., gdyż organ podatkowy nie dokonał skutecznego zawiadomienia aktualnego prezesa zarządu tej Spółki o przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na toczące się postępowanie karno-skarbowe. Zdaniem organu odwoławczego bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za ww. okres został zawieszony na skutek wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dniem 21 grudnia 2018 r. Zdaniem Sądu przywołany powyżej zarzut przedawnienia nie zasługuje na uwzględnienie. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że bieg terminu przedawnienia zaległości podatkowej Spółki za wskazany okres rozliczeniowy uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej z uwagi na wszczęcie postępowania o przestępstwo skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony zgodnie z art. 70c tej ustawy. Jak prawidłowo wyjaśnił organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (strona 9) w aktach niniejszej sprawy znajduje się pismo Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. informujące Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., w trybie art. 133 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1958, ze zm.), o wszczęciu postanowieniem Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2018 r., postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 62 § 2 w zw. z art. 6 § 2 ww. ustawy, związane z rozliczeniem przez D. sp. z o.o. podatku od towarów i usług za okres objęty niniejszym postępowaniem (marzec-czerwiec 2014 r.). W związku z tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wystosował do tej Spółki zawiadomienie z dnia 5 lutego 2019 r. w trybie art.70z w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, które jednak nie zostało skutecznie doręczone z uwagi na adnotację operatora pocztowego na zwróconej przesyłce "budynek wyburzony". W związku z tym oraz z uwagi na niemożność ustalenia miejsca prowadzenia działalności przez D. sp. z o.o. organ pierwszej instancji skierował ww. zawiadomienie na znany organowi adres litewski aktualnego członka zarządu tej spółki – A.B.. Wobec zwrócenia tej przesyłki przez operatora pocztowego organ, działając na podstawie art. 154a Ordynacji podatkowej, wystąpił do władzy Republiki Litewskiej z wnioskiem o doręczenie pisma adresatowi. W odpowiedzi władza litewska przekazała informację o niemożności doręczenia adresatowi zawiadomienia ze względu na to, że adresat jest nieznany. W związku z tym organ uznał ww. zawiadomienie za doręczone na podstawie art. 151a § 2 Ordynacji podatkowej w dniu 11 marca 2019 r. Powyższe dowody wskazują, zdaniem Sądu, że organ dokonał doręczenia D. sp. z o.o. zawiadomienia z dnia 5 lutego 2019 r. w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej, które wywołało skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 1 pkt 6 tej ustawy. Skarżący uzasadnia stanowisko o braku skutecznego doręczenia ww. zawiadomienia kwestionując ustalenia organu, oparte na informacji pochodzącej od władz litewskich, dotyczące niemożliwości doręczenia zawiadomienia aktualnemu na dzień doręczania przesyłki członkowi zarządu D. sp. z o.o. Strona podnosi, że adresat ten jest znany władzom litewskim i figuruje w odpowiednich rejestrach ewidencyjnych jako zamieszkujący na Litwie obywatel. Zdaniem Strony, nie istniały żadne obiektywne przyczyny, dla których administracja skarbowa Litwy nie mogła doręczyć w sposób prawidłowy przekazanej przesyłki. W skardze podniesiono, że: "Otrzymana przez organy podatkowe informacja budzi istotne wątpliwości" (strona 4 skargi). Dalej stwierdzono, że poprzestanie przez organ na stwierdzeniu, że osoba adresata jest nieznana jest niewystarczające do przyjęcia skutku fikcji doręczenia. Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że Skarżący jedynie neguje prawdziwość informacji przekazanej przez władze litewskie, dotyczące niemożności doręczenia zawiadomienia wskazanej osobie, nie przedstawiając żadnych dowodów na poparcie swojego stanowiska. Na podstawie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym. Organ nie ma jednak obowiązku poszukiwania każdego dowodu, który mógłby się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a jedynie dopuszczenie takiego dowodu. Zatem z treści tego przepisu nie wynika, że organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony, w sytuacji, gdy ta ostatnia środków takich nie przedstawia. Zwykła negacja ustaleń poczynionych w tym zakresie przez organ podatkowy na podstawie zgromadzonego w tym zakresie materiału dowodowego jest niewystarczająca do podważenia stanowiska zawartego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a tym samym do uchylenia skutków uznania za skuteczne doręczenia Spółce zawiadomienia wydanego w trybie art. 70 c Ordynacji podatkowej. W związku z tym zarzuty naruszenia w niniejszej sprawie art. 70 § 1 pkt 6, art. 70c, art. 151a § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne uznanie, że nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania spółki D., należało uznać za bezpodstawne. Przechodząc zatem do kontroli zaskarżonej decyzji w przedmiocie odpowiedzialności Skarżącego ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca do czerwca 2014 r. wraz z odsetkami oraz kosztami postępowania egzekucyjnego Sąd stwierdza, że organ drugiej instancji prawidłowo wykazał istnienie w niniejszej sprawie przesłanek do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącego oraz brak przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe określają przepisy rozdziału 15 działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 107 § 1 tej ustawy, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 Ordynacji podatkowej). Stosownie zaś do art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje m.in. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w § 4 art. 116 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oraz wykazania bezskuteczności egzekucji przeciwko Spółce, Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że organ podatkowy wydając zaskarżoną decyzję spełnił wymaganie wynikające z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jak wynika z akt sprawy zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność została przeniesiona na Skarżącego, wynikała z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r., którą określono D. sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do czerwca 2014 r., która została doręczona Spółce (w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej) w dniu 21 grudnia 2015 r. Od decyzji nie wniesiono odwołania. Natomiast postępowanie w niniejszej sprawie zostało wszczęte wobec Skarżącego postanowieniem z dnia [...] czerwca 2019 r., które zostało doręczone w dniu 22 lipca 2019 r. Rację zatem należy przyznać organowi drugiej instancji, iż wobec powyższego formalny wymóg wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, umożliwiający wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, został zachowany. Przechodząc wobec tego do merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji, należy stwierdzić, że nie ulega wątpliwości, iż Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki w okresie, w którym powstały zaległości, co do których orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Funkcję członka zarządu, pełnił on w okresie, kiedy upływały terminy płatności zobowiązań za przedmiotowy okres, na co wskazują znajdujące się w aktach niniejszej sprawy kopie dokumentów z akt rejestrowych Spółki oraz wydruk informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...], według stanu na dzień 2 kwietnia 2019 r. oraz dzień 23 października 2019 r. (uchwała nr 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników K. sp. z o.o. z siedzibą w K. – poprzednia nazwa Spółki D. sp. z o.o. - z dnia 13 lutego 2014 r., którą Skarżący został powołany z dniem 13 lutego 2014 r. do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki oraz uchwała nr 01/2015 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 22 kwietnia 2015 r., którą Skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu z dniem jej podjęcia). W tej sytuacji pierwszą z przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej uznać należało za spełnioną. Spełniona również została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności byłego członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki. Podatkowy organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki, z uwagi na jej bezskuteczność. Z opisanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz zgromadzonych w materiale dowodowym niniejszej sprawy przeprowadzonych czynności egzekucyjnych nie ulega wątpliwości, że w toku postępowania egzekucyjnego przeprowadzono szereg czynności mających na celu ustalenie składników majątkowych Spółki, które to czynności pozostawały bez rezultatu dla postępowania egzekucyjnego. Nie ujawniono majątku ruchomego i nieruchomego Spółki, natomiast próby zajęcia rachunku bankowego spółki okazały się nieskuteczne. Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej, nie zajmowała pomieszczeń pod adresem ujawnionym w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego jako adres jej siedziby oraz nie posiadała tam majątku. Ostatnią deklarację w podatku od towarów i usług Spółka złożyła za miesiąc marzec 2015 r., a ostatniej dostawy towarów dokonała w czerwcu 2014 r. Podejmując czynności egzekucyjne nie ograniczono się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwano wszelkich składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych (wystąpienia do Centralnej Ewidencja Pojazdów i Kierowców, Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych), które nie ujawniły jakichkolwiek składników majątkowych Spółki, mogących stanowić przedmiot zaspokojenia jej zaległości podatkowych. Mając na uwadze powyższe uznać należy, że została wykazana okoliczność bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć należy, że bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wiąże się z brakiem możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela poprzez wszczęcie i przeprowadzenie przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Taka sytuacja występuje w niniejszej sprawie. Jednocześnie nie zaistniały w sprawie przesłanki powodujące uwolnienie się Skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Skarżący bowiem nie wykazał, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości miało miejsce bez jego winy. W ocenie Sądu organy prawidłowo przyjęły, że w okresie, w którym Strona pełniła funkcję członka zarządu, istniała podstawa do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Stosownie do art. 10 p.u.n., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., upadłość ogłasza się do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak również nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 717/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 203/09). W kontekście powyższych rozważań wskazać należy, że Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za marzec - czerwiec 2014 r. w łącznej kwocie ponad 10 mln zł, a wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego – ponad 15 mln, wynikające z wydanej wobec tej Spółki decyzji wymiarowej za wskazany okres, w której organ określił w szczególności kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Podstawą do wydania tej decyzji był stwierdzony przez organ kontroli skarbowej fakt posługiwania się przez Spółkę tzw. pustymi fakturami czyli fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz pozorowanie przez Spółkę działalności gospodarczej poprzez wystawianie w ww. okresie faktur dotyczących fikcyjnych transakcji, które generowały podatek do odliczenia u kontrahentów tej Spółki. Powyższe uzasadniało, zdaniem Sądu, stanowisko organów podatkowych, że w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka, o której mowa w art. 11 ust. 1 p.u.n., do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tej Spółki. A zatem słusznie wskazał organ odwoławczy, że w świetle okoliczności niniejszej sprawy D. sp. z o.o. zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od dnia 27 maja 2014 r., gdyż w tym okresie Spółka trwale nie wykonywała swoich zobowiązań – kolejny miesiąc (kwiecień 2014 r.) nie regulowała kwot podatku od towarów i usług. Mając na uwadze zapis art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n. w przedmiotowej sprawie Strona zobowiązana była złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie dwóch tygodni od dnia 27 maja 2014 r. Odnosząc się do zarzutu Strony dotyczącego nie uwzględnienia w niniejszej sprawie przez organy podatkowe obu instancji braku istnienia przesłanki uzasadniającej złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości D. sp. z o.o. z uwagi na fakt, że w spornym okresie Spółka ta posiadała wyłącznie jednego wierzyciela – Skarb Państwa, należy podzielić stanowisko prezentowane w tym zakresie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Tym samym zarzut ten należało uznać za niezasadny. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą skargę podziela bowiem pogląd prezentowany m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2018 r. (sygn. akt I FSK 2028/16 – CBOSA), że nie może stanowić przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej fakt, że Skarb Państwa jest jedynym wierzycielem. Przesłanka wielości wierzycieli nie stanowi bowiem o dopuszczalności wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż musi być ona spełniona dopiero w momencie merytorycznego orzekania przez sąd w przedmiocie tego wniosku. Ogłoszenie upadłości i zgłoszenie wniosku o upadłość to dwie różne kategorie prawne. Podkreślić należy, że pomimo tego, że przyjęta w art. 116 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej jest wzorowana na rozwiązaniach przyjętych w prawie handlowym (art. 299 § 1 i art. 298 § 1 K.h.), to jednak w art. 116 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyraźnie ją zaostrzył w stosunku do tego wzoru. To zaostrzenie odnosi się w szczególności do przesłanek umożliwiających uwolnienie się od odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe (R. Mastalski, [w] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki; Ordynacja podatkowa – Komentarz 2015, UNIMEX. s. 586). Niewątpliwie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie" oceniane jest na gruncie prawa upadłościowego i naprawczego. Jednakże do wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki kapitałowej w oparciu o przesłankę z art. 116 § 1 pkt 1 lit a Ordynacji podatkowej nie ma prawnie doniosłego znaczenia to, że w dacie, w której wniosek powinien być złożony Skarb Państwa był jedynym wierzycielem spółki. Z kolei art. 11 ust. 2 p.u.n., na który powołał się DIAS, reguluje drugą postać niewypłacalności i dotyczy m.in. osób prawnych. Osobą taką jest niewątpliwie Spółka, za której zobowiązania odpowiada Skarżący. Podmioty takie są niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. Dlatego też dla ochrony praw wierzycieli osób prawnych niezbędne jest, aby zadłużenie tych podmiotów nie przekraczało wartości ich aktywów. W przeciwnym wypadku wierzyciele nie mogliby zostać zaspokojeni z ich majątku w postępowaniu upadłościowym. Zdaniem organu odwoławczego Spółka stała się niewypłacalna także z tej przyczyny, gdyż najpóźniej w dniu 31 grudnia 2014 r. zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku. Wskazano, że bilans sporządzony przez Spółkę na dzień 31 grudnia 2014 r. nie uwzględnia kwot zobowiązań podatkowych określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. Po uwzględnieniu przedmiotowych kwot zobowiązań podatkowych pomniejszonych o kwoty wynikające ze złożonych przez Spółkę wadliwych deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiące marzec-czerwiec 2014 r., które zostały przez Spółkę uiszczone, łączna wysokość zobowiązań Spółki wynosiła 10.309.338,00 zł, przy majątku wynoszącym łącznie 167.470,29 zł. A zatem w dniu 31 grudnia 2014 r. zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku o 10.141.867,71 zł. Zasadnie więc ocenił organ drugiej instancji, że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki wystąpił również stan niewypłacalności Spółki rozumiany jako nadwyżka stanu biernego nad czynnym, a zatem wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości Spółki objęta treścią art. 11 ust. 2 p.u.n. Jak natomiast wynika z akt niniejszej sprawy, pomimo ciążącego z mocy art. 21 ust. 2 p.u.n. obowiązku – wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony. W związku z tym rację należy przyznać organowi, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka wyłączająca odpowiedzialność podatkową, uregulowana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej oraz nie doszło do wyłączenia odpowiedzialności Skarżącego na gruncie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy. Strona nie wykazała również kolejnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu, jaką jest wskazanie mienia Spółki, którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący nie wskazał bowiem żadnego mienia Spółki, którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Z uwagi na powyższe Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zwalniające Skarżącego z odpowiedzialności za zaległości Spółki. W ocenie Sądu, organy podatkowe, prowadzące postępowanie w niniejszej sprawie przeprowadziły to postępowanie w zgodzie z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie dowodowe, którego zakres wyznaczała treść art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a w szczególności wyczerpujący. Organ dokonał rzetelnych ustaleń każdego elementu koniecznego do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji pozwala na jej merytoryczną kontrolę, a analiza akt postępowania podatkowego wskazuje, że wszystkie okoliczności i dowody istotne dla sprawy zostały przez organ wyraźnie powołane i wyjaśnione. Z tych względów nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe wydające rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie przepisów postępowania, tj.: art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się zaś do zarzutów skargi dotyczących pominięcia przez organy podatkowe wniosków dowodowych Strony stwierdzić należy, że zarzuty te są niezasadne. Skarżący podnosił powyższe zarzuty w kontekście odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Strony na okoliczność braku możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość D. Sp. z o.o. w okresie, w którym strona pełniła funkcję prezesa zarządu tej Spółki oraz odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia czy w okresie od marca do czerwca 2014 r. zachodziła podstawa do złożenia przez zarząd spółki D. wniosku o ogłoszenie upadłości, czy spółka w tym okresie była wypłacalna i regulowała swoje zobowiązania na bieżąco, czy zobowiązania przekraczały wartość majątku spółki, a także wniosku o zwrócenie się do biura rachunkowego przechowującego dokumentację spółki o nadesłanie ksiąg rachunkowych celem dokonania oceny stanu finansowego spółki w okresie od marca do czerwca 2014 r. Odnosząc się do podnoszonej przez Skarżącego odmowy uwzględnienia przez organ drugiej instancji wniosku o jego przesłuchanie należy wyjaśnić, że zgłoszony w tym zakresie wniosek został rozpatrzony przez organ postanowieniem z dnia [..] listopada 2020 r., w którym organ ten stwierdził, że okoliczność, na którą został zgłoszony ten wniosek dowodowy, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Strona wskazała bowiem, iż wniosek o przesłuchanie Skarżącego dotyczył okoliczności braku możliwości zgłoszenia przez Skarżącego wniosku o upadłość D. Sp. z o.o. w okresie, w którym Strona pełniła funkcję prezesa zarządu tej Spółki. Oceniając zasadność tego zarzutu Sąd stwierdza, że organ podatkowy zasadnie odmówił jego uwzględnienia. Okoliczność wskazana we wniosku dowodowym nie mogła mieć znaczenia w niniejszej sprawie, bowiem ustalenie tej okoliczności zostało dokonane w toczącym się w niniejszej sprawie postępowaniu, w ramach którego zebrano materiał dowodowy – omówiony powyżej – wskazujący, iż Skarżący nie dochował obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, w której pełnił funkcję członka zarządu we właściwym czasie. Skoro okoliczność ta została w sposób jednoznaczny wykazana w toku postępowania w niniejszej sprawie w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, to odmowa przeprowadzenia wnioskowanego dowodu była uzasadniona i mieściła się w ramach prawnych zakreślonych art. 188 Ordynacji podatkowej. Tym samym Sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia tego przepisu, a także pozostałych przywołanych przez Stronę w ramach konstruowania omawianego zarzutu, tj. art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy. Podobnie w odniesieniu do zarzutu Strony dotyczącego nieuprawnionego – jej zdaniem – nie uwzględnienia przez organ wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości. W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, że organy podatkowe nie mają obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. np. wyroki NSA: z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4106/14; z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 527/14; z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10). Organ w zaskarżonej decyzji trafnie odwołał się do tego orzecznictwa sądowego. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia przez organ art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd, biorąc powyższe ustalenia pod uwagę, nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zgłoszonych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przez organy podatkowe wydające rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie art. 116 § 1 pkt 1 lit a) Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) w zw. z art 1 ust. 1 pkt 1, art. 21 ust. 1 i 2, art. 10, art. 11, art 22 ust. 1 pkt 3 p.u.n. (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r.) oraz art. 116 § 1 lit. a) i b) tej ustawy. Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), skargę oddalił.