V SA/Wa 2018/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 16 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi Prezydenta ... na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia ... października 2018 r., nr ... w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS") z [...] r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. (dalej: "Naczelnik Urzędu"), nr [...]z [...]r., umarzająca postepowanie egzekucyjne wobec majątku T.K. (dalej: "zobowiązany"). Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku T.K., na podstawie wystawionych przez Prezydenta m. st. Warszawy, tytułów wykonawczych z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r, nr [...], obejmujących należności z tytułu nieuiszczonej opłaty dodatkowej za parkowanie w latach 2010 i 2011 w łącznej kwocie należności głównej [...]zł. Celem wyegzekwowania należności Naczelnik urzędu dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego na podstawie: - zawiadomienia z dnia [...]r. nr [...] w B. (data odbioru przez bank: [...] r, data odbioru przez zobowiązanego: [...] r.), - zawiadomienia z dnia [...] r. nr [...] w m. [...] (data odbioru przez bank: [...] r., data odbioru przez zobowiązanego: [...] r.). Postanowieniem z [...] r., nr [...] Naczelnik Urzędu umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] i [...] z powodu wygaśnięcia obowiązku objętego tymi tytułami (przedawnienie). Wierzyciel – Prezydent m. st. Warszawa wniósł zażalenie na wskazane powyżej postanowienie wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu powołał się na art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm. – dalej: "u.f.p.") oraz art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 poz. 800 ze zm. – dalej: "O.p."). Wyjaśnił, że nie budzi wątpliwości dopuszczalność odpowiedniego stosowania w sprawie wskazanego przepisu do opłat dodatkowych określonych w ustawie o drogach publicznych. Podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. pismem z [...]r., znak: [...] poinformował wierzyciela o zastosowaniu wobec dłużnika środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunków bankowych, a tym samym opłata dodatkowa objęta tytułem wykonawczym nr [...]pozostaje wymagalna do [...]r., natomiast opłata dodatkowa objęta tytułem wykonawczym [...] pozostaje wymagalna do [...]r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z [...]r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia wyjaśnił, że na zobowiązanym ciążył obowiązek uiszczenia opłaty wynikającej wprost z art. 13f u.d.p. Zgodnie zaś z art. 40d ust. 3 powołanej ostatnio ustawy, obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa m.in. w art. 13f ust 1 i art. 40 ust. 3 przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Stwierdził, że w stanie faktycznym i prawnym sprawy należności objęte wystawionymi przez Prezydenta m. st. Warszawy, tytułami wykonawczymi z dnia [...]r. nr [...]i z dnia [...]r., nr [...]uległy przedawnieniu. Zdaniem organu rozpatrującego zażalenie nie ma podstaw do zastosowania art. 70 O.p. jedynie na mocy odesłania zawartego w art. 67 u.f.p., ponieważ ustawa o drogach publicznych, jako lex specjalis wobec ustawy o finansach publicznych i ustawy Ordynacja podatkowa, reguluje bezpośrednio kwestię przedawnienia omawianych należności. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. zasadnie umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm. - dalej: ‘’u.p.e.a.’’). Nie zgadzając się z powyższym, Prezydent m. st. Warszawy wniósł skargę na wskazane postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.. W skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: a) art. 40d ust. 3 u.d.p. – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, b) art. 70 § 4 O.p. – poprzez niezastosowanie tego przepisu, c) art. 59 § 3 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 – dalej: "k.p.a.") – poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 2018/18 tutejszy Sąd skargę oddalił. W uzasadnieniu tegoż wyroku przywołał następującą argumentację: Zgodnie z art. 13f ust. 1 u.d.p., za nieuiszczenie opłat, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 (opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania), pobiera się opłatę dodatkową. Zgodnie zaś z art. 40d ust. 3 powołanego ostatnio aktu, obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w art. 13f ust. 1 i art. 40 ust. 3, oraz kar pieniężnych, o których mowa w art. 13k ust. 1 i 2, art. 29a ust. 1 i 2 oraz w art. 40 ust. 12, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Przytoczony przepis obowiązuje począwszy od 4 października 2005 r. na skutek nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 29 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 179, poz. 1486). Dodając do u.d.p. art. 40d ust. 3 ustawodawca uregulował m.in. kwestie przedawnienia opłaty dodatkowej, o której mowa w art. 13f ust. 1 powołanego aktu. Następnie 1 stycznia 2010 r. weszła w życie u.f.p. W art. 67 ust. 1 tego aktu postanowiono, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy k.p.a. i odpowiednio przepisy działu III O.p. Dokonując zestawienia art. 40d ust. 3 u.d.p. z art. 67 u.f.p. Sąd zauważa, że pierwszy ze wskazanych przepisów jest przepisem szczególnym w stosunku do postanowień u.f.p. Reguluje on bowiem jedynie przedawnienie wskazanych w nim opłat pobieranych na podstawie u.d.p. Tymczasem art. 67 ust. 1 u.f.p. dotyczy wszystkich należności wskazanych w art. 60, tj. wszystkich niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym. Ponadto art. 67 u.f.p. (odsyłający do odpowiedniego stosowania m.in. przepisów działu III O.p.) jest przepisem późniejszym względem art. 40d ust. 3 u.d.p. Mając powyższe na uwadze, kierując się regułą wykładni lex posterior generali non derogat legi priori speciali (ustawa późniejsza ogólna nie uchyla ustawy wcześniejszej szczególnej) Sąd przyjął, że art. 40d ust. 3 u.d.p. znajduje pierwszeństwo w zastosowaniu przed postanowieniami art. 67 u.f.p. oraz odpowiednio postanowieniami działu III O.p. Sąd podziela przy tym pogląd, że art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi samodzielną, zupełną, wystarczającą i prawidłową podstawę do uznania, że z upływem pięcioletniego terminu w tym przepisie wskazanego, przedawnia się obowiązek zapłaty m.in. opłaty z art. 13f tej ustawy [tak: wyrok WSA w Gdańsku z 13 marca 2018 r., I SA/Gd 96/18, wyrok WSA w Olsztynie z 7 marca 2018 r., I SA/Ol 95/18, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Znajdująca pierwszeństwo na gruncie prawa podatkowego wykładnia językowa art. 40d ust. 3 u.d.p. nie daje podstaw do posiłkowego stosowania postanowień O.p. regulujących zagadnienia związane z przerwaniem bądź zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Wykładnia językowa art. 40d ust. 3 u.d.p. prowadzi do wniosku, że ustawodawca nie zdecydował się na modyfikację przewidzianego w tym przepisie biegu terminu przedawnienia na skutek zdarzeń, które na gruncie O.p. skutkują zawieszeniem bądź przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Okoliczność, że omawiany przepis nie określa czy i kiedy przewidziany na jego mocy termin przedawnienia może zostać przerwany nie świadczy o braku całościowego uregulowania kwestii związanych z przedawnieniem lecz jedynie o tym, że od przewidzianego w tym przepisie terminu przedawnienia nie przewidziano żadnych wyjątków [tak: wyrok WSA w Poznaniu z 5 lipca 2018 r., I SA/Po 410/18]. Trudno również znaleźć uzasadnione podstawy do przyjęcia założenia, że racjonalny ustawodawca zamierzał celowo, poprzez u.f.p., pogorszyć sytuację osób zobowiązanych do uiszczenia opłat wymienionych w art. 40d ust. 3 u.d.p., w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego w okresie od 2005 r. Wobec powyższego – wbrew twierdzeniom Skarżącego – nie ma możliwości zastosowania do ww. opłaty regulacji w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia, określonej w art. 70 § 4 O.p. Nie ma zatem racji Skarżący, iż termin przedawnienia przedmiotowej należności nie upłynął, bowiem doszło do przerwania jego biegu. Skarżący wniósł od powyższego wyroku skargę kasacyjną zaskarżając go w całości i wnosząc o rozpoznanie jego skargi kasacyjnej poprzez jej uwzględnienie i uchylenie zaskarżonego wyroku, zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w W., oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi skarżący kasacyjnie zarzucił: I. w oparciu o przepis art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 40d ust. 3 u.d.p., poprzez błędną jego wykładnię w wyniku przyjęcia przez Sąd, że przepis ten stanowi podstawę do uznania, że z upływem wskazanego w nim terminu przedawnia się obowiązek zapłaty opłaty dodatkowej, o której mowa w art. 13f ust. 1 u.d.p., bez względu na to czy w tracie biegu tego terminu, w toku postępowania egzekucyjnego zmierzającego do wyegzekwowania tej należności, zastosowane zostały skutecznie wobec zobowiązanego środki egzekucyjne, czy też nie; b) art. 67 ust. 1 w zw. z art. 60 pkt 7 u.f.p., oraz w zw. art. 74 § 4 O.p., poprzez niezastosowanie tych przepisów w wyniku przyjęcia przez Sąd, że w rozstrzyganej sprawie nie mają odpowiedniego zastosowania przepisy działu III O.p.; Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. W ocenie Sądu zachodzą przesłanki uzasadniające w niniejszej sprawie zastosowanie powyższego przepisu. Wskazana bowiem przez skarżącego podstawa kasacyjna, dotycząca naruszenia wskazanych w pkt I petitum skargi kasacyjnej przepisów prawa materialnego, jest w stosunku do zaskarżonego wyroku oczywiście usprawiedliwiona. Rozpoznając sprawę ponownie Sąd zważył, co następuje. Zgodnie z art. 13f ust. 1 u.d.p., za nieuiszczenie opłat, o których mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 (opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania), pobiera się opłatę dodatkową. Zgodnie zaś z art. 40d ust. 3 u.d.p., obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w art. 13f ust. 1 i art. 40 ust. 3, oraz kar pieniężnych, o których mowa w art. 13k ust. 1 i 2, art. 29a ust. 1 i 2 oraz w art. 40 ust. 12, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Przytoczony ostatnio przepis obowiązuje począwszy od 4 października 2005 r. na skutek nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 29 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 179 poz. 1486). Dodając do ustawy o drogach publicznych art. 40d ust. 3 ustawodawca uregulował m.in. kwestie przedawnienia opłaty dodatkowej, o której mowa w art. 13f ust. 1 powołanego ostatnio aktu. Następnie 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o finansach publicznych. W myśl art. 60 pkt 7 u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Do należności, o których mowa w art. 60 u.f.p. stosuje się - na mocy art. 67 ust. 1 u.f.p. - odpowiednio przepisy działu III O.p. Zgodnie zaś z art. 70 § 1 i § 4 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku; bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Rysujące się na gruncie ww. przepisów zagadnienie prawne przedawnienia określonej w art. 13f ust. 1 u.d.p. dodatkowej opłaty za parkowanie w strefie płatnego parkowania oraz odpowiedniego stosowania art. 70 § 4 O.p. do tej opłaty było przedmiotem rozbieżności interpretacyjnych, jednakże obecnie powyższa kwestia nie budzi już wątpliwości w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyroki NSA z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 2600/18; z 1 kwietnia 2019 r., sygn. akt 3504/18; z 9 maja 2019 r., sygn. akt I GSK 41/19; z 10 maja 2019 r., sygn. akt I GSK 42/19, z 14 maja 2019 r., sygn. akt I GSK 57/19). Należy zatem wyjaśnić, że zgodnie art. 40d ust. 3 u.d.p. obowiązek uiszczenia opłat i kar, o których mowa w tej ustawie, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym te opłaty lub kary powinny zostać uiszczone. Przepis ten normuje zatem kwestie uregulowane w art. 70 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Treść art. 40d ust. 3 i art. 70 § 1 O.p. w zakresie określenia terminu przedawnienia jest zatem tożsama, różnica odnosi się natomiast do przedmiotu zobowiązania. Wobec tego w całej rozciągłości podzielić należy prezentowany w najnowszym orzecznictwie NSA, pogląd, że art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi odpowiednik art. 70 § 1 O.p., a "norma wyrażona w art. 40d ust. 3 u.d.p. nie odnosi się (...) w żaden sposób do pozostałych kwestii, związanych z przedawnieniem – jak zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, nie mówiąc już o pozostałych zagadnieniach, uregulowanych przez przepisy działu III O.p.; nie może więc tych zagadnień regulować w sposób szczególny do regulacji zawartej w O.p. O ile zatem art. 40d ust. 3 u.d.p. niewątpliwie stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 70 § 1 o.p. i niewątpliwie ma pierwszeństwo stosowania w obszarze poddanym jego regulacji, o tyle zasadnicze wątpliwości budzi możliwość rozciągnięcia tego pierwszeństwa na pozostałe obszary, nieuregulowane w u.d.p. a uregulowane w dziale III O.p. Przyjęcie bowiem takiej formuły oznaczałoby, że opłata dodatkowa za nieopłacone parkowanie w strefie płatnego parkowania nie mogłaby wygasnąć przez przedawnienie lub potrącenie (art. 59 § 1 pkt 9 i pkt 3 O.p.), nie mogłaby stanowić nadpłaty w przypadku zapłacenia jej nienależnie (art. 72 § 1 O.p.), nie mogłaby także zostać objęta ulgą (art. 67a § 1 O.p.)". Jak wskazano powyżej znowelizowane przepisy ustawy o drogach publicznych określają termin przedawnienia opłaty, jednocześnie nie regulują pozostałych kwestii związanych z tą materią. Tym samym, mając na uwadze zawarte przez ustawodawcę w art. 67 u.f.p. odesłanie do przepisów działu III O.p., należy przyjąć, że takie odesłanie odsyła do odpowiedniego zastosowania zawartych tam regulacji, które kompleksowo regulują kwestię przedawnienia, w tym kwestie zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Uznanie natomiast art. 40d ust. 3 u.d.p. za przepis szczególny w stosunku do art. 70 § 1 O.p. nie wyklucza, zdaniem Sądu, stosowania do dodatkowej opłaty za parkowanie w strefie płatnego parkowania pozostałych przepisów działu III O.p., w tym art. 70 § 4 O.p., normującego zdarzenia skutkujące przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Zważywszy na powyższą wykładnię przepisów prawa materialnego, tj. art. 40d ust. 3 u.d.p. w zw. z art. 13f ust. 1 u.d.p. za zasadne uznać należało zatem zarzuty wskazane w pkt II petitum skargi, bowiem zaprezentowana w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organu II instancji odmienna wykładnia tych przepisów, a sprowadzająca się do tezy, że art. 40d ust. 3 u.d.p. stanowi zupełną regulację przedawnienia dodatkowej opłaty określonej w art. 13f ust. 1 u.d.p., do której nie stosuje się przepisów działu III O.p., jest błędna w świetle wskazanych argumentów prawnych. Jak wskazano powyżej do spornej opłaty ma bowiem zastosowanie art. 70 § 4 O.p. Uznając zasadność skargi w powyższym zakresie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a w zw. z art. 135 p.p.s.a. należało uchylić zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS Warszawie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika US, o czym orzeczono w pkt 2 sentencji wyroku. Rozpatrując sprawę ponownie organy administracji publicznej zastosują wykładnię prawa, przyjętą w tej sprawie przez Sąd i zbadają, czy doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia egzekwowanej należności w następstwie zastosowania środka egzekucyjnego, o którym zobowiązany został powiadomiony. O zwrocie kosztów postępowania Sąd postanowił mocą art. 200, art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit c i § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Na łączną kwotę 1.020 zł przysługujących do zwrotu stronie kosztów postępowania Sąd zaliczył 200 zł tytułem uiszczonych wpisów sądowych (od skargi oraz od skargi kasacyjnej), 100 zł tytułem uiszczonej opłaty kancelaryjnej za sporządzenie uzasadnienia oraz 720 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego (za obie instancje), o czym orzeczono w pkt 3 sentencji wyroku.