V SA/Wa 3474/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosława Pindelska Sędziowie: WSA Sławomir Fularski (spr.) WSA Cezary Kosterna Protokolant sekretarz sądowy Marcin Woźniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] K. G., A. O. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego; oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej przez [...] K. G., A. O. Spółka jawna z siedzibą w [...] (dalej: Skarżąca, Spółka lub Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor IC, organ odwoławczy) z [...] października 2014 r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] (dalej: Naczelnik UC, organ I instancji) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] odmawiająca zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ między innymi art. 107 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej: "u.p.a."). Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z [...] stycznia 2014 r. skarżąca wystąpiła o zwrot podatku akcyzowego ([...]zł) z tytułu dokonanego eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej 12 samochodów osobowych. W odpowiedzi na wezwanie organu skarżąca do wniosku między innymi załączyła: 12 kopii faktur dokumentujących sprzedaż samochodów osobowych do [...] i [...], 12 oryginałów faktur potwierdzających zakup przedmiotowych samochodów na terytorium kraju, komunikat potwierdzający eksport pojazdów (IE – 599), dokument przewozowy (CMR), dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Decyzją z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC odmówił Spółce zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...]zł z tytułu eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Stwierdził, że nie zostały spełnione łącznie przesłanki warunkujące zwrot akcyzy, o których mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a. Między innymi samochody objęte wnioskiem zostały zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym przed rozpoczęciem eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej lub w dniu ich rozpoczęcia. W odwołaniu skarżąca, wnosząc o uchylenie ww. decyzji oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego lub też uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części, przeciwko decyzji postawiła zarzuty naruszenia: - art. 122, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców; - art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz, że skarżąca nie udowodniła dokonania eksportu i dostawy w jej imieniu. Dyrektor IC nie uwzględnił zarzutów odwołania i utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC z [...] czerwca 2014 r. Powołał na wstępie treść przepisów u.p.a. regulujących zasady zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej, tj. art. 107, art. 109 ust. 3, art. 109 ust. 3a – 3d oraz art. 109 ust. 4 u.p.a. Z ich treści wywiódł, że podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje dostawy niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu dostawa ta jest realizowana, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania przemieszczenia tego samochodu osobowego. W odniesieniu do przesłanek zwrotu akcyzy określonych w treści wskazanego art. 107 ust. 1 u.p.a. Dyrektor IC zauważył, że skarżąca zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej 12 samochodów osobowych. Skarżąca wykazała nadto zapłatę akcyzy od 9 samochodów osobowych na terytorium kraju (pojazdy z pozycji 4-12 określone w załączniku do decyzji), o czy świadczą oświadczenia [...]Sp. z o.o. (autoryzowany salon sprzedaży [...]), widniejące na fakturach VAT o posiadaniu kopii dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju. Zdaniem organu odwoławczego oznacza to, że w przypadku 3 pojazdów skarżąca nie spełniła ww. przesłanki, gdyż dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy pochodziły od podmiotów ([...]Sp. z o.o. i [...]Sp. j), które nie są autoryzowanymi salonami sprzedaży pojazdów marki [...] i [...] (pojazdy z poz. 1-3 załącznika do decyzji). Bezspornym jest, że Spółka spełniła przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania jak właściciel w przypadku 2 pojazdów w momencie rozpoczęcia procedury dostawy wewnątrzwspólnotowej (poz. 1-2 załącznika do decyzji). Natomiast nie spełniła tej przesłanki w stosunku do 9 pojazdów, objętych eksportem (poz. 3-12 załącznika do decyzji). Spółka również nie spełniła także przesłanki dokonania eksportu (dostawy) wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na jej zlecenie w stosunku do 12 samochodów osobowych (tj. pojazdy z poz. 1-12) mimo, że w stosownych polach listów przewozowych CMR (egzemplarzy nr 1) oraz w polu zatytułowanym "Nadawca" komunikatu IE-599 zamieszczono dane Spółki. Zdaniem organu odwoławczego w przypadku dostawy, świadczy o tym dowód w postaci faktury VAT z [...] lutego 2013 r., wystawionej za wykonaną usługę transportową przez przewoźnika na rzecz nabywcy. Natomiast w przypadku eksportu, przemawiają za tym faktury VAT z [...] lutego 2013 r. i [...] lutego 2013 r. oraz treść stosownych komunikatów IE-599, tzn. określenie warunków wywozu kodem "EXW". Skarżąca w toku postępowania nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie eksportu (upoważnienie agencji celnej działającej w jej imieniu - [...] Centrum Logistyki), która przyjęła zgłoszenie celne do procedury wywozu (eksportu) i dokonała czynności formalnych związanych z odprawą celną na zlecenie nabywców nie zaś Wnioskodawcy, co potwierdzają wskazane warunki wywozu. Dlatego organy uznały, że rola Spółki ograniczyła się jedynie na dostarczeniu pojazdów do miejsca wskazanego przez nabywcę, a nie przyjęciu roli "gestora transportu" ww. samochodów osobowych (w tym również pokrycia kosztów transportu). Bezsprzecznie Spółka nie wywiązała się także z przesłanki braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju przed dokonaniem eksportu i dostawy wewnątrzwspólnotowej, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w stosunku do wszystkich, tj. 12 samochodów osobowych. Przedmiotowe pojazdy zostały bowiem zarejestrowane przed rozpoczęciem procedury przemieszczenia i wywozu z terytorium kraju, o czym świadczą zapisy w rejestrze Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Reasumując, Dyrektor IC uznał, że zasadną była odmowa Spółce wnioskowanego zwrotu podatku akcyzowego, gdyż nie spełniła ona łącznie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a. w stosunku do dokonanej dostawy (eksportu) wewnątrzwspólnotowych. Niespełnienie zaś chociażby jednej z przesłanek wymienionych w tym przepisie wyklucza zwrot akcyzy. Taka zaś sytuacja zaistniała w przypadku Spółki. Pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor IC uznał przy tym za chybione (zob. str. 10 – 14 zaskarżonej decyzji). W skardze na decyzję Dyrektora IC Spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości, postawiła zarzuty naruszenia: - art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu i dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz że strona nie udowodniła dokonania eksportu i dostawy pojazdów w jej imieniu; - art. 107 ust. 3 i ust. 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych pojazdów; - art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Op") poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Uzasadniając skargę, jej autor stanął na stanowisku, że Spółka spełniła przesłanki zwrotu akcyzy, o których mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., gdyż w dniu przemieszczenia samochody objęte wnioskiem były zarejestrowane jedynie czasowo. Taka forma rejestracji zaś nie stanowi w ocenie skarżącej pierwszej rejestracji pojazdu w kraju, w świetle powołanych przepisów u.p.a. Dokonana zaś przez organy celne ocena materiału dowodowego jest swobodna, zatem dowolna i dostosowana do charakteru wydanej decyzji. Organ dokonał przy tym błędnej wykładni przepisów u.p.a., dlatego zaskarżona decyzja jest błędna. Pełnomocnik skarżącej na poparcie swojej argumentacji powołał się na poglądy prawne prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Poznaniu z 17 maja 2012r., sygn. akt III SA/Po 249/12, WSA w Warszawie z 5 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Wa 769/07 oraz WSA w Warszawie z 8 grudnia 2006 r., sygn. akt V SA/Wa 1140/06. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrot akcyzy. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.) Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Inaczej mówiąc niespełnienie choćby jednej przesłanki uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku akcyzowego wnioskodawcy. Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu. Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania cyt. art. 107 ust 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz.U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie w sprawie zwrotu akcyzy). W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu 12 samochodów osobowych. Sąd podziela stanowisko Dyrektora IC, że skarżąca w odniesieniu do 9 z 12 eksportowanych pojazdów utraciła prawo rozporządzania jak właściciel tymi pojazdami i nie dokonała eksportu we własnym imieniu lub na jej zlecenie. Cytowany powyżej art. 107 ust. 1 u.p.a. wskazuje na dwa warunki, które muszą być spełnione łącznie, gdyż przepis ten posługuje się spójnikiem "i". Zatem wymaga on spełnienia dwóch przesłanek: podmiot który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel, i który dokonuje eksportu (równorzędnie traktowana jest sytuacja, gdy eksport jest realizowany przez inny podmiot, ale w imieniu tego, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel). Dlatego też nie wystarczające jest samo nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel ale konieczne jest także spełnienie drugiego warunku dokonania eksportu. W orzecznictwie przyjmuje się, że pojęcie "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" nie jest tożsame pojęciu "nabycia prawa własności samochodu osobowego". Zakres podmiotowy pierwszego spośród tych pojęć jest zdecydowanie szerszy i swoim zakresem obejmuje również podmiot, który nie będąc prawnym właścicielem samochodu osobowego, jest również jego posiadaczem, który na podstawie konkretnej czynności z jego udziałem uzyskał możliwość faktycznego dysponowania pojazdem w sposób i w zakresie przysługującym właścicielowi, nawet jeżeli równocześnie skutkiem tej czynności nie jest przeniesienie prawa własności. Takie rozumienie normatywnego pojęcia "nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel" prawnie relewantnego z punktu widzenia oceny zasadności żądania zwrotu akcyzy wskazuje również na jego w pełni autonomiczny charakter na gruncie obowiązującej ustawy podatkowej (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2012r., sygn. akt I GSK 493/11 – orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzecznictwie przyjmuje się, że fakt przeniesienia prawa własności na skutek sprzedaży samochodu, nie pozbawia dotychczasowego właściciela prawa dokonania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu osobiście bądź przez inną osobę. Inaczej mówiąc, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też eksportu nie musiał posiadać władztwa nad rzeczą. Dokonując w tym kontekście dalszej wykładni art. 107 § 1 u.p.a., koniecznej dla rozstrzygnięcia sprawy, wydaje się, że dopuszczalna jest także sytuacja, w której nabywca towaru dokona jego eksportu czy też dostawy wewnątrzwspólnotowej w imieniu zbywcy. Wprawdzie konstrukcja ta budzić może pewne zastrzeżenia z cywilistycznego punktu widzenia, jednak na gruncie u.p.a. sytuacja taka nie została wykluczona. Jednakże bez wątpienia, jeżeli taka sytuacja miała miejsce winna być w określony sposób udokumentowana. W pojęciu nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel chodzi nie o szczególny rodzaj czynności prawnej, lecz o skutek w postaci nabycia prawa rozporządzania samochodem w sposób i w zakresie przypisanym właścicielowi (porównaj w tym zakresie: Janusz Zubrzycki w "Leksykon VAT", tom I strona 27, Wydawnictwo UNIMEX, rok 2009 ). Jest wiele czynności, które mogą do takiego skutku doprowadzić, a wybór jednej z nich nakazuje badanie, czy skutek ten został osiągnięty z zastosowaniem reguł odnoszących się do danej czynności. Sąd w całości przychyla się do twierdzeń Dyrektora IC, że skarżąca nie spełniła przesłanki dokonania eksportu/dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na swoje zlecenie, o czym świadczą między innymi potwierdzenia wywozu (IE599) i dokumenty przewozowe (CMR), z których wprost wynikają warunki dostawy spornych towarów, które określono jako [...]. Warunki dostawy [...] przewidują najmniejszą odpowiedzialność oraz zaangażowanie ze strony sprzedającego. Dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony sprzedającego. Koszty transportu i ryzyko ponosi kupujący od momentu postawienia towaru do jego dyspozycji w wymienionym miejscu. Tak więc skoro z przedstawionej dokumentacji wynika, że strony uzgodniły warunki dostawy jako [...], Dyrektor IC trafnie uznał, że eksport przedmiotowych samochodów nie został dokonany na zlecenie czy też w imieniu Strony. Zatem zasadnie organ odwoławczy wskazał, że mimo, iż w polach nr 1 i 22 listów przewozowych CMR oraz potwierdzeniach wywozu (IE599) jako nadawca widnieją dane Spółki, to nie można uznać, że wywozu (eksportu) dokonała sama Skarżąca lub też odbył się on w jej imieniu. Skarżąca nie przedstawiła w toku prowadzonego postępowania żadnych dokumentów potwierdzających rzeczywiste zrealizowanie w jej imieniu eksportu (np. upoważnienie agencji działającej w imieniu spółki). Dlatego też mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy nie sposób uznać, że eksport samochodów został dokonany przez przewoźnika w imieniu Skarżącej. W związku z powyższym należy uznać, że przewoźnik dokonując przemieszczenia samochodów działał na zlecenie i w imieniu nabywcy. Rola Spółki ograniczyła się jedynie na dostarczeniu pojazdu do miejsca wskazanego przez nabywcę, a nie przyjęciu roli "gestora transportu" ww. samochodów osobowych. Dodatkowo w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej faktura transportowa (w przypadku dwóch samochodów osobowych) została wystawiona na rzecz firmy niemieckiej. Zatem dokonaną transakcję należy potraktować jako sprzedaż w kraju, dokonana zaś na terenie kraju sprzedaż samochodu osobowego kontrahentowi zagranicznemu nie jest eksportem zdefiniowanym w art. 2 pkt 6 u.p.a. ( eksport - wywóz wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony przez urząd celny, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów lub samochodów poza terytorium Unii Europejskiej). Zaznaczyć również należy, że prawo do zwrotu akcyzy wiąże się nie z jej naliczeniem i zapłatą, tylko z dokonaniem we własnym imieniu dostawy wewnątrzwspólnotowej towaru akcyzowego (w tym wypadku eksportu), od którego akcyza została zapłacona w kraju (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 maja 2012 r., I GSK 344/11). W sprawie trzeba zwrócić uwagę, że faktyczna więź zbywcy z pojazdami ustała wraz z przekazaniem ich nabywcy do przetransportowania na własny koszt na terytorium innego państwa członkowskiego, co świadczy również o tym, że eksport tych samochodów osobowych dokonany był przez nabywcę we własnym imieniu. W przedmiotowej sprawie ta więź, zgodnie ze zgromadzonym materiałem dowodowym ustała w [...] ([...]– z zakładu [...]). Skoro, jak wskazano już wyżej, eksportem, zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.a., jest fizyczne przemieszczenie wyrobu z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, a zwrot podatku akcyzowego zapłaconego w kraju należny jest jedynie po dowodowym wykazaniu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium Unii Europejskiej, to w sytuacji, gdy Skarżąca nie dokonała eksportu (czy też w jej imieniu ten eksport nie został dokonany), nie przysługuje jej zwrot zapłaconego podatku akcyzowego. Sąd tym samym podziela poglądy prezentowane między innymi w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 6 października 2010 r. w sprawie III SA/Kr 1253/09 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 8 lutego 2012 r. w sprawie I SA/Gd 995/11, z 12 czerwca 2013r., w sprawie I SA/Gd 406/13, z 23 października 2013r. w sprawach I SA/Gd 943-944/13 oraz wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 13 czerwca 2013r., I GSK 720/12 (dostępne w bazie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarżąca w realiach niniejszej sprawy, mimo obowiązku nałożonego art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. nie przedstawiła natomiast żadnych dokumentów świadczących, że to na jej zlecenie dokonano eksportu spornych samochodów. Zdaniem Sądu organy prawidłowo przyjęły nadto, że przedmiotowe pojazdy były samochodami zarejestrowanymi w dniu rozpoczęcia eksportu, o czym świadczy złożenie przez nabywców, którzy dysponowali pojazdami jak właściciel, we właściwych urzędach wniosków o czasową rejestrację tych pojazdów. Dopiero tak zarejestrowane pojazdy zostały następnie sprzedane na rzecz podmiotów zagranicznych w [...] i [...]. W tym względzie zauważyć należy, że ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm., dalej: p.r.d.) w art. 74 ust. 2 wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy. W niniejszej sprawie rejestracji czasowych dokonano w celu rejestracji pojazdów. Wynika to z informacji zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) oraz fakturach VAT na których znajdują się pieczęcie organów rejestrujących pojazdy. Zatem powodem rejestracji czasowych pojazdów nie były pozwolenia czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) ww. ustawy. Sąd podkreśla, że czasowe rejestracje z urzędu po złożeniu wniosków o rejestracje pojazdów (art. 74 ust. 2 pkt 1 p.r.d.) były częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza zaś prawo domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowych dokonano w celu rejestracji tych pojazdów, to należy uznać, że te pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane na terytorium kraju w dniu złożenia wniosku, co potwierdzają dane z CEPIK. Zatem momentem dopuszczenia do konsumpcji, jest data rejestracji czasowej pojazdów, a nie stałej, co jest istotne z punku widzenia treści art. 107 ust. 1 u.p.a. Warunek zwrotu akcyzy niweczy bowiem fakt wcześniejszej (przed dokonaniem eksportu) rejestracji pojazdów w kraju. Taka zaś sytuacja miała miejsce w przypadku Spółki. Spółka bowiem po nabyciu pojazdów dokonała ich rejestracji a dopiero ich sprzedaży kontrahentowi zagranicznemu, o czym świadczą zapisy w CEPIK. Rejestracja czasowa wywołała zaś skutki materialnoprawne na gruncie ustawy o podatku akcyzowym. Dlatego brak było podstaw do zwrotu akcyzy od tak zarejestrowanych pojazdów. Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie odmówiły bowiem Spółce wnioskowanego zwrotu, gdyż w sprawie nie zostały spełnione łącznie przesłanki, o których mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., tj. Spółka nie dokonała eksportu we własnym imieniu (nie zleciła we własnym imieniu jego realizacji), jak również nie dokonała dostawy (eksportu) niezarejestrowanego wcześniej samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Dokonaną zaś w tym względzie ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Sąd uznał za słuszną i zgodną z treścią art. 191 Op. W ocenie Sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stąd niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 i art. 191 Op, jak również twierdzenia skarżącej jakoby ustaleń faktycznych dokonano jedynie na podstawie informacji zawartych w CEPIK. Zauważyć bowiem trzeba, że dane zamieszczone w systemie Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK) pochodzą od jednostek samorządu terytorialnego i uzyskana informacja jest na równi traktowana z informacjami bądź danymi będącymi w posiadaniu Wydziału Komunikacji właściwego organu rejestrowego. Skarżąca nie przedstawiła zaś dowodów przeciwnych mających istotny wpływ na wyjaśnienie daty rejestracji przedmiotowych pojazdów pod kątem spełnienia przesłanek wymienionych w u.p.a. Zasadnie zatem organy w tym względzie nie dały wiary jej twierdzeniom. Dodać również warto, że Spółka nie przedstawiła także żadnych innych dowodów w sprawie na poparcie swojej argumentacji. W toku postępowania podatkowego nie skorzystała również z prawa, o którym mowa w art. 200 Op. Sąd w toku rozpoznawanej sprawy nie stwierdził zaś innych naruszeń prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dlatego w tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. skargę oddalił.