VI SA/Wa 1092/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Grzelak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Mirosława Kowalska Sędzia WSA Grażyna Śliwińska Protokolant st. ref. Renata Lewandowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2014 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia o charakterze gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Minister Finansów utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] maja 2013 r. rozstrzygającą, że gry prowadzone na automatach A. o numerze [...] oraz A. o numerze [...] należącym do H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (skarżącej w niniejszej sprawie), są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Do wydania powyższej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik Urzędu Celnego w E. pismem z dnia [...] lutego 2013 r. zwrócił się do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie, czy gra na automatach A. o numerze [...] oraz A. o numerze [...] jest grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Do ww. pisma dołączono protokół z przebiegu przeprowadzonego w drodze eksperymentu procesowego doświadczenia odtworzenia przebiegu gry na automacie z [...] listopada 2011 r., z którego wynika, że funkcjonariusze Urzędu Celnego w E. przeprowadzili eksperyment odtworzenia przebiegu gry na automatach A. o numerze [...] i A. o numerze [...]. W wyniku powyższych czynności stwierdzono, że gra na kontrolowanych automatach odbywa się z ograniczoną ingerencją ze strony grającego, a sam grający pozbawiony jest możliwości wywierania jakiegokolwiek realnego wpływu na jej przebieg. Ponadto stwierdzili, że gra na kontrolowanych automatach odbywa się z ograniczoną ingerencją ze strony grającego, a sam grający pozbawiony jest możliwości wywierania jakiegokolwiek realnego wpływu na jej przebieg. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. Urząd Celny w E. wszczął dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na urządzaniu w nieustalonym czasie, nie później niż do [...] listopada 2011 r., na stacji paliw "B.", mieszczącej się w R. przy ul. [...] , wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, gier na automatach stanowiących własność H. Sp. z o.o. tj. o czyn określony w art. 107 § 1 kks. Naczelnik Urzędu Celnego w E. do wniosku o wydanie przez Ministra Finansów decyzji rozstrzygającej o charakterze gier na ww. automatach dołączył potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie opinii biegłego z przeprowadzonego w dniu [...] marca 2012 r. badania automatów A. o numerze [...] oraz A. o numerze [...], a także kserokopie sprawozdań z badań przedmiotowych automatów przeprowadzonych w dniu [...] listopada 2012 r przez jednostkę badającą Izbę Celną w P. - Wydział Laboratorium Celne. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia czy gry na automatach A. o numerze [...] oraz A. o numerze [...] należącymi do H. Sp. z o.o., są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.). Postanowienie zostało doręczone w dniu [...] kwietnia 2012 r. Pismem z dnia [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów poinformował H. Sp. z o.o. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w ciągu 7 dni od daty doręczenia przedmiotowego pisma. Strona po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym pismem z dnia [...] kwietnia 2013 r. oświadczyła, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do zakończenia postępowania. Wskazała, że ewentualne wydanie decyzji w niniejszej sprawie jest przedwczesne wobec faktu, iż do dnia dzisiejszego nie została prawomocnie zakończona sprawa wszczęta skargą na postanowienie Ministra Finansów nr [...], [...] z dnia [...] lutego 2012 r. przez H. Sp. z o.o. w przedmiocie cofnięcia upoważnienia przez Ministra Finansów Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. Ponadto strona oświadczyła, że złożyła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2012 r. wydanego w sprawie VI SA/Wa 839/12, w związku z czym wniosła o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie do czasu prawomocnego i ostatecznego zakończenia postępowania w sprawie cofnięcia upoważnienia Wydziałowi Laboratorium Celne Izby Celnej w P. (postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. organ odmówił zawieszenia postępowania). Skarżąca wniosła o przeprowadzenie dowodu na okoliczność wykazania braku losowego charakteru gier z: - oświadczenia z dnia [...] czerwca 2010 r. producenta, czeskiej firmy A., wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, - opinii nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. sporządzonej przez [...] J.K. - biegłego sądowego w dziedzinie informatyki, kryminalistyki i cybernetyki, wykonanej na zlecenie producenta firmy A. wraz z tłumaczeniem tłumacza przysięgłego z języka czeskiego na język polski, - ekspertyzy prawnej w zakresie zasad funkcjonowania urządzenia rozrywkowego w kontekście celu i charakteru prowadzonych na urządzeniu gier autorstwa [...] S. P. - wykonanej na zlecenie spółki S. - opinii z dnia [...] maja 2010 r. w przedmiocie oceny zgodności symulatora zręcznościowego, o parametrach przedstawionych przez zleceniodawcę z wymaganiami określonymi w ustawie o grach hazardowych, autorstwa [...] M. C. Minister Finansów decyzją z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn zm.), w związku z art. 2 ust. 6, art. 2 ust. 3 i ust. 4 oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), rozstrzygnął, że gry na automatach A. o numerze [...] oraz A. o numerze [...] należące do H. Sp. z o.o. są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego zarzuciła jej: - niezastosowanie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia; - niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych, w sytuacji, gdy wszczęcie z urzędu postępowania w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez stronę nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięcia, którego realizacja zastała zakończona, - niezastosowanie art. 23f ust. 5 pkt. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez odmowę cofnięcia upoważnienia jednostce badającej - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. - upoważnienia do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier wobec istnienia uzasadnionych zastrzeżeń, co do bezstronności osób zarządzających tą jednostką, - błędną wykładnię art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 4 poprzez uznanie, iż urządzenia A. o nr [...] oraz A. o nr [...] umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można ich uznać, jako wygranej rzeczowej. Minister Finansów ponownie rozpoznając sprawę zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] maja 2013 r. Organ dokonał analizy zgromadzonych w aktach sprawy materiałów dowodowych, tj.: 1) sporządzonego przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P., sprawozdania z dnia [...] września 2013 r. dotyczącego badania automatu A. nr [...], oraz sprawozdania z dnia [...] stycznia 2013 r. dotyczącego badania automatu A. o numerze [...], 2) opinii prawnej [...] dnia [...] maja 2010 r. sporządzonej przez radcę prawnego, [...] M. C. w przedmiocie oceny zgodności symulatora zręcznościowego, o parametrach przedstawionych przez zleceniodawcę z wymaganiami określonymi w ustawie o grach hazardowych, oraz opinii nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. sporządzonej przez biegłego sądowego w dziedzinie informatyki, kryminalistyki i cybernetyki [...]. J. K., 3) ekspertyzy prawnej w zakresie zasad funkcjonowania urządzenia rozrywkowego w kontekście celu i charakteru prowadzonych na urządzeniu gier, autorstwa [...] S. P., 4) oświadczenia z dnia [...] czerwca 2010 r. producenta - firmy A. 5) opinii prawnych z dnia [...] lutego 2012 r. dotyczących automatów A. nr [...] i A. nr [...], sporządzonych przez biegłego sądowego [...] A. C. Odnosząc się do zarzutów strony dotyczących braku podstaw wszczęcia i bezprzedmiotowości postępowania, Minister Finansów wyjaśnił, że ustawa wyraźnie różnicuje postępowanie prowadzone na wniosek i postępowanie wszczęte z urzędu nie ograniczając jednocześnie kompetencji Ministra Finansów w postępowaniu prowadzonym z urzędu do rozstrzygania jedynie odnośnie przedsięwzięć planowanych lub realizowanych. Organ wskazał, że jak wynika sprawozdań z badań przeprowadzonych przez jednostkę badającą, przedmiotowe automaty wyposażone są m.in. w dwa monitory LCD, jedenaście przycisków funkcyjnych, kieszeń na wypłacane monety, akceptor monet, akceptor banknotów, zasilacze. W obudowie automatu zamontowano gniazdo na klucz typu JACK, które umożliwia (otwiera dostęp) do tzw. trybu obsługi serwisowej. Dodatkowo automaty przystosowane są technicznie (mechanicznie i elektronicznie) oraz programowo do zamontowania i podłączenia wyrzutnika monet - Hoppera. Ponadto automaty z budowy zewnętrznej, jaki wnętrza są tożsame z budową automatów do gier o niskich wygranych. Z przedstawionej dokumentacji wynika, że ustalono dla poszczególnych gier wysokość maksymalnej stawki za jedną grę oraz wartość maksymalnej wygranej w jednej grze udostępnionej w tzw. tabeli wygranych, czyli układu symboli wygrywających. Dodatkowo wartość wygranej wyświetlana jest na monitorze w polu wartościowym na liczniku SCORE oraz wartość pozostałych punktów po zakończeniu gier przez grającego zapisywana i wyświetlana jest na liczniku LAST SCORE. W ocenie organu nie ma wątpliwości, że przedmiotowe urządzenia są urządzeniami elektronicznymi. Organ wskazał, że kolejnym warunkiem uznania gry na automatach za grę w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, jest ustalenie, że gra zawiera element losowości. Ze sprawozdań z badań automatów A. nr [...] i A. nr [...] przez Izbę Celną w P. wynika, że w przypadku obu automatów przeprowadzenie gry poprzedzone jest wyborem stawki i ogranicza się do naciśnięcia przycisku START/STOP. Naciśnięcie wspomnianego przycisku, powoduje obracanie się bębnów z symbolami. Aby zatrzymać bębny, należy ponownie nacisnąć przycisk START/STOP. Jeden cykl gry polega zatem na wyborze stawki przez grającego i dwukrotnym naciśnięciu przycisku START/STOP. Wygrana w grze (w postaci punktów) zależy od układu symboli, który pojawi się na bębnach, a wartość wygranej wyświetlana jest w polu SCORE i jest odzwierciedleniem wartości punktowej przypisanej do każdego układu symboli wyświetlanych w tabeli wygranych. Należy przy tym zaznaczyć, że automaty nie przewidują możliwości dokonania zatrzymania poszczególnym bębnów i symboli/znaków umieszczonych na nich oddzielnie, co oznacza, że grający nie ma możliwości dokonania wybory znaku na każdym z bębnów oddzielnie. Zatrzymanie bębnów nie jest realizowane natychmiast po przesłaniu przez gracza impulsu elektrycznego (naciśnięcie przycisku START/STOP). Zdaniem Ministra Finansów powyższe świadczy o tym, że wynik gry nie zależy od zręczności gracza, jak również grający nie ma możliwości przewidzenia rezultatu jednej gry oraz nie ma żadnego wpływu jaki w danej grze układ symboli pojawi się na bębnach wyświetlanych na monitorze automatu. Tym samym gracz nie jest w stanie świadomie zdecydować o określonym wyniku gry. Nie ulega zatem wątpliwości, że gry prowadzone na przedmiotowych automatach zawierają element losowości. Organ odnosząc się do zarzutu braku wygranej rzeczowej zauważył, że zgodnie z definicją wygranej rzeczowej zawartą w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, wygraną rzeczową jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Z opisu przebiegu gry na przedmiotowych automatach wynika, iż w ramach wykupionego czasu grający może przeprowadzić więcej niż jedną grę, która polega, na wyborze stawki i dwukrotnym naciśnięciu przycisku START/STOP. Kwota wpłacona na początku nie jest jedynie przeliczana na czas udostępniany graczowi do korzystania z automatu, ale przede wszystkim na punkty kredytowe używane do rozgrywania poszczególnych gier czyli opłacania stawek za daną grę. Wygrane punkty zwiększają pulę punktów na liczniku KREDYT, a tym samym umożliwiają rozpoczęcie nowej gry, której uruchomienie uzależnione jest od ponownego pobrania stawki za tą grę z licznika KREDYT. Taki przebieg gry został opisany w ww. sprawozdaniach jednostki badającej, niespornym jest więc w ocenie organu, że w ramach otrzymanego (po zakredytowaniu automatu) czasu grający może wielokrotnie powtórzyć ww. czynności - zagrać wielokrotnie i wielokrotnie wygrać lub przegrać. Gry można rozgrywać do wyczerpania zakupionego czasu lub do czasu rezygnacji z nich przez grającego. Skoro punkty uzyskane w takiej pojedynczej grze można wykorzystać do rozpoczęcia nowej gry, wypełnia to definicję "wygranej rzeczowej" określoną w art. 2 ust. 4 ustawy. Organ odnosząc się do ograniczenia czasu grania jak i również do prowadzenia gier po stracie punktów kredytowych wynikających z wpłaty środków pieniężnych przez grającego wskazał, że bez znaczenia jest limitowanie (ograniczanie) czasu grania, skoro automaty umożliwiają prowadzenie gier o wygrane rzeczowe, czyli rozpoczynanie nowych gier za punkty uzyskane w wyniku wygranych z poprzednich gier i o wyniku poszczególnych gier decyduje program gry z przypisanymi wartościami układu symboli wygrywających, co wypełnia definicję wygranej rzeczowej, o której mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Organ stwierdził zatem, że gry urządzane na automatach A.. nr [...] oraz A. nr [...], należących do H. Sp. z o.o. posiadają cechy, które kwalifikują je jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 ustawy o grach hazardowych, tj. są grami na urządzeniach elektronicznych, są grami o wygrane rzeczowe, zawierają element losowości. Organ podkreślił, że opinie przedłożone przez stronę w toku postępowania mają charakter opinii prywatnych i nie można przypisać im waloru dowodu z opinii biegłego, nawet jeśli zostały sporządzone przez osoby posiadające wiedzę fachową. W procesie rozstrzygania, czy gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, ustawa przypisuje swoisty walor badaniu technicznemu jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. O charakterze gier na urządzeniu nie decyduje nazwa tego urządzenia stosowana przez producenta (symulator gier, zręcznościowy), stronę czy też osoby, które na jej zlecenie sporządzają opinie dotyczące urządzenia, lecz cechy gier jakie są w nim prowadzone, ustalone na podstawie przepisów ustawy. Minister Finansów oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach zawartych w omówionych wyżej sprawozdaniach jednostki badającej - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P., które w przeciwieństwie do opinii przedłożonych przez stronę, oparte zostały na badaniach ww. automatów. Dowody przedkładane przez stronę, nie dotyczą przedmiotowych automatów A. o nr [...] oraz A. o nr [...], a odnoszą się do "urządzenia A. w wersji programowej 1.08" lub "urządzenia A. a ponadto zostały sporządzone w 2010 r., co rodzi wątpliwości co do ich aktualności. Mając powyższe na uwadze, organ II instancji uznał, że nie ma podstaw do uchylenia decyzji bowiem w niniejszym stanie faktycznym i prawnym zasadnym było wydanie decyzji rozstrzygającej, że gry prowadzone na automatach A. nr [...] oraz A. nr [...], są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższą decyzję H. Sp. z o.o., wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji Ministra Finansów z dnia [...] maja 2014 r. w całości; ewentualnie: 2. stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości; 3. zasądzenie od Ministra Finansów na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowoadministracyjnego - w tym kosztów zastępstwa procesowego Skarżącego w tym postępowaniu - wg norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. art. 2 ust. 6 w zw. z art. 2 ust. 7 ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie skutkujące wszczęciem postępowania, w którym wydano zaskarżoną decyzję w sytuacji, gdy wszczęcie postępowania przez organ z urzędu w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornych urządzeniach posiadanych przez skarżącą nie było możliwe, ponieważ dotyczy przedsięwzięć, których realizacja została zakończona. 2. art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej z dnia 29 sierpnia 1997 r. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez odmowę jego zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia. 3. art. 2 ust. 3 w zw. z art. 2 ust. 4 u.g.h poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż urządzenie A. o nr [...] oraz A. nr [...] umożliwiają uzyskanie wygranych rzeczowych w postaci punktów, które umożliwiają rozpoczęcie nowych gier w sytuacji, gdy zdobyte podczas gry dodatkowe punkty zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, przez co nie można ich uznać za wygraną rzeczową. 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 197 § 1, art. 198 § 1, art. 199 w zw. z art. 235, art. 229 oraz art. 200a § 1-3 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h., poprzez brak pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego polegającego na jedynie lakonicznym odniesieniu się do zaoferowanych przez stronę dowodów, których celem było udowodnienie braku możliwości uzyskania na urządzeniach będących przedmiotem decyzji wygranych rzeczowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 u.g.h. i kwalifikację urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających u.g.h., przy jednoczesnym zaniechaniu przeprowadzenia we wskazanym zakresie uzupełniającego postępowania dowodowego oraz poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanej do niniejszego postępowania opinii jednostki badającej sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w piśmie Skarżącego z [...] kwietnia 2013 r. i [...] października 2013 r. (wypowiedzi przed wydaniem decyzji I i II instancji). 5. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 191 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dokonaną z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy i doświadczenia życiowego oraz błędne ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia, pozostające w opozycji do zgromadzonych materiałów, a w szczególności uznaniu, że gra na przedmiotowych urządzeniach umożliwia graczowi uzyskanie wygranych rzeczowych, co łącznie z rzekomym wystąpieniem elementu losowości w grze umożliwiło organowi kwalifikację przedmiotowego urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających u.g.h. 6. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 210 § 4 w zw. z art. 235 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez brak wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej, m.in. przez lakoniczne ustosunkowanie się do zastrzeżeń i sprzeczności występujących w opinii  sporządzonej przez jednostkę badającą - Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. oraz pominięcie w procesie orzekania wniosków wypływających z orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r. (sygn. akt IV KK 215/07) ze względu na fakt, iż zdaniem organu "wyrok ten nie może znaleźć zastosowania w tej sprawie", a w konsekwencji uniemożliwienie kontroli prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia. 7. art. 180 § 1 w związku z art. 181, art. 187 i art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach opinii (sprawozdań z badań) o charakterze gier na spornych urządzeniach należących do skarżącej wydanych przez jednostkę badającą nieposiadającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji nie posiadającą wiadomości specjalnych niezbędnych do wydania rzeczonych opinii będących podstawą wydania skarżonej decyzji tak po stronie jednostki jak i osoby prowadzącej badanie. W uzasadnieniu skargi rozwinięto poszczególne zarzuty. Strona akcentuje, że zaskarżona decyzja sprowadza się do powielenia wniosków Jednostki Badającej tymczasem wobec faktu, iż nie posiada ona uprawnień do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier wnioski te pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Według skarżącej, organ celowo jednak pomija fakt, iż Zakres Akredytacji Laboratorium Badawczego nr [...] na który powołuje się w treści decyzji (jedynej akredytacji tej jednostki) dotyczy badań chemicznych i właściwości fizycznych chemikaliów oraz badań chemicznych i właściwości fizycznych tekstyliów. Strona akcentuje, że zakres akredytacji tej jednostki od czasu wydania certyfikatu akredytacji zmienił się tylko w aspekcie doprecyzowania obiektów badań. Tym samym w ocenie skarżącej, opinia jednostki badającej (sprawozdanie z badań), na której oparł się organ wydając zaskarżoną decyzję nie mogła być uznana za dowód w sprawie wobec nieposiadania przez jednostkę badającą uprawnień (akredytacji) do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w konsekwencji wobec nie posiadania wiadomości specjalnych niezbędnych do wydania opinii będącej podstawą wydania zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W piśmie z dnia [...] września 2014 r. skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie, a ponadto wniosła o dopuszczenie dowodu z fotokopii postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2014 r. fotokopii decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] marca 2014 r. opinii I. S. w przedmiocie analizy dokumentów Polskiego Centrum Akredytacji dotyczących zakresu akredytacji laboratorium badawczego, pisma Polskiego Centrum Akredytacji z dnia [...] stycznia 2014 r. oraz pisma Izby Celnej w B. z dnia [...] lutego 2014 r. na okoliczność braku posiadania przez Laboratorium Izby Celnej w P. potwierdzonych w wyniku akredytacji kompetencji do wykonywania badań automatów do gier. Nadto wniesiono o dopuszczenie dowodu z pisma Izby Celnej w P. z dnia [...] października 2011 r. znajdującego się w aktach sprawy tutejszego Sądu sygn. akt VI SA/Wa 3333/13. W odpowiedzi na powyższe pismo oraz odnosząc się do zawartych w nich wniosków dowodowych organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Minister Finansów wniósł o oddalenie przedmiotowych wniosków dowodowych i podkreślił, że Jednostka badająca w P. zrealizowała obowiązek wynikający z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, przedkładając Ministrowi Finansów, pismem z dnia [...] października 2011 r. potwierdzoną kopię certyfikatu akredytacji [...]z dnia [...] czerwca 2011 r. oraz oryginały dokumentów, o których mowa w art. 23f ust. 2 pkt 3-4 ustawy o grach hazardowych. Wobec powyższego, zdaniem organu, Laboratorium Izby Celnej w P. pozostało jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Na rozprawie w dniu [...] września 2014 r. Sąd dopuścił dowód z akt VI SA/Wa 236/14 w zakresie akt administracyjnych nadesłanych przy piśmie organu z dnia [...] maja 2014 r., w których znajduje się pismo Izby Celnej w P. z dnia [...] października 2011 r. wraz z załącznikami i oddalił pozostałe wnioski dowodowe skarżącej (akta sprawy VI SA/Wa 3333/13 zostały przekazane do NSA wraz ze skargą kasacyjną). Pełnomocnik skarżącej, po ogłoszeniu postanowienia Sądu w przedmiocie wniosków dowodowych, wniósł o potraktowanie załączników dołączonych do pisma skarżącej z dnia [...] września 2011 r. jako własnego stanowiska strony skarżącej w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności zbadania wymagała podnoszona przez Skarżącą kwestia posiadanego przez Laboratorium Izby Celnej w P., jako jednostkę badającą, upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, którego to upoważnienia Minister Finansów udziela na podstawie art. 23f ust. 1 u.g.h. Zgodnie z art. 23f ust. 1 u.g.h.: "Upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki a mianowicie m.in. posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement). W myśl art. 23f ust. 2 u.g.h. upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1. Takim dokumentem jest certyfikat akredytacji, o którym mowa w art. 23f ust. 2 pkt 1 u.g.h. Stosownie do art. 23f ust. 3 u.g.h. upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji. Ponadto w myśl art. 23f ust. 6 u.g.h. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W świetle powołanych przepisów, jednostka badająca działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, którego udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia określone, wymienione wyżej w ustawie warunki. Upoważnienie udzielane jest na wniosek określonej jednostki badającej, do którego to wniosku powinny zostać dołączone dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ustawie. W szczególności jednostka badająca ubiegając się o upoważnienie Ministra Finansów winna legitymować się dokumentem w postaci certyfikatu akredytacji udzielonego przez Polskie Centrum Akredytacji (lub jednostki akredytującej ...). Należy przy tym zauważyć, że art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. stanowiąc, że jednostka badająca musi spełniać warunek posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA), nie precyzuje ani charakteru, ani zakresu tej akredytacji. Skoro więc ustawodawca nie wskazał wprost, iż podmiot ubiegający się o status jednostki badającej obowiązany jest przedstawić określonego rodzaju akredytację, to tym samym uprawnione jest twierdzenie, że w przepisie art. 23f ust. 1 pkt 1 ugh chodzi o laboratorium posiadające akredytację. Powołane przepisy oznaczają, że jednostka badająca, działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Przesłanki udzielenia upoważnienia jednostce badającej odnoszą się przede wszystkim do poziomu jej fachowości (art. 23f ust. 1 pkt 1 i 2), rzetelności i uczciwości (art. 23f ust. 1 pkt 3), a także bezstronności (art. 23f ust. 4), z podkreśleniem autonomii względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń. W szczególności chodzi o to, aby osoby zarządzające jednostką badającą oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier nie pozostawały z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. Postępowanie to jest sformalizowane, ponieważ badane są w jego toku złożone przesłanki wymienione w art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych i w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Z tak wyraźnego zaznaczenie przez ustawodawcę, że odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier przybiera formę decyzji, należy wnosić, że decyzyjna forma rozstrzygnięcia sprawy nie została przewidziana dla rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy, który w takim przypadku otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Nie oznacza to jednak, że przez brak decyzji o udzieleniu upoważnienia znaczenie i wartość upoważnienia są osłabione w taki sposób, że przesłanki udzielenia upoważnienia i samo uprawnienie z niego wynikające mogą być kwestionowane przez stronę postępowania, w którym istotne było przeprowadzenie badania sprawdzającego, ani też, że organy muszą ustalać w każdym postępowaniu, czy jednostka badająca prawidłowo otrzymała upoważnienie od Ministra Finansów, albo czy nie utraciła przymiotów, które były przesłankami udzielenia upoważnienia. Należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 23f ust. 5 ustawy o grach hazardowych przewidują w niektórych przypadkach obowiązek, a w jednym przypadku uprawnienie ministra właściwego do spraw finansów publicznych do cofnięcia upoważnienia w drodze decyzji. Treść przepisów wskazuje, że decyzja taka ma charakter konstytutywny. Według art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy obligatoryjne, lecz konstytutywne cofnięcie upoważnienia dotyczy między innymi przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1, a więc także, kiedy straci akredytację, o której mowa w tym przepisie. Okoliczność, że według art. 23f ust. 3 ustawy upoważnienie udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji, nie oznacza - w świetle treści art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy - że utrata akredytacji na skutek innych okoliczności niż upływ okresu jej ważności, powoduje automatyczną utratę upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Czym innym jest bowiem upływ okresu ważności akredytacji, a czym innym jej utrata, mimo że okres ważności, na który akredytacja była wydana nie upłynął. Skoro z treści art. 23f ust. 5 ustawy o grach hazardowych można wywieść, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielenia upoważnienia - i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję, to konsekwentnie należy przyjąć, że tylko ten organ właściwy jest do badania przesłanek udzielenia upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana a casu ad casum przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Nie oznacza to oczywiście, że strona nie może kwestionować badania sprawdzającego dokonanego przez jednostkę badającą. Nie może tego czynić przez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechania odebrania upoważnienia - i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego. Może natomiast zakwestionować wyniki badania sprawdzającego przez wykazanie błędów merytorycznych badania. Wówczas rzeczą organu będzie odniesienie się do tych zarzutów, ewentualnie w razie potrzeby - to jest w razie rzeczywistego wykazania błędów, a nie tylko podniesienia twierdzeń o błędach - ich zweryfikowanie przez dodatkowe stanowisko jednostki badającej, ewentualnie przez dodatkowe badanie sprawdzające. Należy również wyjaśnić, że okoliczność zamieszczenia, a w szczególności utrzymywania poszczególnych jednostek na stronie internetowej urzędu ministra w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. nie stwarza domniemania, że jednostki zamieszczone w wykazie mają status jednostek upoważnionych. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym (tak: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 27 marca 2014 r. sygn. akt III SA Lu 845/13). Jak wynika z informacji przedstawionych przez Ministra Finansów, Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiadające upoważnienie z dnia [...] kwietnia 2011 r. do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier zrealizowało obowiązek wynikający z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw. (Dz. U. 2011 r., Nr 134. poz. 779), zgodnie z tym przepisem podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi, upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. zgodnie z przepisami art. 23f ustawy o grach hazardowych (art. 12 ust. 1). Powyższe oznacza, że ww. podmiot obowiązany jest do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentu określonego w art. 23f ust. 2 pkt 1 u.g.h. (certyfikat akredytacji) oraz w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, dokumentów określonych w art. 23f ust. 2 pkt 2-4 ustawy zmienianej. Skoro na dzień badania przedmiotowych automatów tj. [...] listopada 2012 r. Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w P. miało status jednostki badającej (upoważnionej przez Ministra Finansów), to zarzuty strony skarżącej sformułowane wyłącznie w oparciu o niezasadne, zdaniem Sądu, założenie braku takiego statusu po stronie tej jednostki ze względu na brak określonego rodzaju akredytacji - nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie Sądu, nie do przyjęcia jest teza, że racjonalny ustawodawca, określając w art. 23f ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych wymóg posiadania akredytacji przez jednostkę badającą, nie określiłby przynajmniej zakresu wymaganej akredytacji, a w razie potrzeby także innych elementów, gdyby ustawodawcy chodziło o zakresowe "dopasowanie" akredytacji do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w szczególności badań sprawdzających automatów o niskich wygranych. Jest bowiem zbyt duże pole wyboru dziedzin w jakich takie badania mogłyby być przeprowadzone, albo przynajmniej można byłoby postulować przeprowadzanie badań. Wystarczy wskazać, że zakres badań wyznaczony definicją automatu o niskich wygranych już na pierwszy rzut oka okazuje się być za wąski, bowiem nie uwzględnia badań oprogramowania. Tym bardziej, że zgodnie z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie ocen zgodności, przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz - w stosownych przypadkach - wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych - czynności związanych z oceną zgodności. Według art. 16 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o systemie oceny zgodności, certyfikat akredytacji zawiera między innymi, jako minimalne wymagania wskazanie normy zharmonizowanej lub dodatkowych wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, a także zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności. Do przedstawionej wyżej wykładni art. 23f ust. 1 pkt 1 ugh przekonuje także treść art. 23f ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, z którego wynika, że zdolność jednostek do tak specjalistycznych badań, jakich ma dotyczyć upoważnienie, jest sprawdzana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego - zgodnie z wymienionym przepisem - obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych byłoby zbędne. Z przedstawionych wyżej względów argumenty zawarte w piśmie [...] I. S. z dnia [...] czerwca 2014 r. nie mogą prowadzić do uwzględnienia skargi. Z powyższych względów Sąd nie podziela odmiennego poglądu, co do konieczności legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją odpowiadającą tematem i zakresem badań specyfice badań automatów o niskich wygranych, prezentowanego w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie np. z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2358/13, z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 3014/13, z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2359/13, z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt VI SA/Wa 2359/13, z dnia 13 marca 2013 r., sygn. akt VI SA/Wa 3331/13. Zdaniem Sądu, pozostałe zarzuty zawarte w niniejszej skardze także nie zasługują na uwzględnienie. Postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia, czy gry na spornych automatach należących do skarżącej spółki są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych zostało wszczęte z urzędu postanowieniem Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2013 r. Postępowanie było prowadzone na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, która to ustawa weszła w życie (z nieistotnymi dla rozpatrywanej sprawy wyjątkami) z dniem 1 stycznia 2010 r., w brzmieniu uwzględniającym dokonane zmiany ustawy, zwłaszcza dokonane ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779). Szczególnie istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy miały przepisy art. 2 ust. 1 oraz ust. 3 – 7, a także art. 23 f powołanej wyżej ustawy. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 lutego 2014 r. sygn. akt VI SA/Wa 2627/13. Pierwszy przepis (ust. 1) zawiera klasyczną definicję gier losowych zbudowaną w sposób klasyczny (grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin), wspartą enumeratywnym wyliczeniem tego rodzaju gier. Zgodnie z ust. 3 powołanego przepisu "Grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości." Ust. 4 stwierdza, że wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. W myśl ust. 5 art. 2 ustawy grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Art. 2 ust. 6 u.g.h. ma charakter przepisu kompetencyjnego, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Dla takiego rozstrzygnięcia przepis art. 2 ust. 7 wymaga, by do wniosku o wydanie decyzji, o której mowa w ust. 6, załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców oraz, w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zażądać przedłożenia takich dokumentów przez stronę także w postępowaniu prowadzonym z urzędu. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem (art. 2 ust. 7 u.g.h.), w przypadku gry na automatach do wniosku o wydanie rozstrzygnięcia (lub na żądanie organu) należy załączyć badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Nadto należy zauważyć, że stosownie do treści art. 8 u.g.h., do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Przepisy tej ostatniej ustawy miały też zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Odnosząc się - na tle przywołanych przepisów - do zarzutów strony skarżącej należy stwierdzić, co następuje. Przepis art. 2 ust. 7 u.g.h. wymaga, by do wniosku o wydanie decyzji Ministra Finansów rozstrzygającej o charakterze (rodzaju) gry załączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia. Strona skarżąca wyciąga stąd wniosek, że wszczęcie z urzędu postępowania, w którym wydano zaskarżoną decyzję w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji o charakterze gier na spornym urządzeniu posiadanym przez skarżącego nie było możliwe, gdyż dotyczyło przedsięwzięcia, którego realizacja została zakończona (tj. po zatrzymaniu symulatora gier przez Służbę Celną). W związku z powyższym przedmiotowe postępowanie nie mogło się toczyć ze względu na jego bezprzedmiotowość i brak podstaw do jego wszczęcia, a co za tym idzie - na podstawie art. 208 § 1 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. należało je umorzyć. Przepis art. 208 § 1 O.p. zakreśla przesłanki umorzenia postępowania szeroko stwierdzając, że gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Trzeba jednak pamiętać, że sam zakres Ordynacji podatkowej został ograniczony do spraw określonych głównie w art. 1 i 2 O.p. W ocenie organu, z treści przepisu art. 2 ust. 6 u.g.h. nie wynika, że rozstrzygnięcie przez Ministra Finansów o charakterze gry w rozumieniu ustawy, zostało uzależniono od etapu danego przedsięwzięcia, tzn. czy jest ono planowane, realizowane, czy też zrealizowane. Kwestii tej nie dotyczy, według organu, art. 2 ust. 7. u.g.h., który przede wszystkim reguluje kwestie dokumentów, które należy dołączyć do wniosku i daje organowi uprawnienie do żądania tych dokumentów w razie wszczęcia postępowania z urzędu, nie ograniczając kompetencji Ministra Finansów jedynie do spraw dotyczących przedsięwzięć planowanych lub realizowanych. W konsekwencji z przepisu art. 2 ust. 6. a tym bardziej z art. 2 ust. 7 u.g.h nie wynika, aby Minister Finansów nie mógł rozstrzygać czy gra lub zakład wzajemny są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy (w sprawach wszczętych na wniosek lub z urzędu) w sytuacji kiedy realizacja przedsięwzięcia, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, została czasowo przerwana, gdyż automat został zabezpieczony jako dowód rzeczowy. Nie można zatem twierdzić, że Minister Finansów nie miał kompetencji do wszczęcia postępowania z urzędu tylko dlatego, że realizowane przez skarżącą przedsięwzięcie zostało zakończone, a de facto przerwane w skutek działań kontrolnych organu celnego. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie nie ma potrzeby ustalania, czy ustawowe kompetencje Ministra Finansów, określone w art. 2 ust. 6 u.g.h., do rozstrzygania czy gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym lub grą na automacie w rozumieniu ustawy, nie mają ograniczeń związanych z etapem przedsięwzięcia (planowane - realizowane - zrealizowane). Organ ustalił bowiem, w sposób nie budzący w ocenie Sądu wątpliwości, że było to przedsięwzięcie w toku realizacji, które zostało przerwane w wyniku działań kontrolnych organu celnego, których następstwem była sprawa karno-skarbowa, w której przedmiotowe automaty stanowiły dowody rzeczowe. Było to zatem, w ocenie Sądu, przedsięwzięcie realizowane, do którego odnoszą się niewątpliwie przepisy art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. Trzeba przy tym podkreślić, że decydując się na podjęcie działalności (przedsięwzięcia) bez wcześniejszego, wymaganego przez ustawę uzyskania rozstrzygnięcia organu odnośnie charakteru urządzanych gier, Spółka podjęła ryzyko związane z prowadzeniem tej działalności, w szczególności w kontekście jej zgodności z przepisami prawa. Wystąpienie i uzyskanie rozstrzygnięcia uprawnionego organu przed podjęciem działalności pozwoliłoby spółce uniknąć ujemnych konsekwencji związanych z urządzaniem gier hazardowych niezgodnie z przepisami prawa. Odnosząc się do zarzutu, zgodnie z którym punkty zdobyte podczas gry na spornych urządzeniach nie stanowią wygranej rzeczowej, lecz zdaniem Skarżącej zwiększają jedynie stan ich posiadania podczas gry i umożliwiają jej kontynuowanie, ale tylko do końca wykupionego czasu gry, należy zgodzić się z organem, że: Definicję wygranej rzeczowej zawiera art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Nie sposób także przyjąć, że podczas wykupionego przez gracza czasu wraz z punktami kredytowymi toczy się tylko jedna gra. Z opisu przebiegu gry na przedmiotowych automatach wynika, iż w ramach wykupionego czasu grający może przeprowadzić więcej niż jedną grę, która polega, na wyborze stawki i dwukrotnym naciśnięciu przycisku START/STOP. Kwota wpłacona na początku nie jest jedynie przeliczana na czas udostępniany graczowi do korzystania z automatu, ale przede wszystkim na punkty kredytowe używane do rozgrywania poszczególnych gier czyli opłacania stawek za daną grę. W wykupionym czasie gry grający ma możliwość przeprowadzenia szeregu gier, a każda z nich polega na wyborze gry, określeniu stawki za grę, uruchomieniu bębnów z symbolami (naciśnięcie przycisku START/STOP), obracaniu się bębnów, zatrzymaniu bębnów (naciśnięcie przycisku START/STOP) i uzyskaniu wyniku, tj. wygranej (dodatkowe punkty) lub przegranej (utrata punktów). Wygrane punkty zwiększają pulę punktów na liczniku KREDYT, a tym samym umożliwiają rozpoczęcie nowej gry, której uruchomienie uzależnione jest od ponownego pobrania stawki za tą grę z licznika KREDYT. Należy podkreślić, że przebieg gry został opisany w sprawozdaniach jednostki badającej, niespornym jest więc, że w ramach otrzymanego (po zakredytowaniu automatu) czasu grający może wielokrotnie powtórzyć ww. czynności – zagrać wielokrotnie i wielokrotnie wygrać lub przegrać. Gry można rozgrywać do wyczerpania zakupionego czasu lub do czasu rezygnacji z nich przez grającego. Skoro punkty uzyskane w takiej pojedynczej grze można wykorzystać do rozpoczęcia nowej gry, a to wypełnia deklarację wygranej rzeczowej określoną w art. 2 ust. 4 ustawy. Powyższe stanowisko znajduje oparcie także w opiniach przedłożonych przez skarżącą spółkę w toku niniejszego postępowania administracyjnego. Organ w decyzji drobiazgowo przedstawił przebieg gry na automatach oraz wyjaśnił na czym polega przedłużenie pojedynczej gry bez konieczności wpłaty stawki. Sąd nie podziela zarzutu skarżącej, że zdobyte punkty nie stanowią wygranej rzeczowej, o której mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Należy bowiem wskazać, co zostało potwierdzone opinią jednostki badającej, że zdobyte punkty można wykorzystać w następnych grach. Podkreślić trzeba, że ustawodawca definitywnie rozstrzygnął kwestię zakwalifikowania "wygranej rzeczowej" - możliwości kontynuowania gry określając w ugh, że wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Nie ma przy tym znaczenia, że występuje limitowanie czasu grania skoro automat umożliwia prowadzenie gier o wygrane rzeczowe w ramach posiadanego czasu dostępności gier. Podsumowując należy stwierdzić, że organ prawidłowo ustalił wszystkie niezbędne elementy potrzebne do uznania gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych (przedmiotowe urządzenia są urządzeniami elektronicznymi, gry zawierają element losowości oraz są grami o wygrane rzeczowe). Odnosząc się z kolei do zarzutu oddalenia wniosków dowodowych skarżącej, których celem było udowodnienie braku możliwości uzyskania na urządzeniu będącym przedmiotem decyzji wygranych rzeczowych w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych i kwalifikację urządzenia do kategorii automatów do gier podlegających ustawie o grach hazardowych oraz przyjęcia za podstawę rozstrzygnięcia jedynie dowodu z badania jednostki badawczej Sąd podziela ocenę organu, że w tej sprawie rozstrzygające znaczenie miało w tych kwestiach badanie techniczne przeprowadzone przez jednostkę badającą. Strona nie przedstawiła bowiem dowodów, które negowałyby skutecznie ustalenia organu poczynione w oparciu o wyniki badań jednostki upoważnionej. Organ, wbrew zarzutom skarżącej, swoje rozstrzygnięcie oparł nie tylko na przedmiotowych wynikach badań ale dokonał ich oceny w świetle innych dowodów, w tym zaoferowanych przez skarżącą spółkę. Organ obszernie odniósł się merytorycznie do wniosków dowodowych skarżącej, czemu dał wyraz w uzasadnieniu decyzji rozstrzygającej o charakterze gier. Odnosząc się w decyzji do treści przedstawionych opinii Minister Finansów wskazał na te elementy przedstawionych przez stronę opinii, które budzą wątpliwości, nie zostały dostatecznie wyjaśnione lub są sprzeczne z wyciągniętymi przez ich autorów wnioskami. W wyroku NSA z dnia 30 marca 2010 r., sygn. akt GSK 1110/08, LEX nr 594374, odniesiono się nie tylko do zakresu obowiązku zebrania materiału dowodowego, ale i do roli sądu administracyjnego w tej kwestii stwierdzając, co następuje: "1. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu celnym oznacza, że organ winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Obowiązek gromadzenia dowodów ciążący na organach orzekających nie ma charakteru nieograniczonego, organ nie jest więc zobowiązany do prowadzenia w sposób nieskończony postępowania dowodowego zwłaszcza w sytuacji, gdy już zgromadzone dowody pozwalają na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy - a strona nie zgłasza wniosków dowodowych. 2. Sąd administracyjny nie dokonuje ponownej, weryfikującej oceny dowodów przeprowadzonych przez organy celne, ale ocenia poprawność dokonania tej oceny przez te organy w oparciu o kryterium jej zgodności z prawem." Reasumując, w kontekście przedstawionych wyroków sądów administracyjnych zarzut pominięcia dowodów przedstawionych przez stronę skarżącą, należy uznać za niezasadny. W tym stanie rzeczy za niezasadne należy uznać zarzuty dotyczące wybiórczej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, dokonanej z uchybieniem zasadom prawidłowego, logicznego rozumowania, a także zarzut braku wnikliwego i logicznego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia wraz z uzasadnieniem podstawy faktycznej. Pierwszy z tych zarzutów sprowadza się do niewłaściwej, według skarżącej, kwalifikacji przedmiotowych urządzeń do kategorii automatów do gier podlegających u.g.h., o czym już była mowa, drugi zaś - do pominięcia w procesie orzekania wniosków wypływających z orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2007 r. (sygn. akt IV KK 215/07), co Minister Finansów w odpowiedzi na skargę w sposób dostateczny (w ocenie Sądu) wyjaśnił. W ocenie Sądu na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że skarżąca w istocie nie zakwestionowała prawidłowości przeprowadzonego badania sprawdzającego dokonanego przez jednostkę badającą. Nie tylko nie wykazała, ale nawet nie uprawdopodobniła, że omawiane badanie zostało przeprowadzone wadliwie, a zawarte w sprawozdaniu informacje są sprzeczne z rzeczywistym stanem rzeczy. Należy zaakcentować, że przebieg gry opisany w sprawozdaniu z badań jest tożsamy z opisem gry przedstawionym przez skarżącą spółkę. Kwestia interpretacji (czyli rozstrzygnięcia) czy gry na spornym automacie są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych należy nie do Izby Celnej w P. ale do Ministra Finansów (o czym była już mowa wyżej). Jeszcze raz trzeba podkreślić, skarżąca nie wykazywała w niniejszym postępowaniu błędów merytorycznych badania. Swoje stanowisko, co do zakwestionowania wyników przedmiotowego badania opierała wyłącznie na zarzucie, że osoba zatwierdzająca badanie (Naczelnik Wydziału Laboratorium Celne) ma wykształcenie chemiczne, a szerzej, że badania przeprowadzały osoby niekompetentne tj. bez odpowiedniego wykształcenia. Tymczasem, zdaniem Sądu, bez wykazania błędów merytorycznych przeprowadzonej badania nie można uznać, że skarżąca skutecznie zakwestionowała stwierdzenia zawarte w opiniach Izby Celnej w P., dlatego przedstawione wyżej argumenty strony nie mogą prowadzić do uwzględnienia skargi. Reasumując, rozstrzygając o charakterze gier prowadzonych na spornym automacie Minister Finansów działał na podstawie przepisów prawa. Przeprowadzając niniejsze postępowanie Minister Finansów zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Podał uzasadnienie prawne zawierające wyjaśnienie podstawy prawnej zaskarżonej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, uzasadnił zastosowanie określonego przepisu do ustalonego stanu faktycznego. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153. poz. 127, z późn. zm.) orzekł o oddaleniu skargi. Oddalając wnioski dowodowe skarżącej na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd miał na uwadze, że analiza przedmiotowych dokumentów nie była niezbędna do dokonania kontroli zaskarżonej decyzji.