I SA/Wr 1373/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia spod egzekucji rachunku bankowego oddala skargę. Przedmiotem skargi M. C. (dalej: zobowiązana, skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r., nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r., nr [...], odmawiające zwolnienia spod egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej. Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Celnej we W. prowadził wobec skarżącej jako organ egzekucyjny postępowanie egzekucyjne w związku z ciążącymi na zobowiązanej zaległościami z tytułu podatku akcyzowego. Zawiadomieniami z dnia 23 grudnia 2010 r. (doręczonymi w dniu 28 grudnia 2010 r.) organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanej w ING Bank Śląski. Pismem z dnia 4 stycznia 2011 r. zobowiązana wystąpiła do organu egzekucyjnego z wnioskiem o zmianę środka egzekucyjnego. W treści wniosku podniesiono, że zajęcie powyższego rachunku bankowego jest zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym, gdyż uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej, która jest jedynym źródłem utrzymania dłużniczki. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych zobowiązana podniosła, że choć wyboru środka egzekucyjnego dokonuje organ egzekucyjny to zobowiązany może sam wskazać środek egzekucyjny, który jest tak samo skuteczny, a mniej dla niego uciążliwy. Powyższe miało uzasadniać wniosek o zmianę zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego na inny środek egzekucyjny tj. ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości położonej w W. ([...]), stanowiącej własność małżonka zobowiązanej – A. C. Pismem z dnia 7 marca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej we W. poinformował stronę, że o zastosowaniu najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego można mówić jedynie wówczas, gdy istnieje w tym względzie możliwość wyboru. W przedmiotowej sprawie organ miał do dyspozycji tylko jeden środek egzekucyjny, dlatego organ był nie tylko uprawniony, ale wręcz zobowiązany do jego zastosowania. Ponadto wyjaśniono, że nie można dokonać zmiany środka egzekucyjnego w postaci ustanowienia hipoteki na nieruchomości, która jest własnością małżonka zobowiązanej, ponieważ tytuły wykonawcze wystawione są na Panią M. C. i to ona jest zobowiązaną. W zażaleniu na ww. pismo Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 15 marca 2011 r. zobowiązana wniosła o jego uchylenie. W uzasadnieniu stwierdziła, że fakt, iż nieruchomość jest własnością jej męża nie stanowi przeszkody do dokonania zmiany środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego na inny środek egzekucyjny w postaci ustanowienia przez zobowiązaną hipoteki na nieruchomości na rzecz wierzyciela. Zgoda właściciela nieruchomości na ustanowienie hipoteki jest wystarczająca, by ustanowić zabezpieczenie w postaci hipoteki. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił w całości zaskarżone postanowienie (pismo) i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez I organ I instancji, wskazując w uzasadnieniu na konieczność prawidłowego określenia intencji strony i następnie ustalenia właściwego trybu postępowania. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazał, że rozstrzygnięcie wydane w sprawie winno mieć formę przewidzianą w art. 124 k.p.a. Pismem z dnia 12 maja 2011 r. Dyrektor Izby Celnej we W. zwrócił się do strony o sprecyzowanie wniosku strony poprzez jednoznacznie wskazanie, czy wniosek winien zostać potraktowany jako zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, czy też jako wniosek o zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego. Odpowiadając na ww. wezwanie zobowiązana pismem z dnia 23 maja 2011 r. poinformowała, że wnosi zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a. oraz jednocześnie zwróciła się o zastosowanie łagodniejszego środka egzekucyjnego poprzez zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego na podstawie art. 13 u.p.e.a. i ustanowienie hipoteki na nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej we W. odmówił zwolnienia spod egzekucji rachunku bankowego zajętego w oparciu o zawiadomienia z dnia 23 grudnia 2011 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia wyjaśniono, że w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione wszystkie przesłanki, wymienione w art. 13 u.p.e.a. umożliwiające wydanie pozytywnego rozstrzygnięcia, bowiem brak było zgody na zwolnienie oraz nie została spełniona przesłanka ważnego interesu zobowiązanego. Organ podtrzymał argumentację podniesioną uprzednio w piśmie z dnia 7 marca 2011 r. W zażaleniu na powyższe postanowienie, strona wniosła o jego uchylenie. W treści zażalenia podkreślono, że bezzasadne jest stwierdzenie organu egzekucyjnego, jakoby brak było możliwości zaspokojenia wierzytelności innym środkiem egzekucyjnym, bowiem już we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. podano inny środek, z którego organ ma możliwość zaspokojenia się, tj. ustanowienie przez zobowiązaną hipoteki na nieruchomości będącej własnością małżonka wnioskodawczyni. Ponadto skarżąca nie zgodziła się również z twierdzeniem, że okoliczności sprawy nie wyczerpują przesłanki ważnego interesu zobowiązanej. Jak podkreślono zajęcie rachunku bankowego jest zbyt uciążliwym środkiem egzekucyjnym, gdyż uniemożliwia jej prowadzenie działalności gospodarczej, która jest jej jedynym źródłem utrzymania. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu wyjaśniono, że wobec braku wszystkich przesłanek wymienionych w art. 13 u.p.e.a. niemożliwym było wydanie przez organ egzekucyjny pozytywnego rozstrzygnięcia w sprawie zwolnienia z egzekucji rachunku bankowego. W odniesieniu do propozycji zwolnienia rachunku bankowego i zastosowanie w zamian wpisu hipoteki na wskazanej przez zobowiązaną nieruchomości organ stwierdził, że wpis hipoteki nie jest środkiem egzekucyjnym, przez co nie może stanowić alternatywy dla zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. W skardze na powyższe postanowienie zobowiązana wniosła o jego uchylenie, zarzucając wydanie go z przekroczeniem granic uznania administracyjnego oraz naruszeniem przepisów art. 122, 124, 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego i zbadania okoliczności sprawy. Zdaniem skarżącej w zakresie przesłanki istnienia ważnego interesu zobowiązanej uzasadnienie postanowienia jest niespójne i wewnętrznie sprzeczne. Zgadzając się z organem co do tego, że ustanowienie hipoteki nie jest środkiem egzekucyjnym, ale zabezpiecza interesy wierzyciela, strona skarżąca podkreślała, że taki właśnie był jej cel, gdy wnioskowała o rozłożenie zaległości na raty i ustanowienie hipoteki. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jako niezasadny należało ocenić zarzut, że organ podatkowy odmówił zwolnienia zajętego w ramach postępowania egzekucyjnego rachunku zobowiązanego i zmiany zastosowanego środka egzekucyjnego przekraczając granice uznania administracyjnego. Podstawę rozstrzygnięcia wniosku strony w tym zakresie stanowił art. 13 u.p.e.a., który pozwala organowi egzekucyjnemu na zwolnienie spod egzekucji określonych składników majątkowych w razie spełnienia trzech przesłanek: 1) złożenia stosownego wniosku przez zobowiązanego; 2) uzyskania zgody wierzyciela 3) istnienia po stronie zobowiązanego ważnego interesu, przemawiającego za wyłączeniem danego składnika majątkowego spod egzekucji. W rozpoznawanej sprawie prowadzono postępowanie wyjaśniające w kwestii charakteru wniosku skarżącej z dnia 23 grudnia 2010 r., rezultatem czego było pismo zobowiązanej z dnia 23 maja 2011r. w którym sformułowano wniosek o zwolnienie spod egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego oraz zamianę środka egzekucyjnego na środek łagodniejszy tj. ustanowienie hipoteki na wskazanej przez podatnika nieruchomości. Niewątpliwie zatem spełniona została pierwsza z powołanych wyżej przesłanek z art. 13 u.p.e.a. Kolejną przesłanką, warunkującą zwolnienia składnika majątkowego spod egzekucji, jest uzyskanie zgody wierzyciela. Stanowisko wierzyciela w tej kwestii jest dla organu egzekucyjnego wiążące, niezależnie od przyczyn, z powodu których zostało podjęte, jako że to wierzyciel jest dysponentem postępowania egzekucyjnego. W niniejszej sprawie zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Celnej jest ( zgodnie z art. 19 § 5u.p.e.a.) organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne. Skoro zatem w rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Celnej jest zarówno wierzycielem, jak i organem egzekucyjnym, to nie jest wymagana zgoda wierzyciela na zwolnienie z egzekucji, a postanowienie organu odmawiające zwolnienia składnika majątkowego spod egzekucji jest równoznaczne z brakiem zgody wierzyciela w tym przedmiocie. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w zaskarżonym postanowieniu oraz utrzymującym je w mocy postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej we W. zostały przedstawione i wyjaśnione powody, dla których wierzyciel, będący organem egzekucyjnym, uznał, że wniosek zobowiązanej nie zasługiwał na uwzględnienie. Organ I instancji wskazał na fakt, że nieruchomość zaproponowana przez skarżącą jako przedmiot hipoteki nie była jej własnością, ale należała do majątku jej męża. Okoliczność ta ma jednak znaczenie drugorzędne wobec faktu – trafnie wskazanego przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. – że hipoteka nie jest środkiem egzekucyjnym i z tego powodu nie może zastąpić zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Katalog środków egzekucyjnych został bowiem określony w art. 1a pkt 12 i u.p.e.a. i nie zawiera hipoteki, a jest on katalogiem zamkniętym. Hipoteka przymusowa jest jedynie formą zabezpieczenia istniejących zaległości podatkowych i samo jej ustanowienie nie prowadzi do wyegzekwowania należności (takie też stanowisko jest zgodnie wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych np. w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2010 r. sygn. akt V SA/Wa 1300 i z dnia 5 stycznia 2011 r. , sygn. akt V SA/Wa 1302/10, WSA w Krakowie z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 473/08). Inne są przy tym cele postępowania zabezpieczającego oraz egzekucyjnego, to ostatnie ma bowiem prowadzić do bezpośredniej realizacji interesów wierzyciela – co wynika z art. 7 u.p.e.a. W rozpoznawanej sprawie zarazem z ustaleń organów wynikało, że poza zajętą wierzytelnością z rachunku bankowego zobowiązana nie posiadała żadnych innych składników majątkowych nadających się do egzekucji. W świetle powyższego, trudno brak zgody wierzyciela/organu egzekucyjnego na zwolnienie rachunku bankowego skarżącej spod egzekucji i zastosowanie innego środka egzekucyjnego uznać za wynik arbitralnej oceny sytuacji. Zgodzić wypada się również z zawartą w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu organu egzekucyjnego oceną przesłanki ważnego interesu zobowiązanej. Argumenty podniesione przez stronę we wniosku o zwolnienia rachunku bankowego spod egzekucji zmierzały do wykazania, że dalsze prowadzenie działalności gospodarczej przez skarżącą będzie, przy utrzymaniu zastosowanego środka egzekucyjnego, co najmniej znacząco utrudnione – co jest niewątpliwie okolicznością istotną z punktu widzenia skarżącej, ale nie przesądza o istnieniu obiektywnego ważnego interesu po jej stronie. W szczególności rację ma organ (za powołanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2009 r., sygn. akt II FSK 789/08), że ów interes strony ma, w kontekście brzmienia art. 13 u.p.e.a., zawsze znaczenie drugorzędne wobec interesu wierzyciela w tym sensie, że od zgody wierzyciela jest w ogóle uzależniona możliwość uwzględnienia wniosku strony o zwolnienie danego składnika majątku spod egzekucji. Zważywszy, że z ustaleń organu egzekucyjnego wynikało, iż skarżąca nie posiadała (i nie wskazała) żadnych innych niż rachunek bankowy składników majątkowych nadających się do egzekucji, organy obu instancji słusznie zatem uznały, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunku bankowego równałoby się niemożności wyegzekwowania ciążących na skarżącej zaległości podatkowych, co oznaczałoby zgodę na bezskuteczność egzekucji. Takie postępowanie należałoby uznać za sprzeczne z ustawowymi obowiązkami organu egzekucyjnego, który na mocy art. 7 § 2 ( w związku z art. 6 § 1 ) u.p.e.a. jest zobligowany, w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania ciążącego na nim obowiązku, podejmować czynności prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązków wynikających z tytułów wykonawczych poddanych egzekucji administracyjnej. Wynikający z art. 7 § 2 u.p.e.a. wymóg stosowania w takim wypadku najłagodniejszego środka egzekucyjnego dotyczy jednak wyłącznie takiej sytuacji, gdy istnieje możliwość wyboru pomiędzy kilkoma środkami egzekucyjnymi, zapewniającymi realizacje celu postępowania egzekucyjnego. Także w orzecznictwie dotyczącym art. 13 § 1 u.p.e.a. podkreśla się, iż przepis ten ma na celu ochronę zobowiązanego, jednakże nie może prowadzić do sytuacji, że egzekucja okaże się bezskuteczna (np. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 442/10) (za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt II FSK 489/10). Odnosząc się wreszcie do podniesionych w skardze zarzutów wydania postanowienia o odmowie zwolnienia składnika majątkowego spod egzekucji z przekroczeniem granic uznania administracyjnego oraz naruszeniem przepisów art. 122, 124, 187 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez brak wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego i zbadania okoliczności sprawy oraz naruszenie zasad swobodnej oceny dowodów, Sąd uznał powyższe zarzuty za nieuzasadnione. Przepis art. 13 u.p.e.a. ma rzeczywiście charakter uznaniowy, na co wskazuje użyte w jego treści słowo "może". Tym niemniej należy wskazać, że uznanie administracyjne obejmuje ostateczne stanowisko organu egzekucyjnego w kwestii zwolnienia składnika majątkowego spod egzekucji, nie zaś ocenę samych przesłanek zastosowania art. 13 u.p.e.a. Dopiero po zbadaniu, czy spełnione zostały wszystkie z przywołanych wyżej warunków zwolnienia spod egzekucji, organ może podjąć rozstrzygnięcie, które istotnie charakter uznaniowy. W zakresie natomiast badania powyższych przesłanek organ jest zobowiązany do ustalenia stanu faktycznego - z zachowaniem zasady prawdy obiektywnej, oraz do ich oceny – która powinna spełniać wymogi stawiane swobodnej ocenie dowodów. Na tym etapie można domagać się od organu dochowania wymogów dotyczących sposobu prowadzenia postępowania, jakkolwiek podstawę obowiązków organu egzekucyjnego w tym zakresie stanowią nie powołane przez skarżącą przepisy Ordynacji podatkowej, ale art. 7, art. 11, art. 77 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego, które odpowiednio mają zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym. Jednocześnie, zważywszy że zwolnienie środka majątkowego spod egzekucji jest uwarunkowane łącznym spełnieniem wszystkich trzech przesłanek wynikających z art. 13 u.p.e.a., niespełnienie choćby jednej z nich uniemożliwia pozytywne dla zobowiązanego rozstrzygnięcie w tej kwestii. W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny podejmował czynności mające na celu zarówno ustalenie faktu złożenia przez stronę wniosku warunkującego wszczęcie postępowania w sprawie zwolnienia składnika majątku spod egzekucji, jak i zbadanie możliwości skutecznego zastosowania innego środka egzekucyjnego. W wydanym postanowieniu wskazał na okoliczności świadczące o braku możliwości prowadzenia egzekucji z innych składników majątku skarżącej, a Dyrektor Izby Skarbowej we W. uzupełnił argumentację w tym zakresie. Strona nie wskazała żadnych faktów, które miałyby znaczenie dla sprawy, a zostały pominięte w postępowaniu, zaczym zarzuty dotyczące naruszenia art. 7, art. 11 i art. 77 nie zasługują na uwzględnienie. Argumenty powyższe Sąd ocenił jako trafne, wobec czego nie można było uznać za słuszny zarzutu przekroczenia przez organy zasady swobodnej oceny dowodów. Okoliczności te zarazem stanowiły podstawę negatywnego stanowiska wierzyciela w kwestii zwolnienia spod egzekucji, przez co nie została spełniona jedna z trzech wymienionych na wstępie przesłanek z art. 13 u.p.e.a. To oznacza, że w sprawie nie doszło w ogóle do etapu, na którym organ egzekucyjny orzekałby w ramach uznania administracyjnego, co czyni bezpodstawnym zarzut podniesiony w tym zakresie przez skarżącą. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.