I SA/Wr 532/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2014 r. przy udziale sprawy ze skargi A w L. w upadłości układowej na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2009 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi A.Ch. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] nr [...] określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za wrzesień 2009 r. w kwocie 23.722 zł (zmieniającą decyzję z dnia [...] nr [...] przez dokonanie wymiaru uzupełniającego). Z ustaleń faktycznych wynika, że podatnik prowadził działalność gospodarczą pod firmą A w zakresie handlu wyrobami ropopochodnymi, w tym olejem opałowym. W trakcie prowadzonego w stosunku do podatnika postępowania podatkowego, mającego na celu weryfikację obrotu paliwami za okres od 1 marca do 31 grudnia 2009 r., organ podatkowy pierwszej instancji ustalając, iż strona dokonała w tym okresie zakupu 261.852 litrów oleju opałowego lekkiego o kodzie CN 27101945 przede wszystkim do dalszej odsprzedaży oraz własnych celów opałowych, stwierdził, że we wrześniu 2009 r. strona sprzedała 25.900 litrów oleju opałowego. Sprzedaż potwierdzona została dokumentami – do faktur dołączono oświadczenia nabywców oleju opałowego. Stwierdzono w siedmiu przypadkach, że oświadczenia nabywców oleju opałowego: B (oświadczenie nr 276), C (świadczenie nr 281, nr 282 i nr 296), D (oświadczenie nr 283) – nie posiadają czytelnego podpisu, w przypadku E (oświadczenie nr 277) oraz D (oświadczenie nr 283) - brak wskazania rodzaju urządzenia grzewczego lub możliwości odczytania rodzaju i typu urządzenia, brak adresu usytuowania urządzenia, niewskazanie miejsca, gdzie znajduję się urządzenie grzewcze. Skutkowało to uznaniem, że zakwestionowane oświadczenia nie spełniają wymogów określonych w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm., w brzmieniu obowiązującym w we wrześniu 2009 r. - dalej: u.p.a.). W konsekwencji organ podatkowy I instancji przyjął, że strona nie zachowała warunków określonych w art. 89 ust. 6 i ust. 8 u.p.a., tym samym utraciła uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy - określonej w art. 89 ust.1 pkt 9) u.p.a. (232 zł/1.000 l), była więc zobowiązana do złożenia deklaracji i zapłaty podatku akcyzowego zgodnie ze stawką z art. 89 ust. 16 u.p.a. (1.822 zł/1.000 l). Dyrektor Izby Celnej, utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego, omówił przepisy u.p.a określające opodatkowanie podatkiem akcyzowym i stwierdził, że zgodnie z art. 89 ust. 5 u.p.a. podmiot sprzedający olej na cele opałowe, by móc skorzystać z preferencji podatkowej, powinien uzyskać od nabywcy oświadczenie o przeznaczeniu tego wyrobu (na cele określone w ustawie). Zacytował wymienione enumeratywnie dane, jakie powinny zawierać oświadczenia dotyczące nabycia wyroby przeznaczonych dla celów opałowych lub sprzedawanych dla celów opałowych w przypadku osób prawnych oświadczenie (art. 89 ust. 6 u.p.a.) oraz w przypadku sprzedaży wyrobu akcyzowego osobom fizycznym (art. 89 ust. 8 u.p.a.). Wskazał nadto organ, że zgodnie z art. 89 ust. 16 u.p.a. w przypadku niespełnienia warunków określonych w ustawie stosuje się wyższą stawkę akcyzy z art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. oraz, że w przepisach podatkowych brak jest procedury, która dopuszczałaby późniejsze (tj. już po sprzedaży) uzupełnianie lub poprawienie oświadczenia. W opinii organu odwoławczego, w sytuacji gdy oświadczenie nie spełnia w chwili sprzedaży wymogów ustawowych, powstaje obowiązek podatkowy, do którego ma zastosowanie sankcyjna stawka akcyzy z art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. (1.822 zł/1.000l). Podkreślił, iż niesporne jest, że strona z zachowaniem ustawowego terminu złożyła zestawienie oświadczeń za wrzesień 2009 r., co stanowiło zachowanie warunku z art. 89 ust. 14 ustawy. Powołał organ orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie wagi prawidłowego oświadczenia składanego przy nabyciu oleju opałowego dla zastosowania odpowiedniej stawki podatku akcyzowego. W skardze na to rozstrzygnięcie podatnik wniósł o uchylenie decyzji obu instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Formułując zarzuty skargi wskazał na naruszenie: - art. 89 ust. 16 u.p.a. poprzez jego błędną wykładnię; - art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483, ze zm. – dalej powoływana jako Konstytucja RP) poprzez zastosowanie wobec podatnika sankcji niewspółmiernej do stopnia zawinienia; - art. 122, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej powoływana jako O.p.), poprzez uznanie, że niespełnienie warunku określonego w art. 89 ust. 14 u.p.a. jest wystarczające do zastosowania skutków podatkowych określonych w art. 89 ust. 16 u.p.a.; - art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie "naczelnej wartości kryjącej się pod pojęciem interesu publicznego". Skarżący wskazał, że w wyniku przeprowadzonych czynności potwierdzono treść oświadczeń oraz rzeczywiste przeznaczenie oleju opałowego. W ocenie skarżącego stwierdzenie, że dane oświadczenie zawiera wady nieistotne z punktu widzenia identyfikacji nabywcy, nie powinno powodować skutków w postaci zastosowania podwyższonej stawki. Oświadczenie ma umożliwić kontrolę dystrybucji i jego faktycznego przeznaczenia. Zdaniem skarżącego, stawkę z art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. można zastosować tylko wtedy, gdy niemożliwa jest weryfikacja rzeczywistego przeznaczenia oleju opałowego np. z powodu braku oświadczeń, ich nieprawdziwości lub niekompletności. Wady formalne nie mogą - w ocenie strony - przesądzać o "nieważności oświadczeń". W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i argumentację z jej uzasadnienia i ustosunkowując się do zarzutów skargi. Postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie w sprawie ze względu na pytanie prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skierowane do Trybunału Konstytucyjnego, mające na cele zbadanie zgodności art. 89 ust. 5 i ust. 6 u.p.a. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. W dniu 11 lutego 2014 r. Trybunał Konstytucyjny umorzył postępowanie w sprawie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia. W związku z ustaniem przyczyny zawieszenia w dniu 10 marca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podjął zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej, utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za wrzesień 2009 r. Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. Jak wynika z ustaleń organów celnych, skarżący dokonywał sprzedaży oleju opałowego, korzystając z preferencyjnej stawki akcyzy dla olejów opałowych przeznaczonych na cele opałowe. W wyniku przeprowadzonej u podatnika kontroli, której przedmiotem był obrót i wykorzystanie wyrobów akcyzowych, zakwestionowano łącznie siedem oświadczeń czterech nabywców oleju opałowego: B (oświadczenie nr 276), C (świadczenie nr 281, nr 282 i nr 296), D (oświadczenie nr 283) – nie posiadają czytelnego podpisu, w przypadku E (oświadczenie nr 277) oraz D (oświadczenie nr 283) - brak wskazania rodzaju urządzenia grzewczego lub możliwości odczytania rodzaju i typu urządzenia, brak adresu usytuowania urządzenia, niewskazanie miejsca, gdzie znajduję się urządzenie grzewcze, i w konsekwencji stwierdzono, że nie spełniają wymogów określonych w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Mając na uwadze stan faktyczny sprawy, stanowisko organów podatkowych oraz zarzuty formułowane przez podatnika wobec ich rozstrzygnięć spór w sprawie na etapie postępowania sądowego dotyczy zasadniczo znaczenia stwierdzonych przez organy podatkowe braków w oświadczeniach o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe dla zastosowania stawki podatku akcyzowego oraz możliwości uzupełnienia tych braków na późniejszym etapie postępowania. W opinii strony skarżącej stwierdzone przez organy podatkowe braki w oświadczeniach stanowią wady formalne, które nie mogą przesądzać o zastosowaniu do sprzedaży oleju na cele opałowe stawki sankcyjnej podatku, tym bardziej, że w wyniku przeprowadzonych czynności potwierdzono treść oświadczeń oraz rzeczywiste przeznaczenie oleju opałowego. Z kolei według organów podatkowych, w sytuacji, gdy oświadczenie nie spełnia w chwili sprzedaży wymogów ustawowych, powstaje obowiązek podatkowy, do którego ma zastosowanie sankcyjna stawka akcyzy z art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. (1.822 zł/1.000 l), bez względu na późniejsze sanowanie tych braków. Przechodząc do rozstrzygnięcia zawisłego w sprawie sporu wskazać trzeba, że zgodnie z art. 89 u.p.a., sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9), 10) i 15), jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9), 10) i 15). Oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1), z zastrzeżeniem ust. 7, powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać: 1) dane dotyczące nabywcy; 2) określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów; 3) wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia; 4) datę i miejsce złożenia oświadczenia; 5) czytelny podpis składającego oświadczenie. Oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1), jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7u.p.a.). Stosownie do art. 89 ust. 16 u.p.a. w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt. 1). Odpowiadając na pytanie, czy każdy z braków występujących w oświadczeniu nabywcy oleju opałowego może skutkować zastosowaniem stawki podatku z art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a., zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w postanowieniu z dnia 11 lutego 2014 r. (P 50/11), o umorzeniu postępowania zainicjowanego pytaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku uznał, że we wskazanym przepisie (art. 89 ust. 16 u.p.a.) ustawodawca nie wprowadził żadnej klasyfikacji wad oświadczeń nabywców wyrobów energetycznych ani ich wartościowania, a propozycja takiego podziału może być traktowana jedynie jako wniosek de lege ferenda. Jednocześnie Trybunał zwrócił uwagę na materialnoprawny charakter obowiązków związanych ze sprzedażą oleju opałowego i na tym tle stwierdził, że ustawodawca nie dopuścił późniejszego poprawiania lub uzupełniania oświadczeń. Zdaniem Trybunału, taka wykładnia mieści się w granicach językowego znaczenia art. 89 ust. 16 u.p.a. Podobny pogląd prezentowany jest też w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. m.in. wyroki: WSA w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 69/10, WSA w Poznaniu sygn. III SA/Po 1361/13, WSA we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 570/11 oraz I SA/Wr 1615/13, WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 724/11, WSA w Łodzi sygn. akt III SA/Łd 628/12. WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 456/12, jak też wyroki NSA: sygn. I FSK 535/07, sygn. I GSK 194/10, sygn. I GSK 23/11, sygn. I GSK 1082/11, sygn. I GSK 669/12, z 15 października 2013 r. sygn. I GSK 1002, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Sąd orzekający w sprawie przychyla się do tego poglądu. W ocenie Sądu oświadczenia, aby mogły być podstawą stosowania przez sprzedawcę preferencyjnej stawki podatku akcyzowego, muszą być kompletne tj. muszą zawierać wszystkie dane wymagane wskazanymi wyżej przepisami prawa. Nałożony na sprzedawcę obowiązek uzyskania prawidłowych zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym oświadczeń o przeznaczeniu oleju opalowego, ma umożliwić organowi podatkowemu kontrolę rzeczywistego przeznaczenia nabywanego paliwa, tj. identyfikację nabywcy oraz jego urządzenia grzewczego, a następnie w razie wątpliwości, sprawdzenie, czy rzeczywiście określony w oświadczeniu nabywca, w dacie wynikającej z oświadczenia, kupił olej opałowy do urządzenia grzewczego określonego w oświadczeniu, tj. kupił olej opałowy na cele opałowe. Posiadanie wadliwych oświadczeń, uniemożliwia uwzględnienie prawa podatnika do zastosowania preferencji podatkowych przy sprzedaży olejów napędowych przeznaczonych na cele opałowe. Takie stanowisko wyraził już wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, między innymi w wyrokach: z 7 grudnia 2011 r., sygn. akt I GSK 701/10, z 26 maja 2011r., sygn. akt I GSK 292/10, z 10 maja 2011 r., sygn. akt I GSK 194/10 oraz z 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I GSK 185/10 (dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpatrywanej sprawie skarżący przyznając, że wskazane wyżej oświadczenia zawierają wady, jednocześnie stwierdził, że zostały one usunięte w drodze czynności dowodowych. Należy zauważyć, co wynika ze wskazanych wyżej przepisów, że zastosowanie stawki preferencyjnej w podatku akcyzowym przez sprzedawcę oleju opałowego na cele opałowe jest uwarunkowane uzyskaniem od nabywcy tego oleju oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele opałowe, najpóźniej w dniu dokonania sprzedaży, skoro powinno ono być dołączone do kopii faktury czy może być również złożone na wystawianej fakturze. Zatem brak w momencie powstania obowiązku podatkowego w akcyzie oświadczenia nabywcy o przeznaczeniu oleju na cele opałowe, jak również, zdaniem Sądu, brak prawidłowego oświadczenia, które nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, zawierającego braki formalne, pozbawia podatnika uprawnienia do stosowania obniżonej stawki podatku. W przedmiotowej sprawie, w ocenie Sądu, stwierdzone w oświadczeniu braki, tj. brak czytelnego podpisu oraz brak wskazania rodzaju urządzenia grzewczego lub możliwości odczytania rodzaju i typu urządzenia, brak adresu usytuowania urządzenia, niewskazanie miejsca, gdzie znajduję się urządzenie grzewcze, są niewątpliwie brakami dotyczącymi wymaganych przez ustawodawcę elementów koniecznych oświadczenia, umożliwiających przyjęcie opałowego przeznaczenia nabytego oleju oraz identyfikację urządzenia grzewczego, o których mowa we wskazanym wyżej art. 89 ust. 6 pkt 3) i 5), a zatem wywołują skutek w postaci utraty przez sprzedawcę tego oleju prawa do obniżenia stawki podatku akcyzowego i nie mogą być uzupełnione w trakcie postępowania podatkowego. W sytuacji zatem, gdy zakwestionowane oświadczenia nie spełniały warunków wymaganych przepisami prawa, prawidłowo organy podatkowe przyjęły, że nie było podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku i w konsekwencji opodatkowały sporną ilość oleju opałowego według stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1) ustawy, tj.1822 zł/1.000 litrów. Tym samym niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 89 ust. 16 u.p.a. W prawidłowo ustalonym stanie faktycznym sprawy, organy właściwie zinterpretowały i zastosowały przepis art. 89 ust. 16 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem, niespełnienie któregokolwiek z warunków wynikających z art. 89 ust. 5-15 u.p.a. uzasadnia zastosowanie stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. Regulacja ta jest restrykcyjna, ale nie stanowi to powodu, dla którego sąd administracyjny mógłby odmówić jej stosowania. Zdaniem Sądu stopień restrykcyjności tego unormowania jest proporcjonalny do korzyści podatkowej (korzystanie z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego), jaką daje spełnienie warunków z art. 89 ust. 5- 15 u.p.a. Należy podkreślić, że art. 89 ust. 16 u.p.a. był już przedmiotem badania Trybunału Konstytucyjnego pod kątem zgodności tego przepisu z Konstytucją RP. W wyroku z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. P 24/12, Trybunał stwierdził, że art. 89 ust. 16 u.p.a. w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1) tej ustawy w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku, wyrażonego w art. 89 ust. 14 u.p.a, sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców tego wyrobu akcyzowego o jego przeznaczeniu do celów opałowych, jest zgodny z wywodzonym z art. 2 Konstytucji RP zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy. Zdaniem Trybunału, obowiązek dostarczania organom miesięcznych zestawień oświadczeń, chociaż żmudny, nie stanowi sam w sobie nadmiernej dolegliwości dla sprzedawcy oleju opałowego. Zdaniem Sądu, podobnie należy ocenić art. 89 ust. 16 u.p.a. w świetle zarzutu skargi naruszenia art. 32 Konstytucji RP w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1) u.p.a. w przypadku, gdy oświadczania, o których mowa w art. 89 ust. 5 nie spełniają wszystkich warunków z art. 89 ust. 6 i 8 u.p.a. Skoro Trybunał ocenił, że obowiązek o charakterze formalnym, jakim jest terminowe złożenie miesięcznego zestawienia oświadczeń, nie narusza zakazu nadmiernej ingerencji ustawodawcy (proporcjonalności sankcji do błędów podatnika), to tym bardziej tego zakazu nie narusza obowiązek odebrania przez sprzedawcę oleju opałowego kompletnego oświadczenia nabywcy o jego przeznaczaniu. Równie nieuprawniony jest zarzut odnoszący się do treści samych decyzji (art. 210 § 4 O.p.). W ocenie Sądu, zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji zawierają uzasadnienie faktyczne i prawne zgodnie z wymogami nałożonymi powołanymi wyżej przepisami. Organy podatkowe podały fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dały wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. W uzasadnieniu prawnym przytoczyły podstawy prawne rozstrzygnięć i dokonały ich prawidłowej wykładni, wyjaśniając stronie w sposób jasny i wyczerpujący zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym oleju opałowego i znaczenie oświadczeń nabywców tego oleju o jego przeznaczeniu na cele opałowe dla skorzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania. Podsumowując, zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezzasadne, ich naruszeniu przeczą bowiem wszystkie zgromadzone w sprawie dowody a ich ocena, nie naruszająca granic swobodnej oceny dowodów – została poprawnie umotywowana w uzasadnieniach rozstrzygnięć obu instancji i prowadziła do usprawiedliwionego przyjęcia braku spełnienia przewidzianego w art. 89 ust. 14 u.p.a. warunku korzystania z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1) a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Działając na podstawie art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd przeprowadził ocenę prawidłowości zaskarżonych decyzji i prowadzącego do ich wydania postępowania podatkowego z punktu widzenia również innych obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W jej rezultacie stwierdził Sąd, że przy rozstrzyganiu sprawy oraz procedowaniu organów podatkowych nie doszło w sprawie do naruszeń prawa, które skutkowałyby uchyleniem zaskarżonych rozstrzygnięć. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.