III SA/Wr 183/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Magdalena Jankowska-Szostak (sprawozdawca), Asesor WSA Anna Kuczyńska-Szczytkowska, , Protokolant specjalista Ewa Zawal, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 18 września 2025 r. sprawy ze skargi S Sp. z o.o. w O. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 13 marca 2025 r. nr 440/2025 w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne uchyla zaskarżoną decyzję. Pismem z dnia 31 marca 2025 r. S. sp. z o.o. w O. (dalej jako: skarżąca, strona skarżąca, spółka) wniosła skargę na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej jako: organ, Zakład, ZUS) z dnia 13 marca 2025 r. nr 440/2025 odmawiającą umorzenia należności z tytułu składek w części finansowanej przez płatnika składek oraz odsetek za zwłokę od należności z tytułu składek w części finansowanej przez ubezpieczonych w łącznej kwocie 54.349,08 zł. Jak wynika z akt sprawy wnioskiem z dnia 10 stycznia 2025 r. skarżąca wniosła o umorzenie należności z tytułu składek. We wniosku skarżąca wskazała, że wnosi o umorzenie całości zadłużenia wraz z odsetkami w części możliwej do umorzenia. Spółka wyjaśniła, że od 2016 r. do października 2024 r. pożyczała środki na spłatę układu ratalnego będąc w przekonaniu, że układ jest w mocy. Skarżąca wskazała, że była pewna, iż działała zgodnie z harmonogramem, będąc przekonana, że układ nadal obowiązuje. W dalszej części skarżąca wskazała, że od momentu zerwania układu przez ZUS, co miało miejsce w 2021 r., co miesiąc w terminie dokonywała spłaty. W październiku 2024 r. skarżąca wysłała pismo do organu celem ustalenia jaka kwota została do spłaty, na co otrzymała odpowiedź, iż układ został zerwany. Skarżąca zauważyła, że pomimo regularnych comiesięcznych płatności, dług nadal rósł, co doprowadziło do sztucznego wyeskalowania zadłużenia. Skarżąca podniosła, iż na ten moment zadłużenie winno być spłacone natomiast przez prawie 4 lata odsetki narosły przekraczając wartość zadłużenia. Dokonywane wpłaty nie pokrywały należności głównej, ale sztucznie rosnące odsetki. Skarżąca wskazała, że wpłaciła w 2024 r. 31.100,00 zł, a łącznie - 175.992,16 zł. Biorąc pod uwagę wartość zadłużenia na dzień 31 grudnia 2020 r., które wynosiło 124.839,16 zł, a dokonane wpłaty to 175.992,16 zł, to pomimo dokonania tych płatności, z powodu zaistniałej sytuacji spółka ma aktualnie zadłużenie ponad 70.000,00 zł. Skarżąca wyjaśniła, że choć obowiązek rozliczania spółki spoczywa na jej prezesie to jednak ze strony organu nie był wykonany żaden ruch sygnalizujący, że powinna być wszczęta ponowna egzekucja. Taki sygnał byłby motywem do złożenia ponownego wniosku o układ ratalny i spółka uniknęłaby sytuacji sztucznego namnożenia zaległości. We wniosku strona skarżąca opisała sytuację osobistą prezesa spółki, zgodnie z którą ewentualne niedopełnienie formalności związanych z przywróceniem trwania układu ratalnego, mogło być wynikiem przeoczenia z powodu wyjątkowych okoliczności, a nie celowego działania. Spółka wskazała, że wnioskuje o umorzenie ponieważ nie ma zdolności do zwrotu zaciągniętych pożyczek, nie posiada majątku, a środki na spłatę zawsze pochodziły z pożyczek od spółki. Skarżąca wyjaśniła, że pomimo bardzo skomplikowanej sytuacji oraz niemożności pozyskania środków przez spółkę z bieżącej działalności, spółka płaciła swoje zobowiązania. Gdyby nie fakt niedopełnienia formalności co do których nie miała świadomości, układ byłby zamknięty. W kwestionowanej przez skarżącą decyzji organ wskazał, że w celu rozpatrzenia sprawy korzystano z danych wygenerowanych z Kompleksowego Systemu Informatycznego ZUS oraz rejestrów centralnych: Krajowego Rejestru Sądowego, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, Systemu Udostępniania Danych o Pomocy Publicznej. Organ wyjaśnił, że spółka nie wywiązywała się w pełni z obowiązku opłacania składek za zatrudnionych pracowników, została dłużnikiem ZUS, który naliczył odsetki od nieopłaconych w terminie należności. Zakład jako wierzyciel w przedmiotowej sprawie ma obowiązek egzekwować powstałe zadłużenie zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W świetle przepisu art. 24 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 497, dalej jako: u.s.u.s.), nie upłynął jeszcze termin, w którym należności mogą być dochodzone. Dochodzone należności ulegają przedawnieniu po upływie 5 lat, licząc od dnia, w którym składka stała się wymagalna. Zgodnie z art. 24 ust 5 u.s.u.s. bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony od pierwszego dnia miesiąca, w którym nastąpiło rozpoczęcie potrąceń ze świadczeń z ubezpieczeń społecznych wypłacanych przez Zakład lub podjęcie pierwszej czynności zmierzającej do wyegzekwowania należności z tytułu składek, o której dłużnik został zawiadomiony, do ostatniego dnia miesiąca, w którym zakończono potrącenia, lub do dnia zakończenia postępowania egzekucyjnego. Wobec przedmiotowych należności wszczęcie postępowania egzekucyjnego w dniu 7 lipca 2015 r. i sukcesywne kierowanie należności do egzekucji spowodowało, iż bieg terminu przedawnienia należności uległ zawieszeniu i trwa nadal. Okresu trwania tego postępowania nie uwzględnia się przy obliczaniu terminu przedawnienia. Jednocześnie bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zwieszeniu od dnia zawarcia umowy, o której mowa w art. 29 ust. 2a, do dnia terminu płatności odroczonej należności z tytułu składek lub ostatniej raty. Zatem zawarcie umowy ratalnej 20 września 2016 r. również zawiesiło bieg terminu przedawnienia do dnia jej obowiązywania tj. do 4 lutego 2021 r. Biorąc pod uwagę powyższe, należności nie uległy przedawnieniu i mogą być nadal dochodzone. Organ ustalił, że spółka zatrudniała pracowników do 31 lipca 2016 r., zgodnie z KRS od 1 sierpnia 2017 r. zawiesiła działalność, którą wznowiła na jeden dzień w 2019 r. Organ ustalił też, że spółka nie figuruje w rejestrach jako właściciel pojazdu czy nieruchomości, posiada zobowiązania wobec innych wierzycieli. W dalszej części uzasadnienia organ powołał się na art. 28 ust. 3 u.s.u.s., i stwierdził, że wobec spółki nie było prowadzone postępowanie upadłościowe ani likwidacyjne w związku z czym przesłanki, o których mowa w art. 28 ust. 3 pkt 2, 4, 4b i 4c u.s.u.s., nie zachodzą. Organ wskazał też, że z przyczyn oczywistych, nie ma również zastosowania art. 28 ust. 3 pkt 1 u.s.u.s. Zadłużenie jest wyższe niż kwota kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym co oznacza, że przesłanka z art. 28 ust. 3 pkt 4a u.s.u.s. również w tej sytuacji nie ma zastosowania. Co do przesłanki całkowitej nieściągalności wskazanej w art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. organ ustalił, że nie nastąpiło zaprzestanie prowadzonej działalności gospodarczej – w Krajowym Rejestrze Sądowym spółka jest zawieszona, zatem nadal posiada status przedsiębiorcy. Organ skonstatował, że w rozpatrywanej sprawie całkowita nieściągalność, o której mowa w art. 28 ust 3 pkt 3 u.s.u.s., nie może być stwierdzona. Organ wyjaśnił, że wobec należności widniejących na koncie spółki Zakład wdrożył postępowanie egzekucyjne - zajęto rachunek bankowy. Postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone i nie zostało również ocenione przez organ egzekucyjny jako całkowicie nieskuteczne. Naczelnik urzędu skarbowego lub komornik sądowy nie stwierdził braku majątku, z którego można prowadzić egzekucję. W tym miejscu organ zauważył, że ocena, odnośnie braku możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji, czy też wystąpienia trwałej nieściągalności długu należy wyłącznie do organu prowadzącego postępowanie egzekucyjne. Tym samym, do czasu stwierdzenia przez właściwy w sprawie organ egzekucyjny braku majątku, nie można również zanalizować i wykazać, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne. Organ stwierdził, że nie można stwierdzić, aby okoliczności, o których mowa w art. 28 ust. 3 pkt 5 i 6 u.s.u.s. zaistniały w przypadku spółki. Z tych powodów Zakład nie stwierdził przesłanek pozwalających na stwierdzenie całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek, w tym odsetek co uniemożliwiło pozytywne rozpatrzenie wniosku spółki. Organ odniósł się do art. 28 ust. 3a u.s.u.s. i stwierdził, że nie może mieć zastosowania w sprawie, bowiem przepis ten dotyczy umorzenia tylko należności za osobę samodzielnie prowadzącą działalność gospodarczą, natomiast na koncie spółki figurują należności z tytułu nieopłaconych składek za zatrudnionych pracowników. Powołane przez skarżącą argumenty dotyczące sytuacji materialnej, zdrowotnej i finansowej prezesa spółki nie mogą stanowić przesłanki do umorzenia ww. należności. Organ zauważył ponadto, że w złożonych dokumentach spółka powołała się na okoliczności mające wpływ na powstanie zadłużenia na koncie spółki jednak w sprawie o umorzenie należności ocenie podlega wyłącznie sytuacja wnioskodawcy w kontekście przesłanek umorzenia. Oznacza to, że powołane przez spółkę okoliczności nie mogą stanowić przesłanki do umorzenia należności, bowiem skutki finansowe działalności spółki nie mogą być przerzucone na Zakład. Podstawowym obowiązkiem wszystkich płatników jest ponoszenie kosztów należności składkowych, które są nakładane na wszystkich według tych samych reguł ustawowo określonych. Umorzenie zaległości niektórym jest równoznaczne z przerzuceniem ekonomicznych skutków działania osoby niepłacącej na pozostałych uczestników systemu ubezpieczeń. Udzielenie ulgi w postaci umorzenia należności nie może być traktowane jako sposób na rozwiązanie problemów finansowych spółki, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Względy społeczne wymagają, by zobowiązanie publicznoprawne było realizowane, a płatnik nie był z niego pochopnie zwalniany. Zakład nie ma swobody w dysponowaniu należnością publicznoprawną. Składki na ubezpieczenie społeczne służą gromadzeniu środków na wypłaty różnego rodzaju świadczeń, w tym rent i emerytur. Interes społeczny, jakim jest zapewnienie wymienionych świadczeń, będących źródłem utrzymania dużej grupy społeczeństwa, przemawia za odmową umorzenia zaległych składek. Organ podkreślił również, że na koncie spółki figurują nieopłacone składki finansowane przez ubezpieczonych. Nie wywiązywanie się z powyższych obowiązków nie może być premiowane umorzeniem należności. W skardze na decyzję spółka zarzuciła naruszenie: - art. 28 ust. 3 u.s.u.s. poprzez nieuzasadnioną odmowę uznania całkowitej nieściągalności zobowiązań, pomimo braku działalności spółki i jej niezdolności do regulowania zobowiązań. Skarżąca wskazała, że spółka faktycznie nie prowadzi działalności, nie posiada majątku ani środków umożliwiających spłatę zadłużenia. Organ nie uwzględnił ponadto, że w wyniku szczególnych okoliczności życiowych, tj. m.in. śmierci mamy, prezes spółki nie była w stanie świadomie zarejestrować informacji o nie przywróceniu układu ratalnego pomimo złożenia wniosku i dokumentów, co skutkowało dalszym dokonywaniem wpłat w przekonaniu, że układ nadal obowiązuje. W konsekwencji środki zostały zaksięgowane na poczet odsetek, sztucznie zwiększając zadłużenie. Skarżąca wskazała, że nie działa od 2016 r., jej działalność jest zawieszona i zgodnie z przepisami co dwa lata jest odwieszana na jeden dzień i ponownie zawieszana. Przeprowadzenie likwidacji jest niemożliwe ze względu na trwający układ ratalny. Posiadanie statusu przedsiębiorcy z powodu rejestracji w KRS nie jest tożsame z prowadzeniem działalności gospodarczej; - zasady rzetelnego postępowania administracyjnego poprzez zaniechanie działań egzekucyjnych wobec spółki po fakcie zerwania układu ratalnego w 2021 r., co doprowadziło do dalszych wpłat księgowanych jedynie na odsetki, eskalując zadłużenie; - zasad prowadzenia egzekucji administracyjnej poprzez zaniechanie aktualizacji danych w urzędzie skarbowym, co uniemożliwiło skuteczne reakcje ze strony spółki; - zasad działania z dbałością o interes publiczny poprzez brak należytej staranności w prowadzeniu egzekucji i nieegzekwowaniu należności w sposób, który nie generowałby dalszych dodatkowych kosztów i strat dla systemu ubezpieczeń społecznych. Skarżąca wskazała, że faktycznie spłaciła swoje wszystkie zobowiązania, aktualny dług jest przyczyną zaniedbań i zaniechań po stronie Zakładu, a ZUS nie może przerzucać na przedsiębiorców skutków swoich zaniedbań; - zasady zaufania obywatela do organów państwowych, która wynika z art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572 ze zm., dalej jako: k.p.a.). Działania ZUS i odmowa umorzenia "sztucznego" zadłużenia, przerzuciło na spółkę ogromny ciężar finansowy i fizycznie wpędziło spółkę w długi. Brak działania Zakładu utwierdził skarżącą o tym, że układ ratalny nadal obowiązuje. Ponadto spółka podniosła, że spłaciła swój dług już ponad pierwotne zadłużenie. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji i nakazanie ponownego rozpatrzenia sprawy, nakazanie ZUS przeprowadzenia szczegółowej analizy sposobu księgowania wpłat spółki oraz rozliczenia ich w sposób uwzględniający należności główne, zasadzenie od ZUS na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, stwierdzenie, że zachodzą przesłanki do umorzenia należności z tutułu składek, ze względu na faktyczną nieściągalność zadłużenia oraz wyjątkowe okoliczności, które doprowadziły do dalszego regulowania zobowiązań w błędnym przekonaniu o obowiązywaniu układu ratalnego oraz uwzględnienia faktu, że spółka spłaciła pierwotne zadłużenie, a aktualny stan jest wynikiem nierzetelnie prowadzonej egzekucji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu odpowiedzi organ wskazał, że przedstawione przez skarżącą dokumenty nie mają wpływu na zmianę rozstrzygnięcia. Z uwagi na charakter zaległości wniosek został rozpatrzony w oparciu o przesłanki wskazane w art. 28 ust. 3 pkt 1-6 u.s.u.s. Wykluczają one możliwość uwzględnienia przez organ sytuacji innych niż wymienione w ww. przepisie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują, m.in. wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej. Zasada, że sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyrażona w art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd administracyjny bada w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Biorąc pod uwagę materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia kontrolowanej decyzji należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że na podstawie art. 28 ust. 2 u.s.u.s. należności z tytułu składek mogą być umarzane w całości lub w części przez ZUS tylko w przypadku stwierdzenia ich całkowitej nieściągalności, która zachodzi w sytuacjach wymienionych enumeratywnie w ust. 3 tego artykułu. Całkowita nieściągalność, o której mowa w tym przepisie zachodzi, gdy: 1) dłużnik zmarł nie pozostawiając żadnego majątku lub pozostawił ruchomości niepodlegające egzekucji na podstawie odrębnych przepisów albo pozostawił przedmioty codziennego użytku domowego, których łączna wartość nie przekracza kwoty stanowiącej trzykrotność przeciętnego wynagrodzenia i jednocześnie brak jest następców prawnych oraz nie ma możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie; 2) sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika lub umorzył postępowanie upadłościowe z przyczyn, o których mowa w art. 13 i art. 361 pkt 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe; 3) nastąpiło zaprzestanie prowadzenia działalności przy jednoczesnym braku majątku, z którego można egzekwować należności, małżonka, następców prawnych, możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; 4) nie nastąpiło zaspokojenie należności w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym; 4a) wysokość nieopłaconej składki nie przekracza kwoty kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym; 4b) nie nastąpiło zaspokojenie należności w umorzonym postępowaniu upadłościowym; 4c) ogłoszono upadłość, o której mowa w części III w tytule V ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe; 5) naczelnik urzędu skarbowego lub komornik sądowy stwierdził brak majątku, z którego można prowadzić egzekucję; 6) jest oczywiste, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne. Powyższe przesłanki ustanawiając zamknięty katalog sytuacji, w których można uznać, iż ma miejsce całkowita nieściągalność należności z tytułu składek i dopiero wystąpienie którejkolwiek z nich umożliwia umorzenia tych należności. Zgodnie za art. 180 § 1 k.p.a. w sprawach z zakresu ubezpieczeń społecznych stosuje się przepisy kodeksu, chyba że przepisy dotyczące ubezpieczeń ustalają odmienne zasady postępowania w tych sprawach. W myśl art. 123 u.s.u.s. w sprawach uregulowanych ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, chyba że ustawa stanowi inaczej. Do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy wspomnianych przepisów mają zastosowanie przepisy k.p.a., stanowiące m.in., że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 k.p.a.). Organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania (art. 8 § 1 k.p.a.). Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 77 § 1 k.p.a.), co oznacza, że materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien być kompletny, tj. dotyczący wszystkich okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.). Podjęte przez organ rozstrzygnięcie oraz okoliczności stanowiące podstawę rozstrzygnięcia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji spełniającego wymogi określone w art. 107 § 3 k.p.a. Dopuszczenie w podanych regulacjach możliwości umorzenia należności przez Zakład wskazuje na uznaniowy charakter wydawanych w tym przedmiocie decyzji, który polega na tym, że w przypadku zaistnienia którejkolwiek z przesłanek warunkujących możliwość umorzenia, organ ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. W przypadku stwierdzenia ziszczenia się przesłanki umorzenia może, lecz nie jest do tego zobowiązany, uwzględnić wniosek. Rozstrzygnięcie ma więc charakter uznaniowy. Tego zaś rodzaju rozstrzygnięcie nie może mieć charakteru dowolnego, lecz powinno stanowić wynik rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy zgodnie z art. 7 k.p.a., wyczerpującego zebrania oraz rozpatrzenia materiału dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.) oraz jego oceny (art. 80 k.p.a.), co powinno znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji odpowiadającym wymogom art. 107 § 3 k.p.a. Dowolność w tym zakresie wyklucza również norma określona w art. 6 k.p.a. zobowiązująca organy administracji publicznej do działania na podstawie przepisów prawa. Ze względu na powyższe regulacje, sądowej kontroli podlega prawidłowość przeprowadzonego postępowania oraz badanie formalne decyzji, a nie zasadność jej wydania. Kontrola ta dotyczy zarówno wykładni prawa materialnego, jak i właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, uwzględniającego wynikające z przepisów k.p.a. reguły dowodzenia, kompletność materiału dowodowego oraz jego ocena. W przypadku, gdy ustawodawca daje organowi możliwość rozstrzygnięcia sprawy na zasadzie uznania, sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru. Istotne jest dokonanie oceny, czy zostały spełnione przesłanki umorzenia. O tym zaś, czy należności z tytułu składek powinny być umorzone, czy też nie, decyduje organ. Przy czym negatywne rozstrzygnięcie dotyczące umorzenia należności z tytułu składek, powinno być szczególnie przekonująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rzetelnie rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Co istotne, postępowanie w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek, unormowane w przywołanych powyżej przepisach art. 28 u.s.u.s., dotyczyć może tylko i wyłącznie należności istniejących, do których uiszczenia płatnik jest zobowiązany. Niedopuszczalne jest natomiast objęcie postępowaniem należności, które nie istniały bądź wygasły na skutek przedawnienia. Kluczowym więc zagadnieniem dla rozpatrywanej sprawy, jest zagadnienie przedawnienia należności objętych wnioskiem skarżącej. Organ rozpoznając powyższą kwestię powinien zebrać materiał dowodowy odnośnie przedawnienia należności objętych decyzją i szczegółowo przedstawić jego ocenę w uzasadnieniu decyzji. W każdym przypadku przy rozpatrzeniu wniosku o umorzenie zaległych należności z tytułu składek (w tym odsetek) niezbędne jest więc ustalenie ich wymagalności na dzień wydania decyzji. Ustalenia takie powinny być dokonane w pierwszej kolejności, jeszcze przed analizą wystąpienia przesłanek warunkujących dopuszczalność umorzenia zaległych należności. W świetle powyższego uznać trzeba, że tylko wobec faktycznie istniejących należności można wydać rozstrzygniecie merytoryczne, załatwiające sprawę co do istoty, a więc poprzez umorzenie należności lub odmowę jej umorzenia. Od tych bowiem ustaleń uzależniona jest późniejsza treść rozstrzygnięcia. Ustalenia te powinny mieć odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Zatem przystępując do rozpatrzenia wniosku strony o umorzenie składek organ obowiązany był w pierwszej kolejności ustalić, czy są one wymagalne i przedstawić to szczegółowo w uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem zostały objęte należności w części finansowane przez ubezpieczonych na ubezpieczenie społeczne za okres od kwietnia do sierpnia 2015 r., za październik 2015 r., od kwietnia do maja 2016 r., a ubezpieczenie zdrowotne za okres kwiecień i maj 2016 r., oraz w części finansowanej przez płatnika z wyłączeniem należności za osobę prowadzącą działalność na ubezpieczenie społeczne za okres od kwietnia do sierpnia 2015 r., październik 2015 r., kwiecień i maj 2016 r., na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za maj 2016 r. W odniesieniu do należności finansowanych przez ubezpieczonych organ wydał decyzję z dnia 23 stycznia 2025 r., nr 070000/71/31727/2025-RED-UM-BK o odmowie wszczęcia postępowania. W uzasadnieniu ww. rozstrzygnięcia organ wskazał, że Zakład ustalił, iż na koncie płatnika składek figurują m.in. zaległe składki za osoby zgłaszane do ubezpieczeń w części finansowane przez ubezpieczonych oraz w części finansowanej przez płatnika. Zgodnie natomiast z art. 30 u.s.u.s. do składek finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek nie stosuje się przepisu art. 28 u.s.u.s., na podstawie którego Zakład umarza należności z tytułu składek. W zakresie natomiast wnioskowanych do umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne oraz FPiFGŚP w postępowaniu objętym przedmiotową kontrolą organ ustalił, że sprawa obejmuje składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez płatnika za okres od kwietnia do sierpnia 2015 r., października 2015 r., za kwiecień i maj 2016 r. w łącznej kwocie 52.604,54 zł, w tym z tytułu składek 19.426,94 zł, odsetek 33.108,00 zł, kosztów upomnienia 69,60 zł, a także obejmuje składki na ubezpieczenia zdrowotne za kwiecień i maj 2016 r. z tytułu odsetek w kwocie 1.356,00 zł oraz na FPiFGŚP za maj 2016 r. w kwocie 388,54 zł w tym z tytułu składki 205,54 zł oraz odsetek 183,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że objęte wnioskiem należności nie są przedawnione. Biorąc jednak pod uwagę materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy, a także treść zarzutów strony skarżącej, należy wskazać, że rozstrzygnięcie organu należy uznać za dowolne, nie znajdujące potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Podjęte rozstrzygnięcie narusza ponadto obowiązek organu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 7 k.p.a.), wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.), oraz nie spełnia wymogów określonych w art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. Ustalenie, czy doszło do przedawnienia należności, a w konsekwencji wskazanie jaka jest kwota zaległości składkowych objętych wnioskiem o zastosowanie ulgi, jest istotną okolicznością stanu faktycznego, która w pierwszej kolejności winna podlegać badaniu przez organ w trakcie postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości. Wynikające z powyższych ustaleń wnioski winny znaleźć odzwierciedlenie w zebranym materiale dowodowym, tak aby ich prawidłowość mogła zostać skontrolowana przez sąd. W przedmiotowej sprawie kwestią kluczową jest wyjaśnienie, czy objęte wnioskiem należności są przedawnione, czy też nie. Było to szczególnie istotne w kontekście podniesionych przez skarżącą zarzutów dotyczących m.in. braku powiadomienia jej o zerwaniu układu zawartego pomiędzy spółką a Zakładem. W aktach sprawy brak dokumentów potwierdzających okoliczność prowadzenia egzekucji dotyczącej przedmiotowych należności. Stanowisko organu, że wobec przedmiotowych należności wszczęcie postępowania egzekucyjnego 7 lipca 2015 r. i sukcesywne kierowanie należności do egzekucji spowodowało, że bieg terminu przedawnienia należności uległ zawieszeniu i trwa nadal, nie poddaje się sądowej kontroli. Po drugie sąd nie może skontrolować prawidłowości stanowiska organu, iż bieg terminu przedawnienia w przedmiotowej sprawie uległ zawieszeniu z uwagi na zawarcie umowy ratalnej z dnia 20 września 2016 r., do dnia jej obowiązywania tj. do dnia 4 lutego 2021 r. Z akt sprawy wynika, że strona skarżąca dokonywała comiesięcznych wpłat na raty wynikające z układu. W aktach sprawy brak natomiast samej umowy ratalnej, ale co najważniejsze dokumentów potwierdzających zerwanie układu i poinformowanie o tym fakcie strony skarżącej. Powyższe braki uniemożliwiają kontrolę stanowiska organu zajętego w kwestionowanej decyzji. Trzeba przypomnieć, że sąd administracyjny orzeka "na podstawie akt sprawy", co oznacza, że przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagę okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu (zob. wyroki NSA z dnia: 2 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 806/10; 29 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 506/08; 22 stycznia 2009 r., CBOSA). Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r. sygn. akt: II FSK 1665/06, CBOSA). Przypomnieć należy, że przez akta sprawy administracyjnej należy rozumieć w szczególności pełną dokumentację stanowiącą dowód przeprowadzonych przez organy administracyjne i strony czynności prawnomaterialnych i procesowych pozwalających na kontrolę prawidłowości ustaleń poczynionych w sprawie przez organy prowadzące postępowanie administracyjne (wyrok NSA z dnia 27 lutego 2014 r., sygn. akt II OSK 2331/12, CBOSA). Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest zatem - co do zasady - materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania przed tym organem (zob. wyrok NSA z dnia 12 września 2019 r. sygn. akt I OSK 2623/17, wyrok NSA z dnia 10 lipca 2014 r. sygn. akt I GSK 463/13, CBOSA). Orzekanie przez sąd administracyjny możliwe jest tylko na podstawie całości akt sprawy. Oznacza to, że orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego powinno być podjęte nie tylko w oparciu o analizę uzasadnienia zaskarżonego aktu i wyjaśnienia stron, ale na podstawie całego materiału faktycznego i dowodowego zgromadzonego przez organ administracji. Zatem organ ponownie rozpoznając sprawę, zgodnie z art. 153 p.p.s.a., zobowiązany będzie do uwzględnienia przedstawionej przez Sąd oceny prawnej. ZUS w pierwszej kolejności podda więc dokładnej analizie kwestię przedawnienia każdej należności składkowej, uwzględniając terminy przedawnienia oraz zdarzenia, które mogą mieć wpływ na bieg terminu przedawnienia i w konsekwencji podda analizie kwestię wysokości zaległości będących przedmiotem postępowania oraz zgromadzi stosowną dokumentację w ww. zakresie. Jeżeli w wyniku tych ustaleń ZUS uzna, że należności składkowe nie uległy przedawnieniu, dokona oceny dopuszczalności udzielenia skarżącej pomocy. Poczynione ustalenia, jak również płynące z nich wnioski, powinny znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji, odpowiadającej wymogom określonym w art. 107 § 3 k.p.a. i realizującym zasadę przekonywania uregulowaną w art. 11 k.p.a. Ten ostatni przepis stanowi, że organy administracji publicznej powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwieniu sprawy, aby w ten sposób w miarę możności doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez potrzeby stosowania środków przymusu. Nie przesądzając o zasadności odmowy umorzenia skarżącej wnioskowanych składek, oceniając merytoryczną analizę przesłanek enumeratywnie wskazanych w art. 28 ust. 3 pkt 1-6 u.s.u.s. przez organ, sąd wskazuje, że wbrew stanowisku Zakładu, w orzecznictwie na gruncie art. 28 ust. 3 pkt 6 u.s.u.s. jednolicie przyjmuje się, że Zakład ma obowiązek samodzielnie ocenić przesłankę całkowitej nieściągalności w nim opisaną, porównując spodziewane koszty egzekucji (obliczane w części w proporcji do egzekwowanych kwot) z posiadanymi informacjami o nadającym się do egzekucji majątku. Dokonując samodzielnej oceny organ winien mieć na uwadze, czy majątek zobowiązanego nadaje się w ogóle do egzekucji (por. wyroki NSA z 16 lutego 2022 r. I GSK 1237/21, z 18 maja 2022 r. I GSK 1489/21; CBOSA). Zakład, który ma obowiązek ustalenia przesłanek opisanych w tym przepisie, winien wyjaśnić, w jakim stopniu ewentualnie prowadzone postępowanie egzekucyjne będzie skuteczne, z jakich praw majątkowych może być prowadzona egzekucja i jakie są prognozy jej efektywności. Innymi słowy, organ winien po pierwsze rozważyć, w jakiej potencjalnej kwocie możliwe jest uzyskanie środków, po wtóre winien oszacować wydatki egzekucyjne. Następnie winien zestawić te kwoty ze sobą i wyciągnąć stosowne wnioski. Takich symulacji nie przeprowadzono, a to oznacza, że uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 107 § 3 k.p.a. zawierającego wymogi uzasadnienia decyzji. Stwierdzenie zatem, że Naczelnik Urzędu Skarbowego lub Komornik Sądowy nie stwierdził braku majątku, z którego można prowadzić egzekucję, jest - w kontekście ww. obowiązków - niewystarczające. Zatem organ powinien dokonać samodzielnie oceny tej przesłanki, w trakcie której winien mieć na uwadze, czy skarżący posiada majątek nadający się w ogóle "do skutecznej egzekucji". Należy też wskazać, że z uwagi na podnoszone przez skarżącą okoliczności braku możliwości likwidacji podmiotu gospodarczego wobec braku środków do jej przeprowadzenia, organ winien uwzględnić w swoich rozważaniach ww. stanowisko skarżącej. W kontekście prawidłowego zastosowania przez organ art. 28 ust. 3 pkt 5 u.s.u.s. należy stwierdzić, że w aktach sprawy brak również materiału dowodowego i ustaleń potwierdzających stanowisko organu, iż w sprawie organ egzekucyjny nie stwierdził braku majątku zobowiązanego. Rozważania organu w tym zakresie należy uznać za dowolne. Sąd nie podziela jednak zastrzeżeń spółki, co do prawidłowości zastosowania art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. w zakresie zaprzestania prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych nie zawiera definicji legalnej pojęcia "prowadzenia działalności" w odniesieniu do spółek kapitałowych. Uczyniono to jedynie w zakresie działalności prowadzonej przez osoby fizyczne (art. 8 ust. 6 u.s.u.s.). Nie oznacza to jednak, że pojęciu temu należy przypisać znaczenie wywiedzione z języka potocznego, które sprowadzałoby je do sfery faktycznej - jest ono bowiem swoiste dla języka prawnego. Mając na uwadze konieczność zachowania spójności systemu prawna i jednolitości terminologicznej języka prawnego należy zatem w ramach wykładni systemowej zewnętrznej uwzględnić znaczenie badanego pojęcia wynikające z aktów prawnych dla których jest ono właściwe. Tym samym przy jego interpretacji należy sięgnąć do ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 236 ze zm., dalej jako: u.p.p.) oraz ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej jako: k.s.h.). Ustawa Prawo przedsiębiorców przewiduje, że co do zasady działalność gospodarczą rozpoczyna się wraz z wpisem do rejestru przedsiębiorców (art. 17 ust. 1), za wyjątkiem spółek w organizacji, które mogą ją rozpocząć wcześniej (art. 17 ust. 3). Niemniej jednak ustawa ta nie precyzuje, kiedy następuje zaprzestanie jej prowadzenia przez spółki. Stanowi jedynie, że przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi nie mogą wykonywać działalności gospodarczej z chwilą wykreślenia z CEIDG (art. 26). Należy jednak przyjąć, że skoro warunkiem jej rozpoczęcia jest dokonanie wpisu we właściwym rejestrze, jej zakończenie zależne jest od wpisu o wykreśleniu z tego rejestru. Innymi słowy, tak długo, jak dany podmiot znajduje się w rejestrze, jest on przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.p.p. i prowadzi działalność gospodarczą rozumianą jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły (art. 3 u.p.p.). Powyższe znajduje potwierdzenie w treści art. 274 § 3 k.s.h., zgodnie z którym w czasie prowadzenia likwidacji spółka zachowuje osobowość prawną, a równocześnie stosuje się względem niej przepisy dotyczące organów spółki, praw i obowiązków wspólników (art. 275 § 1 k.s.h.). Z art. 272 k.s.h. wynika, że rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Reasumując, wskazane uchybienia doprowadziły Sąd do wniosku, że decyzja ZUS narusza ww. przepisy kodeksu postępowania administracyjnego w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na względzie powyższe, Sąd, działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.