III SA/Wr 202/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Magdalena Jankowska – Szostak (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Guziński, Protokolant referent Aneta Szmyt, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 października 2018 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. po rozpatrzeniu odwołania A. C. od decyzji Prezydenta W., z dnia [...] sierpnia 2016 r. (nr [...]) określającej kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem na prowadzenie "A" oraz "B" za 2012 r. i 2013 r., w wysokości, odpowiednio, [...] zł i [...] zł, przypadającą do zwrotu do budżetu Miasta W. w łącznej kwocie [...] zł, ustalającej do zwrotu do budżetu Miasta W. kwotę w wysokości [...] zł oraz określającej terminy naliczania odsetek należnych od poszczególnych kwot dotacji, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257; dalej k.p.a.}, uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i orzekło co do istoty sprawy: 1. określając kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2012 r. w wysokości [...] zł, 2. określając kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2013 r. w wysokości [...] zł, 3. ustalając do zwrotu do budżetu Miasta W. kwotę dotacji w łącznej wysokości [...] zł, 4. określając termin naliczania odsetek za zwłokę naliczanych jak dla zaległości podatkowych: -w przypadku kwoty [...] zł od dnia [...] grudnia 2012 r. do dnia [...] listopada 2014 r., a następnie od dnia następującego po dniu doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, tj. od dnia [...] sierpnia 2016 r. do dnia zapłaty,- w przypadku kwoty [...] zł od dnia [...] grudnia 2013 r. do dnia [...] listopada 2014 r., a następnie od dnia następującego po dniu doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, tj. od dnia [...] sierpnia 2016 r. do dnia zapłaty,- w przypadku kwoty [...] zł od dnia [...] sierpnia 2013 r. do dnia [...] listopada 2014 r., a następnie od dnia następującego po dniu doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, tj. od dnia [...] sierpnia 2016 r. do dnia zapłaty. Przedmiotowa decyzja zapadła, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia [...] września 2017 r. (sygn. akt III SA/Wr [...]) uchylił decyzję Kolegium z dnia [...] października 2016 r. ([...]) utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...], określającą kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przez A. C. w roku 2012 r. w wysokości [...] zł i w roku 2013 w wysokości [...] zł, łącznie [...] zł, nakazującą zwrot dotacji w wysokości [...] zł i określającą termin naliczania odsetek za zwłokę: od kwoty [...] zł od dnia [...] grudnia 2012 r. do dnia [...] listopada 2014 r. i od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji do dnia zapłaty, od kwoty [...] zł od dnia [...] grudnia 2013 r. do dnia [...] listopada 2014 r. i od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji do dnia zapłaty oraz od kwoty [...] zł od dnia [...] sierpnia 2013 r. do dnia [...] listopada 2014 r. i od dnia następnego po dniu doręczenia decyzji do dnia zapłaty. Sąd uznał, że nowelizacje art. 90 ust. 3d ustawy o finansach publicznych, dokonane na mocy ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 827) oraz ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 357) miały charakter doprecyzowujący wydatki, które mogą być pokrywane z dotacji ujętej w ust.1a -3b. Wobec powyższego, zdaniem WSA, wydatki poniesione na zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły poniesione przez organ prowadzący szkołę należy zaliczyć do wydatków bieżących szkoły przeznaczonych na realizację jej zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, w rozumieniu art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty również w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r. W konsekwencji, w rozliczeniu dotacji otrzymanej przez Stronę w 2012 r. i 2013 r. organ powinien uwzględnić wydatki poniesione przez Stronę jako organ prowadzący szkoły na rzecz "C" sp. z o.o., związane z obsługą z zakresu prawa, księgowości, kadr i płac. Za nieuzasadniony Sąd uznał natomiast zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty w zakresie nieuwzględnienia w ramach rozliczanych dotacji wydatków poniesionych przez Stronę na "kampanię społeczną", tj. kosztów zamieszczania i publikowania informacji o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół, w tym baner reklamowy. Ponownie uzasadniając swoją decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. przede wszystkim podkreśliło, że zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2017 r. poz. 1369, ze zm. dalej p.p.s.a.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. W konsekwencji Kolegium wskazało, że istotą rozpatrywanej sprawy jest rozliczenie z dotacji udzielonej "A" oraz "B" na 2012 r. i 2013 r. wydatków poniesionych przez osobę prowadzącą te szkoły na obsługę administracyjno-prawno-księgową oraz wydatków oznaczonych przez Stronę jako "kampania społeczna" . SKO przywołało materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia, art. 252 oraz art 251 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (w brzmieniu obowiązującym w latach 2012 - 2013: Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240, ze zm.; dalej u.f.p.). Organ Odwoławczy przedstawił równie kolejne nowelizacje art. 90 ust. 3d u.s.o. i podkreślił, że wskazane nowele stanowią jego doprecyzowanie, co pozwala na prawidłową wykładnię tego przepisu w brzmieniu obowiązującym także w 2012 r. i w 2013 r., a więc dotyczącą także pojęcia "wydatków bieżących". SKO wyraźnie podkreśliło, że zmiana art 90 ust. 3d u.s.o. obowiązująca od 31 marca 2015 r. stanowi doprecyzowanie, a nie rozszerzenie zadań organu prowadzącego szkołę oraz wydatków bieżących, które mogą być pokrywane z dotacji. Organ Odwoławczy wyjaśnił, że za taką wykładnią tego przepisu opowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia [...] września 2017 r., III SA/Wr [...]. Na mocy tej regulacji szkoła otrzymująca dotacje jest uprawniona do zapłaty na rzecz organu prowadzącego należności z tytułu kosztów ogólno administracyjnych, które każda szkoła ponosić musi, tak aby możliwa była realizacja jej zadań w zakresie kształcenia, wychowywania młodzieży. W związku z powyższym SKO wskazało, że w rozliczeniu dotacji otrzymanej przez Stronę w 2012 r. i 2013 r. należy uwzględnić wydatki poniesione przez Stronę jako organ prowadzący szkoły na rzecz "C" sp. z o.o., związane ze stałą obsługą z zakresu prawa, księgowości, kadr i płac. Strona mogła zatem sfinansować z dotacji wydatki w łącznej kwocie [...] zł, poniesione w okresie od dnia [...] stycznia do dnia [...] grudnia 2012 r. (w tym [...] zł przypadające na "A" i [...] zł na "B") oraz w łącznej kwocie [...] zł, poniesione w okresie od dnia [...] stycznia do dnia [...] grudnia 2013 r. (w tym [...] zł przypadające na "A" i [...] zł na "B"). Organ odwoławczy jednocześnie stwierdził, że za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia art. 90 ust. 3d u.s.o. w zakresie nieuwzględnienia w ramach rozliczanych dotacji wydatków poniesionych przez skarżącą na "kampanię społeczną", tj. kosztów zamieszczania i publikowania informacji o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół, w tym baner reklamowy. Należy bowiem podkreślić, że ww. przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. nie może być interpretowany w taki sposób, aby z dotacji mogły być sfinansowane wszystkie wydatki związane z działalnością szkoły. Przepis ten powinien być rozumiany w ten sposób, że dotacja może zostać wykorzystana na pokrycie wydatków, bez których nie byłoby możliwe realizowanie celów statutowych szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Odnosząc się do tych wydatków Kolegium przypomniało, że kwestionowane w tej części środki z dotacji wydane były zasadniczo na pokrycie kosztów zamieszczania i publikowania informacji o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół, oraz na baner reklamowy. Zdaniem Kolegium tego rodzaju działaniom przyświecał przede wszystkim cel marketingowy, komercyjny, ukierunkowany na "zdobycie" nowych uczniów, pozwalających na kontunuowanie prowadzonej działalności oświatowej i osiągnięcie przychodów z dotacji oświatowej, a nie cel stricte społeczny, skupiający się wyłącznie na promowaniu wartości, jaką jest wykształcenie i edukacja. W opinii Kolegium nie chodziło skarżącej o zachęcenie osób dorosłych do podniesienia wykształcenia i zwiększenia swojej konkurencyjności na rynku pracy przez podjęcie nauki w jakiejkolwiek szkole, ale konkretnie w szkołach prowadzonych przez stronę. W ocenie Kolegium, podejmowane przez stronę działania w tym zakresie, pomimo nazwania ich mianem kampanii społecznej, w istocie stanowiły reklamę i promocję szkół prowadzonych przez stronę. Kolegium stwierdziło, że wydatki na reklamę służą przede wszystkim zwiększeniu rozpoznawalności przedsiębiorstwa wśród potencjalnych klientów i tym samym zwiększeniu przychodów. Tym samym Kolegium odmówiło pokrycia kwoty [...] zł. ze środków dotacji uznając, że suma ta została przeznaczona przez stronę na w istocie na kampanię reklamową, a nie (jak twierdziła beneficjentka) na kampanię społeczną. Odnosząc się do sposobu obliczania odsetek od podlegającej zwrotowi dotacji SKO stwierdziło że, początkowym dniem naliczania odsetek jest dzień udostępnienia środków dotacji beneficjentowi (tj. dzień ich przekazania na jego rachunek przez dotującego), a nie jak błędnie argumentuje strona w odwołaniu, koniec roku kalendarzowego, kiedy dochodzi do ostatecznego przekazania dotacji. Organ Odwoławczy wyjaśnił, że organ pierwszej instancji błędnie określił termin naliczania odsetek od całej zakwestionowanej części dotacji za 2012 r. (od [...] grudnia 2012 r., kiedy przelano na rachunek Beneficjenta ostatnią transzę dotacji oświatowej przysługującej w tym roku obu szkołom), oraz od części dotacji za 2013 r., w kwocie [...] zł dla "A" (od [...] grudnia 2013 r., kiedy przelano na rachunek Beneficjenta ostatnią transzę dotacji oświatowej przysługującej w tym roku tej szkole) i w kwocie [...] zł dla "B" (od [...] sierpnia 2013 r., kiedy przelano na rachunek Beneficjenta ostatnią transzę dotacji oświatowej przysługującej tej szkole). Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło jednak, że wskazany sposób określenia początkowego terminu naliczania odsetek jest niewątpliwie dla strony rozwiązaniem korzystnym, obejmuje bowiem najpóźniejszy z możliwych termin rozpoczęcia naliczania odsetek i wobec brzmienia art 139 k.p.a.brak jest uzasadnienia dla uchylenia z podanej przyczyny zaskarżonej decyzji w części dotyczącej terminu naliczania odsetek. Kolegium przyjęło, że Organ pierwszej instancji - kierując się brzmieniem art. 54 § 1 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa i długością prowadzonego postępowania - prawidłowo oznaczył również przerwę w naliczaniu odsetek. Zgodnie bowiem z treścią podanego przepisu, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Kolegium nie przychyliło się również do podniesionego w odwołaniu zarzutu błędnego podania terminu, w którym powinien nastąpić zwrot dotacji. Jak stanowi bowiem regulujący to zagadnienie art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15. dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt. 1 lub pkt. 2. (1.wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, 2.pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) W ocenie Kolegium, Organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że momentem w którym bez wątpienia doszło do stwierdzenia po stronie beneficjenta wykorzystania części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem jest doręczenie mu decyzji administracyjnej, w której określono kwotę dotacji podlegającą zwrotowi. W sprawie, zdaniem Kolegium, nie doszło również do naruszenia art. 77, w związku z art. 80 i art. 123 k.p.a., który strona wiąże z brakiem wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia o dopuszczeniu dowodów, w tym dokumentów przedłożonych w toku postępowania przez beneficjenta. Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 77 § 2 k.p.a. organ może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu. Zgodnie z tym uregulowaniem w formie postanowienia organ administracji publicznej określa zakres postępowania dowodowego. W postanowieniu dowodowym wymienia fakty wymagające stwierdzenia oraz środki dowodowe. Organ nie jest związany postanowieniem dowodowym tak jak innymi postanowieniami, może je w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji załączył dokumenty przedłożone przez stronę, a więc dopuścił je jako dowód w sprawie. Dokonał również ich oceny zgodnie z art. 80 k.p.a. Strona miała możliwość zapoznania się z całością akt sprawy (wszystkimi włączonymi do nich dokumentami), o czym organ powiadomił ją pismem z dnia [...] lipca 2016 r. W uzasadnieniu decyzji Kolegium podkreśliło, że bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 80 k.p.a. oraz art. 61 § 4 k.p.a. w związku z art. 6 i art. 8 k.p.a., polegający na przeprowadzeniu postępowania administracyjnego i wydaniu decyzji w odmiennym zakresie niż określony w zawiadomieniu o wszczęciu postępowania administracyjnego. Kolegium zaznaczyło, że o wszczęciu postępowania strona została prawidłowo poinformowana, gdyż organ pierwszej instancji pismem z [...] listopada 2014 r., działając na podstawie art. 61 § 1 k.p.a., wszczął z urzędu postępowanie administracyjne w sprawie zwrotu kwoty dotacji podmiotowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, udzielonej z budżetu Miasta W. w roku 2012 i w roku 2013 na prowadzenie dwóch wymienionych szkół. Natomiast wskazanie w piśmie z dnia [...] listopada 2014 r., na nieprawidłowe wykorzystanie części dotacji przeznaczonej na kampanię społeczną, nie pozbawiło organu możliwości poczynienia dodatkowych ustaleń i zakwestionowania prawidłowości przeznaczenia dotacji na inne cele, np. na zakup usług księgowych i administracyjnych. Kolegium zaznaczyło, że postępowanie administracyjne prowadzone jest bowiem zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. w przedmiocie wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a nie w przedmiocie tylko konkretnych wydatków zakwestionowanych w początkowej fazie postępowania administracyjnego. Odnosząc się do zarzutu błędnego powołania przez organ pierwszej instancji art. 61 ust. 1 pkt 4 u.f.p. jako podstawy wydania zaskarżonej decyzji, Kolegium wyjaśniło, że uchybienie to pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie. W podsumowaniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., gdyż w rozpatrywanej sprawie organ uwzględnił i rozpatrzył całość załączonej do akt sprawy dokumentacji, a następnie odniósł się do całości zgromadzonych w sprawie dowodów. Z powyższą decyzja nie zgodziła się strona postępowania i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Przedmiotowemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 80 i art. 81 a § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz błędną i dowolną jego ocenę skutkującą błędnym uznaniem, że kampania społeczna stanowi reklamę, a także nierozstrzygnięcie wątpliwości co do stanu faktycznego na korzyść strony; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: - naruszenie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez błędną jego wykładnię i uznanie, że wydatek na kampanię społeczną stanowi działalność marketingową i reklamową przez co nie może zostać sfinansowany z dotacji, w przypadku gdy kampania społeczna dotyczyła realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, ponieważ informowała o możliwości podjęcia nauki i uzupełnienia wykształcenia; - naruszenie art. 90 ust. 3d u.s.o. w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez błędną jego wykładnię, a co za tym idzie przyjęcie, że wydatek dotyczący kampanii społecznej, aby mógłby zostać sfinansowany z dotacji musi być bezpośrednio związany z kształceniem, wychowaniem i opieką, w tym profilaktyką społeczną, gdy takie zastrzeżenie nie wynika z ustawy, ponadto twierdzenia o bezpośrednim związku wydatku z zadaniami szkoły prowadzą do wniosku, że organ administracji publicznej zastosował arbitralne rozwiązanie problemu granic legalności wydatkowania dotacji co jest sprzeczne z wyrażoną w Konstytucji zasadą państwa prawnego; - naruszenie art. 90 ust. 3d u.s.o. z zw. z art. 236 ust. 2 i ust. 3 ustawy o finansach publicznych poprzez błędną ich wykładnię polegającą na uznaniu, że wydatki związane z kampanią społeczną nie mogą być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, gdy z ustawy o finansach publicznych wynika, że wydatkami bieżącymi są również wydatki związane z realizacją statutowych zadań jednostki. W konsekwencji strona wniosła o: - wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji przez organ administracji publicznej, a w razie nieuwzględnienia wniosku, wnoszę o przekazanie go Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, celem rozpoznania, - przeprowadzenie, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., uzupełniających dowodów z dokumentów załączonych do skargi, - uchylenie zaskarżonej decyzji w części w zakresie pkt 1-3 dotyczących określenia zobowiązania do zwrotu dotacji i naliczenia odsetek, - zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W obszernym uzasadnieniu skarżąca przedstawiła swoje stanowisko w sprawie, w szczególności wskazała, że zgodnie z powołaną podstawą prawną zaskarżonej decyzji, zastosowanie znalazły znowelizowane przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, które weszły w życie z dniem 1 czerwca 2017 r. W związku z tym organ administracji publicznej przy rozpatrywaniu sprawy powinien skorzystać również z przepisu art. 8la § 1 k.p.a. Skarżąca zaznaczyła, że organ II instancji nie był w stanie zebrać w prawidłowy sposób materiału dowodowego, który uzasadniałby, że sporna kwota dotacji została przekazana na kampanie reklamową. Organ nie sprawdził bowiem treści baneru lub "informacji na stronach www" (np. za pomocą zdjęć banerów i stron www) ze względu na upływ odpowiednio sześciu i pięciu lat od wykorzystania dotacji oraz przeprowadzenia kampanii społecznej. W opinii skarżącej, skoro organ administracji publicznej nie dysponuje żadnymi dowodami oraz nie może ich uzyskać z powodu dużego upływu czasu to bez wątpienia w sprawie powstały niedające się usunąć wątpliwości, które powinien rozstrzygnąć na korzyść strony Skarżąca zaznaczyła również, że kwestionowanie wydatków poczynionych na rzecz przeprowadzonej kampanii społecznej nie ma uzasadnienia w przepisach prawa. Skarżąca wyjaśniła, że kampania społeczna ma na celu wzrost wiedzy, zmiany sposobu myślenia, a także zachowania względem określonego problemu społecznego jakim, np. jest bezrobocie osób dorosłych ze względu na niedostateczne wykształcenie i w konsekwencji prowadząc [...] we W. próbowała uświadomić swoich słuchaczy i zachęcać ich do dalszego kształcenia oraz zdobywania kwalifikacji. Strona podkreśliła, że niewątpliwym jest fakt, że pracodawca przy poszukiwaniu pracowników w głównej mierze zwraca uwagę na poziom ich wykształcenia. W ocenie skarżącej Organ odwoławczy w swojej decyzji błędnie wskazał, że kampania społeczna jest wydatkiem związanym z zadaniami szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej jedynie pośrednio przez co również z tego względu nie może być sfinansowana z dotacji. Taka interpretacja art. 90 ust. 3d u.s.o. miała służyć, w opinii strony, podkreśleniu słuszności podjętego przez ten organ rozstrzygnięcia. Skarżąca zaznaczyła, że nie zgadza się z taką analizą powyższego artykułu. Przepis ten stanowi bowiem, że dofinansowaniu z dotacji podlegają zadania szkoły i nie zawiera on zastrzeżenia, że związek wydatku z "celem" musi być bezpośredni. Skarżąca wskazała również, że Organ drugiej instancji dokonał również błędnej wykładni art. 90 ust. 3d u.s.o. z zw. z art. 236 ust. 2 i ust. 3 u.f.p., ponieważ niesłusznie uznał, że wydatki związane z kampanią społeczną nie mogą zostać zakwalifikowane jako wydatki bieżące, podczas gdy z ustawy o finansach publicznych wynika, że wydatkami bieżącymi są również wydatki związane z realizacją statutowych zadań jednostki. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. podtrzymało dotychczasowe stanowisko w tej sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem prawnym i faktycznym sprawy przyjął, co następuje; Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity : Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie w myśl art. 135 p.p.s.a. następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku niestwierdzenia takich wad, sąd skargę oddala, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Przypomnienia wymaga, że przedmiotem kontroli jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z [...] grudnia 2017 r. określająca kwotę dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w latach: 2012 i 2013 przez prowadzącą "A" i "B" A. C. Dalej podkreślić należy, że w tej sprawie wypowiedział się już Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu i wyrokiem z dnia [...] września 2017 r. sygn. akt III SA/Wr [...] uchylił poprzednią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] października 2016 r., tak więc zgodnie z art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis ten rozumie się w orzecznictwie w ten sposób, że związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu tego przepisu, oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się przez organ do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 20 lutego 2018 r., I OSK 1917/17 oraz z dnia 6 lutego 2018 r., II FSK 357/16 publ. w CBOSA ). W niniejszej sprawie wiążąca jest zatem ocena prawna oraz wskazania co do dalszego postępowania, wyrażone w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z [...] września 2017 r., sygn. akt III SA/Wr [...]. Związanie to oznacza, że organy administracji publicznej były obowiązane do przyjęcia wykładni przepisów prawa, wynikającej z rozważań, zawartych w tym orzeczeniu oraz do uzupełnienia postępowania wyjaśniającego zgodnie ze wskazówkami wyroku. Natomiast rzeczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, rozpoznającego sprawę obecnie jest przede wszystkim dokonanie analizy, czy organy administracji publicznej zastosowały się do oceny i wskazań, wynikających z prawomocnego wyroku. Z tego powodu Sąd rozpoznający ponownie sprawę podkreśla, że WSA we Wrocławiu w wyroku z [...] września 2017 r przyjął, że wydatki poniesione na zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły poniesione przez organ prowadzący szkołę należy zaliczyć do wydatków bieżących szkoły przeznaczonych na realizację jej zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, w rozumieniu art. 90 ust. 3d u.s.o. również w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2014 r. w rozliczeniu dotacji otrzymanej przez skarżącą w 2012 r. i 2013 r. W konsekwencji Sąd ponownie rozpoznający niniejszą sprawę stwierdził, że SKO we W. prawidłowo uwzględniło wydatki poniesione przez skarżącą jako organ prowadzący szkoły na rzecz spółki "C" związane z obsługą z zakresu prawa, księgowości, kadr i płac w łącznej kwocie [...] zł poniesione w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2012 r. oraz w łącznej kwocie [...] poniesione w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2013 r., które strona mogła sfinansować z przekazanej dotacji. Sąd podkreśla, że kwestią podstawową w sprawie, wobec zarzutów skargi, jest ustalenie, czy wydatki poniesione przez skarżącą i określone przez nią jako "kampania społeczna" mogły zostać pokryte ze środków dotacyjnych przyznanej stronie dotacji oświatowej na 2012 r. oraz 2013 r. W tej kwestii WSA we Wrocławiu w wyroku z [...] września 2017 r. wskazał, że "...skarżąca nie mogła przeznaczyć przyznanych środków finansowych na pokrycie każdego rodzaju wydatków związanych z prowadzeniem szkół. Dotyczy to przede wszystkim kwoty wydatkowanej na "kampanię społeczną" tj. kosztów zamieszczania i publikowania informacji o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół, w tym baner reklamowy. Jakkolwiek promowanie wykształcenia wśród młodzieży jest niewątpliwie godne poparcia oraz jest społecznie uzasadnione, to jednak koszty tej promocji nie mogą być pokrywane z dotacji celowej." Dla prawidłowego rozpoznania przedstawionej kwestii trzeba przypomnieć treść art. 252 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (w brzmieniu obowiązującym w latach 2012 - 2013: Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240, ze zm. oraz Dz. U.z 2013 poz. 885 ze zm., dalej jako u.f.p.). Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15. dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1lub pkt 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (ust. 3), zaś dotacjami nienależnymi są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (ust. 4). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5). Z kolei stosownie do art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p., odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia: 1) przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, 2) następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Należy również wskazać, że według art. 251 ust. 4 u.f.p., wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach. Od kwot dotacji zwróconych po terminach określonych w ust. 1-3 nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1-3 (art. 251 ust. 3 u.f.p.). W dalszej kolejności wskazania wymaga, że zgodnie z wykładnią przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o., za którą opowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z [...] września 2017 r. treść na której należy oprzeć rozliczenie dotacji udzielonej skarżącej w 2012 r. i 2013 r. zwiera późniejsze nowelizacje tego przepisu [ustawą z 13 czerwca 2013 r. (Dz.U. z 2013 r. poz.827), ustawa z 20 lutego 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz.3570)]. Tak więc w myśl art. 90 ust. 3d u.s.o. stanowiącego podstawę dla rozliczenia spornej dotacji "Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania." Sąd ponownie rozpoznający niniejszą sprawę zgadza się ze stanowiskiem SKO, że w świetle takiego brzmienia art. 90 ust. 3d u.s.o. należy przyjąć, że dotacje nie mogą być wydatkowane na każdy cel, lecz są przeznaczone na dofinansowanie zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że dotacje oświatowe, o których mowa w at. 90 ust. 2a u.s.o. są to dotacja o charakterze mieszanym (podmiotowo-celowa), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności statutowej, ale również na konkretny cel - realizację dofinansowania konkretnych zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Wskazuje się również, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę lub placówkę czy też pokrywaniu wszelkich ich działalności (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., I SA/Kr 1304/12, wyroki NSA z dnia 8 maja 2014 r., II GSK 229/13 oraz z dnia 19 marca 2014 r., II GSK 1858/12, a także w Mateusz Plich, Komentarz do art. 80 i 90 ustawy o oświacie, ABC Warszawa 2012 i powołane tam orzecznictwo). Dotacje przeznaczane na realizację zadań szkoły determinowane są zatem zakresem ich celowości oraz wykorzystaniem na pokrycie bieżących wydatków szkoły. Dotacja oświatowa może zostać wykorzystana wyłącznie na te wydatki bieżące danej szkoły, które realizować będą zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Przytoczony przepis wyznacza granice wykorzystania środków z dotacji, wskazując na celowość (przeznaczenie) tego wykorzystania, a także na samo ich wydatkowanie, w rozumieniu poniesienia wydatku – jako formy rozdysponowania dotacji. Przepis ten nie może być interpretowany w taki sposób, aby z dotacji mogły być sfinansowane wszystkie wydatki związane z działalnością szkoły. Unormowanie to powinno być rozumiane w ten sposób, że dotacja może zostać wykorzystana na pokrycie wydatków, bez których nie byłoby możliwe realizowanie celów statutowych szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Środki pochodzące z dotacji nie mogą stanowić źródła finansowania wydatków niezwiązanych bezpośrednio z działalnością oświatową rozumianą jako proces kształcenia, wychowania i opieki. W konsekwencji, Skarżąca nie mogła przeznaczyć przyznanych środków finansowych na pokrycie każdego rodzaju wydatków związanych z prowadzeniem szkół. Sąd ponownie rozpoznając sprawę stwierdza, że skarżąca przeznaczyła część dotacji na wydatek opisany przez nią jako "kampania społeczna". W przypadku "A" na ten cel wydatkowano w okresie od [...] stycznia do dnia [...] grudnia 2012 r. łączną kwotę [...] zł, a w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2013 r. - [...] zł. Natomiast w "B" na ten cel wydatkowano w okresie od [...] stycznia do dnia [...] grudnia 2012 r. łączną kwotę [...] zł, a w okresie od [...] stycznia do [...] grudnia 2013 r. - [...] zł. W obu szkołach przeznaczono łącznie z wypłaconych dotacji oświatowych na ww. cel kwoty [...] zł - w 2012 r. i [...] zł - w 2013 r. Sąd wskazuje, że w aktach administracyjnych sprawy znajdują się wyjaśnienia skarżącej odnoszące się do spornego wydatku, z których wynika, że: "... środki zostały wykorzystane na pokrycie kosztów zamieszczania i publikowania informacji o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół. Informacje te traktowane były jako element rekrutacji, czyli wstępny element procesu kształcenia. ...informacje udzielane przez organ prowadzący szkołę na temat prowadzonych szkół (nawet jeśli są to nośniki utożsamiane z forma reklamy – druki informacyjne, plakaty, publikacje prasowe) nie stanowią reklamy w ujęciu komercyjnym" (pismo z [...] lutego 2013 r.) Dodatkowo skarżąca w piśmie z [...] listopada 2014 r. stwierdza, że: "...faktycznie przeznaczałam część otrzymanej dotacji na kampanie społeczną, która miała na celu informowanie o kierunkach kształcenia, programach i naborze do szkół." Z przywołanych wyjaśnień wynika, że skarżąca uzasadniając wykorzystanie pieniędzy publicznych (wysokości [...] zł. z otrzymanej w latach: 2012 oraz w 2013 dotacji oświatowej) stwierdziła, że przeznaczyła je na kampanię społeczną polegającą na promowanie edukacji poprzez informowanie o działalności edukacyjnej prowadzonych przez nią szkół. Zdaniem Sądu prawidłowo SKO we W. (dysponując przedmiotowymi oświadczeniami skarżącej oraz załączonymi fakturami dokumentującymi wysokość kwestionowanych wydatków) przyjęło, że takie działania strony nie stanowią kampanii społecznej. Sąd wskazuje, że kompania społeczna definiuje szereg niekomercyjnych działań skierowanych do otoczenia organizacji, celem zaś takiej kampanii jest zwykle zwrócenie uwagi na określony problem społeczny, czy sytuację w jakiej znalazła się określona grupa, a także jego rozwiązanie. Przykładem mogą być kampanie organizowane przez organizacje rządowe i pozarządowe. Celem tych kampanii jest edukacja i zwiększanie świadomości na temat ważnych kwestii społecznych w celu zmiany postaw i zachowań oraz stymulowania pozytywnych zmian społecznych. Innymi słowy można powiedzieć, że jest to kampania w służbie publicznej (zob. B. Taczydło, Kampania społeczna w teorii i praktyce, U. Gołaszewska-Kaczan, Zaangażowanie społeczne przedsiębiorstwa, Wydawnictwo Uniwersytetu w Białymstoku, Białystok 2009, s.108-109). Z drugiej strony kampania reklamowa (reklama komercyjna) to zawsze jest próba znalezienia odbiorcy reklamowanego produktu. Natomiast twierdzenia skarżącej, że informacje o szkołach prowadzonych przez stronę, przekazywane w ramach "kampanii społecznej" nie miały charakteru komercyjnego bowiem prowadzenie szkół jest działalnością deficytową nie ma znaczenia dla oceny charakteru tych działań. Sąd dochodząc do tego stwierdzenia wziął pod uwagę treść art 90 ust. 3 u.s.o. który uzależnił wysokość otrzymywanych dotacji oświatowych od liczby uczniów. Oczywistym dla Sądu jest, że prowadzenie każdej aktywności zarobkowej może, ale nie musi przynosić określony dochód, pozostaje to jednak bez znaczenia wobec faktu, że wysokość otrzymanych w ramach dotacji oświatowej pieniędzy zależy od ilości pozyskanych uczniów danej placówki edukacyjnej. Zgodzić się w pełni należy ze stanowiskiem Organu odwoławczego, że tego rodzaju działalność nie mieści się w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej (art.. 90 ust. 3d u.s.o.). Reklama i promocja wprawdzie wiąże się z nauczaniem, wychowaniem i opieką, lecz pośrednio i nie uzasadnia przeznaczenie na ten cel środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Wydatki te służą interesom podmiotu prowadzącego, gdyż wpływają potencjalnie na wzrost liczby uczniów, a w konsekwencji zwiększają przychody z tytułu czesnego (lub środki pochodzące z dotacji). Wydatki te nie mogły być zakwalifikowane jako wydatki bieżące, ponieważ bez ich poniesienia skarżąca mogła prowadzić i prowadziła bieżącą działalność dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (podobnie WSA w Gdańsku w wyroku z 5 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1381/13, por. wyroki NSA z 15 października 2014r.,II GSK 1403/13 czy z 28 maja 2014r., II GSK 229/13). Sąd rozpoznając sprawę ponownie stwierdził, że wydatki na kampanię społeczną, w rzeczywistości były wydatkami poniesionymi na reklamę prowadzonych przez skarżącą szkół. Natomiast wydatki tego rodzaju nie podlegają rozliczeniu z dotacji oświatowych. Z tego powodu nie mogą zasługiwać na uwzględnienie zarzuty zawarte w punkcie drugim skargi. Organ odwoławczy w prawidłowy sposób dokonał interpretacji art 90 ust. 3d W konsekwencji nie doszło do naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art 236 ust. 2 i ust. 3 u.f.p. Odnosząc się do zarzutu skarżącej naruszenia przez organ administracji publicznej art 81a § 1 k.p.a. zgodnie z którym "Jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony." Sąd stwierdza, że nie zasługuje on na uwzględnienie, gdyż wbrew zarzutowi materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy pozwalał na ustalenie jakiego rodzaju wydatki były ponoszone przez skarżąca w ramach kampanii społecznej, wynikało to bowiem nie tylko z dołączonych faktur, ale przede wszystkim z przywołanych w uzasadnieniu wyroku wyjaśnień skarżącej złożonych w pismach z dnia [...] lutego 2013 r. oraz [...] listopada 2014 r. Dodatkowo Sąd w pełni podziela stanowisko prezentowane w orzecznictwie, że ciężar dowodu w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji spoczywa na stronie, która jest beneficjentem takiej pomocy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została skonsumowana na realizację preferowanych przez dotującego celów (patrz: wyrok WSA w Ł. z dnia 3 czerwca 2011r., sygn. akt I SA/Łd 1229/10, LEX nr 992020). Sąd wskazuje, że wykorzystując środki publiczne pochodzące z dotacji oświatowych należy kierować się regulacjami wynikającymi z ustawy o finansach publicznych (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.f.p.), w tym z przepisu art. 251 ust. 5 u.f.p., z którego wynika, że wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadanie, na które dotacja była udzielona. Podkreślić należy, że ciężar udowodnienia prawidłowości wydatkowania i rozliczenia dotacji spoczywa na beneficjencie. Jego rzeczą jest właściwe udokumentowanie wydatków, poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających. W dalszej kolejności wskazując na zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania Sąd stwierdza, że postępowanie administracyjne było przeprowadzone prawidłowo. W jego ramach dokonano właściwej oceny prawidłowości rozliczenia przez skarżącą przyznanej jej dotacji na lata: 2012 i 2013 r. W prawidłowy sposób wskazano nieprawidłowości i w tym zakresie ustalono kwotę dotacji przypadającą do zwrotu. W uzasadnieniu decyzji szczegółowo wskazano w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości przyczyny z jakich uznano za zasadne podjęcie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organ przeprowadził postepowanie administracyjne przy zachowaniu reguł wynikających art. 7, art. 77 i art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257, dalej k.p.a.) oraz przedstawienia wyników tego postępowania w uzasadnieniu decyzji z uwzględnieniem wskazówek zawartych w art. 107 § 3 k.p.a. oraz art. 11 k.p.a. Organy rzetelne ustaliły stan faktyczny sprawy, przy zachowaniu ujętej w art. 7 k.p.a. zasady prawdy obiektywnej Postępowanie prowadzone było zgodnie z zasadą oficjalności z art. 77 k.p.a. Według wskazanego przepisu organ jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, tak aby ustalony stan faktyczny zgodny był z rzeczywistością. To czy dana okoliczność została udowodniona, można zaś ocenić jedynie na podstawie całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego (art. 80 k.p.a.). Organ nie może więc pomiąć przy ocenie żadnego dowodu, a stanowisko organu prowadzącego postępowanie – po przeprowadzaniu koniecznych czynności procesowych - winno znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym stosownie do art. 107 § 3 k.p.a. Obowiązkiem organu przy uzasadnianiu decyzji jest też ustosunkowanie się do zarzutów podnoszonych przez stronę w trakcie toczącego się postępowania. Wszystkim tym zadaniom Organ odwoławczy sprostał, Sąd w tym zakresie zgadza się ze stanowiskiem Kolegium, że sama okoliczność, że wynik przeprowadzonego postępowania jest niezgodny z oczekiwaniami skarżącej, nie może oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo, w tym art. 7, art 77 § 1 i art. 80 k.p.a. Wydanie kwestionowanej decyzji poprzedziło dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mających znaczenie dla podejmowanego w sprawie rozstrzygnięcia (art. 7 i art. 77 k.p.a.). Ocena ta nie nosi cech dowolności (art. 80 k.p.a.). Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, Samorządowe Kolegium we W. uwzględniając zalecenia co do dalszego postępowania wyrażone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia [...] września 2017 r., sygn. akt III SA/Wr [...], w wydanej aktualnie decyzji prawidłowo przeprowadziło rozważania dotyczące kwoty dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi, dokonując ustaleń dotyczących wysokości tego zwrotu. Nie znajdując w tych okolicznościach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak i tego, że uchybia ona przepisom postępowania podatkowego, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.