III SA/Wr 440/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kamila Paszowska - Wojnar, Magdalena Jankowska - Szostak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA, Protokolant Z-ca Kierownika Sekretariatu Wydziału III Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi R.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 14 marca 2024 r. nr SKO 4020.28.2023 w przedmiocie określenia kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości wraz z odsetkami w 2019 r. i kwoty do zwrotu dotacji, określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. wraz z odsetkami i kwoty dotacji do zwrotu oraz uchylenia decyzji I instancji w części dotyczącej terminu naliczania odsetek oddala skargę w całości. Pismem z dnia 21 października 2024 r. R. B. (dalej jako skarżący, strona skarżąca, dotowany, strona) wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu (dalej jako SKO, Kolegium, organ II instancji, organ odwoławczy) z dnia 14 marca 2024 r. nr SKO 4020.28.2023 w pkt I uchylającą decyzję Prezydenta Wrocławia (dalej jako organ I instancji, Prezydent) z dnia 12 września 2023 r. nr 18/2023 znak: WFI-SSN.4431.85.15.2022 w części dotyczącej określenia terminu naliczania odsetek za zwłokę i orzekającą o naliczeniu odsetek oraz w pkt II utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji w pozostałym zakresie. Jak wynika z akt sprawy Prezydent w pkt 1 decyzji z dnia 12 września 2023 r. nr WFI-SSN.4431.85.15.2022 określił skarżącemu kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w 2019 r. na prowadzenie Liceum S. we W. (dalej jako liceum) w wysokości 1.276.468,75 zł, w pkt 2 określił kwotę dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. przekazaną na prowadzenie liceum w wysokości 95.940,00 zł, w pkt 3 ustalił do zwrotu do budżetu Miasta Wrocławia przez skarżącego kwoty w wysokości 1.372.409,00 zł oraz w pkt 4 określił termin naliczania odsetek za zwłokę od kwoty 1.276.469,00 zł w terminie 15 dni od daty doręczenia decyzji do dnia zapłaty, a od kwoty od 95.940,00 zł od dnia 13 grudnia 2019 r. do dnia 28 kwietnia 2022 r., a następnie od dnia następującego po dniu doręczenia decyzji organu I instancji do dnia zapłaty. W wydanym w wyniku zaskarżenia decyzji organu I instancji rozstrzygnięcia Kolegium z dnia 14 marca 2024 r. nr SKO 4020.28.2023 zostało wskazane, że skarżący jest założycielem i organem prowadzącym liceum. Prezydent udzielił stronie zezwolenia na założenie liceum na podstawie decyzji z dnia 24 sierpnia 2017 r. nr 22/2017 zmienioną decyzją z dnia 1 września 2017 r. nr 25/2017 i decyzją z dnia 3 czerwca 2019 r. nr 8/2019. Liceum posiada status publicznego liceum ogólnokształcącego. Swoją działalność rozpoczęło z dniem 1 września 2017 r. Liceum prowadziło w 2019 r. zajęcia pod następującymi adresami: "ul. [...]", [...]-[...] W. (pomieszczenia te są własnością Spółdzielni Mieszkaniowej "[...]" dalej jako "spółdzielnia"), "ul. [...]", [...]-[...] W. i "ul. [...]", [...]-[...] W. Ze statutu liceum z 21 listopada 2019 r. wynika, że liceum prowadziło ponadto zajęcia dydaktyczne we W. przy "ul. [...]", [...]-[...] W. (sale gimnastyczne). Strona na prowadzenie liceum otrzymała w roku 2019 dotację w łącznej kwocie 5.465.211,70 zł. Dotowany dnia 20 stycznia 2020 r. złożył do Urzędu Miejskiego Wrocławia "Rozliczenie dotacji podmiotowych otrzymanych w roku 2019", a następnie dnia 1 września 2020 r. jego korektę. Zgodnie z danymi wykazanymi w korekcie środki z udzielonej dotacji strona wykorzystała na: wynagrodzenia nauczycieli netto - 1.027.627,50 zł, wynagrodzenia pozostałych pracowników netto - 2.087.513,08 zł, pochodne od wynagrodzeń: składki ZUS - 728.986,09 zł, podatek- 125.769,33 zł, opłaty za media - 2.102,02 zł, zakup materiałów i wyposażenia - 626.126,52 zł, zakup pomocy naukowych i dydaktycznych - 0 zł, wynajem pomieszczeń - 867.087,16 zł, co dało łącznie kwotę 5.465.211,70 zł. Wobec skarżącego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako DIAS) przeprowadził audyt w zakresie gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi w 2019 r. na prowadzenie liceum celem którego było sprawdzenie prawidłowości wykazanych danych o liczbie uczniów mających wpływ na wysokość otrzymanej dotacji z Gminy Wrocław (dalej jako gmina) na prowadzenie ww. liceum oraz sprawdzenie dokonania wydatków ze środków otrzymanej dotacji na ww. szkołę. Przeprowadzony audyt udokumentowano sprawozdaniem z dnia 3 marca 2022 r. nr 0201-ICA.52.29.2021.244 (dalej jako sprawozdanie), w którym negatywnie oceniono dotowanego z uwagi na wysoką kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, w łącznej kwocie 1.611.150,86 zł z czego kwotę 4.230,20 zł z tytułu zawyżenia w informacjach miesięcznych przekazywanych do Urzędu Miejskiego liczby uczniów o 5 uczniów, kwotę 1.183.247,96 zł wydatkowaną na zakupy artykułów i usług od P. sp. z o.o. we W. (dalej jako spółka), kwotę 263.235,99 zł wydatkowaną na wypłacenie przez dotowanego pracownikom zawyżonego wynagrodzenia, kwoty 160.436,71 zł wydatkowaną na sfinansowanie zakupu umundurowania i obozów szkoleniowych opłaconych przez rodziców. Kolegium wskazało, że organ I instancji uznał, iż strona winna zwrócić do budżetu miasta następujące kwoty: kwotę 152.669,24 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu najmu pomieszczeń we W. przy "ul. [...]", kwotę 84.976,12 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu najmu pomieszczeń we W. przy "ul. [...]", kwotę 309.709,65 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu świadczenia obsługi administracyjnej i organizacyjnej liceum, kwotę 95.940,00 zł jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem z tytułu świadczenia obsługi prawnej liceum, kwotę 196.278,65 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu świadczenia obsługi finansowej i księgowej liceum, kwotę 158.019,69 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu świadczenia obsługi kadrowo-płacowej liceum, kwotę 27.411,49 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu świadczenia usługi BHP dla uczniów liceum, kwotę 13.257,81 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu świadczenia usługi kompleksowej i stałej realizacji czynności ochrony danych osobowych uczniów liceum, kwotę 2.338,08 zł i 61.260,47 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na wyposażenie liceum, kwotę 7.291,56 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na zakup artykułów odsprzedanych liceum przez spółkę, kwotę 75.250,49 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na usługi sprzątania, kwotę 87.520,38 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na usługi sprzątania zakupione od podmiotu trzeciego, - kwotę 81.515,00 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na usługi prowadzenia dokumentacji biurowej w liceum, - kwotę 4.533,05 i 14.417,07 zł jako dotację pobraną w nadmiernej wysokości z tytułu wydatków na wynagrodzenia dwóch pracowników, co łącznie dało kwotę 1.276.468,75 zł. Organ orzekł ponadto o zwrocie odsetek za zwłokę od ww. kwot. W kwestionowanej decyzji Kolegium nie dopatrzyło się wskazanych przez stronę zarzutów dotyczących naruszenia prawa i w konsekwencji czego utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji dotyczące obowiązku zwrotu ww. kwot. W skardze strona skarżąca zarzuciła decyzji naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia: - naruszenie art. 10 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572), dalej jako "k.p.a.", art. 73 § 1 k.p.a., art. 78 § 1 k.p.a. i art. 81 k.p.a. poprzez pozbawienie strony możliwości wzięcia czynnego udziału w postępowaniu administracyjnym, wskutek czego strona niezdolna z powodu długotrwałej choroby do wykonywania obowiązków zawodowych, bez swojej winy, nie mogła dokonać następujących czynności procesowych: przeglądnięcie akt sprawy, zgłoszenie dowodów, wypowiedzenie się w kwestii zebranego materiału dowodowego, wyjaśnienie wątpliwości organu, co wpłynęło na zakres przeprowadzonego przez organ postępowania dowodowego, doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych i miało bezpośredni wpływ na treść zaskarżonej decyzji; - naruszenie art. 8 § 1 i 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 1 pkt 6 i § 3 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa oraz zasadę wyjaśniania zasadności przesłanek, czego przejawem jest zignorowanie wniosków strony o przedłużenie terminu na zaznajomienie się z aktami sprawy, brak odpowiedzi na składane przez stronę wnioski o przedłużenie terminu, a także lakoniczne odniesienie się do podnoszonych przez stronę zarzutów w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, zwłaszcza w zakresie opłacania przez stronę czynszu najmu według rynkowych stawek, wniosków wynikających z przedłożonej przez stronę dokumentacji cen transferowych i możliwości kwestionowania dokumentacji cen transferowych, a także w zakresie podnoszonych przez stronę nieprawidłowości co do zastosowanych kluczy podziałowych tzw. wydatków wspólnych oraz nieprawidłowego ustalenia wysokości rzekomych marż uzyskiwanych przez spółkę z tytułu usług spełnianych przez tę spółkę na rzecz strony; - naruszenie art. 7, 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez poczynienie ustaleń w sprawie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w oparciu o sprawozdanie, w sytuacji gdy fakt ten nie może stanowić dowodu, że strona pobrała dotację w nadmiernej wysokości lub wydatkowała ją niezgodnie z przeznaczeniem, bowiem organy w toku postępowania administracyjnego zobligowane są do samodzielnego ustalania stanu faktycznego sprawy, a także do zebrania dowodów i oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a nie do bezkrytycznego opierania się na protokole sporządzonym przez inny organ w toku innego rodzaju postępowania; - naruszenie art. 6, art. 7 i art. 77 i 1 k.p.a. poprzez uznanie za prawidłowe poglądu organu I instancji w tym zakresie i przypisanie sobie kompetencji do badania sposobu wydatkowania środków uzyskanych przez podmiot trzeci tj. spółkę od strony, stanowiących wynagrodzenie tej spółki za usługi świadczone przez spółkę na rzecz strony, pomimo braku podstawy prawnej do prowadzenia tego rodzaju ustaleń, a także poprzez uznanie za prawidłowe ustaleń dokonanych w wyniku wadliwego postępowania dowodowego organu pierwszej instancji, które było niewłaściwie ukierunkowane na sposób ustalania wynagrodzeń pracowników tej spółki i wysokość marż, jakie spółka miała rzekomo uzyskiwać z tytułu usług świadczonych na rzecz strony, a tymczasem wydatki z dotacji oświatowej należy oceniać z perspektywy podmiotu, który otrzymał dotację, a nie z perspektywy podmiotu, który sprzedaje swoje usługi na rzecz podmiotu dotowanego, bo podmiot trzeci nie dysponuje środkami publicznymi; - naruszenie art. 84 § 1 k.p.a. poprzez samodzielne dokonanie ustaleń faktycznych przez organ w sytuacji, gdy w sprawie były wymagane wiadomości specjalne, co polegało na tym, że organ zaniechał dopuszczenia dowodu z opinii biegłego z zakresu szacowania nieruchomości w celu ustalenia wysokości stawek rynkowych czynszu najmu oraz biegłego z zakresu finansów i rachunkowości w celu ustalenia wartości rynkowej pozostałych usług nabywanych przez stronę od spółki (usługa organizacyjno-administracyjna, usługa finansowo-księgowa, usługa kadrowo-płacowa, usługa RODO i BHP, zakupy towarów), co doprowadziło do wadliwego ustalenia stanu faktycznego w sprawie tzn. uznania wydatków poniesionych na rzecz spółki na sfinansowanie czynszu najmu i pozostałych usług za zawyżone, a w konsekwencji uznanie dotacji przeznaczonej na ich sfinansowanie za pobraną w nadmiernej wysokości; - naruszenie art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zaniechanie zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a także przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie błędnych ustaleń faktycznych w oparciu o zgromadzony, ale niepełny materiał dowodowy, czego przejawem jest: - w zakresie wydatków z tytułu obsługi prawnej - dowolne, oderwane od zgromadzonych w sprawie dowodów ustalenie, że usługa nie była wykonywana, podczas gdy fakt wykonania usługi wynikał z przedłożonych przez stronę dokumentów (umowa, faktury, potwierdzenia przelewów) i złożonych wyjaśnień; - w zakresie wydatków z tytułu najmu lokali - dowolne, sprzeczne z zasadami ustalania stawek rynkowych czynszu najmu ustalenie, że stawki wynagrodzenia wynikające z umów najmu lokali przy "ul. [...] i [...]" nie były rynkowe, bezpodstawne zakwestionowanie mocy dowodowej przedłożonej przez stronę dokumentacji cen transferowych w oparciu o fakt odmiennych wyliczeń dokonanych przez audytorów oraz ze względu na fakt jej złożenia przez stronę po terminie, podczas gdy przepisy prawa nie dają podstaw do różnicowania mocy dowodowej tego rodzaju dokumentacji wyłącznie w oparciu o fakt złożenia takiej dokumentacji po terminie, tym bardziej w sytuacji, gdy organ, do którego taka dokumentacja jest składana zgodnie z właściwością jej nie zakwestionował, zignorowanie przez organ treści umów najmu przedłożonych przez stronę, z których wynikało, że zakres usług spełnianych przez wynajmującego na rzecz strony był znacznie szerszy niż zakres usług wynikających z umów ze spółdzielnią i z gminą, co doprowadziło do nieuprawnionego uznania za rynkowe stawek czynszu stosowanych przez spółdzielnię i gminę, które to stawki dotyczyły innego zakresu usług, błędne, sprzeczne z zasadami ekonomii oraz przekraczające kompetencje organów administracji publicznej ustalenie rzekomych marż stosowanych przez spółkę z tytułu wynajmu nieruchomości na rzecz strony, a także pominięcie tego, że w innych placówkach prowadzonych przez stronę analogiczna wysokość stawek czynszu najmu za lokale wynajmowane na działalność oświatową nie była kwestionowana w toku przeprowadzonej kontroli; - w odniesieniu do przyjętych kluczy podziałowych tzw. wydatków wspólnych (obsługa organizacyjno-administracyjna, finansowo-księgowa, kadrowo-płacowa) - bezkrytyczne i sprzeczne ze stanowiskiem wyrażanym przez stronę zastosowanie klucza podziałowego co do zasady (gdy nie było wydatków wspólnych ponoszonych przez stronę), a także użycie klucza zaproponowanego przez audytorów i nieuwzględnienie klucza podziału wydatków wskazywanego przez stronę, a także pozbawione logiki uzasadnienie w zakresie przyczyn nieuwzględnienia klucza proponowanego przez stronę; - w odniesieniu do rzekomych marż stosowanych przez spółkę bezzasadne zastosowanie klucza podziałowego do zysków spółki, gdy to nie ten podmiot otrzymał dotację, nieprawidłowe zastosowanie klucza innego niż wskazany przez stronę, uwzględnienie wyłącznie kosztów wynagrodzeń pracowników, a pominięcie szeregu innych wydatków związanych z zatrudnieniem pracownika takich jak zorganizowanie stanowiska pracy (lokal, meble), wyposażenie w odpowiedni sprzęt, materiały biurowe itd., ustalenie rzekomych zysków spółki bez pełnej dokumentacji finansowej tego podmiotu; - w odniesieniu do usług z zakresu RODO i BHP - brak starannej analizy treści umów będących podstawą świadczenia tego rodzaju usług, dowolna ocena przedłożonych dowodów potwierdzających wykonanie danej usługi na rzecz strony, nieprawidłowe ustalenie wartości tych usług wyłącznie w oparciu o wysokość wynagrodzeń uiszczanych przez spółkę na rzecz swoich pracowników, z pominięciem wszystkich innych kosztów ponoszonych przez spółkę w celu wykonania tej usługi, które to koszty poniosłaby też strona, gdyby zatrudniała swoich pracowników, bezzasadne porównywanie wartości usługi zakupionej od podmiotu zewnętrznego z kosztami zatrudnienia własnego pracownika; - w odniesieniu do zakupów towarów i materiałów nabytych od spółki - nieprawidłowe ustalenie uzasadnionej w ocenie organu ceny zakupionych towarów, dowolne ustalenie marż stosowanych przez spółkę; - w odniesieniu do usług sprzątania i prowadzenia dokumentacji - dowolne, oderwane od zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalenie zakresu świadczonych usług przez K. C., B. B., D. D., pracownika o inicjałach A.G. oraz S.J., pominięcie treści umów będących podstawą do zapłaty wynagrodzenia przez stronę za świadczenie wymienionych usług, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez bezpodstawne zakwestionowanie wartości rynkowej usługi wynikającej z treści umów, faktur/rachunków i dowodów zapłaty, nieprawidłowe i zupełnie dowolne ustalenie uzasadnionej w ocenie organu wartości tych usług i należnego z tego tytułu wynagrodzenia, które mogło być sfinansowane z dotacji. Skarżący zarzucił również naruszenie prawa materialnego, a mianowicie: - naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 44 ust. 3, art. 126, art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach (t .j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.), dalej jako "u.f.p.", a także art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz. U. poz. 2203 ze zm.), dalej jako "u.f.z.o." poprzez uznanie, że przepisy te mają pośrednie zastosowanie do spółki, która to spółka otrzymywała wynagrodzenie od strony, za usługi świadczone na rzecz strony, wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych i potwierdzone wystawionymi fakturami i potwierdzeniami zapłaty, podczas gdy przepisy te dotyczą wyłącznie podmiotów, które otrzymały dotację oświatową i ją wydatkują, a podmioty trzecie nie są zobowiązane do ich stosowania, bo nie są beneficjentami dotacji; - naruszenie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148 ze zm.), dalej "u.p.o.", w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. poprzez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji przyjęcie, że poniesiony przez stronę wydatek w wysokości 95.940,00 zł na obsługę prawną nie mógł być pokryty z dotacji, a zatem wykorzystana na ten cel dotacja stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.o., wydatki na obsługę prawną to wydatki bieżące, przeznaczane na sfinansowanie zadań organu prowadzącego, które mogą być pokrywane z dotacji oświatowej; - naruszenie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o. oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 u.p.o. w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że usługi w zakresie obsługi organizacyjno-administracyjnej, finansowo-księgowej, kadrowo płacowej powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, bo wydatki z tego tytułu byłyby niższe, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. spółki jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 309.709,65 zł (obsługa organizacyjna i administracyjna), 196.278,65 zł (obsługa finansowa i księgowa), 158.019,69 zł (obsługa kadrowo - płacowa) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust.1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; - naruszenie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.o. oraz art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p., poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że usługi z zakresu RODO i BHP powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, bo wydatki z tego tytułu byłyby niższe, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. spółki jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 27.411,49 zł (obsługa z zakresu zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla uczniów szkoły) oraz 13.257,81 zł (zapewnienie ochrony danych osobowych) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; - naruszenie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.o. oraz art. 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p., poprzez ich błędną wykładnię, sprowadzającą się do uznania, że zakwestionowane przez organy zakupy towarów i materiałów od spółki powinny być wykonywane osobiście przez stronę, albo przez pracowników strony, a korzystanie z usług podmiotu zewnętrznego tzn. spółki jest zbędne, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 2.338,08 zł oraz 61.260,47 zł oraz 7.291,56 zł (wydatki na zakupy wyposażenia szkoły i innych artykułów) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust.1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p.; - naruszenie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 u.p.o. w zw. z art. 252 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. poprzez błędną wykładnię sprowadzającą się do uznania, że uiszczone przez stronę wynagrodzenie za usługi świadczone na podstawie umów zlecenia z K.C., B. B.B., z D.D., z A.G. oraz z S.J. było zawyżone, dokonanie nieuprawnionego przez organ miarkowania wynagrodzeń wynikających z zawartych umów, poniżej limitów ustawowych, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że poniesione przez stronę wydatki w wysokości 75.250,49 zł i 87.520,38 zł (wydatki na usługę sprzątania) oraz 81.515,00 zł i 4.533,05 zł i 14.717,07 zł (wydatki na wynagrodzenie za prowadzenie dokumentacji) stanowią dotację pobraną w nadmiernej wysokości w rozumieniu art. 252 ust.1 pkt 2 i ust. 3 u.f.p. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie). Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy, że sądowa kontrola prawidłowości rozstrzygnięcia organu obejmuje badanie zarówno poprawności interpretacji i zastosowania norm prawnych, jak i poprawności przeprowadzonych czynności procesowych oraz dokonanej przez organ oceny zebranego materiału dowodowego. Sąd administracyjny nie dokonuje bowiem własnych ustaleń w sprawie, ale poddaje ocenie poprawność ustaleń poczynionych przez organ w postępowaniu administracyjnym. Na wstępie wymaga wyjaśnienia, że stosownie do art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego (dalej jako "j.s.t.") wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 pkt 1 u.f.p.). Jak wynika z akt sprawy organ I instancji ustalił do zwrotu skarżącemu kwoty dotacji pobranych w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2019 r. Przepis art. 252 u.f.p. nie definiuje wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Jednakże biorąc pod uwagę definicję wykorzystania dotacji określoną w art. 251 ust. 4 u.f.p. (zgodnie z tym przepisem: wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach), należy stwierdzić, że wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem będzie oznaczać w szczególności zapłatę za zadanie, które nie było przedmiotem dotowania z budżetu gminy, a w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie niezgodnie z przeznaczeniem nastąpi przez realizację innych celów niż wskazane w tych przepisach (zob. A. Ostrowska [w:] Finanse publiczne. Komentarz, red. J. M. Salachna, M. Tyniewicki, Warszawa 2024, art. 252). W powyższej regulacji ustawodawca definiuje natomiast dotacje pobrane w nadmiernej wysokości oraz dotacje nienależne. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu j.s.t. w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania (art. 252 ust. 3 u.f.p.). Dotacjami nienależnymi natomiast są dotacje udzielone bez podstawy prawnej (art. 252 ust. 4 u.f.p.). Organami pierwszej instancji właściwymi do wydawania decyzji w odniesieniu do wymienionych należności są, w stosunku do należności budżetów j.s.t., wójt, burmistrz, prezydent miasta, starosta albo marszałek województwa (art. 61 ust. 1 pkt 4 u.f.p.). Organem odwoławczym jest samorządowe kolegium odwoławcze (art. 61 ust. 2 i ust. 3 pkt 4 u.f.p.). Decyzje w przedmiocie zwrotu dotacji nie mają charakteru decyzji uznaniowej. Organ bowiem nie ma swobody w wydaniu rozstrzygnięcia i w wypadku stwierdzenia określonych uchybień winien wydać decyzję deklaratoryjną, a więc jedynie potwierdzającą fakt określonego naruszenia (zob. wyrok WSA w Warszawie z 23 lipca 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 2159/14, LEX nr 1998350). Wydanie i doręczenie decyzji zobowiązującej do zwrotu dotacji powinno nastąpić w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie z art. 126 u.f.p., dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu j.s.t. oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Należy wyjaśnić, że zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega tylko ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Jak wynika z akt niniejsza sprawa dotyczy tzw. dotacji oświatowej, której środki beneficjent zobligowany jest spożytkować na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Zatem każdy wydatek, który pokryty został z dotacji, winien być poddany weryfikacji pod kątem jego zgodności ze wspomnianym przepisem. Zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. (wg brzmienia obowiązującego w 2019 r.), dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie: - 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, - 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2017 r. poz. 978, z późn. zm.), 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. Zasadne jest przy tym odniesienie się również do przepisów ustawy prawo oświatowe. I tak, w myśl art. 10 ust. 1 u.p.o., organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym; 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351) i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych; 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki; 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych. Stosownie do art. 124 ust. 3 u.f.p., wydatki bieżące jednostek budżetowych obejmują: 1) wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń; 2) zakupy towarów i usług; 3) koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostek budżetowych i realizacją ich statutowych zadań; 4) koszty zadań zleconych do realizacji jednostkom zaliczanym i niezaliczanym do sektora finansów publicznych, z wyłączeniem organizacji pozarządowych. Natomiast wydatki majątkowe obejmują: 1) wydatki na zakup i objęcie akcji oraz wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) wydatki inwestycyjne państwowych jednostek budżetowych oraz dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji realizowanych przez inne jednostki (art. 124 ust. 4 u.f.p.). W kontekście oceny zasadności orzeczenia o zwrocie dotacji istotne są również uregulowania u.f.p. dotyczące zasad dokonywania wydatków ze środków publicznych. W art. 44 ust. 2 i 3 u.f.p. wskazano, że jednostki sektora finansów publicznych dokonują wydatków zgodnie z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków. Wydatki publiczne powinny być dokonywane: 1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad: a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów; 2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań; 3) w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Uregulowana w art. 44 ust. 2 u.f.p. zasada ponoszenia wydatków publicznych zgodnie z przepisami dotyczącymi poszczególnych rodzajów wydatków w sposób szczególny dotyczy wydatków na dotacje (tzw. wydatków dotacyjnych). W orzecznictwie NSA wskazuje się, że obowiązek przestrzegania przepisów dotyczących wydatków publicznych dotyczy nie tylko organów (jednostek) udzielających dotacji, lecz także jednostek wykorzystujących środki dotacyjne (beneficjentów dotacji). W wyroku z dnia 9 listopada 2022 r., sygn. akt I GSK 3522/18 , NSA stwierdził o jednostce wykorzystującej dotację niezgodnie z celem przeznaczenia: "To, że dotacje były przekazywane na jej rachunek i w sensie własnościowym należały po przekazaniu do niej, nie oznaczało, że wydatkowanie ich nie stanowiło wykorzystywania środków publicznych podlegającego zasadom i kontroli wynikającej z przepisów ustawy o finansach publicznych". W ramach kontroli prawidłowości wydatkowania środków publicznych uprawnione organy oceniają zgodność wydatkowania m.in. z tymi przepisami, co miało miejsce w tej sprawie. Skarżąca, korzystając z dotacji, była podmiotem wykorzystującym środki publiczne zgodnie z art. 4 pkt 2 u.f.p., dlatego obowiązywały ją wynikające z przepisów ustawy o finansach publicznych obowiązki w zakresie wydatkowania tych środków, w szczególności określone w art. 44 ust. 3 u.f.p. Sformułowane w art. 44 ust. 3 u.f.p. zasady celowości, oszczędności i efektywności dokonywania wydatków publicznych ustawodawca podkreśla w ustawie o finansach publicznych trzykrotnie: w ww. art. 44 ust. 3, w art. 162 pkt 3 (określającym zasady wykonywania budżetu państwa) oraz w art. 254 pkt 3 (określającym zasady wykonywania budżetu j.s.t.), stąd też należy sądzić, że uznaje tę zasadę za priorytetową (zob. A. Ostrowska [w:] Finanse publiczne. Komentarz, red. J. M. Salachna, M. Tyniewicki, Warszawa 2024, art. 44). Celowość oznacza, że poniesienie wydatku jest niezbędne do realizacji zadania publicznego. Oszczędność wiąże się z ograniczeniem wysokości wydatku do minimum niezbędnego, aby zrealizować zadanie na odpowiednim poziomie jakościowym. Uzyskiwanie najlepszych efektów z danych nakładów jest określane jako efektywność wydatków. Optymalny dobór metod i środków służących osiągnięciu założonych celów określa się skutecznością wydatków. Ponoszenie wydatków w określonych terminach określa się zasadą terminowości (zob. M. Cilak [w:] Ustawa o finansach publicznych. Komentarz, red. Z. Ofiarski, LEX/el. 2021, art. 44). Ocena zgłoszonych przez skarżącego zarzutów wymaga odniesienia się do poszczególnych zakwestionowanych przez organy wydatków. W odniesieniu do wydatków dotyczących najmu pomieszczeń we W. przy "ul. [...]" w kwocie 152.699,24 zł i przy "ul. [...]" w kwocie 84.976,12 zł należy zgodzić się z organem, iż kwoty zakwestionowane stanowiły dotacje pobrane w nadmiernej wysokości. Jak wynika z akt dotowany pokrył w 2019 r. koszt najmu pomieszczeń dla liceum przy "ul. [...]" we W. na podstawie umowy najmu z dnia 31 grudnia 2018 r. zawartej między spółką a liceum. Przedmiotem ww. umowy był najem lokalu użytkowego przeznaczonego na działalność edukacyjną, dydaktyczną i oświatową o powierzchni [...] m2 wraz z wyposażeniem. W § 1 ust. 1 zawartej umowy spółka oświadczyła, że jest uprawniona do oddania w najem lokal użytkowy przeznaczony na ww. działalność. Strony ustaliły miesięczną stawkę czynszu z tytułu najmu na kwotę 6.174,00 zł netto (sala nr 5) i 9.800 zł netto (sala nr 3 i 4). Czynsz zawierał w szczególności opłaty związane z kosztami utrzymania urządzeń technicznych w budynku, energii elektrycznej wykorzystanej do oświetlenia lokalu, powierzchni zewnętrznej i parkingu, zapewnienia dostaw wody (ciepłej i zimnej) oraz odprowadzania ścieków, ogrzewania, klimatyzacji oraz wentylacji, koszty związane z dostarczaniem mediów (składowe czynszu szczegółowo strony zawartej umowy wskazały w § 4 ust. 2 umowy). Umowa została zawarta na czas nieokreślony począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. W związku z realizacją ww. umowy, spółka wystawiła na rzecz dotowanego faktury VAT na łączną kwotę 235.776,24 zł (brutto). Organ ustalił, że spółka wskazała składowe czynszu najmu (netto miesięcznie), tj.: wyliczony rynkowy czynsz najmu - 66,00 zł/m2, uśrednione koszty mediów, które nie są zawarte w czynszu najmu - 20,00 zł/m2, uzgodniony pomiędzy stronami koszt nakładów poniesionych przez spółkę na remonty lokali przy "ul.[...]" - 12,00 zł/m2. Kwoty te potwierdził dotowany w piśmie z dnia 26 września 2022 r. Organ ustalił, że pomieszczenia przy "ul. [...]" we W. wynajmowane przez liceum od spółki na podstawie umowy z dnia 31 grudnia 2018 r. były wynajmowane przez dotowanego od spółdzielni na podstawie: - umowy z dnia 31 marca 2009 r. r. zawartej między spółdzielnią a skarżącym (ze zmianami), - umowy najmu nr 350/2013/L z dnia 7 lutego 2013 r. zawartej między spółdzielnią a skarżącym (ze zmianami), - umowy najmu nr 413/2015/L z dnia 19 stycznia 2015 r. zawartej między spółdzielnią a skarżącym (ze zmianami). Dotowany wyjaśnił w toku postępowania, że właścicielem lokalu we Wrocławiu przy "ul. [...]" jest spółdzielnia, która wynajmowała lokal dotowanemu. Dotowany z kolei oddał ten lokal w dalszy najem spółce, która następnie oddała lokal w dalszy najem liceum wystawiając z tego tytułu faktury. Łączna powierzchnia wynajmowanych przez skarżącego lokali na podstawie ww. umów wyniosła [...] m2 (w umowie z dnia 31 grudnia 2018 r. zawartej między spółką a liceum wskazano powierzchnię [...] m2). Na podstawie ww. umów, spółdzielnia, tytułem najmu lokali użytkowych, w 2019 r. wystawiła dla skarżącego faktury na łączną wartość brutto 53.907,04 zł, z czego tytułem czynszu - 43.871,40 zł i tytułem opłat -10.035,64 zł. Organ I instancji ustalił, że niefakturowane przez spółdzielnię koszty wyniosły 29.199,96 zł, co łącznie dało kwotę 83.107,00 zł. Spółka wystawiła jednak faktury z tytułu najmu na rzecz liceum w wysokości 235.776,24 zł. Różnica pomiędzy tymi kwotami wyniosła 152.669,24 zł. Kolegium poparło stanowisko organu I instancji, że ceny czynszu najmu stosowane przez spółkę w wystawianych fakturach dla liceum i rozliczane następnie z dotacji istotnie różniły się od tych stosowanych przez spółdzielnię, która wynajmowała pomieszczenia bezpośrednio dotowanemu. Ceny te były ponad 3-krotnie wyższe od tych stosowanych przez spółdzielnię. Kolegium doszło do wniosku, że pośrednictwo spółki w zakresie świadczenia umów najmu nie było konieczne do osiągnięcia celu, na jaki dotowany uzyskał dotację oświatową. Rozpatrując skargę w tym zakresie należy stwierdzić, że słusznie organy uznały, iż pobrana przez dotowanego dotacja w kwocie 152.669,24 zł została pobrana w nadmiernej wysokości. Nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skarżącego, iż wystawiane przez spółkę faktury uwzględniały ceny rynkowe najmu nieruchomości, które mogły być finalnie pokryte z dotacji oświatowej. Sąd stwierdza, że organy słusznie zauważyły, iż pomimo twierdzeń dotowanego o byciu zmuszonym do wynajmu lokalu od spółki po wskazanych w fakturach cenach, nie można pominąć okoliczności, że wynajmowanie lokali miało miejsce od spółki zarządzanej przez organ prowadzący liceum. Organy nie kwestionowały przy tym, że najem pomieszczeń może odbywać się na podstawie umowy zawartej z podmiotem trzecim lecz przedmiotem oceny organów była zasadność poniesionych kosztów na realizację tej zawartej umowy. Organy wskazały, że z dokumentacji zdjęciowej znajdującej się w aktach sprawy, nie wynika, aby ww. lokale (przed ich remontem), ze względu na ich stan techniczny, uniemożliwiały prowadzenie w nich działalności oświatowej. Przeprowadzone prace w ww. lokalach, co wynika z dokumentacji zdjęciowej, świadczą o tym, że zwiększono komfort korzystania z tych lokali, natomiast nie potwierdzają tego, że lokale te, ze względu na ich stan techniczny, były nieprzydatne do użytku do umówionego użytku. Wobec powyższego należy przychylić się do stanowiska organów, że pośrednictwo spółki w zakresie najmu nieruchomości na prowadzenie liceum nie było celowe i oszczędne i spowodowało nadmierny wzrost kosztów najmu, które dotowany pokrył finalnie z udzielonej dotacji. W zakresie najmu pomieszczeń we Wrocławiu przy "ul. [...]" dotowany pokrył w 2019 r. koszty najmu umowy zawartej w dniu 1 września 2017 r. pomiędzy spółką a liceum. Strony ustaliły miesięczną stawkę czynszu z tytułu najmu na kwotę 11.304,00 zł netto (w okresie od dnia 1 września 2017 r. do dnia 31 sierpnia 2018 r.), 12.560,00 zł netto (w okresie od dnia września r. do dnia 28 lutego 2019 r.) i 15.386,00 zł netto od dnia 1 marca 2019 r. W związku z realizacją ww. umowy, spółka wystawiła na rzecz dotowanego faktury VAT na łączną kwotę 220.145,40 zł (brutto). Spółka wskazała składowe czynszu najmu (netto miesięcznie), tj.: wyliczony rynkowy czynsz najmu - 58,00 zł/m2, uśrednione koszty mediów -16,00 zł/m2, amortyzacja nieruchomości - 22,00 zł/m2, podatek od nieruchomości - 2,00 zł/m2. Organy ustaliły, że podany rynkowy koszt najmu (czynsz bez opłat i amortyzacji) jest znacznie wyższy od tego stosowanego w 2019 r. przez innych kontrahentów dotowanego, świadczących usługi najmu. Cena netto czynszu (bez opłat) za 1 m2 stosowana przez spółkę była ponad 3-krotnie wyższa od średniej ceny stosowanej przez spółdzielnię i ponad 6-krotnie wyższa od stosowanej przez gminę. Dotowany wynajmował bowiem od gminy pomieszczenia wraz z wyposażeniem na cele prowadzenia zajęć dydaktycznych i wychowawczych oraz pomieszczenia biurowe związane z prowadzoną działalnością na podstawie umów z dnia 1 września 2018 r. i 28 czerwca 2019 r. Organy wyliczyły średnią cenę najmu stosowaną przez spółdzielnię na kwotę 58,33 zł/m2. Zatem koszt wynajmu lokalu o powierzchni [...] m2 przy "ul. [...]" we W. w 2019 r. (12 miesięcy) został wyliczony na łączną kwotę 135.169,28 zł. Organy uznały opłacone przez dotowanego z dotacji koszty najmu na podstawie faktur wystawionych przez spółkę tytułem najmu lokalu przy "ul.[...]" we W. w kwocie 220.145,40 zł za zawyżone. Z uwagi na ww. różnicę oraz biorąc pod uwagę powiązania osobowe między dotowanym a spółką, organy doszły do wniosku, że zawarcie umowy ze spółką spowodowało nadmierny wzrost kosztów najmu, które dotowany pokrył z udzielonej dotacji. Z punktu widzenia art. 44 ust. 3 u.f.p., ponoszone wydatki powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny m.in. z zachowaniem zasady optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów, a co w ocenie organów nie miało miejsca w przedmiotowym stanie faktycznym. W ocenie sądu stanowisko to zasługuje na aprobatę. W kwestii orzeczenia zwrotu dotacji w kwocie 309.709,65 zł jako pobranej w nadmiernej wysokości organy wskazały, że ze statutu liceum z dnia 1 września 2018 r. wynika, iż do zadań osoby prowadzącej liceum, należało w szczególności zapewnienie liceum obsługi administracyjnej, w tym prawnej, finansowej i organizacyjnej (§ 8 ust. 4 pkt 3 statutu). Zapis ten znalazł także potwierdzenie w statucie liceum z dnia 21 listopada 2019 r. (§ 9 ust. 4 pkt 3 statutu). Dotowany pokrył w 2019 r. z dotacji oświatowej wydatki na obsługę administracyjną, organizacyjną i prawną liceum na podstawie umowy z dnia 31 grudnia 2018 r. zawartej między spółką, a liceum. Organy dokonały szczegółowej analizy treści umowy w zakresie zadań spółki dotyczących usług administracyjnych, organizacyjnych i prawnych jakie miała świadczyć na rzecz liceum. W ocenie organów zakres zawartej umowy w dniu 31 grudnia 2018 r. między spółką a liceum może sugerować, że w zasadzie zapewnienie liceum obsługi administracyjnej, prawnej, finansowej i organizacyjnej, do której był zobowiązany jej organ prowadzący na podstawie ww. statutów, został w całości scedowany na spółkę. Za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla spółki w wysokości 11.750,00 zł netto (za usługi administracyjne), w wysokości 15.750,00 zł netto (za usługi organizacyjne) oraz w wysokości 6.500,00 zł netto (w zakresie usług prawnych). W związku z realizacją zawartej umowy, spółka wystawiła faktury na łączną kwotę 501.840,00 zł, którą to kwotę dotowany pokrył z dotacji oświatowej otrzymanej w roku 2019 na prowadzenie liceum. Organy ustaliły, że obsługę administracyjną i organizacyjną liceum zapewniało 8 osób zatrudnionych w spółce na umowę o pracę. W jednej z umów jako miejsce wykonywania pracy wskazano liceum, w kolejnej jako miejsce wykonywania pracy – "ul. [...]" we W., z kolei w pozostałych umowach jako miejsce wykonywana pracy wskazano 7 szkół - w tym liceum - prowadzonych przez dotowanego. Zatem pracownicy ww. spółki wykonywali czynności w ww. zakresie nie tylko na rzecz liceum, ale też na rzecz innych szkół prowadzonych przez dotowanego. Spółka wyjaśniła, że nie jest w stanie określić dla jakich szkół pracownicy wykonywali czynności, gdyż spółka nie prowadzi i nie prowadziła w 2019 r. takich analiz. W celu stalenia, jaka część wynagrodzenia pracowników spółki wykonujących czynności w zakresie obsługi administracyjnej i organizacyjnej dla ww. siedmiu szkół wymienionych w umowach o pracę dotyczyła liceum, organ obliczył procentowy udział liceum w wynagrodzeniach pracowników spółki wykonujących czynności w zakresie obsługi administracyjnej i organizacyjnej dla ww. szkół. Wyliczając procentowy udział wzięto pod uwagę roczną liczbę uczniów poszczególnych szkół w 2019 r. prowadzonych przez dotowanego (E. we W. - 2097, E1. we W. - 122, E2. we W. - 892, E3. we W. - 265, E4. we W. - 1300, E5. we W. - 4002, Liceum S .we W. - 6367). Liczba wszystkich uczniów w ww. szkołach w 2019 r. wyniosła 15045. Obliczając procentowy udział liczby uczniów poszczególnej placówki do liczby uczniów ogółem (6367), wyliczony udział procentowy przedstawia się następująco: E. we W. - 13,94 %, E1. we W. - 0,81 %, E2. we W. - 5,93 %, E3. we W. -1,76 %, E4. we W. - 8,64 %, E5. we W. - 26,60 %, Liceum S. we W. - 42,32 %. Organy przyjęły zatem klucz podziału według liczby uczniów. Organy nie przychyliły się do wniosku dotowanego w zakresie przyjęcia korzystniejszego dla niego klucza podziału tj. udział procentowy dotacji w wydatkach ogółem przypadający na liceum. W ocenie Kolegium klucz podziału zaproponowany przez dotowanego nie wydaje się obiektywny ze względu na kwestionowanie wydatkowania w 2019 r. przez dotowanego dotacji otrzymanej na prowadzenie liceum, jak również zwrot części dotacji przez dotowanego. Mając na uwadze zastosowany klucz podziału wydatków sporządzono zestawienie wynagrodzeń pracowników spółki wykonujących czynności dla szkół prowadzonych przez dotowanego i wyliczono koszt ich wynagrodzeń obciążających spółkę. Łączny koszt wynagrodzeń ww. pracowników obciążający spółkę w 2019 r. wyniósł 206.933,26 zł, natomiast według ww. klucza podziałowego koszt wynagrodzeń przypadających na liceum to kwota 96.190,35 zł. Organy ustaliły, że dotowany opłacił z dotacji kwotę 405.900,00 zł tytułem obsługi administracyjnej i organizacyjnej liceum, z kolei przyjęty przez organ pierwszej instancji koszt wynagrodzeń pracowników, według zastosowanego klucza podziału wydatków, świadczących pracę z ww. tytułu na rzecz liceum wyniósł 96.190,35 zł. Organy uznały, że prawidłowo, jako wydatkowaną kwotę, która powinna zostać pokryta z dotacji, winna być kwota 96.190,35 zł, a nie kwota 405.900,00 zł. Różnica pomiędzy ww. kwotami - 309.709,65 zł - stanowi dotację pobraną w nadmiernej wysokości i kwota ta powinna podlegać zwrotowi. Należy przychylić się do stanowiska organów, że z punktu widzenia art. 44 ust. 3 u.f.p., powyższy wydatek nie był oszczędny. Pośrednictwo spółki również w ww. zakresie nie było konieczne i oszczędne, bowiem zwiększyło koszty dotowanego zadania. Przyjęta przy tym przez organy metodologia wyliczenia klucza podziału została przez organy opisana w sposób jasny, pozwalający na dokonanie kontroli poszczególnych wyliczeń. W zakresie orzeczenia o zwrocie dotacji przeznaczonej na pokrycie wydatków na obsługę finansową i księgową liceum w kwocie 196.278,65 zł organy ustaliły, że zgodnie z § 2 umowy zawartej pomiędzy spółką a liceum, do zadań spółki należało m.in.: opracowywanie projektu planu dochodów i wydatków liceum, opracowywanie projektów przepisów wewnętrznych dotyczących prowadzenia rachunkowości, przygotowywanie dyspozycji środkami pieniężnymi, zapewnianie od strony finansowej prawidłowości umów zawieranych przez liceum, rozliczanie zaliczek pieniężnych, przestrzeganie przepisów o ochronie danych osobowych, sporządzanie okresowych sprawozdań, bilansów i zestawień, zapewnienie przechowywania i archiwizowania dokumentów, a także ochrona danych, gromadzenie, czy przechowywanie dowodów księgowych, zapewnienie terminowego dochodzenia przysługujących liceum należności i roszczeń spornych oraz spłaty zobowiązań, przestrzeganie zasad rozliczeń pieniężnych i ochrony wartości pieniężnych, czy bieżące księgowanie dochodów księgowych. Za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla Spółki w wysokości 16.250,00 zł netto. W związku z zawartą umową, Spółka wystawiła dla skarżącego faktury na łączną kwotę 239.850,00 zł brutto, którą dotowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej. Organy ustaliły, że obsługę księgową i finansową liceum zapewniało dwóch pracowników zatrudnionych w spółce na umowę o pracę. W jednej z umów jako miejsce wykonywania pracy wskazano "ul. [...]", natomiast w drugiej jako miejsce wykonywana pracy wskazano 7 szkół, w tym liceum, prowadzonych przez dotowanego. Organy ustaliły, że ww. pracownicy spółki wykonywali czynności w ww. zakresie nie tylko na rzecz liceum, ale też na rzecz innych szkół prowadzonych przez dotowanego co uzasadniło przyjęcie klucza podziału wydatków. Za rzeczywiste koszty obsługi liceum uznano koszty w wysokości 43.571,35 zł (koszt pracownika – księgowej oraz księgowego K. H. oraz koszt obsługi K. s. c.), tj. koszty wynagrodzeń jakie poniosła spółka. Pośrednictwo spółki spowodowało natomiast nadmierny wzrost kosztów do kwoty 239.850 zł, tj. o 196.278,65 zł. Różnice pomiędzy ww. kwotami należało zatem uznać za dotacje pobraną w nadmiernej wysokości. Podobnie również w odniesieniu do tych wydatków należy przychylić się do stanowiska organów, że w kontekście art. art. 44 ust. 3 u.f.p. dokonane wydatki były nieoszczędne i niecelowe, pośrednictwo spółki zwiększyło koszty dotowanego zadania. W części dotyczącej orzeczenia o zwrocie dotacji pokrywającej wydatki na obsługę kadrowo-płacową liceum organy ustaliły, że dotowany pokrył w 2019 r. wydatki na podstawie zawartej dnia 31 grudnia 2018 r. umowy między spółką, a liceum. Organy przeanalizowały zakres ww. umowy i ustaliły, że za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla spółki w wysokości 12.750,00 zł netto (15.682,50 zł brutto). W związku z zawartą umową, Spółka wystawiła dla skarżącego faktury na łączną kwotę 188.190,00 zł brutto, którą dtowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie liceum. Organ I instancji przyjął klucz podziału wydatków wskazany powyżej i przy zastosowaniu tego klucza obliczył w sposób analogiczny koszt wynagrodzenia obciążający spółkę a dotyczący liceum w zakresie świadczenia ww. usług. Organy uznały za faktycznie poniesiony z tytułu świadczenia ww. usługi po stronie spółki koszt w kwocie 30.170,31 zł (koszt wynagrodzenia dwóch pracowników zatrudnionych w spółce), podczas gdy opłacone z dotacji koszty wynikające z faktur wystawionych w 2019 r. przez spółkę tytułu obsługi kadrowo-płacowej liceum wyniosły 188.190,00 zł. Mając na uwadze art. 44 ust. 3 u.f.p., jak i powiązania osobowe między liceum a spółką, za rzeczywiste koszty tej obsługi uznano koszty w wysokości 30.170,31 zł. Organy wskazały, że korzystanie z pośrednictwa spółki przy świadczeniu ww. usługi było zbędne, tym bardziej, że liceum w 2019 r. prowadziło własną politykę zatrudnienia rozliczając z dotacji wynagrodzenia wraz z pochodnymi 35 pracowników zatrudnionych na podstawie 42 umów zlecenia oraz 9 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę (bez umów zawartych z nauczycielami). Pośrednictwo spółki spowodowało wzrost kosztów do kwoty 188.190,00 zł, tj. o 158.019,69 zł i kwotę tą uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Z powyższym stanowiskiem organów należy się zgodzić. Ponoszone wydatki powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny m.in. z zachowaniem zasady optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów, a co jak wynika z akt sprawy zostało skutecznie zakwestionowane przez organy. Pośrednictwo Spółki w ww. zakresie nie było konieczne i oszczędne, bowiem zwiększyło koszty dotowanego zadania. Również wydatki na usługi w zakresie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla uczniów w kwocie 27.411,49 zł zostały prawidłowo zakwestionowane przez organy. Jak wynika z akt z udzielonej dotacji dotowany pokrył w 2019 r. wydatki w zakresie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki dla uczniów liceum na podstawie zawartej umowy w dniu 31 grudnia 2018 r. między spółką a liceum. Organy dokonały analizy zapisów umowy i ustaliły, że za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla spółki w wysokości 2.700,00 zł netto (3.321,00 zł brutto). W związku z zawartą umową, spółka wystawiła dla liceum faktury na łączną kwotę 39.852,00 zł brutto, którą dotowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie liceum. Organy ustaliły, że obsługę w zakresie zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki (BHP) dla liceum zapewniała de facto 1 osoba zatrudniona w spółce na umowę o pracę (E.W.). W aktach sprawy znajdują się dwie umowy zawarte z ww. osobą. E.W. była zatrudniona w liceum na umowę o pracę 2/5 etatu, od 1 września 2018 r. do dnia 31 sierpnia 2019 r. z wynagrodzeniem 1.549,84 zł. W dniu 31 stycznia 2019 r. zawarła umowę o pracę ze spółką na takich samych warunkach. Liceum wypłaciło E.W. wynagrodzenie tylko za styczeń 2019 r. W spółce E.W. pracowała od lutego do sierpnia 2019 r. (za te okresy spółka naliczyła wynagrodzenie). Spółka w 2019 r. fakturowała dla liceum koszty obsługi w zakresie BHP za styczeń, pomimo, że nie zatrudniała jeszcze E.W i za okres od września do grudnia pomimo, że już jej nie zatrudniała. Zatem w tych miesiącach organ uznał, że spółka fakturowała dla liceum koszty obsługi w zakresie BHP, pomimo że nie ponosiła kosztów wynagrodzenia pracownika świadczącego tę usługę. W związku z dokonanymi ustaleniami, w tym na podstawie list płac, organ pierwszej instancji ustalił koszt wynagrodzenia ww. pracownika poniesiony przez spółkę: inspektor ds. BHP (2/5 etatu) - wynagrodzenie: 12.440,51 zł, udział Liceum: 100%, co daje wysokość wynagrodzenia w kwocie 12.440,51 zł. Koszt wynagrodzenia poniesiony przez spółkę z tytułu obsługi liceum w zakresie BHP wyniósł zatem 12.440,51 zł, podczas gdy opłacone z dotacji koszty wynikające z faktur wystawionych w 2019 r. przez spółkę z tytułu tej obsługi wyniosły łącznie 39.852,00 zł. Organy słusznie uznały za faktycznie poniesiony z tytułu świadczenia ww. usługi po stronie spółki koszt w kwocie 12.440,51 zł, a nie opłaconą z dotacji kwotę 39.852,00 zł. Organy wskazały, że mając na uwadze art. 44 ust. 3 u.f.p., jak i powiązania osobowe między liceum a spółką, za rzeczywiste koszty tej obsługi uznano koszty w wysokości 12.440,51 zł. Korzystanie z pośrednictwa spółki przy świadczeniu ww. usługi było zbędne, tym bardziej, że liceum w 2019 r. zatrudniało ww. pracownika oraz prowadziło własną politykę zatrudnienia rozliczając z dotacji wynagrodzenia wraz z pochodnymi 35 pracowników zatrudnionych na podstawie 42 umów zlecenia oraz 9 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę (bez umów zawartych z nauczycielami). Pośrednictwo Spółki spowodowało zatem wzrost kosztów świadczenia ww. usługi do kwoty 39.852,00 zł, tj. o 27.411,49 zł wyższy. Kwotę tą zatem słusznie uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości, ponieważ była ona wyższa niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. W zakresie orzeczenia o zwrocie dotacji pokrywającej wydatki na usługi z zakresu ochrony danych osobowych organy ustaliły, że w aktach sprawy znajduje się umowa nr R/02/2019 na świadczenia usługi polegającej na kompleksowej i stałej realizacji czynności ochrony danych osobowych uczniów liceum zawarta w dniu 31 grudnia 2018 r. między spółką a liceum. Organy przeanalizowały zakres ww. umowy i ustaliły, że za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla spółki w wysokości 2.700,00 zł netto (3.321,00 zł brutto). W związku z zawartą umową, spółka wystawiła dla skarżącego faktury na łączną kwotę 39.852,00 zł brutto, którą dotowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie liceum. Organy ustaliły, że kompleksową i stałą realizację czynności ochrony danych osobowych uczniów liceum zapewniała 1 osoba zatrudniona w spółce na umowę o pracę (T.D.). W umowie jako miejsce wykonywania pracy wskazano 7 szkół, w tym liceum. Ww. usługę świadczył pracownik zatrudniony na stanowisku informatyka, inspektora ochrony danych (1 etat) z wynagrodzeniem: 62.840,71 zł. Przy zastosowaniu klucza 42,32%, daje to wysokość wynagrodzenia w kwocie 26.594,19 zł. Powyższą kwotę organy uznały za faktycznie poniesioną z tytułu świadczenia ww. usługi na rzecz liceum, podczas gdy opłacone z dotacji koszty wynikające z faktur wystawionych w 2019 r. przez spółkę z tytułu kompleksowej i stałej realizacji czynności ochrony danych osobowych uczniów liceum wyniosły 39.852,00 zł. Organy ustaliły, że korzystanie z pośrednictwa spółki przy świadczeniu ww. usługi było zbędne, tym bardziej, że liceum w 2019 r. prowadziło własną politykę zatrudnienia rozliczając z dotacji wynagrodzenia wraz z pochodnymi 35 pracowników zatrudnionych na podstawie 42 umów zlecenia oraz 9 pracowników zatrudnionych na umowę o pracę (bez umów zawartych z nauczycielami). Pośrednictwo spółki spowodowało wzrost kosztów do kwoty 39.852,00 zł, tj. o 13.257,81 zł. Kwotę tą zatem uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Powyższe stanowisko organów należy uznać za słuszne. Prawidłowo również określiły kwoty dotacji podlegających zwrotowi dotyczące wyposażenia liceum w kwocie 2.338,08, 61.260,47 i 7.291,56 zł. Skarżący przy rozliczaniu dotacji nie przestrzegał zasad określonych w ustawie o finansach publicznych i rażąco zawyżał ceny, pośrednictwo spółki spowodowało zawyżenie cen nabywanych towarów. Z akt sprawy wynika, że kontrahent 1 wystawił dla spółki fakturę nr [...] z dnia 4 września 2018 r. na wartość 4.870,31 zł brutto. Przedmiotem faktury były artykuły BHP (sprzęt i środki czystości). Spółka następnie odsprzedała te artykuły dotowanemu wystawiając fakturę nr 13/3/2019 z dnia 29 marca 2019 r. na kwotę 8.883,16 zł brutto. Przedmiotem sprzedaży udokumentowanej tą fakturą były również dwie szafy metalowe o wartości 1.674,77 zł brutto, dla której spółka nie przedłożyła dowodu zakupu w trakcie przeprowadzonego audytu. Różnica pomiędzy wartością brutto zakupu i sprzedaży wyniosła zatem 2.338,08 zł. Marża brutto dla odsprzedanych towarów wyniosła 48%. Z akt sprawy wynika, że kontrahent nr 2 wystawił dla spółki 2 rachunki na łączna wartość brutto 91.362,20 zł. Spółka odsprzedała artykuły udokumentowane ww. rachunkami dotowanemu za kwotę 152.622,67 zł brutto. Przedmiotem zakupu i sprzedaży przez spółkę były w szczególności meble i wyposażenie sali gimnastycznej. Rachunki, o których mowa powyżej, wystawiono 2 lutego 2015 r., z kolei faktury dokumentujące sprzedaż przez spółkę na rzecz dotowanego tych artykułów wystawiono dnia 29 marca 2019 r., 3 lipca 2019 r. i 12 listopada 2019 r. Średnia marża brutto na wszystkie artykuły wyniosła 67,05 %, a marża brutto na poszczególne artykuły wyniosła w granicach od 31,27% do 385,85%. Organy ustaliły, że decyzją Prezydenta Wrocławia z dnia 24 sierpnia 2017 r., nr 22/2017, udzielono zezwolenia na założenie liceum. Liceum rozpoczęło działalność w dniu 1 września 2017 r. Spółka w 2019 r. odsprzedała liceum artykuły zakupione w lutym 2015 r. Zatem zakup tych artykułów przez spółkę nie był co do zasady przeznaczony na działalność liceum, które w 2015 r. nie funkcjonowało. Nie było nawet zezwolenia na jego założenie. Spółka zatem odsprzedała dotowanemu artykuły 4-letnie, a w przypadku mebli będących przedmiotem faktury z 12 listopada 2019 r. - prawie 5-letnie. Spółka odsprzedała dotowanemu artykuły 4-5 letnie, dla których średnia marża brutto wyniosła 67,05%. Różnica pomiędzy wartością brutto zakupu i sprzedaży wyniosła 61.260,47 zł. Organy wskazały, że biorąc pod uwagę powyższe oraz powiązania osobowe pomiędzy dotowanym a spółką, za wartość rynkową opisanego zakupu uznano wartość brutto zakupu dokonanego przez spółkę, tj. kwotę 91.362,20 zł. Pośrednictwo spółki w zakupie spowodowało wzrost kosztów o 61.260,47 zł. W ocenie organów, zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 u.f.p. oraz w kontekście przeprowadzonego postępowania dowodowego, wydatek w kwocie 61.260,47 zł będący zawyżonymi kosztami wynikającymi z różnicy faktur wystawionych przez spółkę a fakturami zakupowymi wystawionymi przez kontrahenta 2 stanowi dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Organy ustaliły również, że spółka wystawiła dla dotowanego 5 faktur na łączną wartość 24.073,07 zł brutto dokumentujących sprzedaż dla dotowanego artykułów, dla których spółka w toku audytu nie przedłożyła dowodów ich zakupu. W przypadku faktury nr 13/3/2019 z dnia 29 marca 2019 r. dowodu zakupu spółka nie przedłożyła do jednego artykułu. Odnośnie faktury nr 26/3/2019 z dnia 31 marca 2019 r. spółka wyjaśniła, że nie jest w stanie znaleźć dowodu zakupu i że najprawdopodobniej dokument został nieodpowiednio zadekretowany i zarchiwizowany, co czyni go niemożliwym do odnalezienia. Organy ustaliły, że w fakturach wystawionych przez spółkę, dla których spółka przedłożyła dowody zakupu, wartość brutto sprzedaży jest wyższa od wartości brutto zakupu i w związku z tym, za cenę rynkową artykułów będących przedmiotem sprzedaży, uznano wartość brutto zakupu. W celu ustalenia wartości brutto zakupu dla faktur wystawionych przez spółkę, dla których spółka nie przedłożyła dowodów zakupu, w toku audytu obliczono średnią marżę brutto, która wyniosła 43,45% oraz kwotę marży w łącznej wysokości 7.291,56 zł. Średnią marżę brutto obliczono w oparciu o dane zestawionych marż stosowanych przy zakupach od spółki. Ustalono, że najczęściej występujące wartości marż brutto zawierają się w przedziale od 30% do 50% - dla 33 artykułów. Średnia arytmetyczna tych marż wyniosła 43,45%. Suma marż brutto, stanowiąca różnicę między wartością brutto sprzedaży na rzecz liceum przez spółkę i oszacowaną wartością brutto zakupu artykułów przez spółkę, wynosi 7.291,56 zł. Organy wskazały, że dokonując ww. wydatków strona nie przestrzegała wydatkowania środków publicznych w sposób oszczędny i celowy. Pośrednictwo spółki w tym zakupie było zbędne, gdyż są to artykuły powszechnie dostępne na rynku, a liceum w 2019 r. dokonywało zakupów m.in. wyposażenia, bez pośrednictwa spółki. Z dotacji liceum rozliczono 148 faktur na łączną wartość brutto 189.303,63 zł, wystawionych przez innych kontrahentów niż spółka, których przedmiotem były m.in.: środki czystości artykuły biurowe, meble, drzwi, środki opatrunkowe, kreda, tablice korkowe itp. W 2019 r. liceum zatrudniało (w różnych okresach) na umowę o pracę 2 pracowników biurowych, 2 pracowników sekretariatu, 1 pracownika administracyjnego, 1 kierownika gospodarczego oraz na umowę zlecenia 22 pracowników biurowo-administracyjnych. Zatem posiadało pracowników, którzy mogli dokonywać zakupów artykułów niezbędnych dla funkcjonowania liceum. Organy ustaliły zatem, że biorąc pod uwagę powyższe oraz powiązania osobowe pomiędzy dotowanym a spółką pośrednictwo spółki w zakupie spowodowało nadmierny wzrost kosztów o kwotę 7.291,56 zł, i w tym zakresie organy uznały, że kwotę tę należy uznać za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Słuszne jest również stanowisko organów w zakresie zakwestionowania rozliczenia z dotacji wydatków na usługi sprzątania. Organy ustaliły, że dotowany pokrył z udzielonej dotacji wydatki na usługi sprzątania w związku z zawartą umową współpracy z dnia 1 września 2017 r. Ww. umowa została zawarta na czas nieokreślony i obowiązywała od 1 września 2017 r. Zgodnie z jej treścią, wykonawca zobowiązał się do świadczenia usług sprzątania w zespole szkół S. we W. znajdujących się we W. przy "ul. [...]", "ul. [...]" i "ul. [...]". Organ przeanalizował treść umowy i ustalił, że za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla wykonawcy w wysokości 10.000,00 zł netto. Aneksem r 1 z dnia 31 grudnia 2018 r. do ww. umowy zmieniono postanowienia tej umowy w zakresie wynagrodzenia należnego Wykonawcy, obniżając je od 1 stycznia 2019 r. do kwoty 8.000,00 zł netto miesięczne. W związku z zawartą umową, Wykonawca wystawił dla skarżącego rachunki na łączną kwotę 96.000,00 zł brutto. Organ ustalił, że miesięczna średnia cena za sprzątanie 1 m2 wyniosła od 13,98 zł do 25,05 zł za 1 m2. W oparciu o akta sprawy ustalono, że dane dotyczące średniego wynagrodzenia miesięcznego za usługi sprzątania w szkołach prowadzonych przez gminę w 2019 r. wynosiły: 3,61 zł za 1 m2 za pomieszczenia szkolne (ustalono na podstawie 5 szkół, w których zawierane były umowy na takie usługi) i 3,45 za 1 m2 za obiekty sportowe: basen, sala sportowa, fitness, siłownia stołówka (ustalono na podstawie 3 szkół, w których zawierane były umowy na takie usługi). Za rynkowe, rzeczywiste i oszczędne stawki sprzątania uznano powyższe stawki, tj. stawki za sprzątanie w szkołach prowadzonych przez gminę. W oparciu o powyższe, organ pierwszej instancji wyliczył wartość usług sprzątania pomieszczeń szkolnych w budynku przy "ul.[...]" we W. oraz lokali użytkowych we W. przy "ul. [...]" i przy "ul. [...]" przez Wykonawcę w 2019 r. według stawek 3,61 zł za 1 m2 i 3,45 za 1 m2. Wyniosła ona 20.749,51 zł. Biorąc pod uwagę powyższe organy ustaliły, że wydatki na sprzątanie pomieszczeń szkolnych przez wykonawcę były nieoszczędne, z punktu widzenia art. 44 ust. 3 u.f.p., co do kwoty 75.250,49 zł (96.000,00 zł - 20.749,51 zł), zatem kwotę tą uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Jednocześnie ustalono, że usługę sprzątania zapewniała także B. Dodatkowo Kolegium zauwazyło, że umowa nie wskazywała, aby ww. usługa była wykonywana przy użyciu sprzętu i środków, które zapewniał wykonawca. Prawidłowo organy zakwestionowały ponadto rozliczone z dotacji wydatki na usługi sprzątania z B. Z akt sprawy wynika, że pomiędzy dotowanym a ww. wykonawcą zawarta została umową współpracy z dnia 1 września 2017 r. Ww. umowa została zawarta na czas nieokreślony i obowiązywała od 1 września 2017 r. Zakres ww. umowy był tożsamy z umową zawartą przez dotowanego z K. C., jednakże wynagrodzenie przewidziane za świadczenie usług na podstawie tej umowy było wyższe o 4.000,00 zł miesięcznie. Za świadczenie ww. usług, strony przewidziały miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe dla wykonawcy w wysokości 10.000,00 zł netto. Aneksem nr 1 z dnia 31 grudnia 2018 r. do ww. umowy zmieniono postanowienia tej umowy w zakresie wynagrodzenia należnego wykonawcy, podwyższając je od 1 stycznia 2019 r. do kwoty 12.000,00 zł netto miesięczne. W związku z zawartą umową, wykonawca wystawił dla skarżącego faktury na łączną kwotę 138.000,00 zł brutto, które dotowany pokrył z kwoty otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie liceum. Organ pierwszej instancji wyliczył wartość usług sprzątania pomieszczeń szkolnych w budynku przy "ul. [...]" we W. oraz lokali użytkowych we W. przy "ul. [...]" i przy "ul. [...]" przez wykonawcę w 2019 r. według ww. stawek co dało łączna kwotę 50.479,62 zł. Organy ustaliły, że wydatki na sprzątanie pomieszczeń szkolnych przez B. były nieoszczędne i wyższe od niezbędnych do dofinansowania lub sfinansowania zadania. Poza tym Kolegium nie znalazło racjonalnego uzasadnienia zawarcia ww. umowy, w której przewidziano stawkę wynagrodzenia wyższą niż w umowie zawartej z K. C. przy tożsamo określonym przedmiocie obu umów. Umowa nie wskazywała także, aby usługa była wykonywana przy użyciu sprzętu i środków, które zapewniał wykonawca. W związku z powyższym organy przyjeły, że wydatki na sprzątanie pomieszczeń szkolnych przez ww. wykonawcę były nieoszczędne co do kwoty 87.520,38 zł (138.000,00 zł - 50.479,62 zł), zatem kwotę ta uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. W zakresie orzeczenia o zwrocie dotacji poniesionej na wydatki związane z usługami prowadzenia dokumentacji biurowej w kwotach 81.515,00, 4.533,05 i 14.417,07 zł organy ustaliły, że dotowany pokrył z udzielonej dotacji wydatki na usługi prowadzenia dokumentacji biurowej w liceum przy "ul. [...] i [...]" wynikające z dwóch umów zlecenia nr A1/11/2018 z dnia 31 sierpnia 2018 r. i nr A1/8/2019 z dnia 31 sierpnia 2019 r. Umowy zawarto między D. D. a skarżącym. Za stawkę godzinową świadczenia ww. usługi strony przewidziały wynagrodzenie w kwocie 100,00 zł brutto za godzinę świadczonej usługi. W związku z zawartą umową, wykonawca wystawił dla skarżącego faktury na łączną kwotę 119.000,00 zł brutto, które dotowany pokrył z otrzymanej w roku 2019 dotacji oświatowej na prowadzenie liceum. Strona doprecyzowała przedmiot ww. umów, które dotyczyły: prowadzenia dokumentacji szkolnej zgodnej z przepisami ogólnymi, jakie obowiązują w tym zakresie, prowadzenia dokumentacji nauczania, dokonywania zmian w wewnątrzszkolnej dokumentacji, dokonywania korekt w dokumentach, dokonywania także innych czynności ściśle związanych z procesem nauczania. Dołączono również wykaz dokumentacji, za którą odpowiedzialny była ww. osoba. Organy dokonały szczegółowej analizy zakresu obowiązków ww. wykonawcy. Organy ustaliły, że czynności te nie były skomplikowane, nie wymagały wiedzy specjalistycznej, ani wysokich kwalifikacji i umiejętności. Organy zakwestionowały zatem stawkę godzinową za wykonywanie ww. czynności w kwocie 100,00 zł brutto. Organy wskazały na przeciętne miesięczne wynagrodzenie brutto, które według obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 19 listopada 2019 r. w sprawie wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w województwach w 2019 r., które dla województwa dolnośląskiego wyniosło 5.040,29 zł brutto. Zatem stawka godzinowa winna wynosić 31,50 zł (5.040,29 zł : 160 godzin roboczych w miesiącu). Biorąc pod uwagę stan faktyczny opisany powyżej, wydatki na wynagrodzenie ww. osoby były wyższe od niezbędnego do dofinansowania lub sfinansowania dotowanego zadania w kwocie 81.515,00 zł [119.000,00 zł - (1.190 godz. przepracowanych x 31,50 zł / godzinę)]. Kwotę ta uznano za dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Słusznie również organy zakwestionował prawidłowość rozliczenia z dotacji wydatku w kwocie 4.533,05 zł z tytułu sfinansowania wynagrodzenia usług świadczonych na podstawie umowy zawartej w dniu 3 września 2019 r. oraz wynagrodzenie w kwocie 14.417,07 zł wynikające z dwóch umów zlecenia. Organy przeanalizowały nakład pracy ww. wykonawców i stwierdziły, że kwoty te nie powinny być sfinansowane z dotacji. Organy dokonały szczegółowej analizy zakresu obowiązków A.G. oraz K.N., a także S.J. Szczegółowe wyliczenia znalazły odzwierciedlenie w treści decyzji. Słuszne jest ponadto stanowisko organów w zakresie powinności zwrotu kwoty 95.940,00 zł jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Organ wskazał, że z akt sprawy nie wynika aby spółka świadczyła usługi prawne na rzecz liceum. Organy wyjaśniły, że z akt sprawy nie wynika aby spółka faktycznie świadczyła na rzecz liceum obsługę prawną. W związku z powyższym organy uznały, że ww. kwota stanowi dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. W decyzji organ odniósł się również do wydatków względem których nie stwierdzono potrzeby zwrotu, jednak ta część decyzji nie jest kwestionowana przez stronę wobec czego brak jest potrzeby odnoszenia się do tej części rozstrzygnięcia. W ocenie sądu stanowisko Kolegium jak i również organu I instancji zasługiwały na aprobatę. Strona skarżąca nie podważyła skutecznie ustaleń i stanowisk organów. Wyliczenie kwot dotacji jest w ocenie sądu prawidłowe jako zgodne z danymi wynikającymi z akt sprawy oraz ustawowo określonym sposobem jej wyliczenia. Sąd rozstrzygający niniejszą sprawę nie dopatrzył się innych naruszeń, które miałyby wpływ na dokonanie zaskarżonej czynności. Organy przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia przedmiotu wydatków i dokonały oceny ich zasadności w odniesieniu art. 35 u.f.z.o. i w kontekście realizacji obowiązków skarżącego, nałożonych na niego w art. 10 ust. 1 u.p.o., a także w oparciu o art. 44 ust. 3 u.f.p. Należy podkreślić, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez placówkę wychowania przedszkolnego bądź jednostkę prowadzącą, czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (por.m.in. wyrok NSA z 25 września 2015 r., II GSK 1769/14, z 8 maja 2014 r. II GSK 229/13, z 19 marca 2014 r. II GSK 1858/12, z 26 sierpnia 2014 r., II GSK 1002/13). Wydatkowanie środków publicznych udzielonych w formie dotacji organowi prowadzącemu placówkę oświatową następuje w szczególnym, ustawowo ograniczonym reżimie. Jasne jest zatem, że z uwagi na taki właśnie charakter przyznawanych stronie środków, finansowanie wydatków prowadzonych przez przedszkoli i szkoły za pomocą tych środków nie tylko nie może być dowolne, lecz również musi być ograniczone do wydatków niezbędnych i koniecznych. Uwzględniając powyższe, zdaniem Sądu, organy orzekające w sprawie trafnie przyjęły, że wydatki wskazane w decyzji nie stanowiły wydatków w rozumieniu art. 35 ust. 1 u.f.z.o. możliwych do rozliczenia z dotacji oświatowej. Nie stanowiły wydatków bieżących i nie mieściły się również w kategorii wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w art. 35 ust. 1 pkt 2 u.f.z.o. Wbrew zarzutom skargi organy nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. Zarzuty skarżącego w tym zakresie okazały się niezasadne. Skarżący był zobowiązany do dołożenia staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji, jednakże mimo wezwań, takich dokumentów nie przedłożył. W odniesieniu do pozostałych zarzutów organ odwoławczy nie naruszył w szczególności art. 6, art. 7, art. 8 § 1, art. 10 § 1, art. 11, art. 73 § 1 k.p.a., art. 77 § 1, art. 78 § 1 k.p.a., art. 80, art. 81 k.p.a., art. 84 § 1 k.p.a. ani art. 107 § 3 k.p.a. Postępowanie dowodowe odpowiadało zasadom procesowym określonym w art. 7, art., 77, art., 75, art. 80, art. 81a k.p.a. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Kolegium wnikliwie wyjaśniło stan faktyczny sprawy, w tym prawidłowo oceniło zgromadzone w niniejszej sprawie dowody, co pozwoliło na właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego w sprawie oraz jej prawidłowe rozstrzygnięcie. Nie można uznać za błędne działanie organów polegające na uwzględnieniu w materiale dowodowym sprawozdania z kontroli przeprowadzonej przez DIAS. W postępowaniu administracyjnym dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz oględziny (art. 75 § 1 k.p.a.). Wbrew zarzutom skargi organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w sprawie zgodnie z ww. przepisami, odniosły się szczegółowo do ustaleń zawartych w sprawozdaniu. Organ dochował wymagania płynące z zasady zaufania do władzy publicznej, umożliwił stronie czynny udział w postępowaniu odwoławczym, a także wyczerpująco wyjaśnił stronie zasadność przesłanek, jakimi się kierował, przy czym – co należy podkreślić – uzasadnienie zaskarżonej decyzji świadczy o tym, że organ odwoławczy, w stopniu więcej niż należytym, wypełnił obowiązki spoczywające na nim w tym zakresie. Wbrew zarzutom skargi organ w wyczerpujący sposób zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, a zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Jak wynika z akt sprawy pismem z dnia 17 stycznia 2024 r. nr SKO 4020.28.2023 Kolegium zawiadomiło reprezentującego skarżącego pełnomocnika adwokat Oliwię Żurawińską o uprawnieniach procesowych strony. Zawiadomienie to zostało doręczone pełnomocnikowi w dniu 6 lutego 2024 r., a zatem strona skutecznie została poinformowana o swoich prawach i obowiązkach. Pomimo, że w trakcie 7 dniowego terminu do zapoznania się z aktami sprawy i możliwości wypowiedzenia się skarżący przedłożył wypowiedzenie pełnomocnictwa oraz przedłożył zaświadczenie o niezdolności do wykonywania obowiązków to jednak z akt sprawy nie wynika aby brak przedłużenia sprawy był uchybieniem istotnym mającym wpływ na wynika sprawy. Należy zauważyć, że przed organem II instancji nie zostały zgromadzone żadne nowe dowody, organ ten orzekał na podstawie znajdującego się w aktach sprawy materiału dowodowego co do którego skarżący wyraził swoje stanowisko m.in. w złożonym odwołaniu. Również na etapie postępowania sądowoadministracyjnego strona nie wskazywała jakich dowodów, okoliczności, wyjaśnień strona skarżąca nie złożyła. Ponadto wypowiedzenie pełnomocnictwa miało miejsce w wyniku wypowiedzenia dokonanego przez skarżącego, a biorąc pod uwagę zakres sprawy słusznie Kolegium wskazało w odpowiedzi na skargę, iż racjonalnym działaniem strony byłoby wyznaczenie innego pełnomocnika. W odpowiedzi na skargę Kolegium wyjaśniło ponadto, że wnioski skarżącego zostały uznane za zmierzające do przedłużenia postępowania. Wobec powyższego należy wskazać, że skarżący nie wykazał naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Reasumując, zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogłyby mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonego orzeczenia z obrotu prawnego. Sąd nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą aktów. Wyjaśnić należy, że postępowanie sądowoadministracyjne nie stanowi kolejnej (trzeciej) instancji postępowania administracyjnego. Stąd kwestie związane z prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego muszą być dokonane w postępowaniu prowadzonym przez organy administracji publicznej. Istotny jest więc stan faktyczny na moment wydania zaskarżonej decyzji. Sąd w rozpoznawanej sprawie nie powziął wątpliwości odnośnie ustalonego stanu faktycznego sprawy. Z tych wszystkich względów, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji.