III SA/Wr 65/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia NSA Marcin Miemiec, Sędzia WSA Józef Kremis (sprawozdawca), Bogumiła Kalinowska, , Protokolant Katarzyna Dziok, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu [...] r. sprawy ze skargi B T K na decyzję D I C we W z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należności wynikających z długu celnego, określenie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. W dniu [...] r. B T K (zwana dalej skarżącą) zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na terytorium Wspólnoty, na podstawie SAD [...] , sprowadzony ze Sz i używany samochód osobowy marki O, wyprodukowany w roku ..., o pojemności silnika .... cm3. Do zgłoszenia celnego dołączono między innymi rachunek (bez numeru) z dnia .... r. na kwotę ... CHF, z deklaracją potwierdzającą preferencyjne pochodzenie towaru, wystawiony przez szwajcarską firmę [...] Zgłoszenie to stało się przedmiotem weryfikującego postępowania celnego i podatkowego, wszczętego przez N U C w L . Przyczyną wszczęcia tego postępowania było uzyskanie, za pośrednictwem D K C –A M F w ramach pomocy administracyjnej w sprawach celnych, raportu szwajcarskiej administracji celnej Nr [...] z dnia [..] Raport ten informował o wynikach śledztwa przeprowadzonego przez szwajcarską administrację celną, w rezultacie którego ustalono, że firma [...] nie istnieje. W tej sytuacji organ pierwszej instancji powołał biegłego do opracowania opinii o wartości pojazdu identycznego lub podobnego, jak importowany, ale wyprodukowanego poza terytorium Wspólnoty (rynek...). O fakcie tym powiadomiono skarżącą postanowieniem z dnia [...] Wartość rynkowa spornego samochodu zastała określona w ocenie technicznej Nr [...] z dnia [...] r. Uwzględniając wyniki przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, N U C w L wydał w dniu [...] r. decyzję Nr [...] w której – w związku z wyliczeniem nowej wartości celnej – orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego a także określił kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu. D I C we W – po rozpatrzeniu odwołania skarżącej – wydał w dniu ... decyzję Nr..., w której utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu orzeczenia organ odwoławczy przywołał przede wszystkim art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady EWG Nr 2913/92 – Wspólnotowy kodeks celny (Dz. Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), na podstawie którego organy celne uzyskały uprawnienia do odstąpienia od ustalenia wartości celnej z zastosowaniem wartości transakcyjnej, w wypadku istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana przez zainteresowanego wartość celna stanowi całkowitą sumę zapłaconą lub należną, określoną w art. 29 wspomnianego Kodeksu. W ocenie D I C, wątpliwości, o których mowa w tym przepisie, były w niniejszej sprawie jak najbardziej uzasadnione, gdyż z treści raportu szwajcarskiej administracji celnej wynikało, że nieistniejąca firma nie mogła wystawić dokumentu handlowego (wraz z deklaracją pochodzenia towaru) potwierdzającego sprzedaż pojazdu. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że przed wydaniem zakwestionowanej decyzji N U C w L spełnił wszystkie wymagania określone art. 181a ust. 2 Rozporządzenia. Wątpliwości nie zostały jednak usunięte w toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, wymaganego tym przepisem. Skoro konieczne stało się prawidłowe ustalenie wartości celnej, to należało wybrać w tym celu metodę adekwatną do przedmiotu wyceny, spośród wszystkich sposobów wyliczania wartości celnej, ujętych sekwencyjnie w przepisach Wspólnotowego Kodeksu Celnego. D I C stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował w sprawie ostatnią z tych metod, tzw. metodę ostatniej szansy, szczegółowo przy tym uzasadniając, dlaczego wszystkie poprzedzające sposoby (metody) ustalania wartości celnej (ujęte zwłaszcza w art. 30 ust. 2 lit. a), b), c) i d) Wspólnotowego Kodeksu Celnego, skoro weryfikacji podlegała właśnie cena transakcyjna) muszą być wyeliminowane jako nienadające się do ustalania wartości celnej tak specyficznego towaru, jakim jest używany pojazd samochodowy. Organ odwoławczy podzielił w tym zakresie stanowisko N U C, podnosząc, że znajdowało ono pełne oparcie w opracowaniu, w formie Studium 1.1., dokonanym przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO. W konsekwencji wartość celna importowanego pojazdu została ustalona na podstawie art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, tzn. na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami, tj. Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów Działu II Rozdziału III WKC. Organ odwoławczy wyjaśnił również, że za podstawę wyliczenia wartości celnej przyjęto wskazaną w opinii biegłego rzeczoznawcy Nr ... z dnia .... r. wartość rynkową tego typu samochodu co importowany, na dzień ... r. (tj. na dzień zgłoszenia celnego) opiewającą na kwotę ...zł brutto, z uwzględnieniem procentowych współczynników korygujących. Organ odwoławczy uznał też za prawidłowe, w kontekście wskazań zawartych w Studium 1.1., pomniejszenie przez N U C wartości wyjściowej wskazanej w opinii rzeczoznawcy o 22% podatku VAT, 65% podatku akcyzowego i 10% stawkę celną. W konsekwencji, organ drugiej instancji uznał za prawidłowy sam mechanizm ustalania wartości celnej metodą ostatniej szansy, podnosząc dodatkowo, że metodzie tej przypisać należy charakter swoistego szacowania, a wyliczenie wartości celnej powinno zbliżać się możliwie najbardziej do rzeczywistości, co też uczyniono w rozpoznawanej sprawie. D I C podkreślił dalej znaczenie dodatkowych wyjaśnień sz ...administracji celnej, zawartych w pismach: Nr [...] z dnia [...] r. Z wyjaśnień tych wynika odpowiednio, że pierwotna informacja o nieodnalezieniu jakiejś firmy oznacza, że nie stwierdzono, aby firma ta kiedykolwiek istniała w bazach danych, pod wskazanym adresem, co wyklucza uznanie za ważne świadectwo pochodzenia przedstawione przez taką firmę oraz że "w przypadku kiedy informujemy, że dana firma jest nie do odszukania, to oznacza to, że w tych bazach danych, a także kontakty pod wskazanymi adresami (np. wyjaśnienia poczynione u najemców, sąsiadów itd.) nie naprowadziły nas na żaden nowy trop, dzięki któremu możliwe byłoby ustalenie istnienia firmy". Organ odwoławczy wyjaśnił też, że sporządzenie kalkulacji z uwzględnieniem podobnego, używanego pojazdu samochodowego, wyprodukowanego poza granicami wspólnoty – co biegły uwzględnił w niniejszej sprawie – znajduje pełne uzasadnienie we wspomnianym wcześniej Studium 1.1. Rzeczoznawca uwzględnił wszystkie elementy mające wpływ na obliczenie wartości spornego pojazdu, także jego uszkodzenia wskazane przez stronę i opisane w załączonej do zgłoszenia celnego ocenie technicznej. D I C uznał wreszcie za bezzasadne zarzuty strony dotyczące rzekomych naruszeń przepisów postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o decyzji organu odwoławczego i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, zarzucając D I C naruszenie prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a konkretnie: 1. art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w związku z art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 i ust. 15, art. 32, art. 33 ust. 2, art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i art. 11 w związku z art. 27 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) poprzez bezpodstawne zakwestionowanie wartości transakcyjnej towaru podlegającego ocleniu oraz ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług według wartości rynkowych określonych przez biegłego rzeczoznawcę, 2. naruszenie zasady niedyskryminującego obciążania podatkami towarów krajowych i zagranicznych wyrażonej w art. 90 i art. 91 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w związku z art. 9, art. 83, art. 87 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP poprzez opodatkowanie podatkiem o wyższej stawce sprowadzonego samochodu osobowego niż taki sam samochód krajowy, 3. błędną wykładnię art. 4 ust. 1 pkt 4, art. 7 ust. 2 pkt 1, art. 10 ust. 1 pkt 4 i ust. 8, art. 20 ust. 2 i ust. 5 oraz art. 75 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz przepisu § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego wbrew postanowieniom art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie oraz wbrew postanowieniom Dyrektyw 92/12/ EWG i 70/50/EWG oraz brak podstawy prawnej ustaleń w zakresie określenia stawki podatku akcyzowego, 4. błędną wykładnię przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4 oraz art. 80-82 ustawy o podatku akcyzowym, polegającą na przyjęciu, że treść tych przepisów odnosi się wyłącznie do przypadków opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, podczas gdy prawidłowa wykładnia przepisów umożliwia ich stosowanie do wszystkich przypadków nabycia, w których można określić kwotę jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić z tytułu nabycia, w tym również do importu, 5. naruszenie art. 82 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym przez niesłuszną ocenę, że w sprawie "powstał samoistny przypadek obowiązku podatkowego", 6. zastosowanie przepisu art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego wbrew postanowieniom art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnoty Europejskie oraz wbrew postanowieniom Dyrektyw 92/12/EWG i 70/50/EWG, 7. naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 lit. c) Załącznika 3 Protokołu 4 do Układu Europejskiego (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38) oraz oświadczenia rządowego dnia 30 kwietnia 2003 r. w sprawie wejścia w życie Decyzji Nr 1/2003 Rady Stowarzyszenia UE-RP z dnia 25 lutego 2003 r. zmieniającej Protokół 4 do Układu Europejskiego, dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej (Dz. U. Nr 217, poz. 2126) poprzez przyjęcie, że nabyty pojazd nie stanowi produktu pochodzącego ze Wspólnoty Europejskiej. Skarżąca zarzuciła ponadto, że kwestionowana decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, co miało wpływ na wynik sprawy i treść podjętego rozstrzygnięcia, a mianowicie: 1. art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) poprzez odstąpienie od obowiązku wystąpienia do szwajcarskich władz podatkowych w celu ustalenia warunków i zasad wpisu firmy jednoosobowej do rejestru handlowego, tj. niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, pomijanie istotnych dowodów w postaci pisma władz szwajcarskich z dnia 22 września 2006 r. oraz pisma z dnia 12 listopada 2007 r. Urzędu Federalnego ds. Rejestru Handlowego w Szwajcarii, 2. art. 199 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organ celny wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego łączącego strony umowy kupna-sprzedaży, 3. art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów celnych, 4. art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od obowiązku wyczerpującego wyjaśnienia przesłanek, jakimi kierowano się przy załatwieniu sprawy, 5. art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od obowiązku wnikliwego działania w sprawie, 6. art. 194 § 3 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, 7. art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ celny dowolnej oceny rzetelności i wiarygodności przedstawionych przez stronę dowodów i dokumentów, bowiem kwestionując wykazaną w dowodach wartość transakcyjną nie przedstawiono "uzasadnionych przyczyn zakwestionowania" i wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru, nie określono źródła pochodzenia towaru i źródła jego nabycia, 8. art.120, art. 121, art. 122, art.210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie analizy całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, brak ustosunkowania się do treści pisma znak [...] z dnia [...] władz szwajcarskich, które stanowi istotny dowód przeciwny błędnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy, z którego treści wynika brak obowiązku rejestracji firmy na terenie Szwajcarii do określonego pułapu obrotów oraz brak podstawy prawnej do określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i podatkiem od towarów i usług na poziomie wartości rynkowej określonej przez biegłego rzeczoznawcę, 9. art. 180 i art.181 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez brak włączenia do prowadzonego postępowania jako dowodu w sprawie sporządzonej opinii przez biegłego rzeczoznawcę na zlecenie organów celnych, brak włączenia jako dowód w sprawie pisma [....] z dnia [...] władz szwajcarskich, stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych sprawy, 10. art. 90 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezawiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu kwestionowanej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracyjnej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, na co wskazuje treść art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "u.p.p.s.a."), w tym także na decyzje wydawane przez organy celne. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy [art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a.], jak też rozstrzygnięcia dotknięte wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Ocena legalności kwestionowanej decyzji według przywołanych kryteriów, pozwala twierdzić, że zarzuty skargi i mające je wesprzeć argumenty, nie mogą wzruszyć orzeczeń organów celnych. Należy przede wszystkim zauważyć, że objęty postępowaniem celnym towar – używany samochód osobowy marki O , wyprodukowany w roku [...], o pojemności silnika ... cm3 – został sprowadzony w ramach importu (a nie wewnątrzwspólnotowego nabycia, jak wykazuje skarżąca), a zatem organy celne prawidłowo zastosowały przepisy art. 3 i art. 18 Umowy z 1972 r. zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacja Szwajcarską (Dz. U. UE L 300, zwanej dalej "Umową"), w kontekście postanowień art. 300 ust. 7 w związku z ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (powoływanego dalej w skrócie "TWE"). Przepisy art. 3 i art. 18 Umowy przewidują preferencje celne, między innymi podatkowe, we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy obu Umawiającymi się Stronami. Pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia zakaz wprowadzania nowych ceł przywozowych w wymianie handlowej między Wspólnotą a Szwajcarią (ust. 1) i przewiduje harmonogram stopniowego znoszenia ceł przewozowych (ust. 2). Pierwszy akapit art. 18 umowy nakłada natomiast na obie Umawiające się Strony powinność powstrzymania się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzającym bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Umawiającej się Strony. Najistotniejsze znaczenie ma jednak w tej sprawie treść art. 2 Umowy, na podstawie którego jej postanowienia są stosowane wyłącznie do produktów pochodzących ze Wspólnoty i ze Szwajcarii. Odnosząc się do wywodów ujętych w skardze, należy stanowczo podkreślić, że sformułowanie "produkty pochodzące" ma w prawie Wspólnotowym i w samej Umowie specyficzne formalnoprawne znaczenie. W rozpoznawanym przypadku chodzi o znaczenie, jakie temu zwrotowi nadały Strony w Protokole 3 do Umowy, dotyczącym definicji pojęcia "produkty pochodzące" i "metody współpracy administracyjnej". Z uregulowań zawartych w Protokole 3 wynika wprost, że produkty pochodzące ze Szwajcarii (w rozumieniu tego Protokołu) podlegają przy przywozie do Wspólnoty i do Szwajcarii postanowieniom Umowy, pod warunkiem przedłożenia stosownego świadectwa przewozowego – dowodu pochodzenia (określonego jako EUR 1 lub – w przypadkach określonych w art. 22 – deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub na innym dokumencie, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji). Wymienione dowody pochodzenia są wystawiane wyłącznie na pisemny wniosek eksportera przez organy celne kraju wywozu i są sporządzane na przewidzianych do tego celu formularzach. Podkreślenia wymaga ponadto, że zachowują one ważność tylko przez cztery miesiące od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie muszą być przedłożone organom celnym kraju przywozu. Z przedstawionego uregulowania jednoznacznie wynika daleko posunięty formalizm, którego zachowanie umożliwia dopiero skorzystanie przez eksporterów (a przy okazji również przez importerów) z przewidzianych w Umowie preferencji celnych i podatkowych, o których wcześniej była mowa. W konkluzji dotychczasowych wywodów, należy przyjąć, że pojęcie "produkty pochodzące" (w rozumieniu Protokołu 3 Umowy) nie jest równoznaczne z potocznym rozumieniem identycznego zwrotu językowego. Odnosząc przedstawione uwagi do rozpatrywanej sprawy trzeba stwierdzić, że skarżąca nie przedstawiła nie budzącego wątpliwości dokumentu, w świetle którego sporny pojazd mógłby być uznany za produkt pochodzący ze Szwajcarii, w rozumieniu Protokołu 3. W związku z tym podkreślenia wymaga, że za taki dokument nie można było uznać deklaracji sprzedawcy o preferencyjnym pochodzeniu, zamieszczonej na rachunku (bez numeru) z dnia [...] r. dołączonym do zgłoszenia celnego, ani świadectwa przewozowego T1, wystawionego na wniosek importera. Pierwszy z wymienionych dowodów został bowiem negatywnie zweryfikowany przez uprawnione do tego organy szwajcarskiej administracji celnej, czemu organy te dały jednoznaczny wyraz w wielokrotnie powoływanych już pismach. Świadectwo przewozowe T1 nie jest natomiast objęte katalogiem dokumentów, na podstawie których – według art. 16 ust. 1 Protokołu 3, w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania zweryfikowanego zgłoszenia celnego – można skutecznie dowodzić pochodzenia spornego towaru ze Szwajcarii (we wcześniej wskazanym rozumieniu). Świadectwo przewozowe T1 jest jedynie dokumentem tranzytowym stosowanym w ramach procedury zewnętrznego tranzytu wspólnotowego towarów o statusie niewspólnotowym (art. 91-97 WKC). Towary przewożone pod osłoną tego dokumentu nie podlegają dzięki temu w czasie tranzytu należnościom celnym, przewozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Trzeba przy tym nadmienić, że również fakt zarejestrowania samochodu w Szwajcarii nie jest tożsamy z wykazaniem jego pochodzenia z tego kraju w rozumieniu Protokołu 3. Z przywołanych względów organy celne zasadnie przyjęły, że dokumenty przedłożone przez stronę, nie dają podstaw do uznania spornego pojazdu za "pochodzący" w rozumieniu ustaleń Protokołu 3 do Umowy, a tym samym nie uprawniają do skorzystania z preferencji przewidzianych Umową. Należy podkreślić, że Protokół 3 zawsze w swojej treści, mimo wielokrotnych jego zmian, odnosił się do definicji pojęcia "produkt pochodzący" i do metod współpracy administracyjnej, a skarżąca nie przedstawiła żadnego z wymaganych w tym Protokole, a przy tym niezakwestionowanych skutecznie, dokumentów, które stanowiłyby dowód na pochodzenie spornego samochodu ze Szwajcarii. Konsekwencje braku potwierdzenia, że sporny samochód może być zaliczany do "produktów pochodzących" ze Szwajcarii lub Wspólnoty, w podanym rozumieniu, są daleko idące. Bezpośrednim skutkiem jest niedopuszczalność stosowania w rozpoznawanym przypadku postanowień Umowy zawartej w 1972 r. pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, ze względu na brzmienie wcześniej powoływanego art. 2 Umowy, a to z kolei wyklucza możliwość skorzystania z preferencji celnych i podatkowych przewidywanych w art. 3 i 18 Umowy. W tej sytuacji nie ma istotnego znaczenia powoływanie się przez skarżącą na przepisy art. 300 ust. 7 w związku z ust. 1 TWE i na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r., wydane w sprawie C-313/05 (M B przeciwko D I C w W ), nawet przy założeniu, że przepis art. 18 Umowy dotyczy materii zbliżonej do uregulowania przyjętego w art. 90 TWE. Skoro bowiem organy celne w rozpoznawanej sprawie nie miały obowiązku uwzględniania (w świetle dotychczasowej argumentacji) unormowań Umowy z 1972 r., jest oczywiste, że określone w niej zasady nie mogły wiązać na podstawie art. 300 ust. 7 TWE. W sprawie nie miało też zastosowania orzeczenie wstępne ETS z dnia 18 stycznia 2007 r., ponieważ dotyczyło ono równego traktowania samochodów używanych (w zakresie podatku akcyzowego) w wymianie handlowej wewnątrz Wspólnoty. Sąd nie znalazł nadto podstaw do uwzględnienia podniesionego przez skarżącą zarzutu naruszenia przepisów art. 2 ust. 1 lit. c) Załącznika 3 Protokołu do Układu Europejskiego (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38) oraz oświadczenia rządowego z dnia 30 kwietnia 2003 r. w sprawie wejścia w życie Decyzji Nr 1/2003 Rady Stowarzyszenia UE-RP z dnia 25 lutego 2003 r. zmieniającej Protokół Nr 4 do Układu Europejskiego dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i "metod współpracy administracyjnej (Dz. U. Nr 217, poz. 2126) poprzez przyjęcie, że nabyty pojazd nie stanowi produktu pochodzącego ze Wspólnoty Europejskiej. Podkreślenia bowiem wymaga, że wskazane przez skarżącą przepisy nie mogły znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż odnoszą się do stanu prawnego, kiedy to Polska nie była jeszcze członkiem Unii Europejskiej. Tymczasem w niniejszej sprawie w dniu dokonania zgłoszenia celnego, tj. w dniu [...] r., pomiędzy Konfederacją Szwajcarską a Europejską Wspólnotą Gospodarczą obowiązywała Umowa sporządzona w Brukseli z dnia 22 lipca 1972 r., której treść została opublikowana w Dz. Urz. Unii Europejskiej L 300 z dnia 31 grudnia 1972 r. Wprawdzie Protokół nr 3 do tej Umowy był wielokrotnie zmieniany, to jednak jego treść obowiązująca w dniu dokonania zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie, wprowadzona została Decyzją Wspólnego Komitetu UE – Szwajcaria nr 801/2004 z dnia 28 kwietnia 2004 r., opublikowaną w Dz. Urz. Unii Europejskiej L 352 z dnia 27 listopada 2004 r., a zatem prawidłowo znalazła zastosowanie w sprawie. Wskazania wymaga również, że zgodnie z treścią art. 22 Protokołu 3 (błędnie wskazanego przez skarżącą jako art. 21 Protokołu nr 4), deklaracja na fakturze może zostać sporządzona przez każdego eksportera dla każdej przesyłki składającej się z jednej lub większej liczby opakowań zawierających produkty pochodzące, których całkowita wartość nie przekracza 6.000 EUR. Przepis ten nie stanowi zatem – wbrew twierdzeniom skarżącej – że strona w sytuacji, gdy wartość towaru nie przekracza 6.000 EUR nie może otrzymać świadectwa EUR 1, a dowodzi jedynie, że w takiej sytuacji pochodzenie towaru może być również potwierdzone przez eksportera deklaracją na fakturze. Sąd nie dopatrzył się także innych naruszeń, zarzucanych organom celnym przez skarżącą. Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowiło prawidłowe ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę ze Sz.... Zasadą jest – stosownie do art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm., powoływany dalej jako "WKC") – że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem treści art. 32 i 33 tegoż Kodeksu. Jednakże art. 181a ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), określanego dalej jako "rozporządzenie", przewiduje odstępstwo od tej zasady. W myśl art. 181a ust. 1 rozporządzenia, jeżeli organy celne, zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2 tego artykułu, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Zgodnie zaś z treścią ust. 2, w przypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać – zgodnie z art. 178 ust. 4 – przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli pomimo tego wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej, umożliwiając jej – na żądanie – przedstawienie własnego stanowiska przed podjęciem decyzji w sprawie. W ocenie składu orzekającego, organy celne zachowały wszystkie – określone w art. 181a rozporządzenia – przesłanki umożliwiające odstąpienie od określenia wartości celnej spornego pojazdu wyłącznie na poziomie wartości transakcyjnej. Za uzasadnione (pierwsza przesłanka) należy uznać powzięte w toku kontroli postimportowej wątpliwości co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, która miała potwierdzać fakt nabycia w S....., za określoną kwotę, samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Wątpliwości te dotyczyły bowiem większej liczby przypadków (a nie tylko rozpoznawanej sprawy) oraz różnych firm występujących w roli zbywców samochodów i potwierdzających wspomniane dane także – co wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji – pochodzenie towaru. Zakres wątpliwości (przynajmniej podmiotowych) obrazuje znajdująca się w dokumentacji sprawy korespondencja między organami polskimi (w tym celnymi), a uprawnionymi organami szwajcarskiej administracji celnej. Ponadto, znaczna część wspomnianych przypadków była już rozpatrywana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu i znalazła wyraz w orzeczeniach wydanych przez ten Sąd (wyroki z dnia 29 marca 2006 r., w sprawach: III SA/Wr 687/06 i III SA/Wr 688/06; z dnia 18 grudnia 2007 r., III SA/Wr 385/07 i z dnia 29 stycznia 2008 r., III SA/Wr 308/07). Kolejną czynnością – według dyspozycji zawartej w art. 181a rozporządzenia było zweryfikowanie dokumentacji nasuwającej wątpliwości. Organy celne trafnie przyjęły, że wypełnienie obowiązków wynikających z wszechstronnego zgromadzenia i przeanalizowania wszystkich okoliczności sprawy wymaga uzyskania wiadomości od władz szwajcarskich. Dlatego też zwróciły się do nich we właściwym trybie (na podstawie Protokołu dodatkowego z dnia 9 czerwca 1997 r. do umowy o wolnym handlu pomiędzy Szwajcarią i Unią Europejską) i uzyskały informacje stanowiące dowody w tej sprawie. W raporcie administracji celnej, w odniesieniu do przedsiębiorstwa o nazwie[...] , kontrahenta skarżącej (zgodnie z dokumentacją dołączoną do zgłoszenia celnego), organy szwajcarskie wyjaśniły, że firma ta nie istnieje bądź nie dała się odnaleźć, z tym, że w piśmie z dnia [...] r. uszczegółowiły, że w przypadku, gdy jakaś firma jest nie do odnalezienia, oznacza to, że nie stwierdzono, aby taka firma kiedykolwiek istniała, zarówno w bazach danych, jak i pod wskazanym adresem. W ocenie skarżącej okoliczności sprawy nie pozwalają jednak uznać, że wątpliwości organów celnych były "uzasadnione". Skarżąca wskazała bowiem, że na terenie Szwajcarii działalność prowadzona przez podmioty gospodarcze jednoosobowe lub osoby fizyczne podlega rejestracji po przekroczeniu określonego pułapu obrotów. Wobec czego tylko na podstawie wpisu do rejestru można – zdaniem skarżącej – stwierdzić, czy dana firma istnieje, czy też nie istnieje. Tymczasem należy zauważyć, że szwajcarskie władze celne w piśmie [...]’ z dnia [...] . stwierdziły, że w przypadku, gdy przekazywana jest informacja, że jakaś firma jest nie do odnalezienia, oznacza to, że nie stwierdzono, aby taka firma kiedykolwiek istniała, zarówno w bazach danych, a także pod wskazanymi adresami. W piśmie tym potwierdzono ponadto, że osoby, które używają fikcyjnych faktur i pieczęci podają chętnie jako adres nieistniejącej firmy nazwy placów, na których handluje się pojazdami używanymi w [...] Podkreślenia wymaga również okoliczność, że wbrew twierdzeniom skarżącej, organy celne, w ocenie Sądu, dokonały analizy całości zgromadzonego materiału dowodowego, w tym również pism szwajcarskich władz celnych, w szczególności zaś pisma Nr [...] z dnia [...] Nadto pisma tego nie można traktować jako dowodu przeciwnego do prawidłowo poczynionych przez organy celne ustaleń – tak jak wskazuje skarżąca – gdyż stanowi ono jedynie uszczegółowienie o jakie zwróciło się Ministerstwo Finansów w kwestii firm, które nie istnieją. Szwajcarskie władze celne wyjaśniły w tych pismach jakie działania podejmują w związku z weryfikacją dowodów zakupu, podnosząc przy tym, że nie ograniczają się jedynie do sprawdzenia w rejestrze handlowym, lecz podejmują działania operacyjno-sprawdzające w miejscu wskazanym przez eksportera jako siedzibie firmy. Wobec informacji tej treści uzyskanych ze źródeł możliwie najbardziej kompetentnych, polskie organy celne miały – w ocenie Sądu – pełne prawo przyjąć, że mimo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego, wątpliwości, o których mowa w art. 181a rozporządzenia wykonawczego, nadal istnieją. Skoro władze szwajcarskie nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony zastał sporny pojazd, w pełni uzasadniony i logiczny był wniosek, że także kwota zakupu przedstawiona w dokumentacji, której wiarygodność została skutecznie podważona, nie odzwierciedla rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej. Trzeba również wskazać, że – w ocenie Sądu – nie znajduje potwierdzenia w aktach sprawy zarzut braku włączenia do postępowania prowadzonego przez organy celne pisma szwajcarskich władz celnych Nr [...] z dnia [...] a także opinii sporządzonej przez biegłego. Postanowieniem z dnia [...] r. organ celny pierwszej instancji wszczął bowiem w niniejszej sprawie postępowanie celne i podatkowe, zawiadamiając skarżącą o pozyskaniu w ramach pomocy administracyjnej w sprawach celnych, informacji na temat firm, które nie istnieją, wskazując przy tym na firmę [...] Pismo szwajcarskich władz celnych zostało również włączone do akt sprawy. Z kolei postanowieniem z dnia [...] r. skarżąca została poinformowana o powołaniu biegłego w celu ustalenia wartości rynkowej spornego samochodu na dzień [...] r. W kontekście przedstawionych argumentów nie może się ostać zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 WKC. Odnosząc się do tej części uzasadnienia skargi należy z całą stanowczością stwierdzić, że istniały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej, i wykorzystania – do jej prawidłowego ustalenia – metod zastępczych, o których mowa w art. 30 i 31 WKC. Nie może budzić wątpliwości, że metody przewidziane w obu przepisach zostały ułożone w odpowiedniej kolejności. Według bowiem art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29 tego kodeksu, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. a), b), c), i d). Gdyby jednak i w ten sposób nie dało się ustalić wartości celnej, wówczas w rachubę wchodzi tzw. metoda ostatniej szansy, przewidziana w art. 31 WKC. Stosownie do postanowień zawartych w art. 30 ust. 2 WKC, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest: a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d) wartość kalkulowana (która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu). Według zaś art. 30 ust. 3 WKC, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 tego kodeksu określane są zgodnie z procedurą Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej (WTO). Zdaniem Sądu, biorąc pod uwagę postanowienia art. 30 WKC oraz wyjaśnienia wspomnianego Komitetu określone w Studium 1.1. – "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych", organy celne właściwie przyjęły, że żadna z metod wskazanych w art. 30 ust. 2 WKC nie może zostać zastosowana w rozpoznawanym przypadku. W szczególności organy celne trafnie uznały, że zastosowanie metod ustalania wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych [art. 30 ust. 2 lit. a) i b) WKC], sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna, jest niczym nieuzasadnione. Niemożliwe jest bowiem znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Nawet samochody podobnie użytkowane, z podobnym przebiegiem, wykazują różny stopień zużycia, co dodatkowo przemawia za odrzuceniem tych metod do ustalania wartości używanych samochodów. Właściwie też organy celne przyjęły, że kolejna metoda [ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych – art. 30 ust. 2 lit. c) WKC] może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i w stanie, w jakim znajdują się towary, dla których ustalana jest wartość celna. Prawidłowo wreszcie zauważyły organy celne, że Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej (WCO) wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych według metody wartości kalkulowanej [art. 30 ust. 2 lit. d) WKC]. Metoda ta może mieć bowiem zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe jej zastosowanie w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należy podzielić stanowisko organów celnych obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody ostatniej szansy, której zasady zostały określone w art. 31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: • porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., • artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., • przepisów niniejszego rozdziału (art. 31 ust. 1). W art. 31 ust. 2 wskazano kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą ostatniej szansy, a wśród nich – ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu. Biorąc pod uwagę to ostatnie wyłączenie, należało podzielić stanowisko organów celnych, które zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, z uwzględnieniem dostępnych danych z rynków pozawspólnotowych oraz (co zasługuje na szczególne podkreślenie) konkretnego stanu technicznego wycenianego samochodu, istniejącego w chwili sprowadzenia go do Polski, czyli na obszar Wspólnoty. Zgodnie jednak z brzmieniem art. 30 ust. 2 lit. b) WKC, wartość celna ustalana wskazaną tam metodą odpowiada wprost "wartości transakcyjnej podobnych towarów". Ta ostatnia wartość (transakcyjna podobnych towarów) jest natomiast jedynie daną wyjściową, nie jedyną, na podstawie której następuje dopiero ustalanie wartości celnej w metodzie "ostatniej szansy". Różnicy dowodzi także opinia opracowana przez rzeczoznawcę dla potrzeb niniejszej sprawy, w której (na co zwrócono uwagę w uzasadnieniach decyzji obu organów celnych), biegły dokonał odliczeń od ceny bazowej, ustalonej na podstawie dostępnych mu danych. Otrzymaną w ten sposób kwotę pomniejszono dodatkowo o 22 % (podatek VAT) oraz o 65 % (podatek akcyzowy) i o 10 % (stawka celna). W tej sytuacji trzeba uznać za prawidłowy ostateczny sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego. Należy przy tym zauważyć, że w trakcie postępowania administracyjnego skarżąca nie wykazała – mimo, że miała taką możliwość – żadnych okoliczności, które (poza uwzględnionymi przez rzeczoznawcę) mogły mieć dodatkowo wpływ na wielkość dokonanej wyceny. W ocenie składu orzekającego organy celne prawidłowo zastosowały także przepisy dotyczące podatku akcyzowego. Importowany samochód jako towar akcyzowy, podlegał opodatkowaniu, według bowiem art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257), opodatkowaniu akcyzą podlega właśnie między innymi import wyrobów akcyzowych. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Określenie w niniejszej sprawie stawki akcyzy w wysokości 65% nastąpiło zatem na podstawie przepisów obowiązujących w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu – tj. § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.) w zw. z art. 75 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Należy przy tym podkreślić, że – wbrew twierdzeniom skarżącej – w rozpoznawanej sprawie nie mogą znaleźć zastosowania przepisy ustawy o podatku akcyzowym odnoszące się do wewnątrzwspólnotowego nabycia, lecz – jak to prawidłowo uczyniły organy celne obu instancji – regulacje odnoszące się do importu towarów, gdyż sporny samochód (co już wielokrotnie Sąd podkreślał) został sprowadzony w ramach importu. Twierdzenie skarżącej, że podatek akcyzowy jest częścią opłaty rejestracyjnej i z uwagi na to podstawa opodatkowania podatkiem VAT powinna zostać ustalona od wartości celnej powiększonej o należne cło, a nie powiększona o podatek akcyzowy, stoi w sprzeczności – co też słusznie podniósł organ celny drugiej instancji – z obowiązującymi przepisami, bowiem art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) jednoznacznie stanowi, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli zatem przedmiotem importu są towary akcyzowe, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W postępowaniu organów celnych Sąd nie dopatrzył się – zarzucanych przez skarżącą – naruszeń reguł proceduralnych, tj. art. 122, art. 121, art. 124, art. 125 , art. 187 § 1, art. 190, art. 191, art. 197 § 1 i art. 199 a §3 i art. 210 Ordynacji podatkowej. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez – jak podniosła skarżąca – odstąpienie od obowiązku wystąpienia do szwajcarskich władz podatkowych w celu ustalenia warunków i zasad wpisu firmy jednoosobowej do rejestru handlowego, pomijanie istotnych dowodów w postaci pisma władz szwajcarskich z dnia 22 września 2006 r. oraz pisma z dnia 12 listopada 2007 r. Urzędu ds. Rejestru Handlowego w Szwajcarii. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w zaskarżonej decyzji organ celny odniósł się do pisma szwajcarskich władz celnych Nr [...] z dnia [...] oraz do pisma z dnia [...] z Urzędu ds. Rejestru Handlowego w Szwajcarii, które wpłynęło do organu po zakończeniu postępowania w dniu [...]. Z treści natomiast pisma szwajcarskich władz celnych z dnia [...] r. wynika, że na podstawie wpisu do rejestru nie można stwierdzić jednoznacznie czy dana firma szwajcarska istnieje, czy też nie, lecz w tym samym piśmie informuje się, że "w przypadkach, kiedy informujemy, że dana firma nie jest do odszukania, to oznacza to, że w tych bazach danych, a także kontakty pod podanymi adresami (wyjaśnienia poczynione u najemców, sąsiadów) nie naprowadziły nas na żaden nowy trop, dzięki któremu moglibyśmy ustalić istnienie firmy". Szwajcarskie władze celne – co już zostało przez Sąd podkreślone – wbrew twierdzeniom skarżącej, nie ograniczają się jedynie do sprawdzenia rejestru, lecz podejmują również działania w miejscu wskazanym przez eksportera jako siedziba firmy. Podnieść nadto należy, że w niniejszej sprawie szwajcarskie władze celne w piśmie [...] z dnia [...] podkreśliły, że firma wskazana jako eksporter w dokumencie zakupu, załączonym do zgłoszenia celnego, nie istnieje lub niemożliwe jest jej zlokalizowanie. W tych okolicznościach organy celne prawidłowo uznały, że rachunek załączony do zgłoszenia celnego nie może być przyjęty w części dotyczącej ceny sprowadzonego pojazdu. Wyniki postępowania przeprowadzonego w rozpoznawanym przypadku przez szwajcarskie władze celne (opracowane raporty) były i w tej sprawie dowodami, które zostały poddane należytej ocenie przez polskie organy celne obu instancji. Zdaniem składu orzekającego, ocena ta nie nosi znamion dowolności. Przeciwnie, nie wykracza ona poza ramy oceny swobodnej, a w konsekwencji – korzysta z ochrony przewidzianej w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Sformułowana przez Sąd ocena jest tym bardziej uzasadniona, jeśli się zważy, że badanie rzetelności i wiarygodności dowodów pochodzenia spornego pojazdu przedłożonych przez stronę było przeprowadzone przez upoważnione do tego organy celne kraju eksportu. Należy dodać, że skarżącej doręczono postanowienie o wszczęciu postępowania, w którym wskazano dowody, jakie zostały zgromadzone w sprawie. Dodatkowego podkreślenia wymaga i to, że w toku administracyjnego postępowania wyjaśniającego zainteresowana nie podnosiła żadnego zarzutu co do autentyczności tych dokumentów. Bezzasadny jest także zarzut skarżącej braku ponownego wystąpienia przez organy celne do władz podatkowych, celem ustalenia jakie warunki muszą być spełnione, żeby firma mogła założyć i prowadzić działalność na terenie Szwajcarii – w kontekście informacji pozyskanej przez skarżącą z Urzędu ds. Rejestru Handlowego z B...., z której wynika obowiązek wpisu do rejestru firm, których roczny przychód brutto osiąga powyżej 100.000 CHF. Podkreślenia bowiem wymaga, że organy celne zwracają się o weryfikację dowodów zakupu, załączonych do zgłoszenia celnego, w kontekście ich wiarygodności co do wskazanej kwoty zakupu oraz dowodu pochodzenia. Istota sporu w niniejszej sprawie nie dotyczy form prowadzenia działalności, lecz tylko tego czy dany podmiot potwierdza cenę transakcyjną i deklarację o pochodzeniu wskazaną w rachunku. Skoro zatem szwajcarskie władze celne nie potwierdzają, że faktycznie dany podmiot prowadził działalność (istniał), to niezależnie od formy prowadzenia tej działalności przedstawiony do zgłoszenia dokument zakupu, opatrzony pieczęcią tej firmy należy uznać za niewiarygodny. Chybione są również zarzuty skarżącej co do naruszenia przez organy celne przepisów postępowania art. 121, art. 124, art. 125 Ordynacji podatkowej. Sąd nie dostrzegł w prowadzonym przez organy celne postępowaniu naruszeń z zakresu prawa materialnego i procesowego. Skarżąca jako strona postępowania mogła na każdym etapie postępowania uczestniczyć w sprawie. Nadto, wbrew twierdzeniom skarżącej, organy celne wyczerpująco wyjaśniły przesłanki, którymi się kierowały, oraz wskazały fakty, które zostały uznane za udowodnione, i przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. W konkluzji należy raz jeszcze podkreślić, że – wbrew wielokrotnie podnoszonym w tym zakresie zarzutom – postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie było prowadzone w sposób praworządny, z poszanowaniem praw strony i czynnym jej udziałem. Organy wskazały szczegółowo motywy swoich rozstrzygnięć, odwołując się do konkretnych ustaleń faktycznych mających oparcie w zgromadzonych w sprawie dowodach. Ocena dokonanych ustaleń w świetle wchodzących w rachubę przepisów odpowiada prawu, nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów. Nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem D I C we W w zaskarżonej decyzji obszernie uzasadnił swoje stanowisko przyjęte w sprawie. Za chybiony należy również uznać zarzut naruszenia przez organy celne art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Skarżąca lakonicznie stwierdziła, że organy celne dokonały "dowolnej oceny rzetelności i wiarygodności przedstawionych przez nią dokumentów", pozostawiając takie twierdzenie bez uzasadnienia. Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca została poinformowana postanowieniem z dnia [...r]. o powołaniu biegłego, a opinia ta po jej uzyskaniu została włączona do akt sprawy. Należy przy tym nadmienić, że dowód w postaci wykonania opinii biegłego polegał na ustaleniu przez rzeczoznawcę wartości rynkowej dla sprowadzonego pojazdu na potrzeby ustalenia wartości celnej, na podstawie dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego. Nie można pominąć i tego, że pismem z dnia [...]. organ pierwszej instancji zwrócił się do skarżącej o przedłożenie posiadanych rachunków obejmujących koszty naprawy w zakresie uszkodzeń stwierdzonych w dniu dokonania zgłoszenia celnego, których jednakże skarżąca nie przedstawiła. Nie sposób zatem zgodzić się ze skarżącą, że organy celne uniemożliwiły jej udział w czynnościach dowodowych i wypowiedzenie się co do stanu technicznego spornego pojazdu. Za bezpodstawny należy także uznać zarzut naruszenia przez organy celne art. 199 a § 1 Ordynacji podatkowej, polegający – zdaniem skarżącej – na zaniechaniu przez organy celne wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego łączącego strony umowy sprzedaży. Wskazać bowiem należy, że przepis ten nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie. Organy celne na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, w tym pism przesłanych przez szwajcarskie władze celne, prawidłowo ustaliły, że firma, która wystawiła rachunek, nie istnieje, wskutek czego wystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie stosunku prawnego, przy jednoczesnym braku możliwości wskazania jednej ze stron tego stosunku, jest bezspornie bezprzedmiotowe. Skoro wszczęte skargą strony postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu nie dało dostatecznych podstaw do postawienia organom celnym zarzutu naruszenia prawa (art. 145 § 1 u.p.p.s.a.), należało – stosownie do dyspozycji art. 151 u.p.p.s.a. – oddalić skargę jako nieuzasadnioną.