0114-KDIP4-2.4012.529.2021.2.AS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 16 lipca 2021 r. (data wpływu 20 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 16 września 2021 r. (data wpływu 24 września 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 14 września 2021 r. (doręczone 14 września 2021 r.)  o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości  – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE 20 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 30 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 16 września 2021 r. (data wpływu 24 września 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 14 września 2021 r. (doręczone 14 września 2021 r.).   We wniosku wspólnym złożonym przez: - Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana A. - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią B.    przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:   Pan A.(zwany dalej Wnioskodawcą) wraz z żoną Panią B. (zwana Uczestnikiem) na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział w wysokości 1/6 w niezabudowanej nieruchomości położonej w (...) o łącznej powierzchni 9,2207 ha, dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą nr ... (dalej Nieruchomość Wspólna). Pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości Wspólnej byli: 1)     małżonkowie C. (zwany dalej Współwłaściciel 2) wraz z żoną D.  (zwana Współwłaściciel 3), którzy na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział 3/6 Nieruchomości Wspólnej, 2)     małżonkowie E. (zwany dalej Współwłaściciel 4) wraz z żoną F. (zwana Współwłaściciel 5) , którzy na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział 2/6 Nieruchomości Wspólnej.   Małżonkowie C i D oraz małżonkowie A oraz B. oraz małżonkowie E. i F. (łącznie zwani Współwłaściciele) dokonywali nabycia działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej w okresie lipiec 2007 - lipiec 2010. Współwłaściciele dokonywali zakupów poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnych w celu lokowania wolnych nadwyżek pieniężnych. Nabycie Nieruchomości Wspólnej nie było dokonane na potrzeby działalności gospodarczej. Współwłaściciele w momencie zakupu Nieruchomości Wspólnej planowali, iż w przyszłości nastąpi podział Nieruchomości w celu przekazania odpowiednich części takiej Nieruchomości Wspólnej na rzecz zstępnych wybranych Współwłaścicieli. W momencie zakupu poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej, ani Wnioskodawca ani też Uczestnik ani Współwłaściciele 2-5 nie mieli zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej na Nieruchomości Wspólnej, ani też nie mieli zamiaru dzielić jej na mniejsze działki budowlane i zbywać je poszczególnym nabywcom.   28 listopada 2013 r. został uchwalony przez Gminę Y miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla części miejscowości X, na podstawie którego dla Nieruchomości Wspólnej wskazano przeznaczenie - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna oraz budowa dróg dojazdowych (dalej Plan zagospodarowania). Ani Wnioskodawca ani też Uczestnik ani też Współwłaściciele 2-5 nie występowali o wydanie (lub zmianę Planu zagospodarowania przestrzennego po jego uchwaleniu) dla Nieruchomości Wspólnej. Nie występowali również o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla przedmiotowej Nieruchomości wspólnej, ani też z odpowiednim wnioskami o wydanie o pozwolenie na budowę na Nieruchomości wspólnej. Ani Wnioskodawca ani też Uczestnik ani też Współwłaściciele 2-5 nie podejmowali działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności budowlanej dla potencjalnych nabywców działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej, w szczególności nie budowano dróg, sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej itp. 2 kwietnia 2018 r. został sporządzony akt notarialny, na podstawie którego dotychczasowi Współwłaściciele Nieruchomości Wspólnej zawarli umowę zniesienia współwłasności Nieruchomości Wspólnej oraz ustanowili służebności gruntowe. W wyniku zawarcia tej umowy: 1)     część działek wchodzących uprzednio w skład Nieruchomości Wspólnej została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej oznaczonej numerem … i jako wyłączni właściciele zostali wpisani C. wraz z żoną D. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej (zwana dalej Nieruchomością 1), 2)     część działek wchodzących uprzednio w skład Nieruchomości Wspólnej została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej oznaczonej numerem … i jako wyłączni właściciele zostali A. wraz z żoną B. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej (zwana dalej Nieruchomością 2), 3)     część działek wchodzących uprzednio w skład Nieruchomości Wspólnej została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej oznaczonej numerem … i jako wyłączni właściciele zostali E.  wraz z żoną F. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej (zwana dalej Nieruchomością 3), 4)     część działek wchodzących uprzednio w skład Nieruchomości Wspólnej została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej oznaczonej numerem … i jako właściciele zostali wpisani: a)    C. wraz z żoną D. na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział w wysokości 3/6, b)    małżonkowie A. wraz z żoną B., którzy na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział 1/6, c)    małżonkowie E. wraz z żoną F., którzy na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział 2/6, (dalej Nieruchomość drogowa).   Zarówno w chwili obecnej ani Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość drogowa nie są i nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Współwłaściciele nie wykorzystywali Nieruchomości wspólnej na potrzeby działalności gospodarczej. Zgodnie z Planem zagospodarowania dla: Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 wskazano przeznaczenie - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, zaś Nieruchomości drogowej wskazano przeznaczenie budowa dróg dojazdowych.   Wnioskodawca oraz Uczestnik oraz Współwłaściciele 2-5, podjęli działania zmierzające do uporządkowania stanu prawnego Nieruchomości wspólnej i doprowadzenia do przekazania na rzecz poszczególnych współwłaścicieli odpowiednich części Nieruchomości Wspólnej (w proporcji odpowiadającej ich udziałowi w Nieruchomości wspólnej). Tego typu podział Nieruchomości wspólnej, został dokonany w celu przygotowania przekazania przez współwłaścicieli odpowiednich części Nieruchomości wspólnej na rzecz ich zstępnych. Ani Wnioskodawca ani też Uczestnik nie podejmowali czynności zmierzających do poszukiwania nabywców na całość lub części Nieruchomości 2, oraz udziału w Nieruchomości drogowej, w szczególności nie zamieszczali stosownych ogłoszeń w środkach przekazu ani też zawierali stosownych umów z agencjami pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Do chwili obecnej ani Wnioskodawca ani też Uczestnik ani też Współwłaściciele 2-5 nie dokonali zbycia jakiejkolwiek części Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub Nieruchomości 3. W chwili obecnej do Wnioskodawcy oraz Uczestnika i Współwłaścicieli 2-5, zwrócił się podmiot wstępnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości drogowej.   W przypadku uzgodnienia wszystkich warunków Stroną sprzedającą: 1)    Nieruchomość 2 będzie Wnioskodawca wraz z Uczestnikiem, 2)    udziału w Nieruchomości drogowej będzie Wnioskodawca oraz Uczestnik.   W uzupełnieniu wniosku z 16 września 2021 r. Wnioskodawca ponadto wskazał: Małżonkowie nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Nieruchomość 2 stanowi księgę wieczystą oznaczoną numerem …. Nieruchomość 2 składa się z następujących działek: …. Zaś Nieruchomość drogowa stanowi księgę wieczystą pod numerem …, gdzie E. i F. są wpisani jako współwłaściciele z udziałem w wysokości 1/6.Wszystkie działki wchodzące w skład Nieruchomości 2 oraz udział we Nieruchomości drogowej będzie zbywane na rzecz jednego nabywcy.Przedmiotowe działki były (przed zniesieniem współwłasności - w określonym zakresie) nie były wykorzystywane do jakiejkolwiek działalności przez Wnioskodawcę i jego żonę.Małżonkowie nie prowadzili działalności rolniczej jako czynni zarejestrowani podatnicy VAT, lub jako rolnicy ryczałtowi z wykorzystaniem działek objętych wnioskiemPrzedmiotowe działki przed zniesieniem współwłasności oraz po jej zniesieniu nie były udostępniane innym osobom do użytkowania.W odniesieniu do przedmiotowych działek Wnioskodawca i jego żona uzyskali jedynie decyzje w zakresie jej podziału. Nie występowali o inne pozwolenia lub decyzje odnoszące się do przedmiotowej Nieruchomości 2 lub Nieruchomości Drogowej.W chwili obecnej nie ma zawartej jakiejkolwiek umowy przedwstępnej. Jednakże, z uwagi na żądania nabywcy, nie można wykluczyć, iż taka umowa przedwstępna będzie zawarta i będzie zawierać postanowienia w kwestii warunków jakie będą musiały zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.W chwili obecnej nie udzielono żadnej osobie pełnomocnictw w celu występowania w imieniu Małżonków w sprawach dotyczących sprzedaży działek. Jednakże, z uwagi na żądania nabywcy, nie można wykluczyć, iż takie pełnomocnictwa będą udzielone.Nabycie nieruchomości nie było powiększone o kwotę podatku VAT, a tym bardziej Wnioskodawcy i jego żonie nie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.Przedmiotowe nieruchomości nie były wykorzystywane do żadnej działalności przez Wnioskodawcę i jego żonę.Przedmiotowe nieruchomości nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności (w tym nie wykorzystywane do prowadzenia działalności zwolnionej od opodatkowania VAT).Wnioskodawca wraz z żoną są właścicielami innych nieruchomości. Jednakże w chwili obecnej nie planuje sprzedaży innych nieruchomości. Jednakże nie można wykluczyć, iż taka sprzedaż może wystąpić w przyszłości. Jednakże w chwili obecnej Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać takiego terminu.Wnioskodawca wraz z żoną w ostatnim okresie nie sprzedawali jakichkolwiek nieruchomości.   W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:   Czy sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?   Zdaniem Wnioskodawców: Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą VAT), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).   Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.   Jak natomiast stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny, rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W świetle powyższej analizy grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. Ustawy VAT. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.   Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE). Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.   Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.   Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.   Na płaszczyźnie podatku VAT w przedmiocie ustalenia statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA „(...) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód". Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.   W przedmiotowym zagadnieniu istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. TSUE orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.   W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy sprzedawca nie podejmuje żadnych aktywności w stosunku do sprzedawanego gruntu, które byłyby porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.   Podkreślić zatem należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.   Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.   W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów czy budynków angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.   W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r„ sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym stwierdzono, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.Z krajowego orzecznictwa sądowo-administracyjnego wynika, że stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli.   W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I EPS 3/07; z 22 października 2013 r. I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r. I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 11 września 2014 r. I FSK 1352/13; z 8 lipca 2015 r., l FSK 729/14).   NSA w sprawie I FPS 3/07 oraz następujących po tym wyroku orzeczeniach NSA (np. wyroku z 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08,) wskazujące na kryteria jakim należy kierować się przy określaniu, że w takich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym. „...Uwzględnić zatem w tym przedmiocie należy, że: 1. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku. 2. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu, 3. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12. Dyrektywy 112, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). 4. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. 5. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. 6. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. 7. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. 8. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.”   NSA w wyroku z 10 listopada 2011 r. I FSK 13/11 w zakresie oceny czy dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT wskazuje na następujące kwestie wynikające z tej sprawy opisane przez podatniczkę okoliczności faktyczne, które towarzyszyły sprzedaży już dokonanej oraz przewidywanym w przyszłości, w żadnym zakresie nie wskazują, że aktywność skarżącej w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, które może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności. Zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym -nie mającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.”   W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca wraz Uczestnikiem oraz Współwłaścicielami 2-5 dokonali nabycia działek wchodzących pierwotnie w skład Nieruchomości wspólnej w celu dokonania akumulacji posiadanych nadwyżek pieniężnych. Nabycie Nieruchomości wspólnej było dokonane w celu zabezpieczenia majątkowego wybranych zstępnych Współwłaścicieli. Wnioskodawca wraz Uczestnikiem oraz Współwłaścicielami 2-5 podjęli działania zmierzające do uporządkowania stanu prawnego Nieruchomości wspólnej i doprowadzenia do przekazania na rzecz poszczególnych współwłaścicieli odpowiednich części Nieruchomości Wspólnej (w proporcji odpowiadającej ich udziałowi w Nieruchomości wspólnej). Tego typu podział Nieruchomości wspólnej, został dokonany w celu przygotowania przekazania przez współwłaścicieli odpowiednich części Nieruchomości wspólnej na rzecz ich zstępnych. Zarówno w chwili obecnej ani Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość drogowa nie są i nie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Współwłaściciele nie wykorzystywali Nieruchomości wspólnej na potrzeby działalności gospodarczej. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w dacie nabycie działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej nie było ogłoszonego Planu zagospodarowania. Ani Wnioskodawca ani Uczestnik ani Współwłaściciele 2-5 nie występowali ze stosownymi wnioskami o uchwalenia planu zagospodarowania ani też decyzji w sprawie zabudowy i zagospodarowania przestrzennego Nieruchomości wspólnej. Ani Wnioskodawca ani Uczestnik ani Współwłaściciele 2-5 nie podejmowali działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności budowlanej dla potencjalnych nabywców działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej, w szczególności nie budowano dróg, sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej itp.   Współwłaściciele w 2018 r. dokonali zniesienia jej współwłasności. W wyniku powyższego: 1)     część działek została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej tworzącej Nieruchomość 1, 2)     część działek została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej tworzącej Nieruchomość 2, 3)     część działek została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej tworzącej Nieruchomość 3 4)     część działek została wydzielona do odrębnej księgi wieczystej tworzącej Nieruchomość drogową.   Ani Wnioskodawca, ani Uczestnik, ani Współwłaściciele 2-5 nie podejmowali czynności zmierzających do poszukiwania nabywców na całość lub części Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, w szczególności nie zamieszczali stosownych ogłoszeń w środkach przekazu ani też zawierali stosownych umów z agencjami pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Do chwili obecnej ani Wnioskodawca, ani Uczestnik, ani Współwłaściciele 2-5 nie dokonali zbycia jakiejkolwiek części Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub Nieruchomości 3. W chwili obecnej do Wnioskodawcy, Uczestnika, Współwłaścicieli 2-5, zwrócił się podmiot wstępnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości drogowej. Wobec powyższego Wnioskodawca, Uczestnik, rozważają zbycie przedmiotowych nieruchomości. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. nieruchomości. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanych czynności sprzedaży działek, Wnioskodawca, Uczestnik spełniają przesłanki do uznania jego za podatnika podatku od towarów i usług o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie były podejmowane przez Wnioskodawcę, ani Uczestnika, profesjonalne czynności zmierzające do prowadzenia działalności gospodarczej na nieruchomościach lub sprzedaży poszczególnych części nieruchomości w celach handlowych. W szczególności nie podejmowano czynności zmierzających do uatrakcyjnienia części nieruchomości dla potencjalnych nabywców np. budowa dróg dojazdowych, budowa sieci wodno-kanalizacyjnych, występowania z wnioskami o uchwalenie planu zagospodarowania przestrzennego itp. nie podejmowano również aktywnych czynności zmierzających do pozyskania nabywców. W związku z pojawieniem się wstępnej oferty od potencjalnego nabywcy, rozważna jest sprzedaż przedmiotowych nieruchomości.   W tym miejscu istotna jest konkluzja wyroku NSA z 10 listopada 2011 r. I FSK 13/11, gdzie podniesiono: „...Zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - nie mającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT”   Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Wnioskodawcę oraz Uczestnika Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym w przypadku sprzedaży przedmiotowych nieruchomości (znajdujących się w majątku prywatnym), Wnioskodawca oraz Uczestnik nie będą działać w charakterze podatników VAT. Wszelkie aktywności podejmowane przez Wnioskodawcę oraz Uczestnika wynikały jedynie z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, iż również planowana w przyszłości sprzedaż nieruchomości będzie stanowić jedynie realizację przysługującego jego prawa do władania własnym majątkiem. Transakcja ta nie będzie stanowić wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT, a Wnioskodawca jak Uczestnik nie będą działać jako podatnik podatku od towarów i usług. W związku z powyższym dostawa Nieruchomości 2 oraz udziału Nieruchomości drogowej przez Wnioskodawcę i Uczestnika nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.   Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług   (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) - zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług  na terytorium kraju.   Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).   Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.   Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.   Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: określone udziały w nieruchomości, prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.   Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).   Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359).   Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.   Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).   W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.   W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.   Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.   Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.   Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.   W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.   Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).   Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.   Należy wskazać, że nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.   Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.   Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.   Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.   Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.   Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.   Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.   Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.   Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.   Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.   W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.   Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.   W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.   Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.   Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca wraz z żoną na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli udział w wysokości 1/6 w niezabudowanej nieruchomości. Małżonkowie dokonywali nabycia działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej w okresie lipiec 2007 - lipiec 2010 w celu lokowania wolnych nadwyżek pieniężnych. Nabycie Nieruchomości Wspólnej nie było dokonane na potrzeby działalności gospodarczej. Współwłaściciele w momencie zakupu Nieruchomości Wspólnej planowali, iż w przyszłości nastąpi podział Nieruchomości w celu przekazania odpowiednich części takiej Nieruchomości Wspólnej na rzecz zstępnych wybranych Współwłaścicieli. W momencie zakupu poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej, ani Wnioskodawca ani też Małżonka ani Współwłaściciele nie mieli zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej na Nieruchomości Wspólnej, ani też nie mieli zamiaru dzielić jej na mniejsze działki budowlane i zbywać je poszczególnym nabywcom. Zainteresowani nie występowali o wydanie (lub zmianę Planu zagospodarowania przestrzennego po jego uchwaleniu) dla Nieruchomości Wspólnej. Nie występowali również o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla przedmiotowej Nieruchomości wspólnej, ani też z odpowiednim wnioskami o wydanie o pozwolenie na budowę na Nieruchomości wspólnej. Zainteresowani nie podejmowali działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności budowlanej dla potencjalnych nabywców działek wchodzących w skład Nieruchomości Wspólnej, w szczególności nie budowano dróg, sieci wodno-kanalizacyjnej, gazowej itp. 2 kwietnia 2018 r. został sporządzony akt notarialny, na podstawie którego dotychczasowi Współwłaściciele Nieruchomości Wspólnej zawarli umowę zniesienia współwłasności Nieruchomości Wspólnej oraz ustanowili służebności gruntowe. Część działek  określona jako Nieruchomość 2 wchodzących uprzednio w skład Nieruchomości Wspólnej została wydzielona i wyłącznymi właścicielami zostali Zainteresowani na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.  Nieruchomość 2 składa się z następujących działek: (...) Ponadto Małżonkowie nabyli udział 1/6 w Nieruchomości drogowej. Podział Nieruchomości wspólnej, został dokonany w celu przygotowania przekazania przez współwłaścicieli odpowiednich części Nieruchomości wspólnej na rzecz ich zstępnych. Zainteresowani nie podejmowali czynności zmierzających do poszukiwania nabywców na całość lub części Nieruchomości 2, oraz udziału w Nieruchomości drogowej, w szczególności nie zamieszczali stosownych ogłoszeń w środkach przekazu ani też zawierali stosownych umów z agencjami pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Do chwili obecnej ani Zainteresowani ani też Współwłaściciele nie dokonali zbycia jakiejkolwiek części Nieruchomości powstałej w wyniku podziału. W chwili obecnej do Zainteresowanych oraz Współwłaścicieli zwrócił się podmiot wstępnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, Małżonkowie nie są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Działki były (przed zniesieniem współwłasności - w określonym zakresie) nie były wykorzystywane do jakiejkolwiek działalności przez Wnioskodawcę i jego żonę. Małżonkowie nie prowadzili działalności rolniczej jako czynni zarejestrowani podatnicy VAT, lub jako rolnicy ryczałtowi z wykorzystaniem działek objętych wnioskiem. Przedmiotowe działki przed zniesieniem współwłasności oraz po jej zniesieniu nie były udostępniane innym osobom do użytkowania. W odniesieniu do przedmiotowych działek Wnioskodawca i jego żona uzyskali jedynie decyzje w zakresie jej podziału. Nie występowali o inne pozwolenia lub decyzje odnoszące się do przedmiotowej Nieruchomości 2 lub Nieruchomości Drogowej. Przedmiotowe nieruchomości nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności (w tym nie wykorzystywane do prowadzenia działalności zwolnionej od opodatkowania VAT). Wnioskodawca wraz z żoną są właścicielami innych nieruchomości. Jednakże w chwili obecnej nie planują sprzedaży innych nieruchomości. Jednakże nie można wykluczyć, iż taka sprzedaż może wystąpić w przyszłości.   Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawców dotyczą wskazania czy sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.   Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, lecz będzie stanowić sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Zainteresowani będą działali jak podatnicy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.   Istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanej przez Wnioskodawców transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, są czynności, jakie poczynili Wnioskodawcy w związku zamierzoną dostawą działek, które to działania są charakterystyczne dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą nieruchomości.   Wskazać należy, że działalność polegająca, na nabyciu towaru i jego odprzedaży z zyskiem, po jego zmianach lub nie, jest stricte działalnością handlową. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawcy dokonywali zakupów poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości na przestrzeni wielu lat w celu lokowania wolnych nadwyżek pieniężnych. Po nabyciu gruntu, Wnioskodawcy dokonali podziału Nieruchomości wspólnej na kilkadziesiąt mniejszych działek  przeznaczonych do sprzedaży, co wpływa na podniesienie wartości i uatrakcyjnienie nieruchomości dla nabywców oraz łatwiejsze zbycie majątku. Należy więc uznać, że kupno przez Wnioskodawców działki gruntu, jej podział na wiele mniejszych działek oraz sprzedaż, posiada cechy inwestycji. Ponadto, jak wynika z wniosku, Zainteresowani są też właścicielami innych nieruchomości.   Przedstawione okoliczności sprawy wskazują na zamiar zakupu i sprzedaży przez Wnioskodawców nieruchomości w sposób profesjonalny i z zyskiem.  Należy zauważyć, że w ten sposób funkcjonuje rynek obrotu nieruchomościami – kupno i sprzedaż, poza tym funkcjonują na nim zarówno działki uzbrojone, jak i nie uzbrojone, zatem brak uzbrojenia nie jest przesądzający w tym zakresie. Trzeba też mieć na uwadze jedną z podstawowych zasad podatku od wartości dodanej, zasadę zachowania warunków konkurencji. Opodatkowanie podmiotów funkcjonujących w danej sferze obrotu nie powinno naruszać zasad konkurencji pomiędzy nimi.   Analiza opisu sprawy prowadzi do wniosku, że realizowane przez Wnioskodawców działania były podjęte nie w celu wykorzystywania nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych Zainteresowanych (np. budowa domu), tylko właśnie w celach handlowych, zarobkowych. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym.   Zaznaczyć przy tym należy, że na ocenę dokonanych przez Wnioskodawców działań nie może mieć wpływu to, że nieruchomość (działki) – zdaniem Wnioskodawców – nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Natomiast skala podjętych przez Wnioskodawców działań wskazuje, że czynności te wyrażają wolę Wnioskodawców i ich zamiar wykorzystania majątku nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu odniesienia korzyści finansowej.   Należy bowiem podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.   Zatem nie cele osobiste – w przypadku Wnioskodawców brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Zainteresowanych, wobec czego czynność zbycia Nieruchomość 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej nie stanowi rozporządzania majątkiem osobistym. Tym samym skoro sprzedaż wykracza poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy wystąpią dla tej czynności w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.  Wobec tego czynność sprzedaży Nieruchomości 2 oraz udziału w Nieruchomości drogowej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.   Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.   Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: z zastosowaniem art. 119a;w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).   Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.    Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej)  przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).   Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.