I SA/Łd 798/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda Sędzia NSA Paweł Janicki Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów z dnia [...] 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W złożonym wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego spółka z o.o. "A" podniosła, iż prowadzi w ramach prowadzonej działalności handlowej dystrybucje w kooperacji z partnerami krajowymi opony samochodowe marki Nokian. Jako sprzedawca spółka zobowiązuje się do sprzedaży oraz do terminowej realizacji zamówień na rzecz odbiorców, którzy prowadzą dalszą odsprzedaż towaru. Wobec niejednoznacznej wykładni przepisów dotyczących sposobu rozliczania przyznanych premii pieniężnych, zawarto z jedną z firm umowę dotyczącą przyznania premii pieniężnych w 2007 r. Umowa zawarta została w celu stworzenia warunków dla rozwoju sprzedaży opon marki Nokian i przyznaje prawo do otrzymania premii w wysokości 3% wartości zakupionych opon w okresie od dnia 1 maja 2007 r. do dnia 31 grudnia 2007 r. Nie ustalono progu zakupów powyżej którego przysługuje premia. Przyznanie premii nie jest uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych świadczeń na rzecz spółki. Warunkiem wyliczenia premii jest przedstawienie przez kontrahenta zestawienia faktur dokumentujących zakup opon we wskazanym okresie rozliczeniowym. Premie obliczane są procentowo od wartości netto dokonanych przez kontrahenta zakupów w danym okresie. Umowa zawiera nadto zapis, że przyznane premie pieniężne będą dokumentowane notami uznaniowym wystawianymi kontrahentowi przez spółkę. Strona wyjaśniła ponadto, że wątpliwości interpretacyjne, powstające w opisanym stanie faktycznym na tle dokumentowania premii oraz zachowań beneficjentów premii powodują, że do przyznanego świadczenia odbiorca stosuje rozszerzającą interpretację zjawiska i premię traktuje jako powód do wystawienia faktury VAT, dokumentującej niedookreślone działania, które w swojej ocenie podejmował, by uzyskać do niej prawo. W tak przedstawionym stanie faktycznym strona zapytała: 1. Czy postępuje właściwie dokumentując przyznanie kontrahentowi premii pieniężnej notą uznaniową, uznając tym samym, że odbiorca nie świadczy na rzecz spółki żadnej usługi, zatem przyznane świadczenie nie podlega przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", a zatem nie powinno być dodatkowo dokumentowane przez kontrahenta fakturą VAT? 2. Czy odbiorca, dokonując zgodnie z przepisami umowy wyłącznie zakupu towarów, świadczy jednocześnie usługę na rzecz dostawcy wypłacającego mu premię pieniężną, co implikuje konieczność wystawienia faktury? 3. Czy możliwe jest dokonanie odliczenia przez spółkę zapłaconego podatku VAT z otrzymanej od kontrahenta faktury, dokumentującej przyznaną premię pieniężną, przy uwzględnieniu zapisów zmienionego z dniem 1 stycznia 2008 r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt.2 ustawy o VAT? Przedstawiając swoje stanowisko spółka stwierdziła, że obowiązek przyznania premii i dokonania jej wypłaty w ciągu 15 dni od dnia wystawienia noty uznaniowej wynika z umowy, dającej odbiorcy prawo do premii po przedstawieniu przez danego odbiorcę wykazu faktur dokumentujących zakup opon. Umowa nie przewiduje wykonywania na rzecz spółki żadnych świadczeń. Odbiorcy opon nie świadczą zatem spółce usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Przewidziany w umowie tryb przyznawania premii został zaakceptowany przez odbiorców. Nie jest zatem uzasadnione wystawianie przez nich faktur jedynie w oparciu o zastosowaną rozszerzającą interpretację zjawiska jako świadczenie usług. Całokształt podejmowanych przez kontrahenta spółki działań w ramach własnego przedsiębiorstwa nie jest usługą zleconą przez spółkę, za którą premia jest formą zapłaty. Zachowanie takie wymagałoby przyjęcia, że każdy zakup towarów od sprzedawcy stanowi jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz tegoż sprzedawcy, co w konsekwencji prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tych samych czynności. Zdaniem spółki omówiony stan faktyczny uzasadnia stwierdzenie, że pomiędzy spółką a odbiorcą, poza transakcją kupna - sprzedaży, nie dochodzi do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedawcy towaru. Tym samym wypłacenie premii pieniężnej jest czynnością nie objętą zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. Nota księgowa, jako uniwersalny dokument służący dokumentowaniu transakcji, dla których nie przewidziano odrębnych formularzy, jest więc dokumentem prawidłowym dla obydwu stron, dokumentującym w danym stanie faktycznym wypłacenie lub otrzymanie premii, właściwym dla rozliczenia przyznanej premii i nie rodzącym obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Odliczenie podatku VAT z wystawionej przez kontrahenta (niezasadnie zdaniem spółki) faktury za otrzymaną premię pieniężną wypełniałoby przesłanki zawarte w znowelizowanym przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT i pozbawiałoby spółkę prawa do odliczenia podatku VAT, której to sytuacji spółka stara się uniknąć biorąc pod uwagę generalną zasadę neutralności podatku VAT. W interpretacji indywidualnej z [...] r. Minister Finansów stwierdził w powyższym stanie faktycznym, że otrzymane premie pieniężne są, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT odpłatnym świadczeniem usług i winny być dokumentowane fakturą wystawioną przez kontrahenta na rzecz spółki. Organ stwierdził ponadto, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. W przypadku gdy wypłacona premia związana jest z konkretną dostawą, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. W przypadku gdy premia pieniężna wypłacana jest z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą, należy uznać w ocenie organu, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Według organu w analizowanym stanie faktycznym premia pieniężna udzielona od wartości dokonywanych w danym okresie rozliczeniowym zakupów, gdzie cena towaru stanowi bazę kalkulacyjną kwoty przyznanej premii, rozliczona w oparciu o przekazany wnioskodawcy (spółce) wykaz faktur, nie ma charakteru dobrowolnego, ale uzależniona jest od określonego zachowania się kupującego. Usługobiorcą jest dostawca który realizuje swój interes ekonomiczny przez stworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego a nie u innego dostawcy. Wypłata premii przysługuje za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi na rzecz sprzedającego za wynagrodzeniem. Jako zapłatę nabywca otrzymuje premię pieniężną. Wystawienie faktury przez nabywcę towaru jest w tej sytuacji zgodne z art.106 ust.1 ustawy o VAT. Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawionych na okoliczność wypłaconych premii pieniężnych, które stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, stosownie do art. 86 ust.1 ustawy o VAT, pod warunkiem, że zakup tych usług może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 88 ust.1 pkt.2 ustawy o VAT. Nie mają tu zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT określone w przepisie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, bowiem w rozpatrywanym przypadku faktury VAT wystawiane przez kontrahentów w związku z należnymi na ich rzecz premiami pieniężnymi będą fakturami dokumentującymi transakcje podlegające opodatkowaniu. Na powyższe orzeczenie spółka wystąpiła z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, które to jednak nie przyniosło skutku, bowiem w odpowiedzi organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumenty na jego poparcie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Ł. strona zaskarżyła indywidualną interpretację jako niezgodną z prawem zarzucając organowi wydającemu interpretację naruszenie art. 8 ust.1 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał prezentowane przez siebie stanowisko. Wyrokiem z [...] r. ([...]) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uchylił interpretację Ministra Finansów z [...] r. Wskazując na motywy uwzględnienia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w opisanym stanie faktycznym nie można uznać, że kupujący, kupując towar u podmiotu udzielającego premii, świadczy usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Sąd wskazał, że dokonywanie zakupów u kontrahenta mieści się w czynności opodatkowanej, podatkiem od towarów i usług, w postaci dostawy towarów. Nie można więc uznać w przedstawionym stanie faktycznym sprawy - zrealizowania nawet nie określonego z góry pułapu zakupów - za świadczenie usługi. Sąd zauważył, że w sprawie, na wartość obrotów stanowiących podstawę do wyliczenia premii składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów. Czynności stanowiące dostawę towaru, nie mogą, poprzez ich zsumowanie, przekształcić się w usługę. Sąd stwierdził ponadto, że na gruncie niniejszej sprawy, opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi, jako świadczenia usługi zakupu tego samego towaru o określonej łącznej wartości w ramach tej samej transakcji. Podwójne opodatkowanie jest natomiast sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji RP. Na powyższe orzeczenie Minister Finansów złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wyrokiem z [...] r. ([...]) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał prawidłowej wykładni przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i wskazał, że czynność nabycia (dostawy) towarów przez nabywcę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie staje się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy. Po powyższym oddaleniu skargi kasacyjnej Minister Finansów wydał w dniu 17 lutego 2011 r. zaskarżoną interpretację. W uzasadnieniu powyższej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. i Naczelnego Sądu Administracyjnego - stanowisko spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za: • prawidłowe w zakresie uznania, że wypłacane premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług; • nieprawidłowe w zakresie uznania, iż wypłacane premie pieniężne stanowią czynności niepodlegające ustawie o VAT, które należy dokumentować notą księgową; • prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze YAT wystawionej przez kontrahenta dokumentującej otrzymaną premię pieniężną. Podniesiono, że przyznawane przez spółkę premie pieniężne nie będą stanowić zapłaty za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym stanowisko spółki w tym zakresie należy uznano za prawidłowe. Podniesiono, iż w przypadku udzielenia przez wnioskodawcę rabatu - premii pieniężnej kontrahentom, spółka będzie zobowiązana do wystawienia na rzecz odbiorcy faktury korygującej. Zważono, że z uwagi na fakt, iż premie pieniężne, o których mowa we wniosku, nie są co prawda odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu, stanowią jednak rabat o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy zatem stanowisko spółki uznające je za czynności nie podlegające ustawie o podatku od towarów i usług, które winny być dokumentowane notą księgową uznano za nieprawidłowe. Stwierdzono nadto, iż faktury VAT wystawione przez kontrahentów, dokumentujące wysokość otrzymanej premii pieniężnej, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany, bowiem wystawca faktury nie świadczy usług na rzecz dostawcy towarów, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, wystawionych przez odbiorców i przedstawione we wniosku w tym zakresie uznano za prawidłowe. Nie zgadzając się ze stanowiskiem wyrażonym w powyższej interpretacji strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego interpretacji z [...] r. zarzucono naruszenie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że udzielanie premii pieniężnej nabywcom towarów stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw, udokumentowany poszczególnymi fakturami zmniejszającymi podstawę opodatkowania. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie wskazać należy ,że poddana kontroli sądowej indywidualna interpretacja prawa podatkowego wydana została po uprzednim uchyleniu poprzedniej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w W. znak [...] sporządzonej w oparciu o ten sam wniosek i stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę , przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dniu [...] r. sygn. akt [...], od którego wniesiona skarga kasacyjna przez organ podatkowy i wyrokiem z dnia [...] r. wydanym w sprawie [...] Naczelnego Sądu Administracyjnego została oddalona. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd WSA w Ł. , który nie zgodził się z organem interpretującym ,że w opisanym stanie faktycznym można było uznać, że poza dostawą towarów występuje także usługa dokonywana przez kupującego, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Rozpoznając w tak zakreślonych ramach ponownie wniosek o interpretację Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie uznania , że wypłacane premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług a także prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w fakturze VAT wystawionej przez kontrahenta dokumentującej otrzymaną premie pieniężną. Za nieprawidłowe uznał natomiast stanowisko , iż wypłacane premie pieniężne stanowią czynności nie podlegające ustawie o VAT , które należy dokumentować notą księgową. Na usprawiedliwienie tego poglądu Minister Finansów wskazał, że przyznawane przez Spółkę na rzecz Kontrahentów premie pieniężne w związku z osiągnięciem określonego poziomu są w istocie rabatem, o którym mowa w art. 29 ust 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe implikuje konieczność wystawienia faktury korygującej stosownie do regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług , do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz.U. nr 95 poz. 798 ze zm. ). Podkreślono, że premie mają bezpośredni związek z konkretnymi dostawami i wprost wpływają na wartość zrealizowanej transakcji. Przyznano, że premie pieniężne nie są odrębną czynnością podlegająca opodatkowaniu, to jednak stanowią rabat, o którym mowa w art. 29 ust 4 ustawy a zatem nie jest uprawnione stanowisko, że należy traktować je jako nie podlegające ustawie o VAT , a zatem nie mogą być dokumentowane notą księgową . W tak zarysowanym stanie prawnym i faktycznym przede wszystkim wskazać należy ,że ramy poddanego interpretacji zagadnienia zakreśla wnioskodawca , i on także zajmuje wobec przedstawionego we wniosku stanu faktycznego własna ocenę prawną ( art. 14b § 3 Op.). W złożonym wniosku przedstawiono taki oto stan faktyczny , gdzie Spółka jako sprzedawca opon zawiera umowę z odbiorcą , w której przyznaje mu prawo do otrzymania premii w oznaczonej wysokości wartości zakupionych opon w okresie od 1 maja 2007 r. do 31.12.2007 roku. Kontrahent nie jest zobowiązany do spełnienia żadnych dodatkowych świadczeń związanych z dokonanymi zakupami. Postawą wyliczenia premii jest przedstawienie zestawienia faktur dokumentujących zakup opon. W oparciu o przedłożony stan faktyczny strona dokonała jego prawnej analizy w oparciu o przepis art. 8 ustawy o VAT konstatując , że całokształt działań kontrahenta nie jest usługą. Takie też stanowisko zajął organ w wydanej ponownie, zaskarżonej interpretacji, jednakże stan faktyczny poddał kolejnej ocenie poza zakreślone jego ramy przez stronę wywodząc ,że tak naprawdę premia to nic innego niż rabat. Pogląd ten jest błędny. Bezsporne w rozpatrywanej sprawie jest stwierdzenie, że udzielane premie nie stanowią usługi z art. 8 ustawy o VAT. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zatem oceny, czy premie pieniężne udzielane na warunkach przedstawionych przez skarżącą stanowią rabat skutkujący pomniejszeniem podstawy opodatkowania. W sporze tym nie można zgodzić się z Ministrem Finansów , akceptującym pogląd , że udzielane przez podatnika premie pieniężne należy utożsamiać z rabatem obniżającym podstawę opodatkowania. Zdaniem sądu podzielić należy w pełni pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w stanowisku , że w przypadku gdy premia pieniężna wypłacana przez sprzedawcę jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy. Natomiast, gdy premie pieniężne - jak w tej sprawie - wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę zakupów o określonej wartości, to skoro premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, nie mogą powodować skutku w postaci konieczności zmniejszania obrotów i sporządzania faktur korygujących ( wyrok z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK1115/10) Inna jest istota premii pieniężnej a inna udzielenia rabatu. Jak stwierdził NSA w wyrokach z 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08 oraz z 26 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1067/09, wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nie odnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu. Premia tego rodzaju ma charakter motywacyjny, a jej wielkość może zostać określona różnymi metodami (np. procentowo od obrotu za dany okres rozliczeniowy, czy kwotowo). Rabat natomiast to obniżenie ceny transakcyjnej towaru lub usługi, mające formę bonifikaty, opustu, uznanej reklamacji lub skonta (por. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT). Przenosząc powyższe poglądy na grunt rozpoznawanej sprawy z wniosku o interpretację wynika jednoznacznie ,że ustalona premia pieniężna związana ze sprzedażą towaru w określonym przedziale czasu nie jest powiązana z żadną z dokonanych , poszczególnych transakcji zdziałanych między kontrahentami i nie wpływa w żaden sposób na wartość tych dostaw, co uzasadniałoby zmniejszenia podstawy opodatkowania. Wnioskując a contrario, jeśli wskazaną premię pieniężną można byłoby odnieść do konkretnej transakcji to należałoby traktować ją jako rabat. Spółka podała ,że wypłaca premię z tytułu dokonania zakupów w ogólności o określonej wartości , a zatem skoro nie można ich powiązać z daną konkretną transakcją , nie może powodować skutku w postaci konieczności zmniejszenia obrotów i sporządzenia faktur korygujących. W orzecznictwie NSA ugruntowany jest pogląd ,że o tym, czy wynagrodzenie motywacyjne wobec kontrahenta z tytułu wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności przyjmie formę premii pieniężnej (procentowej lub kwotowej), czy rabatu obniżającego obrót w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług , decyduje wybrana przez przedsiębiorcę strategia gospodarcza, co sprzeciwia się możliwości decydowania przez organ podatkowy o zakwalifikowaniu udzielonej przez podatnika premii pieniężnej jako rabatu obniżającego jego obrót. Ingerowanie przez organy podatkowe w swobodę działalności gospodarczej podatnika jest uprawnione jedynie w sytuacji dozwolonej jednoznaczną normą prawa podatkowego. Niedopuszczalne jest interpretowanie przez organ podatkowy podejmowanych przez podatnika działań gospodarczych w sposób sprzeczny z jego intencjami, gdy działania te nie wyczerpują hipotezy żadnej normy podatkowej i nie stanowią nadużycia prawa. Za szczególnie bezpodstawne należy uznać takie postępowanie, gdy organ z podejmowanych działań podatnika wywodzi – wbrew jego intencjom – konieczność obniżenia przez niego podstawy opodatkowania (obrotu), a tym samym zmniejszenia wielkości zobowiązania podatkowego (lub zwiększenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym), w sytuacji gdy podatnik nie udziela swoim kontrahentom prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont), udokumentowanych fakturami korygującymi . Takie stanowisko zostało zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego jak: I FSK 630/10 z 7 kwietnia 2011r., I FSK 797/10 z 13 kwietnia 2011r., I FSK 432/10 z 24 marca 2011r. Stanowisko to sąd rozpoznający sprawę podziela. A zatem do decyzji sprzedawcy pozostawić należy kwestię czy system zachęt zwiększający sprzedaż będzie realizowany przy pomocy rabatu czy też przy pomocy premii , z reguły dla stałych kontrahentów , będącej wyrazem np. osiągnięcia określonego poziomu wartości zakupów , a więc bez odniesienia do konkretnej sprzedaży , a tylko jako nagroda za stałą współpracę , doceniana poprzez przyznanie określonych środków pieniężnych. Z wniosku Spółki i przedstawionego tam stanu faktycznego nie wynika, iż sporne premie pieniężne są związane z konkretnymi dostawami dokonywanymi na rzecz kontrahenta Spółki. Zaistniały spór dotyczy więc ustalenia, czy udzielane Spółce premie są powiązane z konkretną dostawą. W opinii organu taki związek istnieje, zaś zdaniem Sądu tego poglądu nie da się podzielić. O istnieniu omawianego powiązania mówić można dopiero, kiedy da się jednoznacznie ustalić, z którą dokładnie transakcją dany rabat jest związany i którą dokładnie cenę on pomniejsza. Wtedy nastąpi identyfikacja (zindywidualizowanie) konkretnej dostawy. W rozważanym przypadku natomiast takiego związku brak. Udzielane premie nie dotyczą poszczególnych dostaw, nie polegają na zmniejszeniu kwoty (ceny) z tytułu konkretnej dostawy (umowy sprzedaży). W tych okolicznościach skoro nie można ustalić związku wypłacanej premii z konkretną transakcją , a premia ta stanowi gratyfikację , wobec tego nie jest rabatem tym samym stanowisko wyrażone w interpretacji należy uznać za naruszające art. 29 ust 4 ustawy o VAT i jest ono nieprawidłowe. Ponownie rozpatrując sprawę organ winien mieć na uwadze powyższe uwagi. Z tych wszystkich względów Sąd uznając zarzuty skargi dotyczące naruszenie prawa materialnego za uzasadnione na podstawie art.146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. P.Z-C.